Entscheiddatum: 03.11.2011Publikationsdatum: 14.11.2011
BundesverwaltungsgerichtTribunal administratif fédéralTribunale amministrativo federaleTribunal administrativ federal Cour IIB-4465/2010
Arrêt du 3 novembre 2011 Composition Jean-Luc Baechler (président du collège), Eva Schneeberger et Frank Seethaler, juges ;Fabienne Masson, greffière. Parties X._______,représenté par Maître Claude-Alain Boillat, avocat, recourant, contre Autorité fédérale de surveillance en matière de révision ASR, case postale 6023, 3001 Berne,autorité inférieure . Objet Agrément en qualité d'expert-réviseur et de réviseur.
A. Par demandes des 24 janvier et 8 mai 2008, X._______ (ci-après : le requérant ou recourant) a requis pour lui-même ainsi que pour son entreprise individuelle X._______ fiduciaire un agrément en qualité d'expert-réviseur auprès de l'Autorité fédérale de surveillance en matière de révision (ASR).
B. Par décisions des 6 février 2008 et 27 mars 2009, l'ASR a admis lesdites demandes, à titre provisoire et à la suite d'un examen sommaire. Les agréments provisoires étaient conditionnés en particulier au fait que le requérant produisît tous les documents nécessaires à l'examen des requêtes dans les délais qui lui seraient impartis.
C. Après divers échanges d'écritures entre l'ASR et le requérant, ce dernier a déposé le 28 août 2009 une demande d'agrément modifiée pour lui-même en ce sens qu'il sollicitait dorénavant un agrément en qualité de réviseur. Au titre de pratique professionnelle, il a déclaré différentes activités supervisées et non supervisées. Il a en outre produit un extrait de son casier judiciaire du 17 août 2009 faisant état d'une condamnation à une peine pécuniaire de 90 jours-amende à Fr. 150.- avec sursis pendant trois ans pour abus de confiance de même qu'un extrait du registre des poursuites du 28 août 2009 - attestant des poursuites pour un montant de plus de Fr. 100'000.- ainsi que des actes de défaut de biens pour plus de 6 millions de francs. Sur demande de l'ASR, le requérant a également transmis le jugement pénal du 12 novembre 2008 ; à ce propos, il a expliqué avoir rejoint Y._______ au sein de la fiduciaire A._______ SA, ce dernier ayant pris des contacts en vue de rechercher des financements pour certains clients avec un avocat qui s'est révélé être un escroc. S'agissant des poursuites et des actes de défaut de biens, il a déclaré qu'ils découlaient pour l'essentiel d'une opération immobilière malheureuse initiée dans les années huitante.
Par courriel du 7 janvier 2010, l'ASR a joint les causes du recourant et de sa raison individuelle. Elle y a également informé le requérant que la condition de la réputation irréprochable ainsi que celle relative à la pratique professionnelle - pour l'octroi d'un agrément en qualité d'expert-réviseur ou de réviseur - ne s'avéraient pas remplies.
Le 23 février 2010, le requérant a indiqué bénéficier d'une expérience professionnelle de 32 mois sans compter celle acquise auprès de B._______ SA et d'une activité sous supervision de comptable de cinq mois. S'agissant de la condition de réputation irréprochable qu'il estimait satisfaite , il a relevé entre autres que l'existence des actes de défaut de biens ne résultait pas de son comportement ou d'une situation financière défaillante mais bien d'une pratique bancaire particulière ayant eu lieu à une époque extraordinaire ; en outre, la condamnation pénale portait sur un épisode ne reflétant en rien la qualité du travail fourni depuis de nombreuses années notamment en matière de comptabilité et de révision. Sur cette base, il a conclu à l'octroi de l'agrément d'expert-réviseur, subsidiairement de réviseur.
D. Par décision du 18 mai 2010, l'ASR a rejeté les demandes d'agrément en qualité d'expert-réviseur déposées par le requérant pour lui-même ainsi que pour son entreprise individuelle. Elle a retiré les agréments provisoires en tant qu'expert-réviseur octroyés par décisions des 6 février 2008 et 27 mars 2009 et a radié les inscriptions idoines dans le registre des réviseurs. Elle a considéré que l'exigence d'une réputation irréprochable et de la garantie d'une activité de révision irréprochable ne s'avérait pas remplie en raison, d'une part, de la condamnation pénale du requérant pour une infraction liée à l'activité de réviseur qu'elle a qualifiée de grave ainsi que, d'autre part, des actes de défaut de biens portant sur une somme extrêmement élevée ; elle a au surplus noté que la condamnation pour abus de confiance se rapporte à des faits postérieurs à ceux étant à l'origine des actes de défaut de biens. Par ailleurs, appréciant la pratique professionnelle du requérant, l'ASR l'a qualifiée d'insuffisante tant pour l'agrément en qualité de réviseur que d'expert-réviseur.
E. Par écritures du 18 juin 2010, mises à la poste le même jour, le recourant a formé recours contre cette décision auprès du Tribunal administratif fédéral concluant, sous suite de dépens, principalement à son annulation et à l'admission, par l'ASR, des demandes d'agrément en qualité de réviseur et à ce que l'autorité inférieure soit déboutée de toutes ou contraires conclusions ; subsidiairement, il conclut à l'annulation de la décision et au renvoi de la cause à l'ASR pour nouvelle décision dans le sens des considérants, l'ASR étant déboutée de toutes autres ou contraires conclusions.
À la base de son recours, le recourant reproche tout d'abord à l'autorité inférieure d'avoir fait preuve d'arbitraire dans l'établissement des faits ainsi que l'appréciation des preuves et d'avoir violé son droit d'être entendu. Selon lui, l'ASR n'aurait, malgré les évidentes particularités du cas d'espèce, pas cru bon de tenir compte du contexte dans lequel les actes de défaut de biens ont été délivrés ; elle n'aurait pas non plus pris en considération le cadre particulier dans lequel il a été condamné, notamment le fait qu'il n'avait auparavant jamais eu une quelconque condamnation pénale. Pour le reste, il estime disposer d'une pratique professionnelle suffisante pour l'octroi de l'agrément en qualité de réviseur à tout le moins sur la base de la clause de rigueur.
