POUVOIR JUDICIAIRE
A/378/2009-ICCIFD ATA/37/2014
COUR DE JUSTICE
Chambre administrative
Arrêt du 21 janvier 2014
2ème section
dans la cause
Madame et Monsieur C______ représentés par Me Antoine Berthoud, avocat
contre
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE
et
ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS
Recours contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 26 mars 2012 (JTAPI/413/2012)
dans la cause
Madame et Monsieur C______ représentés par Me Antoine Berthoud, avocat
contre
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE
Recours contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 18 juin 2012 (JTAPI/791/2012)
ainsi que
dans la cause
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE
contre
Madame et Monsieur C______ représentés par Me Antoine Berthoud, avocat
Recours contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 18 juin 2012 (JTAPI/791/2012)
EN FAIT
Le Tribunal fédéral a annulé partiellement l’arrêt de la chambre administrative de la Cour de justice (ci-après : la chambre administrative) du 8 janvier 2013 (ATA/18/2013), dans la mesure où cet arrêt confirmait le prononcé d’une amende pour soustraction fiscale relative à l’impôt fédéral direct (ci-après : IFD) de la période fiscale 1997-1998 ainsi que la reprise d’un montant de FRF 49'940,14 dans le cadre du rappel d’impôt afférent à cette même période. La cause était renvoyée à la chambre administrative pour qu’elle statue à nouveau sur l’amende IFD 1997-1998, après avoir entendu oralement Monsieur C______ (ci-après : le contribuable).
Le recours du contribuable concernant le rappel d’impôt et l’amende pour l’IFD 1999-2000 a été déclaré irrecevable par le Tribunal fédéral. L’ATA/18/2013 devait être qualifié d’arrêt de renvoi et plus particulièrement, pour la période fiscale 1999-2000, de décision incidente ne pouvant faire l’objet d’un recours au Tribunal fédéral. L’ATA/18/2013 rejetait les recours formés à l’encontre de deux jugements du Tribunal administratif de première instance (ci-après : TAPI), qui admettaient partiellement les recours et renvoyaient la cause à l’administration fiscale cantonale (ci-après : AFC-GE) pour nouvelle décision au sens des considérants. S’agissant de l’IFD 1999-2000, l’ATA/18/2013 ne pouvait être assimilé à une décision finale ne laissant plus aucune latitude à l’AFC-GE. En effet, le rappel d’impôt IFD 1999-2000 avait été annulé pour défaut de motivation. L’AFC-GE avait été invitée à rendre une nouvelle décision motivée sur cette question ainsi que sur l’amende afférente à l’IFD 1999-2000.
Le recours du contribuable portant sur le rappel d’impôt relatif aux impôts cantonaux et communaux (ci-après : ICC) de l’année 2000 a été rejeté par le Tribunal fédéral.
La présente procédure se limite ainsi à l’amende IFD 1997-1998.
Le contribuable et son épouse, Madame C______, tous deux ressortissants français, ont été domiciliés à Genève du 14 avril 1982 au 14 décembre 2000, date à laquelle ils ont déménagé dans le canton de Vaud. Le 15 mai 2006, le Tribunal de grande instance de Paris a prononcé la séparation de corps des époux C______.
M. C______ a été administrateur de la société T______ S.A., dont le but était le courtage, la gestion de biens et les opérations financières, à l’exclusion d’opérations immobilières en Suisse. Cette société a été inscrite au registre du commerce du canton de Genève jusqu’en avril 2005.
Par un courrier du 2 novembre 2005, l'AFC-GE a informé le contribuable de l'ouverture d'une procédure de rappel d'impôt et d'une procédure pénale pour soustraction d'impôt portant sur l'IFD des périodes fiscales 1995-1996 à 1999-2000 et sur l'ICC des périodes fiscales 2000 et 2001A. Des éléments de revenu et fortune pourraient ne pas avoir été déclarés.
Le 13 décembre 2005, l'AFC-GE a notifié aux époux C______ un bordereau de rappel d'impôt pour l'ICC 2000, qui a été contesté par réclamation du contribuable du 13 janvier 2006.
