POUVOIR JUDICIAIRE
A/2314/2008-ICC ATA/541/2011
COUR DE JUSTICE
Chambre administrative
Arrêt du 30 août 2011
1ère section
dans la cause
Madame B______ représentée par Me Laurent Kyd, avocat
contre
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE
Recours contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 28 mars 2011 (JTAPI/251/2011)
EN FAIT
Mme B______ était propriétaire de la parcelle n°______ du cadastre de la commune de Vernier, en 5ème zone de construction, dans le canton de Genève. Ce terrain, d’une surface d’environ 1300 m2, a une longueur de plus de 100 mètres et une largeur variant entre 10 et 15 mètres.
Dans sa déclaration fiscale 2004, remise à l'autorité le 16 août 2005, Mme B______ a annoncé être propriétaire de la parcelle de Vernier. Sa valeur en capital, selon l'estimation fiscale, était de CHF 192'000.-.
Le 16 janvier 2007, l'administration fiscale cantonale (ci-après : l'AFC) a écrit à Mme B______, afin de lui demander de transmettre les renseignements concernant les ventes, durant l'année 2004, des parcelles n°, n° et n°______ de la commune de Vernier. Elle devait communiquer le détail du prix de revient global de la promotion (prix d'achat du terrain, décompte de la construction etc.), le nom de chaque acheteur avec le prix de vente, le détail des frais de vente et des commissions versées, le montant du bénéfice intermédiaire ou définitif dégagé par l'opération, ainsi que la part en pourcents revenant à chaque co-promoteur.
Le 12 février 2007, Mme B______ a indiqué qu'elle avait hérité de la parcelle n°, inconstructible, à Vernier. Afin de pouvoir la valoriser, C S.A. avait acheté la parcelle n°, mitoyenne de son terrain. Les parcelles n°, n° ______ et n°______ étaient le résultat du morcellement de la parcelle héritée, après réunion avec une partie de la parcelle n°. Mme B était secrétaire auprès de C______ S.A. et n'était pas de ce fait apte à réaliser un projet de cette envergure.
A ce courrier était jointe la copie d'un acte notarié selon lequel C______ S.A. avait acheté la parcelle n°______ du cadastre de Vernier pour le prix de CHF 1'500'000.- ainsi que des décomptes concernant la vente par C______ S.A. et Mme B______ de trois parcelles, respectivement aux époux L______, D______ et S______.
Le 26 février 2007, l'AFC a indiqué à Mme B______ que les renseignements communiqués n'étaient pas satisfaisants. Pour déterminer le caractère professionnel des ventes des trois parcelles de la commune de Vernier, l'AFC retenait l'association avec des professionnels de l'immobilier et la mise en valeur des terrains (viabilisation des parcelles, morcellement et revente). Un délai était imparti à l'intéressée pour transmettre la part du bénéfice de l'opération qui lui était revenue.
Le 15 mars 2007, Mme B______ s'est déterminée.
Elle avait hérité de la parcelle n°______ et cette dernière avait été vendue à trois acquéreurs. Elle n'avait jamais acheté d'autres parcelles. Ces opérations ne revêtaient pas de caractère professionnel.
A ce courrier étaient annexés trois actes de vente à terme aux époux L______, D______ et S______, ainsi qu'un projet de division.
Il ressortait de ce dernier que deux parcelles avaient été réunies puis divisées en six, trois des nouvelles parcelles étant propriétés de C______ S.A., et les trois autres copropriétés de la même société et de Mme B______. Ces trois derniers terrains avaient été vendus aux époux susmentionnés.
Le 24 avril 2007, l'AFC a remis à Mme B______ ses bordereaux d'impôt fédéral direct (ci-après : IFD) et d’impôts cantonaux et communaux (ci-après : ICC) 2004. Elle avait réalisé un revenu de CHF 543'035.- imposable au taux de CHF 568'181.-. Sa fortune était de CHF 88'043.- imposable au taux de CHF 824'846.-. Le total des impôts et taxes dus étaient de CHF 165'297,30.
Le 23 mai 2007, Mme B______ a saisi l'AFC d'une réclamation concernant uniquement l’ICC.
