A-7711/2010

BVGer A-7711/2010

Entscheiddatum: 07.10.2011Publikationsdatum: 24.10.2011

BundesverwaltungsgerichtTribunal administratif fédéralTribunale amministrativo federaleTribunal administrativ federal Corte IA-7711/2010

Sentenza del 7 ottobre 2011 Composizione Giudice Michael Beusch (presidente del collegio), giudice Charlotte Schoder, giudice Pascal Mollard, cancelliera Frida Andreotti. Parti A._______,..., ricorrente 1, B._______ SA, ..., ricorrente 2, patrocinati dagli avv. ..., contro Amministrazione federale delle contribuzioni, Assistenza amministrativa USA,Eigerstrasse 65, 3003 Berna, autorità inferiore. Oggetto Assistenza amministrativa (CDI-USA).

Fatti:

A. La Confederazione Svizzera (di seguito: Svizzera) e gli Stati Uniti d'Ame­rica (di seguito: USA) hanno concluso il 19 agosto 2009 un Accordo con­cernente la domanda di assistenza amministrativa presentata dal­l'Internal Revenue Service degli USA relativa a UBS SA, una società anonima di diritto svizzero (di seguito: Accordo 09; RU 2009 5669). La Svizzera si è impegnata a esaminare la domanda di assistenza am­mi­nistrativa presen­tata dagli USA sulla base dei criteri stabiliti nell'Allegato all'Accordo 09 e conformemente alla Convenzione del 2 ottobre 1996 tra la Con­fe­de­ra­zio­ne Svizzera e gli Stati Uniti d'America per evitare le doppie imposizioni in materia di imposte sul reddito (di seguito: CDI-USA 96, RS 0.672.933.61). Tramite il predetto Accordo, la Svizzera si è altresì assunta l'im­pegno di dar seguito alla domanda di assistenza am­mi­nistrativa formulata dagli USA riguardante circa 4'450 conti aperti o chiusi presso UBS SA e a istituire un'unità operativa speciale mediante la quale l'Amministrazione federale delle contribuzioni (di seguito: AFC) fosse in grado di emanare le prime cinquecento decisioni finali riguardanti la trasmissione delle informazioni richieste entro novanta giorni dalla ri­ce­zio­ne della domanda di assistenza amministrativa e le decisioni rimanenti, progressivamente entro trecentosessanta giorni dalla ricezione della domanda.

B. Il 31 agosto 2009 l'autorità fiscale americana, Internal Revenue Service in Washington D.C. (di seguito: IRS), ha presentato all'AFC una domanda di as­sistenza amministrativa sulla base dell'Accordo 09. Tale domanda fon­da­ta sull'art. 26 CDI-USA 96, sul relativo Protocollo d'Accordo e sul Mutuo ac­cordo del 23 gennaio 2003 concernente l'interpretazione del­l'art. 26 CDI-USA 96 (di seguito: Accordo 03, pubblicato in: Pesta­loz­zi/La­che­nal/Patry [curato da Silvia Zimmermann con la collaborazione di M­a­rion Vollenweider], Rechtsbuch der schweizerischen Bundes­steuern, Ther­wil, gennaio 2010, vol. 4, cifra I B h 69, allegato 1 per la ver­sione in inglese e allegato 4 per la versione in tedesco). L'IRS ha ri­chie­­sto informazioni concernenti i contribuenti americani che nel periodo 1° gen­naio 2001 - 31 dicembre 2008 disponevano del diritto di firma o di un altro diritto di disposizione dei conti bancari detenuti, sorvegliati o gestiti da una divisione di UBS SA oppure da una delle sue succursali o filiali in Svizzera. Trattavasi dei conti per i quali UBS SA non era in possesso del modulo "W-9" sottoscritto dal contribuente e non aveva an­nun­ciato al fi­sco statunitense tramite il modulo "1099", a nome dei relativi contribuenti, nei tempi e nella forma richiesti, i prelevamenti effettuati da questi ultimi.

C. Il 1° settembre 2009 l'AFC ha emanato una decisione nei confronti di UBS SA inerente l'edizione di documenti ai sensi dell'art. 20d cpv. 2 dell'Or­dinanza del 15 giugno 1998 concernente la Convenzione svizzero-ame­­­­­ricana di doppia imposizione (di seguito: OCDI-USA, RS 672.933.61). Tra­mi­te tale decisione, l'autorità federale ha deciso di av­vi­a­re la pro­cedura di as­sistenza amministrativa e ha richiesto all'istituto ban­ca­rio, nei termini di cui all'art. 4 dell'Accordo 09, di trasmettere l'intera do­cu­men­­tazione relativa ai clienti la cui situazione poteva rientrare nel campo di ap­pli­cazione dei criteri previsti nell'Allegato dell'Accordo 09.

D. Con sentenza A-7789/2009 del 21 gennaio 2010 (pubblicata parzialmente in DTAF 2010/7), il Tribunale amministrativo federale (di seguito: TAF) ha accolto un ricorso contro una decisione finale dell'AFC con­cer­nente una con­testazione di cui alla categoria cifra 2 lett. A/b (di seguito: categoria 2/A/b) dell'Allegato dell'Accordo 09, sancendo che tale Accordo rap­pre­senta una cosiddetta composizione amichevole ai sensi dell'art. 25 CDI-USA 96 che non può né modificare né completare la vigente CDI-USA 96. Dovendo quindi far riferimento a tale Convenzione, ha stabilito che l'as­sistenza amministrativa andava accordata unicamente in caso di frode fiscale ma non di sottrazione d'imposta.

Sulla base della predetta sentenza, dopo ulteriori negoziazioni, Svizzera e USA hanno sottoscritto il 31 marzo 2010 il Protocollo d'emendamento dell'Accordo tra la Con­fe­derazione Sviz­zera e gli Stati Uniti d'America concernente la domanda di assistenza amministrativa relativa a UBS SA presentata dall'IRS (Protocollo d'emen­damento dell'Accordo di assistenza am­ministrativa, pubblicato in via straordinaria il 7 aprile 2010, RU 2010 1459, di seguito: Protocollo 10). Giusta l'art. 3 cpv. 2 Protocollo 10, esso è stato applicato a titolo prov­visorio fin dalla sua sottoscrizione.