Le 12 septembre 2007, l'AFC-GE a notifié au contribuable trois bordereaux de rappel d'impôts pour l'IFD 1995-1996, l'IFD 1997-1998 et l'IFD 1999-2000 ainsi que le bordereau d’amende y relatif correspondant au montant de l’impôt soustrait, au motif qu'il n'avait pas déclaré des revenus imposables. Ces décisions ont été contestées par réclamation de l’intéressé du 12 octobre 2007.
Le 19 décembre 2008, l'AFC-GE a partiellement admis la réclamation du 12 octobre 2007 et émis trois nouveaux bordereaux de rappel d'impôts pour l'IFD 1995-1996, l'IFD 1997-1998 et l'IFD 1999-2000 ainsi qu'un nouveau bordereau amende, dont la somme correspondait au montant de l’impôt soustrait.
Ce même jour, l'AFC-GE a aussi admis partiellement la réclamation du 13 janvier 2006 et émis un nouveau bordereau de rappel d'impôt pour l'ICC 2000.
A cette même date, l'AFC-GE a également notifié au contribuable un bordereau d’amende pour l'ICC 2000, au motif qu'il n'avait pas déclaré d'importants revenus.
Par courrier du 13 janvier 2009, l'AFC-GE a annulé ses décisions du 19 décembre 2008 portant sur le rappel d'impôt ICC 2000 et sur l'amende y relative.
Le 14 janvier 2009, l'AFC-GE a partiellement admis la réclamation du 13 janvier 2006 et émis un nouveau bordereau de rappel d'impôts ICC 2000.
A cette même date, l'AFC-GE a émis un nouveau bordereau d’amende relatif à l'ICC 2000 correspondant au montant de l'impôt soustrait, au motif que des revenus provenant d'une activité lucrative n'avaient pas été déclarés.
Le 19 janvier 2009, le contribuable a recouru contre la décision du 19 décembre 2008 auprès de la Commission cantonale de recours en matière administrative (ci-après : la commission), devenue depuis le 1er janvier 2011 le TAPI. Après avoir répliqué le 15 janvier 2010 à la réponse de l’AFC-GE du 16 novembre 2009, il a demandé, le 4 novembre 2011, à être personnellement entendu par le TAPI.
Le 4 février 2009, le contribuable a recouru contre la décision de l'AFC-GE du 14 janvier 2009 portant sur le rappel d'impôt relatif à l'ICC 2000, auprès de la commission, devenue entretemps le TAPI.
Ce même jour, le contribuable a aussi formé une réclamation contre l'amende du 14 janvier 2009 auprès de l'AFC-GE en concluant notamment à la récusation de certains collaborateurs de l'AFC-GE.
La demande de récusation a fait l'objet d'une décision de rejet du 8 avril 2009 par le directeur général de l'AFC-GE, contre laquelle un recours déclaré irrecevable a été interjeté au Tribunal administratif (ci-après : le TA), devenu entretemps la chambre administrative. Cette juridiction a transmis ledit recours à la commission pour raison de compétence, qui l'a rejeté par décision du 26 janvier 2010. Cette dernière a été confirmée par arrêt du TA du 22 juin 2010 et par arrêt du Tribunal fédéral du 15 novembre 2010.
La réclamation du 14 janvier 2009 portant sur l'amende relative à l'ICC 2000 a été rejetée par décision de l'AFC-GE du 18 décembre 2009.
Le 15 janvier 2010, le contribuable a également recouru auprès de la commission, devenue entre-temps le TAPI, contre la décision sur réclamation de l'AFC-GE du 18 décembre 2009 concernant l'amende afférente à l'ICC 2000.
Par jugement du 26 mars 2012 (JTAPI/413/2012), le TAPI a annulé les décisions de rappel d'impôts pour l'IFD des années 1995-1996 à 1999-2000 ainsi que les amendes y relatives. Il a renvoyé la cause à l'AFC-GE pour nouvelles décisions sur le rappel d'impôts et l'amende des années 1997-1998 et 1999-2000 au sens de ses considérants. Ceux-ci s'écartaient des conclusions du recourant. Le recours a été partiellement admis.
