DCCR/338/2009

POUVOIR JUDICIAIRE

A/4730/2006 ICC

DCCR/338/2009

DÉCISION

DE LA COMMISSION CANTONALE DE RECOURS

EN MATIÈRE ADMINISTRATIVE

du 27 avril 2009

dans la cause

Monsieur A___

contre

ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE

(Impôt sur les successions)

EN FAIT

Ressortissant français, B___ (ci-après le défunt) est décédé le 14 août 2000 à Saint-Brieuc (France). Il avait épousé en secondes noces à Genève C___ et avait eu un fils, A___ (ci-après le contribuable ou le recourant) de sa première épouse, E___, décédée en 1985.

Le défunt était immatriculé auprès du Consulat général de France à Genève et figurait dans les fichiers de l’Office cantonal de la population, comme étant domicilié au …, à Genève.

Dans un testament olographe du 9 juin 1987, le défunt – précisant qu’il « demeur[ait] » au ... – a légué à C___ la quotité disponible de l’ensemble de ses biens.

Par divers actes authentique, B___ a effectué plusieurs donations à sa seconde épouse.

Le 28 juillet 1998, B___ et C___ ont retourné leur déclaration fiscale 1998. Ils ont précisé être domiciliés à Genève le 1er janvier 1997 et le 1er janvier 1998 et ont déclaré des actions de la SI Z___, ainsi que des actions de la SI W___.

Pour l’impôt cantonal et communal, l’Administration fiscale cantonale (ci-après l’Administration) les a taxés sur le revenu et la fortune pour les années fiscales 1997, 1998, 1999 et 2000, ainsi que pour l’impôt fédéral direct, pour les années 1998 et 1999.

Le 12 février 2004 – statuant sur requête de C___ – le Tribunal de Grande Instance de Paris a jugé que le dernier domicile du défunt se trouvait en France. Il résultait des éléments du dossier que le défunt avait payé l’impôt sur le revenu et la fortune dans ce pays, tout comme les impôts fonciers. Les impôts payés en Suisse se rapportaient aux titres des SI qu’il y détenait. L’appartement dont le défunt y était propriétaire ne comportait que deux pièces, alors qu’il était propriétaire d’un grand appartement à Paris, de deux maisons dans l’ouest de la France et qu’il bénéficiait de la jouissance d’un appartement sur la Côte d’Azur. Le concierge de l’immeuble de Genève, ou son conjoint avait déclaré que le défunt s’y rendait environ dix fois l’an. Le Tribunal de Grande Instance a jugé que la loi française était applicable aux biens immobiliers et mobiliers dépendant de la succession de B___.

La déclaration de succession a été remise à l’Administration le 10 août 2004. La rubrique « immeubles » fait état de bâtiments situés en France.

Le certificat de décès annexé mentionne que le défunt était domicilié au ... à Genève.

Le 19 mai 2005, la Cour d’appel de Paris a confirmé le jugement du Tribunal de Grande Instance du 12 février 2004. Dans les motifs de son arrêt, la Cour a constaté notamment qu’il résultait des pièces produites et, notamment, des relevés d’électricité témoignant d’une consommation en rapport avec une habitation permanente du défunt, qui ne disposait que d’un modeste pied-à-terre de deux pièces à Genève, que le défunt demeurait en fait avec son épouse à Paris, dans un appartement constitué de cinq pièces principales. Le contribuable payait en outre en France l’impôt sur le revenu, y était suivi dans les hôpitaux pour une longue maladie. Le mari de la gardienne de l’immeuble genevois confirmait le fait que le défunt n’effectuait que de brefs séjours de quelques jours par an dans cet appartement.

Le contribuable s’est pourvu en cassation le 1er août 2005. Par arrêt du 30 octobre 2006, la Cour de cassation a rejeté le pourvoi.

Par pli du 12 août 2006, le contribuable a interrogé l’Administration sur la question de savoir si, en droit suisse, les actions des SA helvétiques devaient être considérées comme ayant un caractère immobilier, ce qui conférerait en conséquence à la Suisse un droit exclusif d’imposition sur ces actions, indépendamment de la question de savoir où se trouvait le dernier domicile du défunt.