E. L'Accordo 09 e il Protocollo 10 sono stati approvati dall'Assemblea fe­derale tramite il Decreto federale del 17 giugno 2010 che approva l'Ac­cor­do tra la Confederazione Svizzera e gli Stati Uniti d'America con­cer­nen­te la domanda di assistenza amministrativa relativa a UBS SA e il Pro­tocollo d'emendamento (RU 2010 2907) e il Consiglio federale è stato au­­to­riz­za­to a ratificarli. La versione consolidata dell'Accordo 09 e del Pro­to­­collo 10 è denominata qui di seguito "Trattato 10" (RS 0.672.933.612). Il predetto Decreto non è stato sot­toposto a referendum in materia di trat­ta­­ti in­ter­na­zionali giusta l'art. 141 cpv. 1 lett. d cifra 3 della Co­stituzione fe­de­rale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 (Cost., RS 101).

F. Con sentenza A-4013/2010 del 15 luglio 2010 (pubblicata parzial­mente in DTAF 2010/40) il TAF ha statuito in merito alla validità del Trattato 10.

G. Il dossier relativo a A._______ quale avente diritto economico della B._______ SA è stato trasmesso da UBS SA all'AFC il 9 dicembre 2009.

Nella sua decisione finale emessa nel set­tembre 2010 - nella medesima non è stato precisato il giorno - e inviata al patrocinatore di A._______ e della B._______ SA il 28 settembre 2010, l'AFC ha considerato che, essendo adempiute tutte le con­­dizioni di cui alla categoria 2/B/b dell'allora vigente Accordo 09, l'assistenza am­mi­nistra­­ti­va sarebbe sta­ta accordata e di con­seguenza, i documenti richiesti dal­­­l'autorità fi­scale statunitense sareb­bero stati trasmessi ad avvenuta cre­scita in giu­di­ca­to della decisione.

H. Per il tramite del loro patrocinatore, A._______ (di seguito: ricor­ren­­te 1) nella sua qualità di avente diritto economico della società B._______ SA (di seguito: ricorrente 2), sono insor­ti con­tro tale decisione con ricorso 29 ottobre 2010 davanti al Tribunale am­ministrativo federale.

Protestando spese, tasse e ripe­tibili, con tale atto essi postulano l'an­nul­la­men­to della decisione pro­nunciata dall'AFC che concede l'assistenza am­mi­nistrativa nella pro­ce­dura che li con­cerne, previa assunzione di alcuni mezzi di prova. In limine litis chiedono che sia fatto ordine all'au­to­rità inferiore di produrre ogni docu­men­to atto ad ac­cer­tare il numero di conti che sono stati trattati sino ad ora secondo i termini di cui all'Accordo 09 nonché il numero di conti per i quali l'IRS ha ricevuto informazioni da qualsiasi fonte a partire dal 18 feb­braio 2009 giusta l'art. 3 cpv. 4 dell'Ac­cordo 09. In via principale chiedono quindi che l'Accordo 09 sia dichiarato incostituzionale, contrario all'ordine pubblico svizzero e pri­vo di base le­ga­le, con conseguente constatazione della nullità delle decisioni 1° set­tem­bre 2009 e 28 settembre 2010 rese dall'AFC. In via su­bor­di­nata solle­citano l'annullamento della deci­sio­ne impugnata. In via ancor più subordi­nata postulano l'accoglimento del ricorso con conseguente annul­lamento del­la decisione impugnata e tra­smissione del dos­sier al­l'autorità inferiore af­fin­ché abbia a rilasciare una nuova deci­sio­ne dopo aver ricalcolato i red­diti del conto oggetto del pro­ce­dimento nel corso del periodo rilevante.

I. Con risposta 6 gennaio 2011, l'AFC, riconfermandosi nelle proprie ar­go­men­tazioni, ha postulato il rigetto del ricorso, ribadendo la fon­da­tez­za del­la propria decisione e comunicando di affidarsi al giudizio dello scrivente Tribunale in merito alla ricevibilità del gravame.

J. Il 1° febbraio 2011 i ricorrenti hanno replicato. Contestando totalmente le te­si presentate dall'autorità inferiore in sede di risposta, hanno ribadito le loro argomentazioni e richieste formulate con ricorso 29 ottobre 2010.

K. L'AFC ha trasmesso la sua duplica il 18 febbraio 2011. Con­fer­mando la propria decisione del settembre 2010 nonché quanto esposto in se­de di risposta, contesta ogni argomentazione invocata dai ricorrenti in replica.

L. Ulteriori fatti e argomentazioni verranno ripresi, per quanto necessario, nei considerandi in diritto del presente giudizio.

Diritto:

1.1. Il Tribunale amministrativo federale giudica i ricorsi contro le de­ci­sioni ai sensi dell'art. 5 della Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla pro­ce­dura amministrativa (PA, RS 172.021) emanate dalle autorità men­ziona­te all'art. 33 della Legge sul Tribunale amministrativo federale del 17 giugno 2005 (LTAF, RS 173.32), riservate le eccezioni di cui all'art. 32 LTAF (cfr. art. 31 LTAF). In particolare, le decisioni finali prese dall'Am­mi­ni­stra­zione fede­rale delle contribuzioni in materia di assistenza am­mi­ni­strativa sulla base dell'art. 26 CDI-USA 96 possono essere contestate davanti al Tribunale ammi­ni­strativo federale conformemente all'art. 32 a contrario LTAF in relazione con l'art. 20k cpv. 1 OCDI-USA. La procedura davanti al Tribunale am­mi­nistrativo federale è retta dalla PA, per quanto la LTAF non disponga altrimenti (cfr. art. 37 LTAF). Il Tribunale am­mi­ni­stra­tivo federale è dunque competente per giudicare la presente vertenza.

1.2. La decisione impugnata resa nel settembre 2010 dall'AFC nei con­fron­ti dei ricor­renti ai quali è stata inviata in data 28 settembre 2010 è una decisione finale concernente la trasmissione di infor­mazioni che può es­se­re contestata dinanzi al Tribunale amministrativo federale (cfr. art. 32 a con­trario LTAF e art. 20k cpv. 1 OCDI-USA). All'opposto, ogni decisione an­­­­te­riore alla decisione finale, compresa quel­la relativa a delle misure coer­­­citive, è immediatamente esecutiva e può essere impugnata solo con­­­giun­­ta­men­­­­te alla decisione finale (cfr. art. 20k cpv. 4 OCDI-USA). Di conseguenza, la conclusione dei ricorrenti tendente a che la decisione 1° settembre 2009 dell'AFC che impone a UBS SA il trasferimento delle in­for­mazioni sia dichiarata nulla, è irricevibile. In effetti, in virtù dell'effetto devolutivo, la decisione anteriore, che è parte della de­ci­sione finale, non può essere con­testata separatamente (cfr. decisione del Tribunale fe­de­ra­le 2C_186/2010 del 18 gennaio 2010, consid. 3.4; DTF 134 II 142 con­­­sid. 1.4; DTF 126 II 300 consid. 2a pag. 302 e segg., cfr. parimenti decisione del Tribunale amministrativo federale A-6258/2010 del 14 febbraio 2011 consid. 1.4 con riferimenti citati).