Par acte du 1er mai 2012, M. C______ a recouru contre le jugement du TAPI du 26 mars 2012 auprès de la chambre administrative. La cause était enregistrée sous le n° A/378/2009. Le recours portait sur les rappels d’impôt et les amendes IFD 1997-1998 et 1999-2000.
Le 15 mai 2012, le TAPI a transmis le dossier à la chambre administrative sans observations.
Le 12 juin 2012, le recourant a fait parvenir à la chambre administrative un bordereau de pièces complémentaire au sujet de sa situation financière.
Par jugement du 18 juin 2012 (JTAPI/791/2012), le TAPI a joint les causes portant sur le rappel d'impôt ICC 2000 et sur l'amende relative à l'ICC 2000. Il a annulé la décision de rappel d'impôt pour l'ICC 2000 et l'amende y relative. Les montants perçus en 1999 ne justifiaient pas une reprise d'impôts.
Il a renvoyé la cause à l'AFC-GE pour nouvelle décision sur le rappel d'impôt pour l'ICC 2000, seuls les montants perçus par le contribuable en 2000 devant être retenus. En effet, ces derniers étaient qualifiés de gains occasionnels et devaient être soumis au rappel d'impôt. Le recours a été partiellement admis.
Le 11 juillet 2012, l'AFC-GE a conclu au rejet du recours du 1er mai 2012. S'agissant de la période 1999-2000, l'AFC-GE a principalement conclu à son irrecevabilité.
Le 24 juillet 2012, M. C______ a recouru contre le jugement du TAPI du 18 juin 2012 auprès de la chambre administrative. La cause était enregistrée sous le n° A/383/2009.
Le recourant demandait la rectification de la qualité des parties. Il était séparé de corps de son épouse depuis mai 2006. Son épouse n'avait pas eu de revenu au cours de la période fiscale 2000. Elle n'était pas responsable des impôts résultant d'une éventuelle omission d'éléments de revenus qui lui serait imputable.
Le 25 juillet 2012, l'AFC-GE a recouru contre le jugement du TAPI du 18 juin 2012 auprès de la chambre administrative. Elle concluait en particulier au renvoi du dossier auprès d'elle pour établir un bordereau rectificatif ICC 2000 dans le sens des considérants du TAPI. La cause était enregistrée sous le n° A/383/2009.
Le 16 août 2012, l'AFC-GE a conclu au rejet du recours du contribuable du 24 juillet 2012 et persisté dans les conclusions de son recours du 25 juillet 2012.
Le 17 août 2012, le recourant a répliqué et persisté dans les conclusions de son recours du 1er mai 2012. Il produisait la convention de séparation de corps annexée au jugement français du 15 mai 2006.
Le 31 août 2012, le contribuable a conclu à l'irrecevabilité du recours de l'AFC-GE et subsidiairement à son rejet. Il a persisté dans les conclusions de son recours du 24 juillet 2012.
Le 21 septembre 2012, le contribuable a maintenu sa position.
Le 8 janvier 2013, la chambre administrative a rejeté les recours des époux C______ à l’encontre des deux jugements du TAPI du 26 mars 2012 respectivement du 18 juin 2012, ainsi que le recours de l’AFC-GE interjeté contre le jugement du TAPI du 18 juin 2012 (ATA/18/2013).
Le 20 février 2013, le contribuable a déposé un recours auprès du Tribunal fédéral contre l’arrêt de la chambre administrative du 8 janvier 2013 en concluant à son annulation ainsi qu’à l’annulation de l’ensemble des rappels d’impôt et des amendes. Il a également conclu, à la forme, à ce qu’il soit dit que son épouse ne soit pas partie à la procédure.
Par arrêt du 5 novembre 2013 (causes 2C_180/2013 et 2C_181/2013), le Tribunal fédéral a admis partiellement le recours du contribuable contre l’arrêt de la chambre administrative du 8 janvier 2013, dans la mesure où ce dernier confirmait le prononcé de l’amende IFD 1997-1998 et la reprise d’un montant de FRF 49'940,14 dans le cadre du rappel d’impôt afférent à cette même période fiscale. Sous réserve de ces deux points, le recours du contribuable relatif à l’IFD 1997-1998 a au surplus été rejeté par le Tribunal fédéral.
