POUVOIR JUDICIAIRE
A/1374/2011-ICCIFD ATA/1365/2015
COUR DE JUSTICE
Chambre administrative
Arrêt du 21 décembre 2015
en section
dans la cause
A______ SA, LUXEMBOURG, SUCCURSALE DE GENÈVE représentée par la société Beau Fiduciaire (Genève) SA, mandataire
contre
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE
et
ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS
Recours contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 4 juin 2012 (JTAPI/743/2012)
EN FAIT
Constituée le 20 janvier 2003, elle est inscrite au registre du commerce du canton de Genève depuis le 26 mai 2003.
Ce statut indiquait que A______ avait pour but de financer la division offshore pétrolière du Groupe.
Cet accord, prévu dans les « strictes limites du but » de A______, contient notamment les termes suivants :
« Le présent statut s’applique pour autant que la succursale respecte les conditions cumulatives suivantes :
total moyen du bilan minimum de CHF 100 millions ;
¾ du total moyen du bilan et (NDR : souligné dans le texte) ¾ de tous les rendements bruts concernent des activités de type financier (cf. circulaire de l’administration fédérale des contributions du 9 octobre 1991, ci-après : la circulaire). »
Ce régime fiscal était valable pour une durée de cinq ans dès la période fiscale 2008. Il pourrait être renouvelé sur demande, à la lumière des conditions de fait et de droit qui prévaudraient à son échéance.
Il contenait en outre la mention que la reconsidération de ce régime fiscal était possible « en tout temps », notamment « si les conditions d’application ne sont plus remplies », ce dont A______ devait alors informer l’AFC-GE.
Au 31 décembre 2007, A______ présentait au bilan des actifs à hauteur de CHF 176'519'131.- (pièce 1b de l’autorité intimée devant la chambre de céans) ou CHF 176'521'463.- (bilan reproduit par l’autorité intimée dans ses observations du 12 juin 2015, p. 2).
Le 22 juillet 2008, le conseil d’administration de A______ a décidé de liquider A______, « le maintien d’une structure fortement capitalisée à Luxembourg ne se justifiant plus ». Le 14 octobre 2008, A______ a tenu une assemblée générale extraordinaire devant notaire, décidé la dissolution anticipée de la société et prononcé sa mise en liquidation à compter de ce jour. Elle a par ailleurs nommé un liquidateur.
Le 28 août 2008, A______ est entrée en liquidation.
Au 31 décembre 2008, A______ présentait des actifs et passifs à hauteur de CHF 934'436.-.
Dans sa déclaration fiscale pour l’année 2008, adressée en août 2009 à l’AFC-GE, A______ a produit un bilan au 31 décembre 2008, qui présentait des actifs et passifs à CHF 934'436.-. Son bénéfice déclaré s’élevait à CHF 1'400'802.-, le bénéfice net déclaré s’élevant à CHF 832'687.-. Elle a également produit un bilan arrêté au 28 août 2008 présentant des actifs et passifs à hauteur de CHF 135'409'872.-.
En annexe à cette déclaration était produit (p. 18) un document intitulé « Imposition des succursales financières », rédigé par A______, qui contenait notamment, encadrées, les données suivantes :
« Actif au 1er janvier SFr. 160'472'431
Actif au 31 décembre SFr. 934'436
Moyenne de l’actif SFr. 80'703'434 ».
Le bénéfice net retenu s’élevait à CHF 4'087'000.- et l’impôt dû à CHF 347'429.-.
Elle reprochait à l’AFC-GE, en substance, de ne pas avoir tenu compte des règles d’imposition relatives aux succursales financières genevoises conformément au statut.
Jusqu’au 28 août 2008, le bilan était largement supérieur à CHF 100'000'000.-, soit CHF 135'409'872.- exactement. Après cette date, il ne remplissait plus cette condition, vu que la société était entrée en phase de liquidation.
Il était ainsi demandé à l’AFC-GE de procéder à une taxation conforme au statut jusqu’au 28 août 2008, puis, dès cette date, une imposition commune.
Le 28 mars 2011, l’AFC-GE a rejeté la réclamation. La société ne remplissait pas les critères d’application du statut.