1.3. Gli interessati hanno la qualità per ricorrere (art. 48 cpv. 1 PA). Conside­­­ra­to come la decisione impugnata datata unicamente "settembre 2010" è stata loro inviata il 28 settembre 2010 (cfr. copia della busta di inti­­­­ma­zione sub doc. A prodotto dai ricorrenti) e notificata il 30 set­tem­bre 2010 (cfr. doc. ***_Rückschein SV_30.09.2010, dossier AFC), il gra­vame è sta­to interposto tempestivamente (cfr. artt. 20 segg. e 50 PA), nel ri­spetto del­le esigenze di forma e di contenuto previste dalla leg­ge (cfr. art. 52 PA).

1.4.

1.4.1. Giusta l'art. 25 cpv. 2 PA, la domanda tendente all'ottenimento di una de­cisione d'accertamento deve essere accolta qualora il richiedente dimo­stri di avere un interesse degno di protezione. Secondo la giuri­spru­den­­za, un'autorità può emanare una decisione di accertamento in base agli artt. 5 cpv. 1 lett. b e 25 PA, soltanto se viene comprovata l'esistenza di un interesse giuridico attuale, degno di protezione, alla constatazione immediata di un diritto o all'assenza dello stesso, allorché nessun inte­res­se importante fondato sul diritto pubblico o privato vi si oppone e, a con­di­zio­ne che l'interesse degno di protezione non possa essere sal­va­guar­dato con una decisione costitutiva di diritti o di obblighi. Un interesse di fatto è sufficiente, purché si tratti di un interesse immediato. L'interesse degno di protezione fa difetto quando è proponibile una decisione con­dan­­na­to­ria. Questa restrizione si applica sia in ambito civile che in quello amministrativo, nel senso che il diritto di ottenere una decisione di ac­cer­ta­mento è sussidiario a quello dell'ottenimento di una decisione con­dan­na­toria (cfr. DTF 129 V 289 consid. 2.1 e DTF 114 IV 203 consid. 2c con ri­fe­­ri­men­ti, DTAF 2010/12 consid. 2.3, decisione del Tribunale am­mi­nistra­­tivo federale A-6903/2010 del 23 mar­zo 2011 consid. 1.4.1 e A-6556/2010 del 7 gennaio 2011 con­sid. 1.6.1 con rife­rimenti; decisione del Tribunale Cantonale delle As­si­cu­ra­­­­zioni della Repubblica e Cantone Ticino del 25 no­vembre 1993 apparsa in Rivista di diritto amministrativo e tributario ticinese [RDAT] I-1994, n. 76, pag. 199 con i numerosi rinvii).

1.4.2. I ricorrenti postulano in via principale, contestualmente all'ac­co­gli­men­­­­to del ricorso, la dichiarazione da parte dello scrivente Tribunale che l'Ac­­cordo 09 è incostituzionale, contrario all'ordine pubblico sviz­ze­ro, rispet­­tivamente pri­vo di base legale e quindi non vincolante per le Autorità giudiziarie sviz­zere.

Simile domanda non è altro che una do­manda di accertamento. In quanto tale, essa è irricevibile, dal momento che l'autorità infe­­riore ha ema­na­to una decisione formatrice e che i ricorrenti pos­so­no ottenere dal pre­sen­te Tribunale una decisione costitutiva di diritti e di obblighi (cfr. decisione del Tribunale federale 2C_162/2010 del 21 luglio 2010 consid. 2.1; decisione del Tribunale amministrativo federale A-6903/2010 del 23 mar­­zo 2011 consid. 1.4.2 con riferimenti ivi citati).

1.5. Fatta eccezione per le considerazioni di cui ai considerandi 1.2 e 1.4 che precedono, il ricorso è ricevibile in ordine e deve quindi essere esaminato nel merito.

2.1. Con ricorso al Tribunale amministrativo federale possono essere invocati la violazione del diritto federale, compreso l'eccesso o l'abuso del potere di apprezzamento (art. 49 lett. a PA), l'accertamento inesatto o incompleto di fatti giuridicamente rilevanti (art. 49 lett. b PA) e l'ina­de­guatezza (art. 49 lett. c PA; cfr. André Moser/Michael Beusch/Lorenz Kneubühler, Prozessieren vor dem Bundes­ver­wal­tungsgericht, Basilea 2008, n. m. 2.149; Ulrich Häfelin/Georg Müller/Felix Uhlmann, Allgemeines Verwaltungsrecht, 6. ed., Zurigo/San Gallo 2010, n. 1758 segg.). Il diritto federale ai sensi dell'art. 49 lett. a PA comprende pa­ri­menti i diritti costituzionali dei cittadini (cfr. Alfred Kölz/Isabelle Häner, Verwaltungsverfahren und Verwaltungsrechtspflege des Bundes, 2. ed., Zurigo 1998, cifra 621). Il diritto convenzionale ne fa ugualmente parte (cfr. DTF 132 II 81 consid. 1.3 e le referenze ivi citate; decisioni del Tri­bu­na­le amministrativo federale A-4935/2010 dell'11 ottobre 2010 con­sid. 3.1 e A-4936/2010 del 21 settembre 2010 consid. 3.1). Unicamente la vio­la­zio­ne di disposizioni direttamente applicabili in una fattispecie con­cre­ta ("self-executing") contenute nei trattati internazionali può essere in­vo­­cata dai privati davanti ai tribunali. Visto che essi pos­sono contenere delle nor­me direttamente applicabili ed altre che non lo sono, la loro qualificazione deve avvenire per via interpretativa (cfr. DTF 121 V 246 consid. 2b; de­ci­sio­ni del Tribunale amministrativo federale A-6258/2010 del 14 febbraio 2011 consid. 2.1 e A-4013/2010 del 15 luglio 2010 consid. 1.2. con rinvii).