Par lettre du 16 août 2006, l’Administration a informé le contribuable que les actions de sociétés anonymes immobilières étaient considérées comme des biens mobiliers et non immobiliers. Par conséquent, elles devraient être imposées au lieu d’ouverture de la succession, soit en France.

Par pli du 19 septembre 2006, le contribuable a requis l’Administration d’examiner sous l’angle fiscal la question du dernier domicile du défunt.

Il a rappelé la chronologie des faits et a contesté qu’un jugement civil étranger, afférent à la question du domicile, tranchée en application d’un droit étranger, puisse lier d’une quelconque manière l’Administration. Celle-ci conservait toute sa compétence pour déterminer le dernier domicile du défunt

A la connaissance du recourant, l’Administration était sur le point de renoncer à assujettir aux droits une succession dont les actifs nets s’élevaient à plus de 13’000'000 fr. sur la base d’un seul jugement français, sans examiner plus avant si les conditions d’un domicile en Suisse étaient remplies ou non.

Le contribuable s’était installé à Genève à la suite du décès de sa première épouse. Il y disposait d’un logement au ..., constitué de deux appartements, l’un de deux pièces et l’autre de deux pièces et demie, qu’il louait à la SI W___ dont il était actionnaire. Il s’était marié en secondes noces à Genève et s’était installé avec sa deuxième épouse dans cette ville. Tous deux disposaient d’un permis d’établissement. Le contribuable était immatriculé auprès du Consulat de France à Genève. Son véhicule était immatriculé et assuré à Genève également.

Les époux B___ et C___ avaient établi une déclaration genevoise d’impôt sur le revenu. Il semblait toutefois que B___ déclarait sa retraite d’employé de la régie G. en France. Dans son testament établi le 9 juin 1987 à Paris, ainsi que dans le codicille du 20 juin suivant, le contribuable se référait à son domicile genevois. Il avait procédé de même dans les divers actes de donations immobilières en faveur de son épouse.

Le contribuable résidait par conséquent à Genève et y avait manifesté son intention d’y faire le centre de ses intérêts.

A la suite de son mariage, il avait acquis un logement de cinq pièces à Paris, ville dans laquelle résidaient les enfants de son épouse et où il se faisait soigner, sa couverture d’assurance étant meilleure en France. Il disposait en outre de deux résidences secondaires en France, l’une en Vendée, l’autre dans le sud de la France. Il était donc probable qu’ayant souffert d’une longue maladie avant son décès, il ait séjourné plus souvent en France sans pour autant s’être constitué un domicile. Il avait en effet jusqu’à son décès conservé son appartement à Genève et n’avait aucunement manifesté son intention de quitter cette ville.

Les autorités françaises n’avaient pas revendiqué l’assujettissement de l’ensemble de la succession du contribuable aux droits de succession français, la question du domicile n’ayant été examinée que sous l’angle civil en vue de déterminer la compétence des tribunaux pour trancher le litige opposant la veuve du défunt et son fils d’un premier lit. Il n’y avait pas conséquent pas de double imposition.

L’administrateur de la succession était sur le point de déposer une déclaration de succession en France. Si l’Administration arrivait à la conclusion que le défunt avait son dernier domicile en France, le litige devrait être tranché en application de la Convention conclue entre la Suisse et la France en vue d’éviter les doubles impositions en matière de succession.

Il convenait alors de déterminer de Paris ou de Genève, quel était le lieu avec lequel le défunt entretenait les relations les plus étroites.

Par lettre du 10 novembre 2006, l’Administration a informé le contribuable qu’il ne pouvait donner suite à sa requête du 19 septembre précédent. Le défunt n’était en effet pas assujetti à Genève à la date de son décès. Il avait en outre été clairement établi par les autorités judicaires françaises que le dernier domicile du défunt se trouvait à Paris, où se trouvait dès lors le for successoral. La succession n’avait pas à s’ouvrir à Genève, aucun actif immobilier ne s’y trouvant.

Par acte du 12 décembre 2006, le contribuable a interjeté recours devant la Commission cantonale de recours en matière d’impôts (ci-après la Commission) en concluant, sous suite de dépens, à l’annulation de la décision du 10 novembre 2006 et à ce que la Commission dise que la succession du défunt est assujetti aux droits de succession genevois.