A______ a recouru contre cette décision auprès du le Tribunal administratif de première instance (ci-après : le TAPI) par acte du 28 avril 2011, concluant en substance à une imposition conforme au statut jusqu’au 28 août 2008, par les termes suivants :
« - Dire et juger que les modalités d’application de l’accord fiscal de succursale financière est applicable jusqu’au 28 août 2008 (…)
Dire et juger que, dans la mesure où il ressort des faits que l’application de la circulaire 9 octobre 1991 (sic) relative à l’imposition des succursale (sic) financière (sic) n’est plus possible à partir du 29 août 2008 ; par conséquent :
Prononcer l’annulation du bordereau d’impôt cantonal et communal 2008 notifié le 30 mars 2011 ;
Dire et juger que la société (…) A______ SA, Luxembourg, Succursale de Genève devra être imposée du 1er janvier 2008 au 28 août 2008, au titre de l’impôt fédérale (sic) direct conformément à l’accord fiscal du 10 mars 2008 ;
Dire et juger que la société A______ SA, Luxembourg, Succursale de Genève devra être imposée à partir [du] 29 août 2008, au titre de l’impôt fédérale (sic) direct conformément à l’imposition ordinaire des sociétés ».
La recourante ne contestait pas que le total moyen de son bilan selon les comptes bouclés au 31 décembre 2007 et 2008 était inférieur à CHF 100'000'000.-, de sorte qu’elle ne pouvait pas, sur cette base, bénéficier du statut de succursale financière au sens de la circulaire.
Par acte posté le 11 juillet 2012, A______ a recouru contre le jugement précité auprès de la chambre administrative de la Cour de justice (ci-après : la chambre administrative), reprenant ses conclusions de première instance.
Le 24 juillet 2012, le TAPI a produit son dossier sans formuler d’observations.
Dans ses observations du 9 août 2012, l’AFC-GE conclut au rejet du recours et la confirmation du jugement de première instance. Elle indique toutefois derechef accepter que les reprises fiscales puissent être intégrées en tant que charges au poste comptable « impôt ».
Par arrêt du 24 juin 2014 (ATA/467/2014), la chambre administrative a rejeté le recours.
Saisi par la voie du recours en matière de droit public par la recourante, le Tribunal fédéral a annulé l’arrêt précité et renvoyé la cause à la cour cantonale dans son arrêt du 4 mai 2015 (cause 2C_792/2014), afin que celle-ci examine si la recourante remplissait les conditions cumulatives du ruling litigieux pour l’année 2008, indépendamment du fait que A______ était entrée en liquidation dès le 29 août 2008.
Sur retour de la cause, les parties ont été invitées à se déterminer sur la suite de la procédure.
a. L’AFC-GE a conclu derechef au rejet du recours.
Le statut fiscal de succursale financière ne pouvait être octroyé à la recourante pour 2008, compte tenu du fait que le total moyen du bilan était inférieur à CHF 100’00'000.-. Il convenait à cet égard de se fonder sur les états financiers remis en 2007 et 2008. La moyenne était de CHF 88'828'950.-, autrement dit inférieure à la limite précitée. Il n’était pas admissible de fractionner la période fiscale 2008 pour démontrer le respect de cette condition, conformément au principe de l’unité de la période fiscale. L’entrée en liquidation de la société en 2008, si elle ne constituait pas à elle seule un motif de refus de l’application du statut, ne saurait non plus constituer un motif justifiant de déroger à ce principe. La recourante avait clairement reconnu le fait que son bilan moyen était inférieur à CHF 100'000'000.- pour l’année 2008. Ce n’était que devant le Tribunal fédéral qu’elle avait subitement changé d’argumentation. Le caractère d’exception à l’impôt devait être interprété restrictivement. Enfin, à la fin 2008, la recourante ne disposait plus de compte de liaison, à l’origine de la déduction des intérêts notionnels ; or, cette faculté de déduction représentait précisément le privilège fiscal caractéristique de ce statut.
b. La recourante conclut à l’annulation du jugement entrepris, ainsi qu’à l’annulation du « bordereau de taxation IFD 2008 du 17 juin 2010 » ; elle sollicite pour le surplus le renvoi du dossier à l’autorité intimée « pour nouvelle taxation IFD 2008 en application de l’accord fiscal de succursale financière » du 10 mars 2008.