2.2. Il Tribunale amministrativo federale non è vincolato né dai motivi addotti (cfr. art. 62 cpv. 4 PA), né dalle considerazioni giuridiche della de­ci­­sione impugnata, né dalle argomentazioni delle parti (cfr. DTAF 2007/41 consid. 2; Pierre Moor/Etienne Poltier, Droit administratif, vol. II, 3. ed., Berna 2011, n. 2.2.6.5, pag. 300). I principi della massima inqui­si­to­­ria e dell'applicazione d'ufficio del diritto sono tuttavia limitati: l'autorità com­petente pro­ce­de difatti sponta­nea­mente a constatazioni com­ple­men­tari o esamina altri punti di diritto solo se dalle censure sollevate o dagli atti risultino indizi in tal senso (cfr. DTF 122 V 157 consid. 1a e DTF 121 V 204 consid. 6c; DTAF 2007/27 consid. 3.3; Kölz/Häner, op. cit., cifra 677). Secondo il principio di articolazione delle censure ("Rügeprinzip"), l'au­­to­rità di ricorso non è tenuta a esaminare le censure che non ap­paiono evidenti o non possono dedursi facilmente dalla constatazione e pre­­sen­ta­zione dei fatti, non essendo a sufficienza sostanziate (cfr. Mo­ser/Beusch/Kneubühler, op. cit., n. m. 1.55). Il principio inquisitorio non è quindi assoluto, atteso che la sua por­ta­ta è limitata dal dovere delle parti di collaborare all'istruzione della cau­sa (cfr. DTF 128 II 139 consid. 2b). Il dovere processuale di col­la­bo­ra­zio­ne con­cer­nen­te in particolare il ricor­rente che interpone un ricorso al Tri­bu­­na­­le nel pro­prio interesse, com­prende, in particolare, l'obbligo di por­ta­re le prove neces­sarie, d'in­for­mare il giudice sulla fattispecie e di motivare la propria richie­sta, ritenuto che in caso contrario arrischierebbe di dover sopportare le conseguenze della carenza di prove (cfr. art. 52 PA; cfr. DTF 119 II 70 consid. 1; decisione del Tribunale amministrativo fe­de­ra­le A-6455/2010 del 31 mar­zo 2010 consid. 2.3 con i riferimenti ivi citati). Il Tribunale amministrativo federale accerta quindi, con la collaborazione delle parti, i fatti deter­minan­ti per la soluzione della controversia, assume le prove necessarie e le valuta liberamente (cfr. artt. 12, 13 e 19 PA in re­la­­zione con l'art. 40 della Legge di procedura civile fede­rale del 4 di­cem­bre 1947 [PC, RS 273]). Ciò vale an­che nel caso della valutazione di do­cu­menti probatori (cfr. art. 12 lett. a PA).

L'autorità di ricorso non deve quindi stabilire i fatti ab ovo. Nel contesto del­­la presente procedura occorre piuttosto verificare i fatti ritenuti dal­l'autorità inferiore e correggerli o eventualmente completarli (cfr. DTAF 2010/64 consid. 1.4.1, de­cisio­ne del Tribunale amministrativo federale A-6258/2010 del 14 febbraio 2011 co­n­sid. 2.3 con riferimenti ivi citati, cfr. pa­rimenti Mo­ser/Beusch/Kneubühler, op. cit., n. m. 1.52).

I ricorrenti sostengono che il loro diritto di essere sentito sia stato leso, e meglio nelle circostanze di cui si dirà appresso.

3.1. Il diritto di essere sentito è una garanzia di natura formale, la cui vio­lazione implica, di principio, l'annullamento della decisione resa dal­l'au­torità, indipendentemente dalle possibilità di successo del ricorso nel me­­rito (cfr. DTF 132 V 387 consid. 5.1 con rinvii, DTAF 2009/36 consid. 7). Tale doglianza deve quindi essere esaminata prioritariamente dal­l'au­to­rità di ricorso (cfr. DTF 127 V 431 consid. 3d/aa e DTF 124 I 49 consid. 1).

Il diritto di essere sentito, sancito dall'art. 29 cpv. 2 Cost., garantisce al­l'in­te­ressato il diritto di esprimersi prima che sia resa una decisione sfa­vore­vo­­le nei suoi confronti, il diritto di prendere visione del­l'incarto, la facoltà di offrire mezzi di prova su fatti suscettibili di influire sul giudizio, di esi­ger­ne l'as­sun­zione, di partecipare alla loro assunzione e di potersi esprimere sul­le relative risultanze, nella misura in cui esse possano influire sulla de­ci­­sio­ne (cfr. DTF 135 II 286 consid. 5.1, pag. 293 con rinvii; decisioni del Tribunale federale 4A_35/2010 del 19 maggio 2010 e 8C_321/2009 del 9 settembre 2009; decisioni del Tribunale am­mi­ni­stra­ti­vo federale A-2014/2011 del 4 agosto 2011 consid. 5.3.1 e A-7094/2010 del 21 gennaio 2011 con­sid. 3.2. con riferimenti). Tale garan­zia non serve solo a chiarire i fatti, bensì rappresenta anche un dirit­to in­di­­­viduale di partecipare alla pro­nun­cia di una decisione mirata sul­la per­so­­na in quanto tale. Il diritto di es­se­re sentito è quindi da un lato, il mezzo d'istruzione della causa, dal­l'al­tro un diritto della parte di parte­ci­pa­re al­l'ema­­nazione della decisione che con­cerne la sua situazione giuridi­ca. Garantisce l'equità del procedimento (cfr. Adelio Scolari, Di­rit­­­to am­mi­nistrativo, Parte generale, Ca­de­nazzo 2002, nn. 483 e 484 con rife­ri­menti; Ulrich Häfelin/ Walter Haller/ Helen Keller, Schweizerisches Bundesstaatsrecht, 7. ed., Zu­ri­go/Basilea/Ginevra 2008, n. 835).

3.2. I ricorrenti censurano una violazione del loro diritto di essere sentiti sic­­come la decisione impugnata non sarebbe stata sufficientemente mo­ti­va­­­­­ta. A loro dire, l'autorità inferiore avrebbe tenuto conto solo molto par­­zial­­­­­­mente delle osservazioni presentate prima che fosse emessa l'im­pu­gnativa e si sarebbe limitata a rispondere in maniera succinta, in parte ine­satta, analogamente a molti casi noti al loro patrocinatore.