Quant aux autres objets du recours, le contribuable n’a pas obtenu gain de cause. La conclusion de nature formelle relative à la qualité de partie de son épouse a été déclarée irrecevable. Le recours concernant le rappel d’impôt et l’amende pour l’IFD 1999-2000 a également été déclaré irrecevable. Quant au recours portant sur le rappel d’impôt ICC 2000, il a été rejeté.
Le Tribunal fédéral a renvoyé la cause à la chambre administrative pour qu’elle statue à nouveau sur l’amende IFD 1997-1998, après avoir entendu oralement le contribuable.
Cette audience a été annulée pour des motifs liés à la santé du contribuable. Par courrier du 22 novembre 2013, celui-ci a produit trois certificats médicaux, dont l’un annonçait la survenance de deux interventions ophtalmologiques les 16 décembre 2013 et 20 janvier 2014.
Cette audience a été annulée pour des raisons de santé invoquées par le contribuable le 28 novembre 2013, à l’appui de justificatifs médicaux. Ce dernier devait subir des examens, notamment le jeudi 5 décembre 2013 à Paris, avant les interventions médicales susmentionnées et était gravement atteint dans sa santé. Il sollicitait le report de l’audience à février 2014 au plus tôt.
Le 29 novembre 2013, le juge délégué de la chambre administrative a fixé une nouvelle comparution personnelle des parties au 4 février 2014.
Le 3 décembre 2013, l’AFC-GE a sollicité le maintien de l’audience du 6 décembre 2013 ou la fixation d’une nouvelle audience avant l’intervention médicale du recourant prévue le 10 décembre 2013.
Le 4 décembre 2013, le juge délégué de la chambre administrative a rejeté la demande de l’AFC-GE, compte tenu des pièces versées au dossier.
Le 9 décembre 2013, le contribuable a produit l’original de deux des trois certificats médicaux accompagnant son courrier du 22 novembre 2013, le troisième lui ayant été adressé par voie électronique. Il ne pouvait pas transmettre les originaux des justificatifs médicaux joints à son courrier du 28 novembre 2013, car l’un lui avait été adressé par voie électronique et que l’autre devait être présenté, dans sa version originale, à l’établissement médical.
Vu les considérations juridiques qui suivent, l’audience du 4 février 2014 a été annulée et la cause gardée à juger.
EN DROIT
La recevabilité des recours des 1er mai 2012 ainsi que des 24 et 25 juillet 2012, d’une part, et la jonction des causes n° A/378/2009 et n° A/383/2009 sous le numéro de cause n° A/378/2009, d’autre part, ont été admises par la chambre administrative dans l’ATA/18/2013.
Le présent litige se limite, conformément à l’arrêt du Tribunal fédéral du 5 novembre 2013 précité, à l’amende IFD 1997-1998. En effet, notre Haute Cour a renvoyé la cause à la chambre administrative afin qu’elle entende le contribuable sur l’amende IFD 1997-1998 et qu’elle statue, après l’audition personnelle du contribuable, à nouveau sur ladite amende.
S’agissant du rappel d’impôt IFD 1997-1998, l’arrêt du Tribunal fédéral a définitivement tranché cette question en annulant la reprise d’un montant de FRF 49'940,14 et en confirmant au surplus l’ATA/18/2013 sur ce point. Quant au recours du contribuable portant sur le rappel d’impôts IFD 1999-2000 et l’amende y afférente, il a été déclaré irrecevable par le Tribunal fédéral.
a. La prescription est une institution de droit matériel qui concerne directement l’existence de la créance fiscale (arrêt du Tribunal fédéral 2P.227/2002 du 19 juin 2003 ; RDAF 2002 II 89 p. 94 et les arrêts cités ; ATA/164/2010 du 9 mars 2010). Elle est soumise au droit en vigueur au cours des périodes fiscales litigieuses.