L'opération immobilière qu'elle avait réalisée n'avait aucun lien avec son activité professionnelle principale, puisqu'elle était aide de bureau/secrétaire à temps partiel auprès de C______ S.A. Son salaire annuel brut s'était élevé à CHF 19'045.- en 2004. Elle n'avait pas procédé à d'autres opérations immobilières que la vente des parcelles litigieuses. Elle avait reçu en donation de son père la parcelle n°______ en 1994 et elle l'avait conservée pendant dix ans. L'opération s'était faite sans recours à des fonds étrangers et le produit de la vente n'avait pas été réinvesti dans un autre projet immobilier.
La parcelle n°______ avait été viabilisée et rendue constructible avant son morcellement et sa revente mais cette mise en valeur était exclusivement le fait de C______ S.A. sans l'intervention de la contribuable. L'intéressée ne s'était pas associée avec la société et la parcelle litigieuse avait toujours été comptabilisée dans sa fortune privée.
Au regard de la jurisprudence, la promotion en question n'allait pas au-delà de la simple gestion de la fortune privée.
Les ventes des trois parcelles, en tenant compte de leurs particularités et de leurs structures, de l'association avec des professionnels de l'immobilier, de la mise en valeur des terrains, du morcellement et de la réunion des parcelles, devaient être qualifiées de ventes professionnelles. Mme B______ était employée par C______ S.A. et détenait des actions de cette société, ce qui confirmait cette manière de voir.
Le 28 mai 2008, Mme B______ a saisi la commission cantonale de recours en matière d'impôt, devenue par la suite la commission de recours en matière administrative, puis le Tribunal administratif de première instance (ci-après : TAPI), d'un recours, en reprenant et développant les éléments contenus dans sa réclamation.
Le 12 décembre 2008, l'AFC s'est opposée au recours.
La vente des trois parcelles avait été réalisée en association avec la société C______ S.A. à trois acquéreurs distincts et à des moments différents. La parcelle n°______ avait été acquise par C______ S.A. en vue de cette opération et les parcelles avaient été équipées et viabilisées pour les rendre constructibles. La parcelle n°______ avait été donnée par le père de Mme B______ à cette dernière deux jours après la rédaction des statuts de C______ S.A., dont le but était "exploitation d'une entreprise de bâtiment et d'une entreprise générale de construction".
La recourante et C______ S.A. avaient unis leurs efforts et leurs ressources pour atteindre un but commun, soit la vente des trois parcelles. L'intéressée avait des connaissances professionnelles dans le domaine de l'immobilier du fait de son emploi et de la possession d'actions de la société C______ S.A.
Le 27 février 2009, Mme B______ a maintenu sa position et ses conclusions. L'opération réalisée ne pouvait être qualifiée de professionnelle au vu de la jurisprudence et de l'ensemble des circonstances.
Le 4 mars 2009, l'AFC a maintenu ses conclusions.
A la demande de la commission, l'administration a précisé, concernant la vente aux époux S______, qu'elle avait retenu la date du 13 avril 2004 en se fondant sur l'acte de vente à terme, l'acte de prorogation du droit d'emption et l'extrait du Registre foncier du Canton de Genève, ce dernier indiquant cette date.
Toutefois, les ventes litigieuses n'avaient pas porté sur la parcelle de la contribuable, mais sur des autres objets, dès lors que C______ S.A. avait acquis une parcelle voisine, ce qui avait eu pour effet de rendre la parcelle n°______ constructible alors que jusque là elle ne pouvait être valorisée. Des travaux avaient été entrepris pour viabiliser les terrains puis les parcelles avaient été réunies et enfin, morcelées. Le fait de s'être associée avec un tiers pour réaliser une opération relativement complexe permettait de conclure que l'intéressée avait agi comme un professionnel de l'immobilier.
Aucun des indices développés par la jurisprudence pour qualifier une vente immobilière de vente professionnelle n'était réalisé. L'intéressée n'avait eu qu'un rôle négligeable dans l'affaire et s'était limitée à signer les trois actes de vente sans participer, activement ou passivement, à la mise en valeur des parcelles en question. Les opérations de viabilisation, de réunion et de morcellement avaient été réalisées par C______ S.A. L'intéressée n'avait dès lors pas réalisé d'activité excédent la gestion privée de son patrimoine.
