du 17 juin 2003
dans la cause
S. L. et F. S.A.
représentée par Me Antoine Kohler, avocat
contre
AFC
et
CCRMI
EN FAIT
Avant de procéder à cette reformatio in pejus, la CCRMI avait écrit à la mandataire de la recourante le 10 avril 2002 pour l'informer qu'"aux termes de l'article 50 alinéa 2 de la loi de procédure fiscale entrée en vigueur le 1er janvier 2002 (D 3 17), la commission cantonale de recours a les mêmes compétences que le département des finances dans la procédure de taxation.
Il s'ensuit que la procédure de recours devant la commission cantonale est régie par la maxime d'office, ce qui a pour conséquence que la commission n'est pas liée par les conclusions des parties et peut dès lors s'écarter des conclusions présentées par ces dernières si elle le juge approprié".
La contribuable avait alors été invitée à se déterminer sans que la commission ne l'ait informée explicitement sur le fait qu'une reformatio in pejus était envisagée et sans qu'elle ne soit invitée à retirer son recours cas échéant.
Les arguments de la recourante seront repris dans la mesure utile dans la partie en droit, la recourante se prévalant de la prescription d'une part et d'une violation du droit d'être entendu d'autre part, puisque le courrier précité ne faisait pas mention du fait que la CCRMI entendait procéder à une reformatio in pejus.
Les faits, qui demeurent contestés, sont les suivants :
a. Monsieur Y. C., architecte, était employé de la S.. Domicilié en France, salarié, il était lui-même imposé à la source. Il n'a jamais été un actionnaire de celle-ci.
Les cinq factures en cause, sur papier à entête de la S., ont toutes été adressées à la S. L.A.A. S.A., MM. L. et C. à Genève et concernent, selon leur libellé, des honoraires pour étude, direction de travaux, frais de déplacements et charges ou encore planification, contrôle de la facturation, coordination technique, étude de projet et analyses préliminaires, calcul et rédaction de budget, levée de retouches. Ces prestations ont fait l'objet des cinq factures nos 22031992, 22041992, 22051992, 25061992 et 27071992 des 22 mars, 22 avril, 22 mai, 25 juin et 27 juillet 1992.
La recourante admet avoir omis de comptabiliser ces cinq factures dont elle explique qu'elles ont trait à un service gratuit car elle a facturé ces prestations de services aux A.A. S.A. et reversé dans son intégralité ces montants sous forme de chèques à M. C..
b. Dans la décision attaquée, la CCRMI a constaté que la recourante avait omis de comptabiliser ces cinq factures en violation de l'article 325 de la loi générale sur les contributions publiques, du 9 novembre l887 (LCP - D 3 05) et qu'aucun motif justifiait de ne les reprendre qu'en partie ainsi que l'administration fiscale cantonale (ci-après : AFC) l'avait fait.
Elle-même n'était plus liée par les conclusions des parties et elle avait respecté le droit d'être entendu de la contribuable avant de rendre sa décision. Elle avait également fait application du nouveau droit concernant l'amende, celui-ci étant plus favorable que l'ancien puisque l'amende ne peut être supérieure au triple de l'impôt soustrait alors qu'elle pouvait s'élever à dix fois celui-ci en application de l'article 341 alinéa 1 aLCP.
La CCRMI a constaté que la recourante avait fait preuve d'une négligence relativement grave. S'agissant d'une personne morale, il fallait se montrer strict. Constituait cependant une circonstance atténuante le fait que la recourante ait coopéré avec l'administration et fourni les documents requis. La CCRMI a ramené l'amende aux trois-quarts de l'impôt éludé et renvoyé la cause à l'administration pour calculer l'impôt cantonal 1993 par rapport à la reprise de la totalité des cinq factures précitées, puis pour déterminer en fonction de cette reprise l'amende et les intérêts de retard en découlant.
L'AFC a conclu au rejet du recours et à la confirmation de la décision attaquée concernant le montant de la reprise, soit CHF 38'885.-. L'AFC a également conclu à la fixation d'une amende égale au montant de la reprise déterminée par la commission.
Sur quoi la cause a été gardée à juger.
EN DROIT
Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est recevable (art. 56A de la loi sur l'organisation judiciaire du 22 novembre 1941 - LOJ - E 2 05; art. 63 al. 1 litt. a de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 1985 - LPA - E 5 10).
Il convient préalablement de déterminer si la commission a respecté le droit d'être entendu de la recourante avant de rendre une décision réformant à son détriment celle qu'avait prise l'AFC.