F. Invitée à se déterminer sur le recours, l'autorité inférieure en propose le rejet au terme de ses remarques responsives du 5 août 2010. Constatant que le recourant ne conteste pas ne pas remplir les exigences d'un agrément d'expert-réviseur, elle souligne que l'objet du litige porte uniquement sur le refus d'octroyer un agrément en qualité de réviseur. Déclarant que le grief du recourant relatif à son droit d'être entendu s'avère irrecevable, elle précise toutefois avoir, selon elle, suffisamment motivé sa décision. Par ailleurs, elle considère avoir procédé à une appréciation correcte des preuves et rejeté à juste titre l'application de la clause de rigueur.
G. À la suite de deux arrêts du Tribunal administratif fédéral, l'autorité inférieure a, par courrier du 30 juin 2011, complété sa réponse du 5 août 2010 : maintenant les conclusions prises dans sa décision du 18 mai 2010 et dans sa réponse, elle souligne que la somme à charge du recourant subsiste depuis de nombreuses années et qu'aucune preuve de remboursement partiel de la dette n'a été fournie. Elle retient qu'une telle instabilité financière, complétée par les agissements répréhensibles (abus de confiance), porte atteinte à la fiabilité des rapports rendus si bien que le recourant ne saurait garantir une activité de révision irréprochable. Quant au pronostic en vue d'un éventuel agrément futur, elle déclare que l'on peut présumer que, dans trois ans à compter de l'entrée en force de la décision entreprise, une nouvelle demande d'agrément soit accueillie favorablement pour autant que le recourant procède, durant cette période, à des remboursements réguliers et substantiels de sa dette outre qu'aucun élément susceptible de porter atteinte à sa réputation ne parvienne à la connaissance de l'ASR.
H. Dans ses observations du 5 août 2011, le recourant estime qu'il y a lieu de tenir compte du fait que, d'ici au 12 novembre 2011, aucune inscription ne figurera plus au casier judiciaire. Il ajoute que sa condamnation pénale ne devra dès lors plus être prise en compte pour l'examen de sa réputation tendant à la délivrance de l'agrément sollicité. Quant aux actes de défaut de biens, il explique qu'ils n'ont aucune influence sur la qualité de son travail vu que ceux-ci perdurent depuis plus de vingt ans tout en n'ayant donné lieu à aucun reproche à son encontre depuis lors. Il affirme que le Tribunal de céans devrait considérer qu'il a effectué les démarches utiles en rapport avec ses dettes, contrairement à ce qu'allègue l'autorité inférieure.
Les arguments avancés de part et d'autre au cours de la présente procédure seront repris plus loin dans la mesure où cela se révèle nécessaire.
1.1. À teneur des art. 31 et 33 let. e de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF, RS 173.32) en relation avec l'art. 28 al. 2 de la loi sur la surveillance de la révision du 16 décembre 2005 (LSR, RS 221.302), le Tribunal administratif fédéral est compétent pour juger des recours contre les décisions rendues par l'ASR. L'acte attaqué constitue en effet une décision au sens de l'art. 5 al. 1 let. c de la loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA, RS 172.021). Le Tribunal de céans peut donc connaître de la présente affaire.
1.2. Le recourant, qui a pris part à la procédure devant l'autorité inférieure, est spécialement atteint par la décision et a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification. La qualité pour recourir doit dès lors lui être reconnue (art. 48 al. 1 let. a à c PA).
1.3. Les dispositions relatives à la représentation, au délai de recours, à la forme et au contenu du mémoire de recours (art. 11, 50 et 52 al. 1 PA), ainsi que les autres conditions de recevabilité (art. 44 ss et 63 al. 4 PA) sont en outre respectées.
Le recours est ainsi recevable.
2.1. En procédure contentieuse, l'objet du litige (Streitgegenstand) est défini par trois éléments : l'objet du recours (Anfechtungsobjekt), les conclusions du recours et les motifs de celui-ci. En vertu du principe de l'unité de la procédure, l'autorité de recours supérieure ne peut statuer que sur des points que l'autorité inférieure a examinés (cf. Thomas Merkli/Arthur Aeschlimann/Ruth Herzog, Kommentar zum Gesetz über die Verwaltungsrechtspflege im Kanton Bern, Berne 1997, n° 29 ad art. 65 VRPG, n° 5 ad art. 81 VRPG ; Alfred Kölz/Isabelle Häner, Verwaltungsverfahren und Verwaltungsrechtspflege des Bundes, 2e éd., Zurich 1998, n° 403 ss). Ainsi, l'objet du litige ne peut s'étendre à des éléments qui ne sont pas compris dans l'objet du recours (cf. ATF 117 Ib 414 consid. 1d ; Merkli/Aeschlimann/Herzog, op. cit., n° 2 ad art. 51 VRPG, n° 6 ad art. 72 VRPG). Il s'ensuit que l'autorité de recours ne peut examiner et juger, en principe, que les rapports juridiques à propos desquels l'autorité administrative compétente s'est prononcée préalablement d'une manière qui la lie, sous la forme d'une décision (cf. arrêt du TF K 76/00 du 17 octobre 2000 consid. 1).
2.2. Dans le cas d'espèce, il convient, afin de circonscrire l'objet du litige, de rappeler les faits déterminants. Le recourant a déposé une demande d'agrément en qualité d'expert-réviseur datée du 24 janvier 2008 pour lui-même ainsi qu'une requête similaire en faveur de son entreprise individuelle datée du 8 mai 2008. Par formulaire du 28 août 2009, le recourant a déposé une nouvelle demande d'agrément pour lui-même, en tant que réviseur ; cette dernière demande a été considérée comme une modification de sa requête en qualité d'expert-réviseur. Nonobstant, la décision dont est recours rejette les demandes d'agrément en qualité d'expert-réviseur pour le recourant ainsi que son entreprise individuelle et elle retire les agréments provisoires y afférents octroyés. Quand bien même, dans sa motivation, l'autorité inférieure examine également si les conditions d'un agrément en qualité de réviseur s'avèrent remplies, le dispositif de sa décision ne se prononce pas explicitement sur ce point. En outre, dans ses écritures de recours, le recourant conclut principalement à l'annulation de la décision entreprise et à l'admission des demandes d'agrément en qualité de réviseur. Enfin, dans sa réponse du 5 août 2010, l'ASR a expressément reconnu que l'objet du litige porte uniquement sur son refus d'octroyer un agrément de réviseur.
