ATA/289/2006

POUVOIR JUDICIAIRE

A/568/2006-FIN ATA/289/2006

ARRÊT

DU TRIBUNAL ADMINISTRATIF

du 23 mai 2006

dans la cause

Mme et M. B______ représentés par Me Michel Lambelet, avocat

contre

COMMISSION CANTONALE DE RECOURS DE L'IMPÔT FÉDÉRAL DIRECT

et

ADMINISTRATION FÉDÉRALE DES CONTRIBUTIONS

et

ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE

EN FAIT

1. Mme et M. B______ (ci-après : les contribuables ou les recourants) sont domiciliés dans le canton de Genève.

2. Le 5 décembre 2003, l'administration fiscale cantonale (ci-après : l'administration) a notifié aux contribuables un bordereau de taxation relatif à l'impôt fédéral direct (ci-après : IFD) pour revenus extraordinaires réalisés au cours de l'année 2000. L'impôt s'élevait à CHF 230'000.- calculé sur un revenu imposable de CHF 2'000'000.-, plus intérêts de retard de CHF 25'494,65.-.

3. Le même jour, les contribuables se sont vus notifiés un bordereau d'amende IFD pour la même période de taxation d'un montant de CHF 76'666.-, au motif que par négligence, ils avaient fait en sorte que leur taxation 2001 A soit inexacte en ne mentionnant pas l'abandon de créances dont ils avaient bénéficié en cours d'année civile 2000.

L'administration a précisé que l'amende était fondée sur l'article 175 de la loi fédérale sur l'impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 (LIFD - RS 642.11) et était réduite à un tiers du montant de l'impôt soustrait, afin de tenir compte de la situation financière des contribuables et de l'importance du montant qui leur était réclamé.

4. Par pli du 5 décembre 2003, les contribuables ont élevé réclamation contre les bordereaux précités. L'administration l'a rejetée par décision du 12 février 2004.

5. Le 8 mars 2004, les contribuables, sous la plume de leur mandataire, ont transmis à la commission cantonale de recours en matière d'impôts une copie d'une demande de remise d'impôt concernant notamment les bordereaux précités en application de l'article 350 LCP. Ce courrier avait la teneur suivante :

"Messieurs,

Nous vous adressons, ci-joint, pour information, une copie de notre lettre de ce jour à l'attention de l'Administration fiscale cantonale.

En effet, selon l'entretien que nous avions eu en son temps avec l'Administration fiscale cantonale pour les remises de dettes bancaires, le fisc maintiendrait les taxations pour (…) l'impôt fédéral direct 2000 mais serait susceptible d'accorder, ultérieurement à cette décision, une remise d'impôt importante qui devrait satisfaire notre client.

Toutefois afin de préserver les droits de notre mandant selon la réponse du Département des finances, nous nous réservons le droit de recourir auprès de votre commission, contre les décisions du 12 février 2004 relatives aux impôts et amendes pour (…) l'impôt fédéral direct 2000 dont nous joignons également une copie en annexe"(…).

6. L'annexe mentionnait ce qui suit :

"(…) nous déposons par la présente, conformément à l'article 350 LCP, une demande de remise d'impôt l'encontre des bordereaux suivants :

• (...)

• Bordereau impôt fédéral direct 2000 de Frs 255'494.85

• (…)

• Amende sur bordereau impôt fédéral direct 2000 de Frs 76'666.-.

En effet, M. B______ a conclu une convention d'assainissement avec l'Y______ S.A. le 13 décembre 1999 et le 16 décembre 1999. Nous vous rappelons que la signature de cette convention n'a engendré aucun revenu pour notre client. L'imposition par votre Administration de la remise de la dette est contraire à la réalité économique et ce dernier serait dans l'impossibilité de régler les bordereaux précités (…)".

7. Le 2 juillet 2004, le nouveau mandataire des contribuables a déposé auprès de la commission cantonale de recours de l'impôt fédéral direct (ci-après : la commission) deux écritures complétant la lettre du 8 mars 2004, qualifiée de recours par les contribuables, contre les bordereaux susmentionnés.

8. L'administration a conclu à l'irrecevabilité du recours en raison de l'absence de motivation et de moyens servant de preuves exigés par l'article 140 alinéa 1 et 2 de la loi fédérale sur l'impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 (LIFD - RS 642.11).