Le 14 juin 2011, le TAPI a transmis son dossier sans émettre d'observations.
Le 17 juin 2011, l'AFC s'est opposée au recours. Mme B______ était propriétaire de cinq actions de la société, soit 5 % du capital. Son père était administrateur-président et sa mère administratrice-secrétaire.
C______ S.A. avait acquis la parcelle n°______ en 2003, et ces terrains avaient été réunis puis divisés, équipés et viabilisés. Les parcelles ainsi créées avaient été vendues les 12 janvier, 13 avril et 16 avril 2004 pour CHF 460'000.-, CHF 360'000.- et CHF 419'700.-. Le bénéfice de Mme B______ était de CHF 308'890.- pour la première opération, CHF 220'334,25 pour la seconde et CHF 215'374,05 pour la troisième, en tenant compte des parts de propriétés respectives et des commissions de vente.
Le comportement de Mme B______ et de C______ S.A. démontrait une commune intention d'unir leurs efforts et leur ressources en vue d'atteindre un but commun final. L'intéressée s'était associée avec des professionnels de l'immobilier. Elle avait déployé une activité allant au-delà de la simple gestion de sa fortune privée et avait participé au bénéfice de la société simple qui avait été constituée.
L'AFC se limitait à répéter sa position antérieure sans prendre en compte sa réelle activité et les caractéristiques de l'espèce.
Le 29 juillet 2011, les parties ont été informées que la cause était gardée à juger.
Il ressort de la consultation du Registre foncier cantonal et de la base de données des autorisations de construire en ligne (http://etat.geneve.ch/sadconsult) que :
la vente aux époux S______ a été enregistrée le 13 avril 2004 ; la requête en autorisation de construire une villa sur ce terrain a été déposée le 10 février 2004 ;
la vente aux époux D______ a été enregistrée le 16 avril 2004 ; la requête en autorisation de construire une villa sur ce terrain a été déposée le 29 avril 2004 ;
la vente aux époux L______ a été enregistrée le 5 novembre 2004 ; la requête en autorisation de construire une villa sur ce terrain a été déposée le 29 janvier 2004.
EN DROIT
Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est recevable (art. 132 de la loi sur l'organisation judiciaire - LOJ - E 2 05 ; art. 62 al. 1 de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 1985 - LPA - E 5 10).
Une nouvelle loi sur l’imposition des personnes physiques a été adoptée le 12 juin 2009 par le Grand Conseil et acceptée en votation populaire le 27 septembre 2009 (LIPP - D 3 08). Entrée en vigueur le 1er janvier 2010, elle ne s'applique toutefois qu'aux impôts dus à partir de la période fiscale 2010 (art. 71 et 72 al. 1 LIPP) et n'est pas pertinente en l'espèce.
Les dispositions applicables pour l'ICC 2004 prévoient les mêmes principes que la LIFD. L'impôt sur le revenu a pour objet tous les revenus, prestations et avantages du contribuable, qu'ils soient uniques ou périodiques, en espèces ou en nature et quelle qu'en soit l'origine, avant déductions (art. 1 de la loi sur l’imposition des personnes physiques - Impôt sur le revenu - revenu imposable- du 22 septembre 2000 - aLIPP-IV - D 3 14). Sont imposables tous les revenus provenant de l'exploitation d'une entreprise commerciale industrielle, artisanale, agricole ou sylvicole, et de l'exercice d'une profession libérale ou de toute autre activité lucrative indépendante. Sont également considérées comme activités lucratives indépendantes, les opérations portant sur des éléments de la fortune, notamment sur des titres et des immeubles, dans la mesure où elles dépassent la simple administration de la fortune (art. 9 al. 1 aLIPP-IV).
La jurisprudence développée par le Tribunal fédéral sur la question litigieuse s'applique donc également pour l'ICC. En outre, le Tribunal fédéral a jugé que la pratique développée sous l'empire de l'arrêté sur l'impôt fédéral direct du 9 décembre 1940 (AIFD) garde son entière et pleine validité pour la LIFD (Archives 67, 644).