À la lumière des pièces produites par le recourant et l'autorité inférieure de même que des faits ainsi exposés, force est de constater que rien ne permet de retenir que la modification de la requête d'agrément en qualité d'expert-réviseur en un simple agrément comme réviseur s'étendrait également à l'entreprise individuelle du recourant ; aussi, c'est à juste titre que l'autorité inférieure avait à se pencher simultanément sur le bien-fondé d'un agrément en tant qu'expert-réviseur. Dans un autre registre, si l'ASR a certes motivé le refus d'agrément en qualité de réviseur, elle ne l'a pas ensuite reporté dans son dispositif qui se limite à rejeter les demandes d'agrément en qualité d'expert-réviseur sans se prononcer expressis verbis sur l'agrément de réviseur ; cela étant, dite décision expose en détail les raisons pour lesquelles celui-ci ne se verra pas non plus octroyé. Ainsi, il faut reconnaître que l'autorité inférieure a également porté une appréciation sur l'agrément comme réviseur (se gardant toutefois de préciser s'il s'agissait de celui du recourant uniquement ou aussi celui de son entreprise individuelle). Partant, l'absence de référence à l'agrément en qualité de réviseur dans le dispositif de la décision entreprise constitue une lacune qu'il conviendra, si nécessaire, de combler dans le dispositif du présent arrêt.
2.3. Dans ces conditions, la conclusion du recourant tendant à son agrément en qualité de réviseur n'excède pas l'objet du litige et s'avère recevable contrairement à celle visant l'agrément de son entreprise individuelle à ce même titre faute de pièces concluantes versées au dossier attestant que sa requête aurait également été modifiée pour se limiter à la qualité de réviseur.
À teneur de l'art. 3 al. 1 LSR, les personnes physiques et les entreprises de révision qui fournissent des prestations en matière de révision doivent être agréées. L'ASR statue, sur demande, sur l'agrément des réviseurs, des experts-réviseurs et des entreprises de révision soumises à la surveillance de l'État (art. 15 al. 1 LSR). Elle tient un registre des personnes physiques et des entreprises de révision agréées. Le registre est public et peut être consulté sur Internet (art. 15 al. 2 LSR).
S'agissant des conditions d'agrément des réviseurs, l'art. 5 al. 1 LSR prescrit qu'une personne physique est agréée en qualité de réviseur lorsque : elle jouit d'une réputation irréprochable (let. a) ; elle a achevé une des formations citées à l'art. 4 al. 2 LSR (let. b) ; elle justifie d'une pratique professionnelle d'un an au moins (let. c).
4.1. De jurisprudence constante, une décision est arbitraire, au sens de l'art. 9 de la Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 (Cst., RS 101), lorsqu'elle est manifestement insoutenable, méconnaît gravement une norme ou un principe juridique clair et indiscuté, ou encore heurte de manière choquante le sentiment de la justice et de l'équité. Il ne suffit pas que sa motivation soit insoutenable ; encore faut-il que la décision apparaisse arbitraire dans son résultat. A cet égard, il convient de ne s'écarter de la solution retenue que si celle-ci apparaît insoutenable, en contradiction manifeste avec la situation effective, adoptée sans motif objectif et en violation d'un droit certain. Il n'y a pas arbitraire du seul fait qu'une autre solution paraît également concevable, voire même préférable (cf. ATF 132 III 209 consid. 2.1, ATF 131 I 57 consid. 2, ATF 129 I 8 consid. 2.1).
4.2.
4.2.1. S'agissant d'apprécier la réputation irréprochable dans le cadre de l'examen en vue de l'agrément, l'art. 4 al. 1 de l'ordonnance sur la surveillance de la révision du 22 août 2007 (OSRev, RS 221.302.3) dispose que, pour être agréé, le requérant doit jouir d'une réputation irréprochable et aucune autre circonstance personnelle ne doit indiquer qu'il n'offre pas toutes les garanties d'une activité de révision irréprochable. Son al. 2 prescrit que sont notamment prises en considération les condamnations pénales dont l'inscription au casier judiciaire central n'a pas été éliminée (let. a) et l'existence d'actes de défaut de biens (let. b).
4.2.2. Les notions juridiques indéterminées que constituent la réputation irréprochable ainsi que la garantie d'une activité de révision irréprochable ne se trouvent pas définies de manière plus précise dans le message du Conseil fédéral concernant la modification du code des obligations (obligation de révision dans le droit des sociétés) et la loi fédérale sur l'agrément et la surveillance des réviseurs du 23 juin 2004 (FF 2004 3745 ss). Elles doivent être interprétées au regard des tâches spécifiques de l'organe de révision et à la lumière des dispositions correspondantes figurant dans la législation sur la surveillance des marchés financiers ainsi que de la jurisprudence développée à ce propos (cf. arrêts du Tribunal fédéral 2C_505/2010 du 7 avril 2011 consid. 4.2 et 2C_834/2010 du 11 mars 2011 consid. 3.2). Puisque l'examen du respect desdits critères poursuit un but préventif ("garantie") et non répressif la tâche de l'autorité consistant uniquement à évaluer les risques futurs (cf. ATAF 2010/39 consid. 4.1.4) l'ASR est dès lors tenue, d'une part, de rechercher si, en raison d'événements et de faits passés, les exigences précitées se trouvent toujours remplies ; d'autre part, elle déterminera le pronostic susceptible d'être posé à ce sujet pour l'avenir (cf. ATF 129 II 438 consid. 3.3.1). À cette fin, elle dispose d'un certain pouvoir d'appréciation (cf. Oliver Zibung/Elias Hofstetter, in : Bernhard Waldmann/Philippe Weissenberger, Praxiskommentar zum Bundesgesetz über das Verwaltungsverfahren, Berne 2009, n° 19 ss ad art. 49). Néanmoins, elle est tenue de respecter en tout temps le principe de la proportionnalité ; en d'autres termes, l'exclusion d'une réputation irréprochable présuppose toujours une certaine gravité des actes reprochés (cf. arrêt du Tribunal fédéral 2C_834/2010 du 11 mars 2011 consid. 6.2).