3.2.1. La giurisprudenza ha dedotto il dovere per l'autorità di motivare la sua decisione dal diritto di essere sentito. A livello procedurale, tale garan­zia è ancorata all'art. 35 PA. Scopo di ottenere una decisione mo­ti­va­ta è che il desti­na­tario possa comprendere le ragioni della medesima e, se del caso, impugnarla in piena coscienza di causa e che l'autorità di ricor­so possa eser­ci­tare il suo controllo (cfr. DTF 134 I 83 consid. 4.1, DTF 129 I 232 consid. 3.2 con riferimenti, DTF 126 I 97 consid. 2b). È quin­di sufficiente che l'autorità si esprima sulle circostanze significative atte ad influire in un modo o nell'altro sul giudizio di merito. L'autorità non è tuttavia tenuta a prendere posizione su tutti i fatti, le censure e i mezzi di prova invocati dal ricorrente, ma può limitarsi ad esporre le sole cir­co­stan­ze rilevanti per la decisione (cfr. DTF 130 II 530 consid. 4.3, la già ci­tata DTF 129 II 232 consid. 3.2; DTF 126 I 97 consid. 2b; decisioni del Tribunale amministrativo federale A-6939/2010 del 27 giugno 2011 consid. 2.1, A-6258/2010 del 14 febbraio 2011 consid. 5.2.2 con ri­fe­ri­menti ivi citati; DTAF 2009/35 consid. 6.4.1; Rene Rhinow/Heinrich Kol­ler/Christina Kiss/Daniela Thurnherr/Denise Brühl-Moser, Oef­fent­liches Prozess­recht, 2. ed., Basilea 2010, n. 437; Lorenz Kneubühler, Die Be­gründungs­­pflicht. Eine Untersuchung über die Pflicht der Behörden zur Begründung ihrer Entscheide, Ber­na/Stoccarda/Vienna 1998, pag. 29 segg.). L'ampiezza della moti­va­zio­ne non può peraltro es­se­re stabilita in modo uniforme. Essa va deter­mi­nata tenendo conto dell'insieme delle circo­stan­ze della fattispecie e degli inte­res­si della per­so­na toccata nonché applicando i principi svilup­pa­ti dalla giurisprudenza del Tribunale federale. La motiva­zio­ne può an­che es­sere sommaria, ma vi si devono perlomeno dedurre gli elementi essenziali sui quali l'autorità si è fondata per rendere il pro­prio giudizio (cfr. Scolari, op. cit., n. 531 con i numerosi riferi­men­ti giurisprudenziali citati). A titolo ec­ce­zionale, la violazione del­l'ob­bligo di motivazione può essere sa­nata nella procedura di ricorso, se i motivi determinanti sono stati ad­dot­­ti in risposta dall'autorità, se il ricor­rente ha potuto commentarli in un suc­­cessivo memoriale e, soprat­tut­to, se il potere d'esame della giuri­sdi­zio­ne com­pe­ten­te non è più ristretto di quello dell'istanza inferiore (DTF 126 I 72 consid. 2 con numerosi rinvii; DTF 116 V 28 consid. 3; decisione del Tribunale am­ministrativo federale A-6242/2010 dell'11 luglio 2011 consid. 2.1 Blaise Knapp, Précis de droit administratif, 4. ed., Basilea 1991, pagg. 150-151).

3.2.2. Nel caso in esame, dopo aver il­lustra­to i requisiti posti dalla ca­te­goria 2/B/b che interessa la fattispecie, l'autorità infe­riore ha spiegato i motivi per i quali l'assistenza amministrativa dev'essere ac­cor­­data. In par­ti­colare, ri­sul­terebbe dai documenti bancari in possesso del­l'autorità che la società ricorrente e la relazione bancaria ad essa inte­stata sono esistiti durante almeno tre anni, tra il 1999 e il 2008. Il ricorrente 1, avente diritto economico della predetta società e quindi del­la relazione UBS n. ***, di cui que­st'ul­tima era tito­lare, risulte­rebbe essere un cittadino sta­tunitense. Egli non avreb­­be dato l'au­to­riz­zazione all'AFC per l'otten­i­men­­to dall'IRS delle co­pie delle dichia­razioni FBAR. Durante gli anni 2006 - 2008 sa­reb­­­bero stati realizzati redditi di almeno fr. 470'539.-- e pertanto nel­l'ambito di un trien­nio sa­reb­be stata nettamente superata la media di fr. 100'000.-- annuali. In siffatte cir­costanze, l'autorità inferiore ha quindi con­­siderato adempiute tutte le con­di­zioni di cui alla categoria 2/B/b dell'Allegato al­l'allora vigente Accordo 09 (cfr. consid. 4 della de­ci­sio­ne impugnata). Con rife­ri­men­to agli ar­gomenti sollevati dai ricorrenti, in par­­ticolare riguardo al presup­posto dell'effettiva durata di esistenza della relazione ban­­­caria, l'AFC ha osser­va­to come risulterebbe dai documenti bancari che la chiusura è intervenuta il 1° agosto 2008 (cfr. con­sid. 5 della decisione impugnata). In simili circostanze, l'autorità ha quindi ribadito la realizzazione di tutte le condizioni poste dal Trattato 10.

3.2.3. Sulla base delle predette indicazioni dettagliate, figuranti nella deci­sio­­ne impu­gnata, i ricorrenti sono certo stati in grado di cogliere i motivi sui quali l'autorità si è fondata per rendere il proprio giudizio. Con­tra­riamen­te a quanto da loro preteso, l'AFC non è tenuta a prendere posizione su tutti i fatti, le censure e i mezzi di prova da loro invocati, ma può li­mi­tar­­si ad esporre le sole circostanze rilevanti per la decisione (cfr. considd. 3.2.1 e 3.3 del presente giudizio). Ciò che l'autorità inferiore ha fatto nella de­ci­sio­­ne impu­­gnata, la quale pertanto soddisfa l'esigenza di motivazione de­ri­­vante dal diritto di es­sere sentito. La censura relativa alla violazione del diritto di essere sentito per difetto di motivazione non può dun­que trovare accoglimento.

3.3. I ricorrenti adducono che un'ulteriore violazione del loro diritto di es­sere sentiti è ravvisabile nella decisione della Svizzera e degli USA di mantenere segreti i criteri sviluppati nell'Allegato all'Accordo 09, che ha impedito loro di prendere pienamente cognizione dell'oggetto della do­manda di assistenza 31 agosto 2009 e della susseguente decisione del­l'AFC 1° settembre 2009.