La notion d'activité lucrative indépendante s'interprète largement, seuls sont considérés comme des gains privés en capital exonérés d'impôt ceux qui sont obtenus par un particulier de manière fortuite ou dans le cadre de la simple administration de sa fortune privée (Arrêt du Tribunal fédéral 2C_893/2008 précité, consid. 2.2 et les références). En revanche, il est admis que la gestion de la fortune privée ne doit pas aspirer au simple maintien de sa valeur mais à l'obtention d'un rendement convenable (P. AGNER; A. DIGERONIMO ; H.-J. NEUHAUS ; G. STEINMANN, Commentaire de la loi sur l'impôt fédéral direct, complément, 2001, p. 34).
Selon la jurisprudence du Tribunal fédéral (Arrêt du Tribunal fédéral 2C_403/2009 du 1er mars 2010, et les références citées) on se trouve en présence d'un commerce professionnel d'immeubles à chaque fois que le contribuable n'effectue pas uniquement des transactions sur des immeubles dans le cadre de la simple administration de sa fortune privée, soit en profitant d'occasions se présentant à lui fortuitement, mais s'il le fait systématiquement avec l'intention d'en retirer des bénéfices. Il faut que l'activité dans son ensemble vise à ce but. Les indices suivants peuvent entrer en ligne de compte :
La manière de procéder systématique ou planifiée (comportement actif visant à générer un profit par la création de parcelles, la construction, la publicité etc.; acquisition dans le but manifeste de revendre l'immeuble le plus rapidement possible avec un profit; exploitation du développement du marché),
la fréquence des transactions immobilières,
le lien étroit entre une transaction et l'activité professionnelle du contribuable,
l'utilisation de connaissances spécialisées,
la brève durée de possession,
l'engagement de fonds étrangers d'une certaine importance pour financer les transactions,
le réinvestissement du bénéfice réalisé
l'exécution de celle-ci dans le cadre d'une société de personnes.
Chacun de ces indices peut conduire, en concours avec les autres, voire même - exceptionnellement - isolément, s'il revêt une intensité particulière, à la reconnaissance d'une activité lucrative indépendante (ATF 125 II 113 consid. 3c p. 118 et 6a p. 124 ; 122 II 446 consid. 3c p. 450). L'absence d'un ou plusieurs indices dans un cas concret peut être relativisée par d'autres circonstances qui revêtent une intensité particulière (RDAF 2003 II 611).
L'utilisation effective du bien et le motif de son aliénation constituent, en plus des critères habituels, des indices importants (RDAF 2006 II 221).
A juste titre, l'AFC et le TAPI ont considéré que ces éléments permettaient d'admettre que l'intéressée avait agi en qualité de professionnelle de l'immobilier, même en l'absence de certains critères. Il n'est en effet pas contesté que cette opération ait été unique, que Mme B______ ait été propriétaire du terrain concerné pendant dix ans et qu'elle n'ait pas une formation technique ou professionnelle la prédestinant à cette activité.
PAR CES MOTIFS LA CHAMBRE ADMINISTRATIVE
à la forme :
déclare recevable le recours interjeté le 18 mai 2011 par Madame B______ contre le jugement du Tribunal administratif de première instance du 28 mars 2011 ;
au fond :
le rejette ;
met un émolument de CHF 1'000.- à la charge de Mme B______ ;
dit que, conformément aux art. 82 ss de la loi fédérale sur le Tribunal fédéral du 17 juin 2005 (LTF - RS 173.110), le présent arrêt peut être porté dans les trente jours qui suivent sa notification par-devant le Tribunal fédéral, par la voie du recours en matière de droit public ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et moyens de preuve et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être adressé au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par voie postale ou par voie électronique aux conditions de l’art. 42 LTF. Le présent arrêt et les pièces en possession du recourant, invoquées comme moyens de preuve, doivent être joints à l’envoi ;
communique le présent arrêt à Me Laurent Kyd, avocat de la recourante, à l'administration fiscale cantonale ainsi qu'au Tribunal administratif de première instance.
Siégeants : M. Thélin, président, Mmes Hurni et Junod, juges.
Au nom de la chambre administrative :
la greffière de juridiction :
M. Tonossi
le président siégeant :
Ph. Thélin
Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties.
Genève, le
la greffière :