9. Par courrier du 4 février 2005, l'avocat des contribuables a confirmé maintenir le "recours" interjeté le 8 mars 2004.

10. Lors de sa séance du 14 décembre 2005, la commission a déclaré le recours irrecevable. Les conditions de l'article 140 alinéas 1 et 2 LIFD n'étaient pas remplies.

11. Le 14 février 2006, les contribuables ont interjeté un recours auprès du Tribunal administratif contre la décision précitée.

En substance, le 17 mars 2004, la commission avait pris acte "du recours" que les contribuables avaient interjeté le 8 mars 2004, la commission avait donc compris que les recourants avaient manifesté l'intention de recourir contre la décision de l'administration.

Si la commission avait considéré le recours comme étant incomplet, elle aurait dû donner un délai aux recourants pour compléter le recours en mentionnant la sanction d'irrecevabilité, si un tel complément n'était pas apporté dans le délai fixé.

L'annexe au recours du 8 mars 2004 énonçait les motifs du recours et l'objet du litige. Elle mentionnait en particulier qu'une convention d'assainissement avec l'Y______ S.A. avait été conclue, que la signature de cette convention n'avait engendré aucun revenu, que de ce fait l'imposition de la remise de dette était contraire à la réalité économique, et que les recourants étaient dans l'impossibilité de régler les bordereaux litigieux. La commission n'avait manifestement pas pris connaissance de cette pièce et avait déclaré le recours irrecevable sans tenir compte de cet élément. La lecture de l'annexe seule aurait dû la conduire à considérer qu'il s'agissait d'un recours contre la décision rendue.

Enfin, à réception de l'annexe, l'administration aurait dû informer les recourants qu'il ne pouvait y avoir de demande de remise que lorsqu'une décision était entrée en force, et la teneur de la lettre correspondait plus à un recours qu'à une demande de remise et devait dès lors être transmise à l'autorité compétente.

Les recourants concluent principalement à l'annulation de la décision de la commission, à ce qu'il soit dit que le recours déposé le 8 mars 2004 est recevable à la forme, et au renvoi du dossier à la commission pour se prononcer sur le fond. Subsidiairement, ils concluent à ce qu'il soit dit que l'administration ne pouvait ajouter sous code 16.60 autres revenus, un montant de CHF 2'000'000.-, à l'annulation du bordereau du "2 septembre 2003", à l'émission d'un nouveau bordereau qui tienne compte de l'activité indépendante du recourant y compris le report des pertes antérieures. Enfin, ils concluent à l'octroi d'une indemnité de procédure.

12. Le 23 février 2006, la commission a persisté dans les considérants et le dispositif de sa décision.

13. Dans sa réponse du 23 mars 2006, l'administration conclut au rejet du recours et à la confirmation de la décision de la commission. Le courrier du 8 mars 2004 se contentait de réserver la possibilité de déposer un recours dans l'hypothèse où la demande de remise n'aboutirait pas. Aucun recours n'avait été expressément formulé contre la décision sur réclamation du 12 février 2004. L'annexe au courrier du 8 mars 2004 avait été pris en considération par la commission puisqu'il était mentionné dans les parties en fait et en droit. La commission en avait tiré les conclusions qui s'imposaient en regard de sa formulation explicite. L'annexe en question concernait sans équivoque une demande de remise et ne pouvait en aucun cas être considérée comme un recours. Compte tenu de la formulation claire du courrier du 8 mars 2004 adressé à la direction de la perception de l'administration cette dernière n'avait pas à transmettre ledit courrier à la commission pour qu'il soit traité en tant que recours.

14. Le 23 mars 2006 l'administration fédérale des contributions s'est ralliée aux considérations et conclusions de l'administration.

EN DROIT

1. Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est recevable (art. 56A de la loi sur l'organisation judiciaire du 22 novembre 1941 - LOJ - E 2 05 ; art. 63 al. 1 lit. a de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 1985 - LPA - E 5 10).

2. Selon l'article 140 alinéa 1 LIFD, le contribuable peut s'opposer à la décision sur réclamation de l'autorité de taxation en s'adressant, dans les 30 jours à compter de la notification de la décision attaquée, à une commission de recours indépendante des autorités fiscales.