3.3.1. Nella procedura legislativa non esiste alcun diritto di essere sentito (cfr. DFT 123 I 63 consid. 2 con i vari rinvii). L'ascolto individuale di tutte le persone interessate non sarebbe difatti realizzabile; in siffatte circo­stanze è quindi data la possibilità di ricorrere all'esercizio dei diritti politici (cfr. Häfelin/Haller/Keller, op. cit., n. 837; Moor/Poltier, op. cit., n. 2.2.7.2, pagg. 317-318). Il diritto di essere sentito è dunque limitato alle pro­cedure che sfociano in decisioni individuali e concrete, in opposizione al­le procedure di tipo legislativo, che portano all'adozione di atti normativi per i quali, come detto, sono previste altre forme di partecipazione (cfr. DTF 121 I 230 consid. 2; Michel Hottelier, Verfassungsrecht der Schweiz/Droit constitutionnel suisse, edito da Thürer/Aubert/Müller, Zurigo 2001, § 51, n. 10; Andreas Auer/Giorgio Malinverni/Michel Hottelier, Droit constitutionnel suisse, vol. II, 2. ed, Berna 2006, n. 1320). Tale garanzia non può pertanto essere invocata nei confronti di atti normativi, i quali sono adottati nel rispetto della loro procedura, stabili­ta secondo i principi dell'organizzazione democratica (cfr. Moor/Poltier, op. cit., n. 2.2.7.2, pagg. 317-318).

3.3.2. L'art. 6 del Trattato 10 fa stato dell'intesa tra Svizzera e USA di di­scutere pubblicamente o pubblicare l'Allegato al Trattato 10 soltanto dopo novanta giorni dalla sua sottoscrizione. Questo vincolo di segretezza è stato voluto espressamente per non pregiudicare gli interessi delle autorità fiscali di entrambi gli Stati contraenti, in particolare per promuovere il programma di dichiarazione volontaria delle autorità fiscali statunitensi. A tenore del Messaggio sull'approvazione del Trattato 10 (FF 2010 2617), tale disposto ha permesso di non mettere in pericolo la pubblicazione del­l'Accordo, necessaria ai fini dell'esecuzione di una procedura conforme allo Stato di diritto per l'emanazione delle decisioni finali, poiché giusta l'art. 1 n. 2 del Trattato 10, le prime cinquecento decisioni finali sarebbero state emanate entro novanta giorni dalla ricezione della domanda di assi­stenza amministrativa (il Messaggio nella versione francese e italiana va letto in tal senso). Il divieto di pubblicazione o di pubblica discussione è quindi stato mantenuto per una breve durata determinata ed è stato tolto alla scadenza del periodo concordato: a partire dal 17 novembre 2009 (cfr. decisione 1° settembre 2009, petitum, ad n. 8 sub doc. UBS Editions­verfügung Definitivtext_02.09.09, dossier AFC) i ricorrenti, come ogni altra persona trovatasi nella loro medesima situazione, sarebbero quindi stati in grado di prendere piena conoscenza dei criteri di cui all'Allegato.

3.3.3. L'art. 20e OCDI-USA garantisce i diritti di procedura alle persone interessate da una domanda di scambio d'informazioni da parte dell'auto­rità americana competente. Dispone che l'AFC notifica parimenti alla per­sona interessata, che ha designato un mandatario svizzero autorizzato a ricevere le notificazioni, la decisione indirizzata al detentore delle informa­zioni nonché copia della richiesta della competente autorità americana, a meno che nella richiesta non venga espressamente chiesta la segretezza (cfr. art. 20e cpv. 1 OCDI-USA). Se tuttavia la persona interessata non ha designato un mandatario autorizzato a ricevere le notificazioni, la mede­sima deve essere eseguita dalla competente autorità americana secondo il diritto americano. Contemporaneamente, l'AFC fissa alla persona un termine per acconsentire allo scambio di informazioni o per designare un mandatario autorizzato a ricevere le notificazioni (cfr. art. 20e cpv. 2 OCDI-USA). La persona interessata, salvo eccezione, può partecipare alla procedura e consultare gli atti (cfr. art. 20e cpv. 3 OCDI-USA).

3.3.4. Con riferimento alle circostanze del caso concreto si osserva quan­to segue. Già con missiva 9 ottobre 2009, i ricorrenti, comunicando di voler eleggere domicilio legale presso il loro patrocinatore, hanno chiesto all'AFC di poter visionare "copia della rogatoria IRS con tutti i suoi allegati, nella misura in cui riguardano il nostro mandante" (cfr. doc. ***_Eingang Vollmacht und Pass_09.10.2009, dossier AFC). L'AFC aveva quindi comunicato al loro patrocinatore il 3 novembre 2009, di non disporre ancora della documentazione richiesta, visto che la pratica concernente i suoi mandanti non rientrava tra le prime cinquecento deci­sioni emesse dall'autorità (cfr. doc. ***_Schreiben an Anwalt_Brief, dossier AFC). Con scritto 5 marzo 2010, l'AFC ha trasmesso ai ricorrenti l'incarto completo di UBS SA che li concerneva, comprendente la de­ci­sio­ne 1° settembre 2009 così pure la richiesta dell'autorità statunitense 31 agosto 2009 (cfr. doc. ***_Stick_Brief, dossier AFC). Il 3 giugno 2010 è quindi stato assegnato loro un termine scadente il 19 luglio 2010 al fine di poter prendere posizione in merito (cfr. doc. ***_Fristanset­zung_FBAR Beilage_Brief, dossier AFC). Dapprima, in data 19 luglio 2010, il loro patrocinatore ha comunicato di non voler pre­sen­tare un me­mo­riale difensivo (cfr. doc. ***_Schreiben X.________19.07.10, dossier AFC). In seguito, il 1° set­tem­bre 2010, so­no state inoltrate delle osservazioni in merito alla durata d'esi­sten­za del­la relazione bancaria intestata alla ricorrente 2. Delle me­de­si­me è sta­to tenuto conto dall'AFC nella resa della decisione finale qui impugnata.

3.3.5.

3.3.5.1 Stante quanto precede, la clausola di segretezza di cui all'art. 6 Trat­ta­to 10 non ha dunque leso in alcun modo il diritto di essere sentiti dei ricorrenti, visto che nella procedura legislativa, essi non ne sono titolari (cfr. consid. 3.3.1 del presente giudizio). Si rileva altresì come prima che fosse emanata la decisio­ne del settembre 2010 - che non è peraltro parte delle prime cin­que­cen­­to emesse entro i novanta giorni di cui al vincolo di segretezza - è stata data loro l'opportunità di esprimersi in merito, come meglio si vedrà appresso, conformemente al diritto di essere sentito.