4.2.3. Différents éléments doivent être pris en compte dans l'examen de la garantie d'une activité de révision irréprochable et de la réputation comme l'intégrité, la droiture, la diligence s'agissant des composantes professionnelles de la réputation ainsi que la considération, l'estime et la confiance pour ce qui est des qualités générales. Selon les circonstances, des activités dépassant celles inhérentes à la fonction de réviseur ou d'expert-réviseur influencent l'appréciation de l'activité de révision irréprochable. Celle-ci nécessite des compétences professionnelles et un comportement correct dans les affaires. Sous cette dernière dénomination, il faut comprendre en premier lieu le respect de l'ordre juridique, non seulement du droit de la révision, mais également du droit civil et pénal, de même que l'observation du principe de la bonne foi (cf. arrêt du Tribunal fédéral 2C_834/2010 du 11 mars 2011 consid. 3.2 ; Urs Bertschinger, in : Rolf Watter/Urs Bertschinger [éd.], Basler Kommentar, Revisionsrecht, Bâle 2011, n° 44 ad art. 4 LSR). C'est pourquoi une violation des dispositions topiques, dudit principe ou de l'obligation de diligence s'avère incompatible avec l'exigence d'une activité de révision irréprochable (cf. ATAF 2008/49 consid. 4.2.2 ss ; arrêt du Tribunal administratif fédéral B-5115/2009 du 12 avril 2010 consid. 2.2). La jurisprudence a enfin précisé que les raisons pour lesquelles les actes ont été commis et leurs conséquences concrètes dans un cas particulier ne jouent en principe aucun rôle (cf. ATAF 2008/49 consid. 4.3.1).
4.2.4. La réputation irréprochable constitue la règle. Ainsi, les éléments à décharge ou positifs sous l'angle de la réputation doivent certes être mentionnés (cf. arrêt du Tribunal administratif fédéral B-7967/2009 du 18 avril 2011 consid. 5.2.1 et 5.3) lorsque l'autorité inférieure en a connaissance, mais ils n'influencent pas automatiquement positivement l'évaluation de la réputation ; ils doivent en principe être appréciés de manière neutre, cette situation s'apparentant à l'absence d'antécédents en matière pénale (cf. ATF 136 IV 1 consid. 2.6.4). La réputation se détermine sur la base des manquements antérieurs avérés (cf. arrêt du Tribunal fédéral 2C_834/2010 du 11 mars 2011 consid. 6.2 par rapport à la dimension temporelle) ou des faits récents. Le caractère avéré des événements relève certes en partie du hasard mais constitue dans tous les cas une circonstance aggravante ; de la même façon, il sera tenu compte des circonstances personnelles atténuantes, comme par exemple la réparation du dommage, le rétablissement d'un état conforme au droit ou le caractère unique de la faute commise (cf. arrêt du Tribunal administratif fédéral B-1355/2011 du 5 octobre 2011 consid. 4.1.4).
4.3. S'agissant de la condamnation pénale prononcée à son encontre, le recourant reproche à l'autorité inférieure de ne pas avoir tenu compte du fait qu'il ne s'était, avant celle du 12 novembre 2008, jamais vu infliger une quelconque condamnation pénale et que, malgré tout, il a continué à entretenir des relations avec les clients objet des détournements de fonds. Par ailleurs, le recourant souligne, dans ses observations du 5 août 2011, que l'inscription relative à la condamnation du 12 novembre 2008 n'apparaîtra plus sur son casier judiciaire à compter du 12 novembre 2011, soit à l'échéance du délai d'épreuve de trois ans ; il en infère que sa condamnation pénale ne saurait dès lors plus être prise en compte pour l'examen de sa réputation irréprochable tendant à la délivrance de l'agrément sollicité.
Quant à l'ASR, elle considère que l'infraction commise demeure grave, tant au regard du Code pénal suisse du 21 décembre 1937 (CP, RS 311.0) que de la LSR. Elle relève de surcroît que, dans la mesure où les agissements reprochés se trouvent étroitement liés à l'activité de réviseur, il sied d'en tenir particulièrement compte et de faire abstraction, à tout le moins dans une certaine mesure, des considérations ayant plaidé en faveur d'une réduction de la quotité et de la nature de la peine ainsi que de l'octroi du sursis sur le plan pénal. À ses yeux, il ne faut pas perdre de vue que le recourant a été condamné pour abus de confiance outre que le législateur entendait garantir une exécution régulière et la qualité des prestations en matière de révision ; dans ces conditions, l'auteur de tels actes devrait nécessairement être écarté du marché de la révision. Dans le complément du 30 juin 2011 à sa réponse, l'ASR a en outre rappelé la teneur de l'art. 371 al. 3 et 3bis CP ainsi que de l'art. 369 CP. Elle constate que, à la lecture desdites normes, s'il fallait tenir compte du critère de l'inscription de la condamnation au casier judiciaire, la durée du retrait de l'agrément dépendrait de l'octroi d'un sursis et de sa durée ; or, elle estime que la durée du retrait de l'agrément répond à d'autres critères que ceux prévalant à l'octroi du sursis et à la durée du délai d'épreuve. Enfin, elle ajoute que ce n'est pas uniquement la condamnation du recourant qui porte atteinte à sa réputation irréprochable mais également sa situation financière obérée.
4.3.1. L'autorité de recours fonde sa décision sur l'état de fait déterminant au moment où elle est appelée à rendre sa décision, soit également sur les événements qui se sont déroulés entre la décision querellée et l'arrêt sur recours. Le Tribunal administratif fédéral se réfère ainsi également à l'évolution de la situation de fait jusqu'à sa décision (cf. Hansjörg Seiler, in : Bernhard Waldmann/Philippe Weissenberger, Praxiskommentar zum Bundesgesetz über das Verwaltungsverfahren, Berne 2009, n° 19 ad art. 54). L'écoulement du temps de même que son effet sur l'inscription au casier judiciaire du recourant doivent dès lors être retenus dans la présente décision.