Après un « réexamen du dossier », elle avait constaté que son appréciation sur le respect du ruling était erronée. Le respect de l’exigence du bilan minimum de CHF 100'000'000.- ne se déterminait pas sur un bilan à une date définie, mais par la moyenne des bilans sur l’ensemble de l’exercice. La circulaire était muette sur l’interprétation à donner de « moyenne de bilan et son mode de calcul ». Il ne se justifiait pas de procéder comme l’AFC-GE le proposait dans ses écritures (soit une moyenne entre les exercices 2007 et 2008) ; il convenait de déterminer cette moyenne sur la base des bilans mensuels des douze mois de l’exercice 2008. Sur la base de ceux-ci, la moyenne de ses bilans s’élevait à CHF 113'789'558.69, autrement dit, au-dessus de la limite. Le ruling était ainsi respecté. La taxation litigieuse devait être annulée et « établie conformément au ruling ».
a. Le représentant de A______ a confirmé ses dernières conclusions telles qu’elles ressortent de sa détermination du 10 juin 2015. A______ était toujours en liquidation. Si la problématique des conditions du ruling n’avait été soulevée qu’au stade du recours au Tribunal fédéral pour la première fois, c’était parce qu’un réexamen du dossier avait conduit à cette conclusion. Le juge administratif devant établir les faits d’office, la tardiveté des allégués à ce sujet ne pouvait leur être opposée.
b. Monsieur B______, administrateur-président de A______, n’avait pas de souvenir des discussions intervenues en 2003 lors de la négociation du ruling litigieux. Lors de la reconduction de ce dernier en 2008, A______ ignorait qu’une liquidation allait intervenir à court terme. Il ne pouvait être précis sur la date à laquelle pour la première fois la liquidation avait été évoquée, fût-ce de manière informelle. Pour lui, tel avait été le cas en juillet 2008. Il confirmait la teneur du document intitulé « Imposition des succursales financières », à propos duquel il n’avait rien à dire.
c. L’AFC-GE a indiqué qu’elle n’avait jamais accepté, dans sa pratique, des bilans mensualisés pour analyser le respect des conditions d’un tel ruling. Sa pratique avait été constante et inchangée depuis 1991 en tout cas. Au moment du renouvellement du ruling en mars 2008, il avait été procédé à un examen global des exercices précédents taxés. Dans l’hypothèse où, en 2005, il s’était avéré que les conditions du ruling n’étaient plus respectées, ce dernier aurait été résilié, et la recourante taxée ordinairement au regard de l’IFD.
Il ressort du procès-verbal du conseil d’administration du 21 février 2008 (p. 7) que la recourante était consciente du fait que « le ruling fiscal de la succursale impose un bilan moyen ramené à l'équivalent de CHF 100 millions soit 60,4 m€ », condition respectée alors au 31 décembre 2007 (et durant l’année 2007) et au 31 décembre 2006.
Pour la recourante, il appartenait à la chambre administrative de combler une lacune proprement dite en déterminant le mode de calcul du bilan moyen par une interprétation conforme à la Constitution fédérale. Au vu des impératifs liés notamment aux pressions des établissements bancaires, il était arbitraire de lui opposer un bilan moyen basé sur la moyenne entre les bilans au 31 décembre 2007 et 31 décembre 2008. Une augmentation d’impôts de CHF 276'651.- heurtait le sentiment de justice et d’équité. Enfin, s’agissant du document intitulé « Imposition des succursales financières », il s’agissait d’un « tableau type » qui avait été établi avant que la problématique de l’applicabilité du ruling ne se pose. Les parties n’étaient quoi qu’il en soit pas « liées » par ce document.
Le 2 novembre 2015, l’administration fédérale des contributions (ci-après : AFC-CH) a indiqué se rallier à la position de l’AFC-GE.
Les parties ont reçu copie des déterminations respectives de chacune et la cause a été gardée à juger.
EN DROIT
La recevabilité du recours a déjà été en soi admise.
La recourante conclut désormais à l’annulation du bordereau et à une « nouvelle taxation IFD 2008 en application de l’accord fiscal de succursale financière » du 10 mars 2008.