Le recourant a fait valoir que la lettre de l’Administration du 10 novembre 2006 constituait une décision, qui était partant susceptible de recours. Il était atteint dans ses intérêts juridiquement protégés, notamment en ce sens que si l’assujettissement de la succession était admis en France, il devrait payer des droits de succession beaucoup plus élevés que ceux perçus en Suisse. La lettre du 10 novembre 2006 était assimilable à une décision sur réclamation, puisque par pli du 16 août 2006, l’Administration avait déjà manifesté son refus d’assujettir la succession du défunt aux droits de succession genevois. Si par impossible, la Commission devait considérer qu’il s’agissait d’une première décision, le dossier devait être retourné à l’Administration.

Le contribuable a exposé que l’administrateur provisoire (français) de la succession avait préparé une déclaration de succession française, mais il ignorait si celle-ci avait été déposée. Le recourant s’est étonné de l’affirmation de l’Administration selon laquelle le défunt n’était pas assujetti aux impôts genevois jusqu’à son décès, puisqu’il s’était acquitté de l’impôt sur revenu et la fortune jusqu’en 2000.

L’Administration avait refusé d’examiner sur la base des pièces du dossier, la question du dernier domicile du défunt, au motif que les tribunaux français avaient tranché cette question et étaient arrivés à la conclusion que ledit domicile était à Paris. Or, un jugement civil d’un tribunal français ne saurait être déclaré sans autre examen exécutoire en Suisse par une autorité administrative chargée d’examiner une question d’assujettissement fiscal. Les tribunaux français avaient examiné la question du domicile du défunt en application du seul droit civil français. En refusant d’examiner la question au regard du droit suisse applicable, l’Administration avait commis un déni de justice formel.

Dans sa réponse du 28 novembre 2007, l’Administration conclut au rejet du recours.

Le 1er janvier 2009, à la suite du remplacement de la Commission cantonale de recours en matière d'impôts par la Commission cantonale de recours en matière administrative, la présente procédure a été reprise par cette dernière.

EN DROIT

La Commission cantonale de recours en matière administrative, qui a repris depuis le 1er janvier 2009 les compétences de la Commission cantonale de recours en matière d'impôts (art. 162 al. 3 de la loi sur l’organisation judiciaire du 22 novembre 1941 – LOJ – E 2 05), connaît des recours dirigés, comme en l’espèce, contre des décisions de l'Administration fiscale cantonale (art. 67 al. 1 de la loi sur les droits de succession – LDS – D 3 25).

Le recours a été déposé en temps utile et dans les formes prescrites au sens des articles 60 à 65 de la loi genevoise sur la procédure administrative (LPA – E 5 10).

La qualité pour recourir nécessite en principe la titularité d'un intérêt actuel (art. 60 LPA ; Mémorial du Grand Conseil 1984 I 1604 ss, 1485 III 4373 ss ; ATA/958/2004 du 7 décembre 2004 et les références citées). Celui-ci s'apprécie non seulement au moment du dépôt du recours, mais aussi lors du prononcé de la décision sur recours : s'il s'éteint pendant la procédure, le recours n'est plus recevable (Arrêt du Tribunal fédéral 1P.70/2001 du 7 août 2001, consid. 2 ; ATF 124 I 231 consid. 1b p. 233 et les arrêts cités ; 121 I 279 ; 118 Ia 46 ; ATA/42/2007 du 30 janvier 2007 ; ATA/666/2004 du 24 août 2004 ; ATA/270/2001 du 24 avril 2001).

Ainsi, est déclaré irrecevable un recours dont les conclusions, bien que tendant à l'annulation d'une décision de taxation, n'impliquent pas une diminution de l'impôt (DCCR N° 235 du 12 décembre 2005 ; DCCR N° 43 du 5 avril 2004 ; DCCR N° 49 du 27 mars 2003 ; ATA A. du 20 décembre 1994).

La question de l’assujettissement aux droits de succession genevois est réglée aux articles 2 et suivants de la loi sur les droits de successions du 26 novembre 1960 (LDS – D 3 25). Est ainsi ouverte dans le canton de Genève la succession de celui qui y était domicilié au sens des articles 23 et suivants du code civil (art. 3 al. 1 LDS).