4.3.2. Conformément l'art. 4 al. 2 let. a OSRev, sont notamment à prendre en considération dans l'examen de la réputation les condamnations pénales dont l'inscription au casier judiciaire central n'a pas été éliminée. Dans un arrêt du 16 juillet 2008, le Tribunal administratif fédéral n'a pas exclu la prise en considération exceptionnelle de condamnations éliminées du casier judiciaire (cf. ATAF 2008/49 consid. 5.1). Cela étant, dans sa récente jurisprudence en la matière, le Tribunal fédéral a clairement relevé à ce propos que, conformément à la norme topique précitée, les condamnations pénales ne se verront prises en compte sous l'angle de la réputation qu'aussi longtemps qu'elles se trouvent inscrites au casier judiciaire (cf. arrêt du Tribunal fédéral 2C_834/2010 du 11 mars 2011 consid. 6.2.4). En d'autres termes, une inscription éliminée n'a aucun rôle à jouer dans l'examen de la réputation qui intervient aussi bien dans le cadre d'un nouvel agrément que dans celui du retrait d'un agrément déjà octroyé.
4.3.3. In casu, il ressort de l'extrait du casier judiciaire produit par le recourant qu'il a été condamné le 12 novembre 2008 à une peine pécuniaire avec sursis, le délai d'épreuve ayant été fixé à trois ans. Le recourant se prévalant d'une prochaine élimination de l'inscription au sens de la disposition précitée, il convient de déterminer à quel moment celle-ci intervient.
Le CP, prévoyant une réhabilitation en deux phases de la personne condamnée dans le casier judiciaire, opère une distinction entre les inscriptions figurant au casier judiciaire informatisé (VOSTRA) de celles apparaissant sur l'extrait destiné à des particuliers (cf. message du Conseil fédéral du 21 septembre 1998 concernant la modification du code pénal suisse [dispositions générales, entrée en vigueur et application du code pénal] et du code pénal militaire ainsi qu'une loi fédérale régissant la condition pénale des mineurs, FF 1999 1787, 1975 ; Günter Stratenwerth/ Wolfgang Wohlers, Schweizerisches Strafgesetzbuch, Handkommentar, 2e éd., Berne 2007, n° 5 des remarques préliminaires aux art. 365 ss ; Patrick Gruber, in : Marcel Alexander Niggli/Hans Wiprächtiger [éd.], Basler Kommentar, Strafrecht II, Art. 111-395 StGB, 2e éd., Bâle 2007, n° 9 ad art. 369). Selon le type d'inscription, son élimination est soumise à des délais différents : d'un côté, l'élimination définitive des inscriptions au casier judiciaire est régie par l'art. 369 CP alors que, de l'autre, elles disparaissent de l'extrait du casier judiciaire après une durée généralement plus courte conformément à l'art. 371 al. 3, 3bis et 4 CP. Ainsi, au terme du délai prévu à l'article précité, les informations retirées de l'extrait resteront, jusqu'à l'expiration du délai prévu à l'art. 369 CP, enregistrées sur VOSTRA et visibles seulement pour les autorités disposant légalement d'un droit d'accès (cf. Gruber, op. cit., n° 3 ad art. 369). En effet, les inscriptions au casier judiciaire ne s'avèrent pas accessibles à tout un chacun. Au contraire, l'art. 367 al. 2 CP, repris sans modification de l'ancien droit (art. 360bis CP, en vigueur jusqu'au 31 décembre 2006, RO 1999 3505 ; cf. Gruber, op. cit., n° 1 ad art. 367), contient une liste exhaustive des autorités habilitées à consulter les données personnelles en ligne (cf. message du Conseil fédéral du 17 septembre 1997 concernant la création et l'adaptation de bases légales applicables aux registres de personnes [Modification du code pénal, de la loi fédérale sur la circulation routière et de la loi fédérale du 7 octobre 1994 sur les Offices centraux de police criminelle de la Confédération], FF 1997 IV 1149, 1164). L'art. 22 de l'ordonnance du 29 septembre 2006 sur le casier judiciaire (ordonnance VOSTRA, RS 331) complète cette liste par celle des autorités non raccordées à VOSTRA pouvant demander par écrit un extrait de données relatives à des jugements. Aussi, les autorités n'ayant pas accès direct à VOSTRA (que ce soit en ligne ou par demande écrite) ne peuvent prendre connaissance que des condamnations figurant sur l'extrait du casier judiciaire destiné à des particuliers ; ce dernier revêt donc pour elles une importance particulière (cf. Gruber, op. cit., n° 4 s. ad art. 371). Il découle logiquement de ces dispositions que l'auteur d'un délit est considéré comme entièrement réhabilité aux yeux des autorités ayant accès à VOSTRA seulement lors de l'élimination de l'inscription au casier judiciaire. Dans les relations privées, la personne concernée est autorisée à se dire sans antécédent judiciaire déjà lorsque l'extrait du casier judiciaire ne présente plus d'inscription (cf. FF 1999 1976 ; Gruber, op. cit., n° 9 ad art. 369).
En l'espèce, l'ASR n'apparaît pas dans la liste exhaustive, prévue aux art. 367 al. 2 CP et 22 de l'ordonnance VOSTRA des autorités bénéficiant d'un accès direct à VOSTRA et n'a de ce fait aucun moyen d'accéder aux informations y figurant.
Dans ces conditions, elle ne peut à l'évidence que s'en remettre à l'extrait du casier judiciaire destiné à des particuliers et aux informations qu'il contient afin d'apprécier le caractère irréprochable de candidats à l'agrément (cf. Frank Schneider/Reto Sanwald, Le nouveau droit de la révision, dernière ligne droite, Tâches et objectifs de l'ASR, in : L'expert-comptable suisse 2007|8 p. 506, spéc. note de bas de page n° 9). En conséquence, l'élimination des inscriptions au casier judiciaire au sens de l'art. 4 al. 2 let. a OSRev ne saurait se rapporter à VOSTRA que l'ASR n'est pas habilitée à consulter. Aussi, l'élimination d'une inscription au casier judiciaire au sens de l'art. 4 al. 2 let. a OSRev ne peut être que celle prévue à l'art. 371 al. 3, 3bis et 4 CP.