Il doit indiquer, dans l'acte de recours, ses conclusions et les faits sur lesquels elles sont fondées, ainsi que les moyens de preuve; les documents servant de preuves doivent être joints à l'acte ou décrits avec précision. Lorsque le recours est incomplet, un délai équitable est imparti au contribuable pour y remédier, sous peine d'irrecevabilité (art. 140 alinéa 2 LIFD).

3. L'alinéa 2 offre donc la possibilité de corriger le recours lorsqu'il ne contient pas de conclusions ou que le contribuable n'indique pas les faits et les moyens de preuve à l'appui (P. AGNER, B. JUNG, G. STEINMANN, Commentaire de la loi sur l'impôt fédéral direct, Zurich 2001, p. 413). Cela étant, l'intention du recourant de remettre en question la décision sur réclamation doit ressortir clairement du recours (X. OBERSON, Le contentieux fiscal in Les procédures en droit fiscal, OREF, éd. Haupt 2005, p. 738).

4. En l'espèce, le courrier du 8 mars 2004 avait pour seul objectif de transmettre pour "information" copie de la demande de remise d'impôts faite par les contribuables à l'administration. Un recours contre la décision sur réclamation du 12 février 2004 n'était pas expressément formulé, tout au contraire, les contribuables se réservaient cette possibilité pour le cas où la réponse du département ne leur conviendrait pas : "…selon la réponse du département, nous nous réservons le droit de recourir…". Le verbe "se réserver" n'a pas d'autre signification selon la définition du Petit Robert, à savoir :"ne pas s'engager afin de rester disponible (pour autre chose), ou attendre".

5. En conséquence, les contribuables ont uniquement indiqué qu'ils s'abstenaient de recourir à ce moment-là et qu'ils gardaient toute liberté d'action pour le cas où, ultérieurement, il leur semblerait favorable de recourir. A teneur de la formulation claire employée par les contribuables, il n'incombait pas à la commission de leur accorder un délai supplémentaire pour compléter une demande juridique inexistante. Il en va de même du courrier annexé daté du même jour par lequel les recourants sollicitent une remise d'impôt. Son contenu était suffisamment précis pour que l'administration ne puisse le considérer comme un éventuel recours et le transmette à la commission pour qu'il y soit traité en tant que tel. Les demandes de remise et les recours obéissent à des conditions de recevabilité différentes, ce qui ne semble pas avoir échappé au mandataire des contribuables dont la demande de remise est faite en application de l'article 350 LCP. Toute autre interprétation aurait pour effet de prolonger le délai de recours légal, au gré du recourant, ce qui n'est pas admissible (Arrêt du Tribunal fédéral 1P 141/2004 du 10 mai 2004). Sous cet angle, les deux mémoires déposés le 2 juillet 2004 par leur nouveau mandataire étaient irrecevables car transmis hors du délai de 30 jours prévu par la loi.

6. Mal fondé, le recours sera donc rejeté et la décision de la commission confirmée.

7. Un émolument de CHF 1'500.- sera mis à la charge des recourants (art. 87 LPA).

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PAR CES MOTIFS LE TRIBUNAL ADMINISTRATIF

à la forme :

déclare recevable le recours interjeté le 14 février 2006 par Mme et M. B______ contre la décision de la commission cantonale de recours de l'impôt fédéral direct du 14 décembre 2005 ;

au fond :

le rejette ;

met à la charge des recourants un émolument de CHF 1'500.- ;

dit que, conformément aux articles 97 et suivants de la loi fédérale d'organisation judiciaire, le présent arrêt peut être porté, par voie de recours de droit administratif, dans les trente jours dès sa notification, par devant le Tribunal fédéral ; le mémoire de recours doit indiquer les conclusions, motifs et moyens de preuve et porter la signature du recourant ou de son mandataire ; il doit être adressé en trois exemplaires au moins au Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14 ; le présent arrêt et les pièces en possession du recourant, invoquées comme moyen de preuve, doivent être joints à l'envoi ;

communique le présent arrêt à Me Michel Lambelet, avocat des recourants, à la commission cantonale de recours de l’impôt fédéral direct, à l'administration fiscale cantonale ainsi qu’à l'administration fédérale des contributions.

Siégeants : M. Paychère, président, Mmes Bovy et Hurni, M. Thélin, Mme Junod, juges.

Au nom du Tribunal administratif :

la greffière-juriste :

C. Del Gaudio-Siegrist

le président :

F. Paychère

Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties.

Genève, le

la greffière :