Il résulte de l’art. 68 de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 1985 (LPA - E 5 10) a contrario, qu’il est interdit au recourant de prendre des conclusions qui n’auraient pas été formées devant l’autorité de première instance (ATA/643/2011 du 11 octobre 2011 consid. 6 et les arrêts cités ; principe dit de l’entonnoir, ATA/18/2012 du 10 janvier 2012 consid. 4). N'est pas nouvelle, une conclusion du recourant n'allant pas, dans son résultat, au-delà de ce qui a été sollicité devant l'instance précédente ou ne demandant pas autre chose (arrêts du Tribunal fédéral 2C_77/2013 du 6 mai 2013 consid. 1.3 ; 8C_811/2012 du 4 mars 2013 consid. 4). La réglementation spéciale de l’art. 54 de la loi genevoise de procédure fiscale du 4 octobre 2001 (LPFisc - D 3 17) n’y change rien, en tant que la reformatio in pejus, comme la reformatio in melius, doivent respecter le cadre strict de l'objet du litige tel qu'il résulte des moyens soulevés par les parties (ATA/18/2013 du 8 janvier 2013 consid. 10).
Au regard des conclusions prises par la recourante aussi bien devant le premier juge (sollicitant à titre de conclusion principale une imposition conforme au statut jusqu’au 28 août 2008), que dans le cadre de son recours devant la chambre administrative (sollicitant à titre de conclusion principale une imposition conforme au statut jusqu’au 14 octobre 2008), de telles conclusions apparaissent nouvelles. De fait, elles reviennent à demander une taxation en conformité avec le statut pour toute l’année 2008, ce qui dépasse largement le cadre des conclusions valablement prises en première instance. Comme telles, puisque formulées bien après l’échéance du délai de recours, elles sont irrecevables.
La conclusion principale de la recourante objet du présent litige demande une imposition conforme au statut jusqu’au 28 août 2008. Toute conclusion allant au-delà de ce cadre est irrecevable. Compte tenu de l’issue du litige toutefois, ce point n’a pas de conséquence.
L’objet du présent litige porte sur la question de l’applicabilité du statut à la recourante sur l’exercice fiscal 2008, relatif à l’impôt fédéral direct.
Compte tenu de la réponse à donner à cette question, les éventuelles conséquences juridiques liées au comportement procédural singulier de la recourante, qui a allégué de façon constante reconnaître que les conditions du statut n’étaient pas respectées avant de prétendre le contraire dans son recours au Tribunal fédéral – son recours devant la chambre administrative ne contenant aucun état de fait –, peuvent demeurer indécises.
b. Selon la jurisprudence, un arrangement accordant un privilège au contribuable peut faire l'objet d'un contrat de droit administratif qui lie l'autorité fiscale. Il doit toutefois être autorisé par la loi ou, du moins, ne pas être expressément exclu par celle-ci. La jurisprudence et la doctrine ne font exception à cette règle que si la base légale est incertaine et si l'autorité procède selon la règle que le législateur aurait adoptée s'il avait voulu prendre en considération le cas d'espèce (arrêts du Tribunal fédéral 2C_842/2013 du 18 février 2014 consid. 7 ; 2A.53/1998 du 12 novembre 1998 in RF 54/1999 p. 118 consid. 7b/aa ; ATF 103 Ia 31 consid. 2b p. 34, 505 consid. 3a-b p. 512/513 ; Archives 63 p. 661 consid. 5a p. 670 ; 58 p. 210 consid. 2b-c p. 213 ; 39 p. 35 consid. 2 p. 35/36).
c. Les rulings ne constituent pas des décisions ; ils ont néanmoins des conséquences juridiques pour l'autorité fiscale en vertu du principe de la bonne foi et de la protection de la confiance (ATF 126 II 514 consid. 3e p. 520 et les références citées ; arrêts du Tribunal fédéral 2C_664/2013 du 28 avril 2014 consid. 4.2 ; 2C_842/2013 du 18 février 2014 consid. 7.2 ; ATA/1071/2015 du 6 octobre 2015, consid. 5c).