En l’espèce, la présente procédure porte exclusivement sur la période fiscale 1997-1998 en relation avec l’amende de l’IFD. Trouve ici dès lors application, la loi fédérale sur l’impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 (LIFD - RS 642.11), entrée en vigueur le 1er janvier 1995.
b. Les règles sur la prescription figurant à l'art. 333 du Code pénal suisse du 21 décembre 1937 (CP - RS 311.0), ont été modifiées le 1er octobre 2002, ce qui a une incidence directe sur les délais de prescription de la LIFD. Lorsque, comme en l'espèce, les actes délictueux ont été commis avant le 1er octobre 2002, en vertu du principe de la lex mitior, les nouvelles règles ne s'appliquent que si elles sont plus favorables. Selon l'art. 333 al. 6 let. d CP, jusqu'à l'adaptation des lois fédérales topiques, la prescription de l'action pénale ne court plus si, avant son échéance, un jugement de première instance a été rendu. Cette nouvelle disposition supprime le risque que l'action pénale se prescrive durant la procédure devant le Tribunal fédéral et se révèle donc moins favorable que l'ancien droit. Quant aux délais eux-mêmes, l'art. 184 LIFD s'avère en principe plus favorable et demeure applicable (arrêt du Tribunal fédéral 2C_724/2010 du 27 juillet 2011 consid. 6.3.1). Par le jeu de l'art. 184 al. 1 let. b et al. 2 LIFD, la poursuite pour soustraction fiscale consommée est prescrite après quinze ans, ce délai ne pouvant être prolongé (arrêt du Tribunal fédéral 2C_180/2013 du 5 novembre 2013 consid. 5.2.2 ; arrêt du Tribunal fédéral 2C_651/2012 du 28 septembre 2012 consid. 3.1).
En l’espèce, la poursuite pour la soustraction fiscale portant sur l’IFD 1997-1998 s’est prescrite au 31 décembre 2013 de sorte que l’amende est, à ce jour, prescrite. Le bordereau « amende » relatif à l’IFD 1997-1998 du 19 décembre 2008 doit être annulé. La décision sur réclamation du 19 décembre 2008 et le jugement du TAPI du 26 mars 2012 doivent également être annulés sur ce point.
Comme l’amende IFD 1997-1998 est prescrite depuis le 1er janvier 2014, il n’y a pas lieu de maintenir l’audition du contribuable prévue pour le 4 février 2014, celle-ci ne devant porter que sur l’amende IFD 1997-1998 conformément à l’arrêt du Tribunal fédéral du 5 novembre 2013 (causes 2C_180/2013 et 2C_181/2013).
Au vu de ces éléments, le recours du 1er mai 2012 des époux C______ doit, suite à l’arrêt du Tribunal fédéral du 5 novembre 2013 susmentionné, être admis en ce qui concerne l’amende IFD 1997-1998 et la reprise du montant de FRF 49'940,14 dans le cadre du rappel d’impôt IFD 1997-1998, et rejeté pour le surplus.
Le jugement du TAPI du 26 mars 2012 doit être annulé, en ce qu’il porte sur l’amende IFD 1997-1998 et sur la reprise du montant de FRF 49'940,14 dans le cadre du rappel d’impôt IFD 1997-1998, et confirmé pour le surplus. En particulier, la cause doit être renvoyée à l’AFC-GE pour nouvelles décisions en ce qui concerne le rappel d’impôt IFD 1999-2000 et l’amende y afférente au sens des considérants du jugement du TAPI du 26 mars 2012.
Dans le cadre de la présente procédure, aucun émolument ne sera perçu (art. 87 al. 1 LPA) et une indemnité de CHF 500.- sera allouée aux époux C______ qui obtiennent gain de cause, à la charge de l’Etat de Genève (art. 87 al. 2 LPA).