4.3.4. L'art. 371 CP comporte différentes normes sur le moment de l'élimination des inscriptions de l'extrait. Son al. 3 constitue la règle générale, les al. 3bis (portant sur les peines avec sursis ou sursis partiel) et 4 (concernant les mesures) définissant les exceptions. Le choix de la disposition applicable répond à des règles de priorité : l'al. 4 bénéficie d'une priorité absolue en présence d'une mesure ; lorsqu'aucune mesure n'a été prononcée mais qu'une peine avec sursis ou sursis partiel l'a été, l'al. 3bis est exclusivement applicable. Enfin, l'al. 4 ne trouve application que lorsqu'aucune mesure ni aucune peine avec sursis n'a été prononcée (cf. Gruber, op. cit., n° 30 ad art. 371). En l'espèce, il est constant que le recourant a été condamné pour abus de confiance, le 12 novembre 2008, à une peine pécuniaire assortie d'un délai d'épreuve de trois ans de sorte que l'art. 371 al. 3bis CP trouve exclusivement application s'agissant de déterminer la durée de l'inscription sur l'extrait du casier judiciaire.
4.3.5. A teneur de l'art. 371 al. 3bis CP, un jugement qui prononce une peine avec sursis ou sursis partiel n'apparaît plus dans l'extrait du casier judiciaire lorsque le condamné a subi la mise à l'épreuve avec succès. Le délai d'épreuve commence à courir au moment de la communication du jugement qui devient exécutoire et non lorsque la condamnation comme telle devient définitive et le jugement exécutoire s'agissant de la peine (cf. ATF 118 IV 102 consid. 1b, ATF 90 IV 241 consid. 1a ; Stratenwerth/Wohlers, op. cit., n° 3 ad art. 44 ; André Kuhn, in : Robert Roth/Laurent Moreillon [éd.], Commentaire romand, Code pénal I, art. 1-110 CP, Bâle 2009, n° 8 ad art. 44).
Dans le cas d'espèce, il appert, à la lecture de l'arrêt rendu le 12 novembre 2008, que la condamnation a été communiquée oralement au recourant ce même jour faisant partir, ipso facto et ipso jure, le délai d'épreuve de trois ans.
Dans ces conditions, l'inscription y relative figurant sur l'extrait de son casier judiciaire disparaîtra pour autant que le recourant ait subi la mise à l'épreuve avec succès le 12 novembre 2011.
4.3.6. Sur le vu de ce qui précède, force est de reconnaître que la condamnation du recourant, déterminante dans l'examen de sa réputation jusqu'à son élimination de l'extrait du casier judiciaire, ne pourra plus être prise en compte à partir du 12 novembre 2011 ; cela étant, elle doit encore l'être à ce jour. Quoi qu'il en soit, même en écartant la condamnation pénale du recourant de l'appréciation du caractère irréprochable de sa réputation, celui-ci ne saurait de toute façon lui être reconnu pour un autre motif touchant à sa situation financière (cf. infra consid. 4.4).
4.4. S'agissant des actes de défaut de biens établis à son nom, le recourant estime que l'autorité inférieure n'a pas cru bon de tenir compte du contexte dans lequel ils ont été délivrés car il n'aurait pas versé de pièces au dossier à cet effet ; or, il soutient que l'ASR a nié l'évidence dès lors qu'il n'était pas possible de produire des documents vieux de plus de 25 ans. Il se prévaut entre autres d'une situation immobilière particulière, notoire et malheureuse, soit le fait qu'il s'est associé à trois autres personnes afin d'investir Fr. 40'000'000.- dans l'immobilier ; l'un des associés ayant été mis en faillite, les prêts hypothécaires auraient été dénoncés. Il souligne par ailleurs avoir continué à exercer son activité professionnelle sans le moindre reproche d'un éventuel manque de diligence, notamment gérer d'importantes sommes d'argent pour le compte de clients depuis 25 ans, sans le moindre conflit d'intérêts. De plus, il note que les banques bénéficiant des actes de défaut de biens à son encontre ont continué à entretenir des relations commerciales avec lui. Enfin, il explique être en négociations depuis plusieurs années avec ses créanciers auxquels il a proposé divers montants pour solde de tout compte, moyennant le retrait de leurs poursuites ; sur ce point, il ne lui paraît pas raisonnable de s'engager à effectuer un paiement mensuel modeste au regard des montants dus mais estime qu'il faut privilégier un accord transactionnel pour solde de tout compte.
L'autorité inférieure relève que les allégations du recourant portant sur la pratique bancaire invoquée ne se trouvent corroborées par aucune pièce au dossier. Elle explique que, eu égard à la somme extrêmement élevée due par le recourant, le risque qu'il fasse preuve d'indulgence envers les entreprises qu'il révise ainsi que leurs organes de direction et qu'il soit soumis à des pressions l'empêchant de fournir des prestations de révision avec une analyse critique acceptable s'avère suffisamment élevé pour qu'un observateur moyen doute de la qualité et de la fiabilité des rapports de révision rendus. Elle note que la condamnation pour abus de confiance se rapporte à des faits postérieurs à ceux à l'origine des actes de défaut de biens, ce qui rendrait le pronostic d'un comportement à venir correct dans les affaires et dans le respect du droit extrêmement défavorable.
4.4.1. L'art. 4 al. 2 let. b OSRev dispose que, lors de l'examen de la garantie d'une activité de révision irréprochable, il convient de prendre notamment en considération l'existence d'actes de défaut de biens. Une exclusion des personnes au nom desquelles des actes de défaut de biens ont été établis n'apparaît cependant, en soi, ni approprié ni conforme au principe de proportionnalité. C'est pourquoi il sied, dans une situation concrète, d'examiner les circonstances précises, comme par exemple la nature, la naissance, le montant et le nombre des actes de défaut de biens. Dans un cas particulier, le Tribunal de céans a retenu que, si les obligations concernées ne se trouvaient pas en relation directe avec la fourniture de prestations en matière de révision et que la naissance de l'un des actes de défaut de biens remontait à plus de 15 ans, il fallait nonobstant tenir compte du montant des actes de défaut de bien, soit d'environ 2 millions et demi de francs, qualifié de considérable (cf. arrêt du Tribunal administratif fédéral B-5115/2009 du 12 avril 2010 consid. 2.3.3).