En l’espèce, le ruling s’applique pour autant que la recourante respecte les conditions cumulatives suivantes : d’une part, un total moyen du bilan minimum de CHF 100'000'000.- ; d’autre part, ¾ du total moyen du bilan et ¾ de tous les rendements bruts concernant des activités de type financier. Les parties se querellent quant à la définition de la notion de « total moyen du bilan ». Pour l’AFC-GE, il conviendrait d’effectuer une moyenne entre l’exercice précédent et l’actuel (en l’occurrence 2007 et 2008), alors que pour la recourante une telle moyenne ne peut se comprendre qu’annuellement. Les auteurs se prononçant sur la question retiennent furtivement qu’il s’agirait d’une moyenne annuelle (Stéphane FIORA/Marc IYNEDJIAN, Cash Pooling - aspects juridiques et fiscaux, in L’éclectique juridique, Recueil d’articles en l’honneur de Jacques PYTHON, 2011, pp. 29-53, p. 47), tandis que le nouveau droit de la révision, lequel présente certaines analogies en tant qu’il fixe des seuils de valeur de bilan, postule quant à lui une analyse binaire, mélangeant aussi bien la moyenne annuelle que l’exigence de réitération sur deux exercices du dépassement des limites ainsi fixées (Christian FELLER, L’indépendance - Une condition de base déterminante en matière de révision, in TREX 2012 163, p. 165).
Au-delà de ces éléments abstraits et théoriques, la pratique observée par les parties au litige, déterminante s’agissant d’apprécier voire d’interpréter le contenu d’un ruling, permet de trancher la querelle en faveur d’une moyenne entre l’exercice précédent et l’actuel, comme le soutient pertinemment l’AFC-GE. En effet, le document intitulé « Imposition des succursales financières » retient expressément ce mode de calcul. Il a été établi par la recourante elle-même, comme elle l’a reconnu en audience de comparution personnelle. Le fait qu’il puisse s’agir d’un « document-type » est sans portée, sauf à en déduire qu’il est de ce fait précisément un témoin usuel et admis de la pratique voulue par le ruling et les parties. Lors de sa séance du 21 février 2008, son conseil d’administration a par ailleurs expressément abordé la problématique, se référant notamment à la moyenne entre les résultats du bilan sur deux exercices différents. Celle-ci ne peut donc, sans violer le principe de la confiance, alléguer soudainement en procédure qu’il s’agirait en réalité de procéder à une moyenne des bilans mensuels de la recourante, procédé en soi déjà insolite au regard des principes et règles comptables usuellement en vigueur, ce qui aurait alors à tout le moins justifié une mention expresse dans le ruling, ce qui n’est pas le cas. Enfin, il ne saurait être question d’y voir une lacune devant être comblée, s’agissant d’un ruling, autrement dit d’un contrat de droit administratif et non d’un texte légal. Il suit de là que la notion de « total moyen du bilan » s’entend comme la moyenne entre l’exercice précédent et celui objet de la taxation litigieuse.
En l’occurrence, au 31 décembre 2007, A______ présentait au bilan des actifs à hauteur de CHF 176'521'463.-, tandis qu’au 31 décembre 2008 ils s’élevaient à CHF 934'436.-. Le « total moyen du bilan » doit ainsi être arrêté à CHF 88'727’950.-. Force est de constater que cette valeur est inférieure à la limite de CHF 100'000'000.- posée dans le statut, si bien que celui-ci ne peut s’appliquer pour l’exercice 2008.
Le moyen – nouveau – de la recourante formulé à ce sujet, à le supposer recevable, est donc infondé. Dès lors que le statut n’est pas applicable, le recours doit être rejeté pour ce motif déjà.
a. Les termes du statut liaient aussi bien la recourante que l’autorité intimée. Or, la recourante, par son conseil d’administration au plus tard en février 2008, ne pouvait qu’être consciente du fait qu’elle n’allait plus remplir les conditions du statut, suite à sa mise en liquidation. Elle n’en a alors toutefois pas informé l’autorité intimée, contrairement à l’obligation qui lui en était faite, ce qui aurait permis à celle-ci, le cas échéant et avec l’accord de toutes les parties, de revoir les termes du statut, en fonction des éléments nouveaux intervenus. Ne l’ayant pas fait, et violant pour ce motif le statut, la recourante a mis devant le fait accompli l’autorité intimée, qui n’a donc eu d’autre choix que celui de lui appliquer le droit ordinaire, les conditions du statut n’étant plus respectées. Pour ces motifs, elle ne saurait, au moment de la taxation de son exercice 2008, soit plus d’une année après la disparition des éléments justifiant le bénéfice du statut, prétendre de bonne foi (ATF 94 I 446 consid. 3 p. 451) à son bénéfice. Ce motif scelle déjà, à lui seul, le sort du recours.