Le 1er janvier 1995 est entrée en vigueur la nouvelle loi sur l'imposition des personnes morales (LIPM - D 3 15) qui a abrogé la plupart des dispositions relatives à l'imposition des personnes morales de la LCP. Le 1er janvier 2002 est entré en vigueur la loi de procédure fiscale (LPFisc - D 3 17).
En vertu du principe de non rétroactivité, le nouveau droit ne s'applique pas aux faits antérieurs à sa mise en vigueur (P. MOOR, Droit administratif, Berne, vol. 1, 1988, p. 144; B. KNAPP, Précis de droit administratif, 4e éd., Bâle, 1991, p. 116). Le droit nouveau ne peut avoir un effet rétroactif que si la rétroactivité est prévue par la loi, est limitée dans le temps, ne conduit pas à des inégalités choquantes, et motivée par des intérêts publics pertinents et ne porte pas atteinte à des droits acquis (B. KNAPP, op. cit., p. 118; ATA I. du 11 mars 2003).
En l'espèce, la LIPM ne prévoit pas d'effet rétroactif, les éléments déterminants étant antérieurs à son entrée en vigueur, l'ancien droit, soit la LCP, reste en l'espèce applicable au fond du litige.
b. Aux termes de l'article 50 alinéa 2 LPFisc, la commission cantonale de recours a les mêmes compétences que le département dans la procédure de taxation. Il s'ensuit que la CCRMI pouvait parfaitement reprendre l'intégralité du dossier et se prononcer avec une pleine cognition sur la reprise des cinq factures litigieuses, toutes datées de 1992, ainsi que sur l'amende.
Ce mode de faire prévaut en assurance-accidents notamment (art. 105 al. 1 de la loi fédérale sur l'assurance-accidents du 20 mars 1981 - LAA - RS 832.20) et dans ce cas-là également, l'assureur a le droit de procéder à une reformatio in pejus à condition d'avertir l'assuré de son intention et de lui donner l'occasion de s'exprimer. L'assuré a ainsi la possibilité de retirer son opposition afin d'obvier à la menace d'une aggravation de sa situation (ATF 118 V 182). L'article 89D LPA ne prévoit pas autre chose puisqu'il énonce que le "Tribunal administratif peut réformer au détriment du recourant la décision attaquée ou accorder plus que le recourant n'avait demandé. Il doit préalablement donner aux parties l'occasion de se prononcer".
En l'espèce, la commission s'est bornée à adresser à la recourante un courrier peu explicite en date du 10 avril 2002 indiquant qu'elle avait dorénavant le même pouvoir que l'administration fiscale et qu'elle n'était pas liée par les conclusions des parties. Elle a certes octroyé un délai à la recourante pour se déterminer, mais sans attirer expressément son attention sur le fait que la décision attaquée pouvait être réformée à son détriment et sans lui offrir la possibilité, cas échéant, de retirer son recours.
Elle n'a ainsi pas respecté le droit d'être entendu de la recourante, raison pour laquelle la reprise des cinq factures litigieuses opérée par celle-ci sera déclarée nulle, l'autorité de céans ne pouvant pas réparer une telle violation.
Il en résulte que l'amende ne peut être davantage maintenue, raison pour laquelle le recours sera admis et la cause renvoyée à la CCRMI pour nouvelle décision au sens des considérants.
Il ne sera pas perçu d'émolument. Une indemnité de procédure de CHF 1'500.- sera allouée à la recourante à charge de l'Etat de Genève (art. 87 LPA).
PAR CES MOTIFS
le Tribunal administratif
à la forme :
déclare recevable le recours interjeté le 5 août 2002 par la S. L. et f. S.A. contre la décision de la commission cantonale de recours en matière d'impôts du 27 juin 2002;
au fond :
l'admet;
annule la décision attaquée;
renvoie la cause à la commission cantonale de recours en matière d'impôts pour nouvelle décision au sens des considérants;
dit qu'il n'est pas perçu d'émolument;
alloue à la recourante une indemnité de procédure de CHF 1'500.- à la charge de l'Etat de Genève;
communique le présent arrêt à Me Antoine Kohler, avocat de la recourante, ainsi qu'à la commission cantonale de recours en matière d'impôts et à l'administration fiscale cantonale.
Siégeants : M. Thélin, président, M. Paychère, M. Schucani, Mme Bonnefemme-Hurni, juges, M. Bonard, juge suppléant.
Au nom du Tribunal administratif :
la greffière-juriste : le président :
C. Del Gaudio-Siegrist Ph. Thélin
Copie conforme de cet arrêt a été communiquée aux parties.
Genève, le la greffière :
Mme M. Oranci