En l'espèce, l'extrait du registre des poursuites du 28 août 2009 produit par le recourant fait état de poursuites pour environ Fr. 100'000.- ainsi que d'actes de défaut de biens pour un montant supérieur à Fr. 6'000'000.-. Il convient certes d'admettre que lesdits actes ne résultent probablement pas d'une activité étroitement liée à celle de réviseur ce dont l'autorité inférieure a tenu compte et d'analyser les circonstances particulières de leur naissance. Sur ce point, l'on retiendra toutefois que le recourant n'a produit aucun moyen de preuve relatif aux faits allégués sur l'origine des poursuites. Or, s'il est vrai que la production de pièces anciennes peut s'avérer difficile, il n'en demeure pas moins que le recourant supporte le fardeau de la preuve des faits qu'il allègue pour en déduire un droit conformément à l'art. 8 du Code civil suisse du 10 décembre 1907 (CC, RS 210). En outre, s'il a produit un document du 5 février 2010 attestant du retrait de la réquisition de faillite de C._______ AG (ne contenant néanmoins aucune indication sur le numéro de la poursuite ou le montant idoine) ainsi qu'un courrier du 22 février 2011 adressé à D._______ SA comportant une proposition de recouvrement pour solde de tout compte (le dossier ne comprend cependant aucune mention sur la suite qui y a été donnée), le recourant n'a pas apporté la preuve du remboursement de Fr. 800'000.-. De surcroît, le montant sur lequel portent les actes de défaut de biens s'avère extrêmement élevé pour ne pas dire hors norme pour une personne physique ; ce fait jouit d'un poids particulier dans la balance des intérêts à pondérer et doit conduire à relativiser les autres éléments lors de l'appréciation de la situation financière du recourant.
Il résulte de ce qui précède que l'existence d'actes de défaut de biens pour un montant supérieur à six millions de francs en plus des poursuites en cours pour plus de Fr. 100'000.- se révèle incompatible avec l'exigence d'une réputation irréprochable ainsi que la garantie d'une activité de révision irréprochable, aucun élément au dossier ne permettant de renverser cette appréciation.
4.4.2. En plus des situations prévues à l'art. 4 al. 2 OSRev, il convient selon la jurisprudence de retenir également, dans le cadre de l'examen de la réputation et de la garantie d'une activité de révision irréprochable, d'autres éventualités comme une violation des dispositions relatives à l'indépendance de l'organe de révision (cf. Bertschinger, op. cit., n° 48 ad art. 4). À cet égard, les dispositions portant sur l'indépendance de l'organe de révision pour les sociétés anonymes prévues aux art. 728 (révision ordinaire) et 729 (révision restreinte) du Code des obligations du 30 mars 1911 (CO, RS 220) s'avèrent manifestement déterminantes afin de remplir l'exigence d'une réputation irréprochable (cf. arrêt du Tribunal administratif fédéral B-1355/2011 du 5 octobre 2011 consid. 4.2). L'art. 728 CO règle l'indépendance requise de l'organe de révision par rapport aux sociétés soumises à la révision ordinaire (art. 727 CO). À teneur de l'art. 728 al. 1 CO, l'organe de révision doit être indépendant et former son appréciation en toute objectivité ; son indépendance ne doit être restreinte ni dans les faits ni en apparence. Pour les tiers, l'indépendance apparente est essentielle en vue de garantir la fiabilité de la comptabilité et du contrôle. De plus, si le fait que l'indépendance d'un réviseur est insuffisante en apparence ne permet pas à lui seul de conclure à un manque de partialité contraire à l'éthique professionnelle, il n'en reste pas moins que cette apparence doit conduire à exclure le réviseur en question du processus de révision (cf. FF 2004 3793). L'al. 2 de dite norme contient une liste négative non exhaustive de situations incompatibles avec l'indépendance essentielle de l'organe de révision. Il s'agit notamment de l'acceptation d'un mandat qui entraîne une dépendance économique (ch. 5) ; sous cet angle, il apparaît indispensable que la société objet de la révision ne se révèle pas importante au point que le réviseur ne puisse se permettre de contrarier un client avec un rapport de révision négatif et ainsi de le perdre (cf. Rolf Watter/Corrado Rampini, in : Heinrich Honsell/Nedim Peter Vogt/Rolf Watter [éd.], Basler Kommentar, Obligationenrecht II, Art. 530-1186 OR, 3e éd., Bâle 2008, n° 11 ad art. 728). L'organe de révision procédant au contrôle restreint d'une société est en principe soumis aux mêmes exigences (art. 729 CO ; cf. ATAF B 6373/2010 du 20 avril 2011 consid. 2.5.4 et les réf. cit.). Les situations incompatibles avec l'indépendance dont l'énumération fait défaut à l'art. 729 CO sont, selon la doctrine, également applicables à la révision restreinte (cf. Watter/Rampini, op. cit., n° 4 ad art. 729 ; ATAF B 6373/2010 du 20 avril 2011 consid. 2.5.4) et servent à tout le moins de valeur de référence (cf. FF 2004 3801).
S'agissant de l'existence d'actes de défaut de biens dans l'appréciation de la réputation, le Tribunal administratif fédéral a déjà précisé qu'à défaut de stabilité financière personnelle du candidat à l'agrément, il existe pour ce dernier un rapport de dépendance économique significative envers ses clients. C'est pourquoi le retrait d'un mandat de révision le toucherait dans une mesure plus importante que cela ne serait le cas pour un réviseur se trouvant dans une situation financière satisfaisante. Aussi, le Tribunal s'est rallié à l'opinion de l'autorité inférieure selon laquelle cette circonstance augmente le risque de contrôles dénués de critique et complaisants afin de supprimer la menace du retrait d'un mandat en cas de constatations au détriment du client. À tout le moins, selon les apparences, une telle situation porte atteinte à la liberté du réviseur de rendre sa décision de révision sans égard aux conséquences sur le mandat et, ainsi, sans égard à ses propres intérêts. Cela fait naître l'apparence d'un défaut d'indépendance (cf. arrêt du Tribunal administratif fédéral B-5115/2009 du 12 avril 2010 consid. 2.3.3).