3.3.5.2 Per quanto riguarda invece la decisione 1° settembre 2009, va pre­ci­sa­to quanto segue. Conformemente ai predetti disposti dell'art. 20e OCDI-USA, l'AFC era tenuta a notificare tale decisione alle persone inte­ressate aven­ti designato un mandatario in Svizzera autorizzato a ricevere le no­ti­fi­ca­zioni. Ciò che l'autorità ha effettivamente fatto, ma, per forza di cose, so­lo non appena è venuta in possesso delle informazioni richieste a UBS SA proprio tramite la decisione 1° settembre 2009, che le hanno per­messo di individuare concretamente l'identità delle persone toccate dalla domanda di assistenza amministrativa. La decisione 1° settembre 2009 - peraltro pub­bli­ca­ta sul sito internet dell'autorità il 15 settembre 2009 (cfr. decisione del Tri­bu­na­le am­mi­ni­stra­tivo federale A-6258/2010 del 14 febbraio 2011 consid. 5.3.3) - era quindi necessaria, poiché sulla base dei criteri astratti contenuti nell'allora vigente Accordo 09 non era possibi­le individuare concretamente i destinatari della do­man­da. I ricorrenti sono quindi venuti a conoscenza dei criteri contenuti nel­l'Al­legato nonché della decisione 1° settembre 2009 allorquando l'AFC ha otte­nuto le informazio­ni da parte di UBS SA. Nel caso concreto, ciò è av­ve­nu­to a partire dal 5 marzo 2010 (cfr. consid. 3.3.4 del presente giudizio). Essi hanno dun­que avuto tempo sino al 19 luglio 2010 per esercitare pienamente il loro diritto di essere sentiti, concesso loro come da missiva 3 giugno 2010 dell'autorità inferiore (cfr. consid. 3.3.4 del presente giudizio). Garanzia della quale tuttavia non hanno ritenuto di dover far uso entro il termine impartito, bensì, come visto al considerando che precede, solo in data 1° settembre 2010, presentando le proprie puntuali osservazioni circo­scritte alla durata della relazione bancaria oggetto della procedura, delle quali l'autorità inferiore ha comunque tenuto conto nella resa della propria decisione. Infine, i ricor­ren­ti hanno dipoi avuto nuovamente la possibilità di esprimersi, impugnando la decisione finale dell'AFC mediante ricorso dinanzi allo scrivente Tribunale e partecipando all'istruzione tramite il me­moriale di replica 1° febbraio 2011. Alla luce delle surriferite circostanze, si deve concludere che neppure la decisione 1° settembre 2009 ha leso il diritto di essere sentiti dei ricorrenti, che, come visto, è stato pienamente concesso loro. Per il che, anche questa censura si rivela del tutto desti­tuita di ogni fondamento.

I ricorrenti sollevano numerose censure in merito alla validità e all'applica­bilità degli Accordi conclusi tra Svizzera e USA nella fattispecie. In par­ticolare, essi contestano dapprima l'Accordo 09 (cfr. punto IV. A del ricor­so), nel seguito l'Ac­cordo 09 emendato mediante il Protocollo d'emenda­mento del 31 marzo 2010 (cfr. punto IV. B del ricorso), quindi la richiesta 31 agosto 2009 dell'IRS e la successiva decisione 1° settembre 2009 del­l'AFC (cfr. punto IV. C del ricor­so) e per finire la decisione finale emessa dall'autorità inferiore inviata loro in data 28 settembre 2010 (cfr. punto IV. D del ricorso). Anche in sede di replica, ribadendo le loro tesi ricorsuali, discutono nuovamente la validità e l'ap­pli­cabilità dell'Accordo 09.

Prima di procedere con la disamina delle svariate censure ricorsuali, oc­corre avantutto apportare la seguente precisazione. Come esposto nel presente giudizio sub lett. E., l'Accordo 09 e il Protocollo 10 sono stati ap­provati da­l'As­sem­blea federale tramite il Decreto federale del 17 giugno 2010 (RU 2010 2907). La Svizzera ha quindi notificato agli USA il medesi­mo giorno l'adem­pimento delle procedure interne d'approvazione secon­do l'art. 3 cpv. 2 del Protocollo 10. Tale versione consolidata dell'Accordo 09 e del Protocollo 10 è, come detto, denominata Trattato 10.

Il Trattato 10 è un trattato internazionale autonomo e non, come l'Accordo 09, una composizione amichevole che si muove entro i limiti del quadro giuridico della CDI-USA 96 (cfr. lett. D del presente giudizio). Esso va dunque posto sul medesimo rango della CDI-USA 96 (cfr. DTAF 2010/40 consid. 6.2.2 nonché, tra le molte decisioni del Tribunale amministrativo federale, A-6662/2010 del 27 giugno 2011 consid. 4.2, così pure lett. F del presente giudizio). Lo scri­ven­te Tribunale procederà quindi nell'esame delle doglianze ricorsuali secondo i disposti del Trattato 10, base legale applicabile al caso concreto.

Come esposto in narrativa, i ricorrenti contestano la validità e l'applica­bilità del Trattato 10.

5.1. Essendosi già espresso in merito a parecchie delle censure ricorsuali in nu­­merose altre sentenze pubblicate - in particolare nella già citata sentenza pi­lota A-4013/2010 del 15 luglio 2010 (come detto, pubblicata parzialmente in DTAF 2010/40) - lo scrivente Tribunale procederà qui di seguito a un'esposizione delle medesime in sunto, richiamando la costan­te giurisprudenza in materia, confermata anche in questa sede.

5.1.1. Il Trattato 10 è un trattato internazionale autonomo, vincolante nel­l'or­dina­­mento giuridico svizzero. Né il diritto interno, né la prassi consen­tono di de­ro­­garvi. Il Tribunale amministrativo federale è tenuto, conforme­mente al­l'art. 190 Cost., ad applicare il diritto internazionale quand'anche fosse con­tra­rio al­la Costituzione federale. In ogni caso, non è possibile esaminare la con­for­mità del diritto internazionale con le leggi federali, in particolare se esso è più re­cen­­te (cfr. la citata DTAF 2010/40 consid. 3 con i riferimenti ivi citati).