b. C’est en vain que la recourante se prévaut par ailleurs du droit luxembourgeois et de l’art. 742 de la loi fédérale complétant le Code civil suisse du 30 mars 1911 (Livre cinquième : Droit des obligations - CO - RS 220). Les références de la recourante au droit luxembourgeois ne sont aucunement étayées, ne serait-ce que par la production des textes légaux pertinents. À partir de là, étant rappelé que lorsque le contribuable ne remplit pas son obligation de renseigner l'administration, il supporte le fardeau de la preuve, ses allégués, non prouvés, sont irrecevables. On rappelle à cet égard que, bien que rendue attentive à la nécessité éventuelle d’établir le contenu du droit luxembourgeois dans le jugement querellé, comme dans le premier arrêt rendu par la chambre administrative, la recourante n’a pas jugé utile d’y procéder, indiquant n’avoir aucun moyen de preuve à produire lors de l’audience de comparution personnelle des parties. Le moyen est donc sans consistance et doit être écarté.
c. Pour le surplus, le principe de périodicité s’oppose à l’interprétation proposée par la recourante, ce que cette dernière reconnaît du reste dans ses écritures. En droit suisse, le principe de périodicité est ancré dans la loi (pour l’imposition des personnes morales, art. 79 de la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 - LIFD - RS 642.11 en relation avec l’art. 58 LIFD). Il est ainsi un principe de droit matériel et non seulement une règle de nature technique servant à la perception de l’impôt. Au vu de son importance, il doit par exemple être pris en compte, de préférence au principe de l’imposition du bénéfice total, lors de la mise en œuvre du principe de l’imposition selon la capacité contributive (arrêt du Tribunal fédéral 2C_33/2009 du 27 novembre 2009 consid. 3.3). Il a aussi été jugé que le principe de périodicité défendait l'entreprise assujettie à l'impôt sur le bénéfice net de compenser entre eux, à son bon vouloir, les résultats des différentes périodes de calcul, de sorte à augmenter ou diminuer ceux afférents à une période déterminée en faveur ou à charge d'une autre période fiscale (arrêt du Tribunal fédéral 2A.464/2006 du 15 janvier 2007 consid. 3 ; arrêt du Tribunal fédéral du 22 septembre 1966 consid. 2, in ASA 36 p. 145). Les premiers juges peuvent donc être suivis lorsqu’ils retiennent que le droit fiscal suisse s’oppose à une prise en considération des comptes intermédiaires produits par la recourante, dès lors que les exceptions au principe du bouclement annuel ne sont pas prévues, ni a fortiori remplies, en pareil cas. Le moyen, à le supposer réellement formulé, est donc infondé.
Les griefs soulevés, mal fondés, doivent donc être rejetés, et avec eux le recours dans sa totalité.
PAR CES MOTIFS LA CHAMBRE ADMINISTRATIVE
rejette, dans la mesure où il est recevable, le recours interjeté le 11 juillet 2012 par A______ SA, Luxembourg, succursale de Genève contre le jugement rendu par le Tribunal administratif de première instance le 4 juin 2012 ;
dit qu’un émolument de CHF 3'000.- est mis à la charge de la recourante ;
dit qu’il n’est pas alloué d’indemnité de procédure ;
dit que conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 17 juin 2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours qui suivent sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en matière de droit public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et moyens de preuve et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être adressé au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par voie postale ou par voie électronique aux conditions de l’art. 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession du recourant, invoquées comme moyens de preuve, doivent être joints à l’envoi ;
communique le présent arrêt à Beau Fiduciaire (Genève) SA, mandataire de la recourante, à l’administration fiscale cantonale, à l’administration fédérale des contributions, ainsi qu’au Tribunal administratif de première instance.
Siégeants : M. Verniory, président, M. Thélin, juge et M. Jordan, juge suppléant.
Au nom de la chambre administrative :
le greffier-juriste :
F. Scheffre
le président siégeant :
J.-M. Verniory
Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties.
Genève, le
la greffière :