En l'espèce, le recourant se trouve débiteur de montants conséquents (actes de défaut de biens pour une valeur supérieure à 6 millions de francs et poursuites pour plus de Fr. 100'000.-). Sans préjuger de ses compétences professionnelles ni de la qualité de son travail, l'existence de dettes si importantes laisse entrevoir, pour les tiers, la possibilité qu'il puisse accepter des mandats pour des motifs personnels et les exécuter sans faire preuve de toute la diligence et le sérieux que l'on serait en droit d'attendre de lui. Or, eu égard aux tâches de l'organe de révision que ce soit en matière de révision ordinaire ou de révision restreinte devant garantir la fiabilité des comptes annuels et du coup permettre aux groupes de personnes protégées d'apprécier de manière fiable la situation économique d'une société, cela suffit, à tout le moins en apparence, à jeter un doute sur l'indépendance dont doit jouir le recourant et à porter atteinte à la crédibilité des révisions qu'il aura conduites. La satisfaction de ses clients, l'absence de réclamation sur la qualité de son travail apparaissent certes comme des éléments positifs sous l'angle du respect de l'éthique professionnelle ; ils ne sauraient cependant à eux seuls éliminer ce risque devant conduire à l'écarter du processus de révision.
Dans ces circonstances, il faut bien admettre que la situation financière actuelle du recourant peut sans hésitation être qualifiée de violation des dispositions relatives à l'indépendance et de stabilité financière empêchant de lui reconnaître l'indépendance requise.
4.4.3. Dans ses observations du 5 août 2011, le recourant explique qu'il ne lui paraît pas raisonnable de s'engager à effectuer un paiement mensuel modeste au regard des montants dus mais qu'il convient de privilégier un accord transactionnel pour solde de tout compte ; il semble ainsi s'en prendre à l'exigence de l'autorité inférieure exprimée dans sa détermination du 30 juin 2011 de procéder à des versements réguliers en vue du rétablissement du caractère irréprochable de sa réputation. Il n'invoque toutefois aucun des motifs de recours prévus exhaustivement à l'art. 49 PA de sorte qu'il n'y a en principe pas de raison à entrer en matière sur ce point. Cela étant, l'on relèvera que l'autorité inférieure a souligné le caractère hypothétique du pronostic qu'elle a posé ; en effet, le laps de temps évoqué de trois années doit à l'évidence permettre au recourant d'entreprendre un certain nombre de démarches indispensables dans le but de réduire durablement le montant de ses dettes faute de quoi une appréciation positive de sa réputation ne pourra être envisagée. L'autorité inférieure reste d'ailleurs sur ce point évasive et mentionne des remboursements réguliers et substantiels sans préciser les échéances ni les montants. Dans ces conditions et en considération des sommes en cause, il faut reconnaître que le recourant ne saurait se dispenser, s'il entend se prévaloir dans le futur d'une réputation irréprochable, d'entreprendre activement des démarches conduisant à des résultats concrets ; dans ce cadre, il reste néanmoins libre d'engager des démarches allant au-delà des paiements suggérés par l'ASR, par exemple un accord transactionnel pour solde de tout compte.
4.5. Sur le vu de l'ensemble de ce qui précède, force est de constater que la décision entreprise ne saurait être qualifiée d'arbitraire et que, au contraire, l'autorité inférieure a considéré à bon droit que le recourant ne satisfaisait pas à l'exigence d'une réputation irréprochable à tout le moins en raison de l'importance inhabituelle des montants dus ainsi que de l'apparence d'un défaut d'indépendance et refusé de lui octroyer l'agrément en qualité de réviseur.
Eu égard à l'appréciation défavorable de sa réputation justifiant à elle-seule le rejet des demandes d'agrément, point n'est besoin d'examiner les griefs relatifs à la pratique professionnelle dont peut se prévaloir le recourant ou un éventuel cas d'application de la clause de rigueur prévue à l'art. 43 al. 6 LSR.
Sur le vu de l'ensemble de ce qui précède, il y a lieu de constater que la décision entreprise ne viole pas le droit fédéral et ne traduit pas un excès ou un abus du pouvoir d'appréciation. Elle ne relève pas non plus d'une constatation inexacte ou incomplète des faits pertinents et n'est pas inopportune (art. 49 PA). Dès lors, mal fondé, le recours doit être rejeté.
Les frais de procédure comprenant l'émolument judiciaire et les débours sont mis à la charge de la partie qui succombe (art. 63 al. 1 PA et art. 1 al. 1 du règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral [FITAF, RS 173.320.2]). L'émolument judiciaire est calculé en fonction de la valeur litigieuse, de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la façon de procéder des parties et de leur situation financière (art. 2 al. 1 1ère phrase et 4 FITAF).
En l'espèce, le recourant a succombé dans l'ensemble de ses conclusions. En conséquence, les frais de procédure, lesquels s'élèvent à Fr. 2'000.-, doivent être intégralement mis à sa charge. Ils seront compensés par l'avance de frais de Fr. 2'000.- versée par le recourant dès l'entrée en force du présent arrêt.
Vu l'issue de la procédure, le recourant n'a pas droit à des dépens (art. 64 PA).
Le recours est rejeté dans la mesure où il est recevable.
Le ch. 1 du dispositif de la décision rendue par l'autorité inférieure le 18 mai 2010 est, conformément au consid. 2 du présent arrêt, modifié comme suit :
"1. La demande d'agrément en qualité d'expert-réviseur déposée pour lui-même par le recourant et modifiée le 28 août 2009 en vue d'un agrément en qualité de réviseur de même que la demande en qualité d'expert-réviseur déposée par le recourant en faveur de son entreprise individuelle sont rejetées."
Les frais de procédure, d'un montant de Fr. 2'000.-, sont mis à la charge du recourant. Ce montant sera compensé par l'avance de frais déjà versée de Fr. 2'000.- dès l'entrée en force du présent arrêt.
Il n'est pas alloué de dépens.
Le présent arrêt est adressé :
au recourant (acte judiciaire) ;
à l'autorité inférieure (n° de réf.\_\_\_\_\_\_\_\_\_\_\_\_\_\_\_; acte judiciaire) ;
au Département fédéral de justice et police (acte judiciaire).
Le président du collège : La greffière : Jean-Luc Baechler Fabienne Masson
Indication des voies de droit :
La présente décision peut être attaquée devant le Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par la voie du recours en matière de droit public, dans les trente jours qui suivent la notification (art. 82 ss, 90 ss et 100 de la loi fédérale du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral [LTF, RS 173.110]). Le mémoire doit être rédigé dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. La décision attaquée et les moyens de preuve doivent être joints au mémoire, pour autant qu'ils soient en mains du recourant (art. 42 LTF).
Expédition : 7 novembre 2011