En cas de contestation en matière d'assujettissement, l'administration de l'enregistrement et du timbre peut, même avant l'expiration du délai prévu pour le dépôt de la déclaration de succession, notifier sa décision aux ayants droit ; celle-ci a force exécutoire (art. 66 al. 1 LDS). Cette notification mentionne qu'elle peut être l'objet d'une réclamation ou d'un recours en application du droit cantonal, fédéral ou international (art. 66 al. 2 LDS).

L’Administration a considéré que le défunt n’était pas assujetti aux impôts genevois jusqu’à son décès et que le for successoral se trouvait à Paris. Le recourant soutient que la succession doit s’ouvrir à Genève, dernier domicile du défunt et que la succession de celui-ci doit être assujettie aux impôts genevois.

Or, en l’espèce, le recourant ne fait pas valoir que la succession a été à tort assujettie à Genève, voire en Suisse et que l’Administration lui a indûment notifié un bordereau de droits de succession. L’autorité intimée a en effet considéré que le for successoral ne se trouvait pas en Suisse. Le présent recours ne tend par conséquent pas à une diminution de l’impôt. Le recourant soutient en revanche que, si le for se trouvait en France et non en Suisse, les droits de succession à payer seraient beaucoup plus élevés. Cette argumentation ne saurait être suivie. En effet, le recourant ne saurait contraindre le fisc suisse à l’imposer, alors même que celui-ci y a renoncé, parce qu’il n’existe pas de for à Genève. D’ailleurs, aux dires du contribuable, l’administrateur provisoire n’a même pas déposé de déclaration française de succession.

Il apparaît que le fisc français entend imposer la succession en admettant l’existence d’un for en France. Les héritiers ont fait valoir leurs droits devant les autorités de cet Etat, mais sans succès, à teneur des documents produits.

Il résulte de ce qui précède que le recourant ne dispose pas d’un intérêt actuel à faire constater que le for successoral se trouve à Genève. Par conséquent, le présent recours devra être déclaré irrecevable.

La question de savoir si la décision entreprise est susceptible de réclamation devant l’Administration ou de recours devant la Commission de céans peut demeurer indécise. En effet, même si l’on admettait que cette décision était susceptible de réclamation, la Commission – en statuant sans renvoyer la cause à l’Administration – ne causerait pas de préjudice procédural au recourant. Celui-ci admet en effet que la décision attaquée est assimilable à une décision sur réclamation et admet implicitement qu’il n’a pas été privé d’un degré d’instance.

En application des articles 87 alinéa 1 LPA et 1 et 2 du règlement genevois sur les frais, émoluments et indemnités en procédure administrative (RFPA – E 5 10.03), le contribuable, qui succombe, doit supporter un émolument de 500 fr.

Vu l’issue du recours, il n’a pas droit à des dépens (art. 87 al. 2 LPA).

PAR CES MOTIFS

LA COMMISSION CANTONALE DE RECOURS

EN MATIERE ADMINISTRATIVE

déclare le recours A/4730/2006 irrecevable ;

met à la charge du recourant un émolument de 500 fr. ;

dit qu’il n’est pas alloué d’indemnité ;

dit que, conformément aux articles 56A LOJ, 63 let. a et 65 LPA, la présente décision est susceptible de faire l'objet d'un recours auprès du Tribunal administratif (18 rue du Mont-Blanc, case postale 1956, 1211 Genève 1) dans les 30 jours à compter de sa notification. L'acte de recours doit être dûment motivé et contenir, sous peine d'irrecevabilité, la désignation de la décision attaquée et les conclusions du recourant. Il doit être accompagné de la décision attaquée et des autres pièces dont dispose le recourant ;

communique la présente décision à :

A___ ;

l'Administration fiscale cantonale.

Siégeant : Quynh STEINER SCHMID, présidente, Elisabeth GABUS-THORENS et Joseph RIEDWEG, juges assesseurs.

Au nom de la Commission :

La présidente

Quynh STEINER SCHMID

Copie conforme de cette décision a été communiquée aux parties.

Genève,

Le greffier