Pour le surplus, l’arrêt de la chambre administrative du 8 janvier 2013 a été confirmé par l’arrêt précité du Tribunal fédéral. Le jugement du TAPI du 18 juin 2012 doit ainsi être également confirmé. En particulier, la cause doit être renvoyée à l’AFC-GE pour nouvelle décision sur le rappel d’impôt ICC 2000 au sens des considérants du jugement du TAPI du 18 juin 2012. Les recours des 24 et 25 juillet 2012 seront donc rejetés.
En ce qui concerne la procédure antérieure ayant abouti à l’ATA/18/2013, il y a lieu de tenir compte du fait que le contribuable a obtenu gain de cause en ce qui concerne le droit à une audition orale sur l’amende IFD 1997-1998 ainsi que sur la reprise d’un montant de FRF 49'940,14 dans le cadre du rappel d’impôt IFD 1997-1998. Par contre, les griefs du contribuable portant sur le rappel d’impôt IFD 1999-2000, l’amende IFD 1999-2000 et l’ICC 2000, le grief de nature formelle en lien avec la qualité de partie de Mme C______ ainsi que les griefs relatifs à l’IFD 1997-1998, autres que ceux admis dans l’arrêt du Tribunal fédéral du 5 novembre 2013 susmentionné, ont tous été écartés par notre Haute Cour.
Au vu de ces circonstances, un émolument de CHF 1'500.- sera mis, conjointement et solidairement, à la charge des époux C______ (art. 87 al. 1 LPA) et une indemnité de CHF 500.- leur sera allouée, à la charge de l’Etat de Genève (art. 87 al. 2 LPA).
PAR CES MOTIFS LA CHAMBRE ADMINISTRATIVE
préalablement :
ordonne la jonction des causes nos A/378/2009 et A/383/2009 sous le n° A/378/2009 ;
à la forme :
déclare recevable le recours interjeté le 1er mai 2012 par Madame et Monsieur C______ contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 26 mars 2012 ;
déclare recevable le recours interjeté le 24 juillet 2012 par Madame et Monsieur C______ contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 18 juin 2012 ;
déclare recevable le recours interjeté le 25 juillet 2012 par l’administration fiscale cantonale contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 18 juin 2012 ;
au fond :
admet le recours du 1er mai 2012 de Madame et Monsieur C______, en ce qu’il porte sur l’amende relative à l’IFD 1997-1998 et sur la reprise du montant de FRF 49'940,14 dans le cadre du rappel d’impôt IFD 1997-1998, et le rejette pour le surplus ;
rejette le recours du 24 juillet 2012 de Madame et Monsieur C______ ;
rejette le recours du 25 juillet 2012 de l’administration fiscale cantonale ;
constate que l’amende relative à l’IFD 1997-1998 est prescrite ;
renvoie le dossier à l’administration fiscale cantonale pour nouvelles décisions au sens des considérants ;
dit qu’il ne sera perçu aucun émolument dans le cadre de la présente procédure ;
met un émolument de CHF 1'500.- à la charge de Madame et Monsieur C______, pris conjointement et solidairement, dans le cadre de la procédure antérieure relative à l’ATA/18/2013 ;
alloue à Madame et Monsieur C______, pris conjointement et solidairement, une indemnité de CHF 500.-, à la charge de l’Etat de Genève, dans le cadre de la présente procédure ;
alloue à Madame et Monsieur C______, pris conjointement et solidairement, une indemnité de CHF 500.-, à la charge de l’Etat de Genève, dans le cadre de la procédure antérieure relative à l’ATA/18/2013 ;
dit que, conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 17 juin 2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours qui suivent sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en matière de droit public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et moyens de preuve et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être adressé au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par voie postale ou par voie électronique aux conditions de l’art. 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession du recourant, invoquées comme moyens de preuve, doivent être joints à l’envoi ;
communique le présent arrêt à Me Antoine Berthoud, avocat des recourants, à l'administration fiscale cantonale, au Tribunal administratif de première instance, ainsi qu'à l'administration fédérale des contributions.
Siégeants : M. Verniory, président, Mme Junod, M. Dumartheray, juges.
Au nom de la chambre administrative :
le greffier-juriste :
F. Scheffre
le président siégeant :
J.-M. Verniory
Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties.
Genève, le
la greffière :