Il diritto internazionale, le cui fonti sono codificate all'art. 38 dello Statuto della Corte internazionale di Giustizia del 26 giugno 1945 (RS 0.193.501), regola in particolare il rapporto tra gli Stati. Le norme di diritto interna­zionale si basano sul diritto consuetudinario il quale è codificato nella Convenzione di Vienna del 23 maggio 1969 sul diritto dei trattati (CV, RS 0.111, entrata in vigore per la Svizzera il 6 giugno 1990). I trattati internazionali ai sensi dell'art. 2 cpv. 1 lett. a CV - tra i quali anche il Trattato 10 - vanno interpretati secondo le disposizioni della CV (cfr. la citata decisione A-4013/2010 considd. 8.1 e 4.6 con rinvii). L'art. 26 CV, quale norma consuetudinaria di diritto internazionale, sancisce il principio secondo cui ogni trattato in vigore vincola le parti e queste devono eseguirlo in buona fede (pacta sunt servanda). Il termine "parte" indica uno Stato che ha consentito ad essere vincolato dal trattato (cfr. art. 2 cpv. 1 lett. g CV). Giusta l'art. 27 CV, tranne nel caso di una manifesta vio­la­zio­ne della regolamentazione delle competenze (cfr. art. 46 CV), una parte non può di principio invocare le disposizioni della propria legislazio­ne interna per giustificare la mancata esecuzione di un trattato (cfr. DTF 124 II 293 consid. 4 e DTF 120 Ib 360 consid. 2c). Di conseguenza, mal­grado le di­spo­si­zio­ni del loro ordinamento interno gli Stati sono obbligati a rispettare le ob­bli­ga­zioni derivanti dal diritto internazionale. Ogni violazio­ne di un trattato con­fi­gu­ra una violazione del diritto internazionale per la quale lo Stato che ha agito in tal modo dev'esserne ritenuto responsabile (cfr. DTAF 2010/40 consid. 4.2 con i riferimenti ivi citati e DTAF 2010/7 consid. 3.3.3 con riferimenti).

Come detto, il Trattato 10 è un trattato internazionale autonomo che va posto sul medesimo rango della CDI-USA 96 (cfr. DTAF 2010/40 consid. 6.2.2). Visto che entrambi gli accordi sono stati conclusi tra le medesime Parti, conformemente all'art. 30 cpv. 3 CV, il trattato anteriore non si applica che nella misura in cui le sue disposizioni siano compatibili con quelle del trattato posteriore (principio della lex posterior). Fra l'altro, l'art. 7a del Trattato 10 precisa che ai fini dell'esecuzione della domanda di assistenza amministrativa formulata dall'IRS il 31 agosto 2009, in caso di disposizioni discordanti, esso prevale sull'esistente CDI-USA 96 così pure sull'Accordo 03. Nel contesto della predetta domanda di assistenza, il Trattato 10 prevale dunque sugli accordi conclusi anteriormente (cfr. tra le molte decisioni del Tribunale am­mi­ni­strativo federale, A-6053/2010 del 10 gennaio 2011 consid. 4). La CDI-USA 96 torna tuttavia d'applicazione, allorquando il Trattato 10 non contiene delle norme che vi differiscano. Ciò vale in particolare per il diritto procedurale, per il quale è applicabile la OCDI-USA, per quanto il Trattato 10 non preveda delle norme proprie, così come risulta peraltro dal suo art. 1 cpv. 2 (cfr. tra le molte decisioni del Tribunale amministrativo federale, A-6053/2010 del 10 gennaio 2011 consid. 3; A-4911/2010 del 30 novembre 2010 consid. 3 così pure la già citata A-4013/2010 considd. 2.1 e segg. e 6).

Per determinare il rapporto tra le disposizioni che regolano il medesimo og­get­to previste nel Trattato 10, nella CDI-USA 96, nella Convenzione del 4 no­vem­bre 1950 per la salvaguardia dei diritti dell'uomo e delle libertà fondamentali (CEDU, RS 0.101) e nel Patto internazionale del 16 dicem­bre 1966 relativo ai diritti civili e politici (Patto ONU II, RS 0.103.2), occor­re far riferimento all'art. 30 CV. Nella predetta sentenza DTAF 2010/40, lo scrivente Tribunale ha san­ci­to che i disposti del Trattato 10 prevalgono sulle altre disposizioni di diritto internazionale, compresi gli artt. 8 CEDU (diritto al rispetto della vita privata e familiare) e 17 Patto ONU II (divieto e tutela contro interferenze od offese ar­bi­tra­rie o illegittime nella sfera priva­ta e personale) poiché tali norme non appartengono al diritto internazio­nale imperativo. Gli importanti interessi eco­no­mici della Svizzera, come pure l'interesse a rispettare gli impegni in­ter­na­zio­nali presi, prevalgono inoltre sull'interesse individuale delle persone toccate dalla domanda di assistenza amministrativa a tenere segreta la propria situa­zio­­ne patrimo­niale (cfr. la citata DTAF 2010/40 considd. 4.5 e 6 con rife­ri­men­ti). Le garanzie pro­ce­durali sancite dall'art. 6 CEDU (diritto ad un equo pro­ces­so) non si applicano in materia di assistenza amministrativa (cfr. la già citata DTAF 2010/40 consid. 5.4.2).

Un trattato internazionale può essere applicato a titolo provvisorio in at­tesa della sua effettiva entrata in vigore allorquando esso medesimo di­spone in tal modo o quando gli Stati contraenti avevano in una qualche altra maniera così convenuto durante i negoziati (cfr. art. 25 cpv. 1 CV). L'art. 9 del Trattato 10 e l'art. 3 cifra 2 del Protocollo 10 prevedono espressamente l'applicazione prov­vi­soria. Entrambi i predetti testi erano quindi validamente in vigore al­lor­quando il Trattato 10 non lo era ancora formalmente (cfr. la citata decisione DTAF 2010/40 considd. 4.3 e 5.3.5).

L'irretroattività di un trattato internazionale è la regola (cfr. art. 28 CV). Gli Stati contraenti sono tuttavia liberi sia di concordare esplicitamente l'appli­cazione retroattiva del trattato, sia di prevederla implicitamente (cfr. la citata DTAF 2010/40 consid. 4.4 nonché decisione del Tribunale ammini­strativo federale A-4835/2010 dell'11 gennaio 2011 consid. 5.1.5). Delle regole di procedura sono peraltro state applicate retroattivamente a dei fatti anteriori, in quanto il divieto dell'irretroattività è valido unicamente per il diritto penale materiale e non per il diritto procedurale, del quale fanno parte le disposizioni in materia di assistenza amministrativa (cfr. oltre alla succitata DTAF 2010/40, le decisioni del Tribunale amministrativo federale A-7014/2010 del 3 febbraio 2011 consid. 4.1.5 e A-4876/2010 dell'11 ot­to­bre 2010 consid. 3.1).

Le Parti contraenti hanno voluto del resto applicare il Trattato 10 a dei fatti accaduti prima della sua sottoscrizione. Tale volontà d'applicazione retro­attiva dell'allora vigente Accordo 09 risulta chiaramente dai criteri per la concessione dell'assistenza amministrativa di cui all'Allegato al predetto Trattato. A pre­scin­de­re quindi da quanto previsto al suo art. 8, ossia la sua entrata in vigore al mo­mento della firma, Svizzera e USA hanno vo­luto attribuire al Trattato 10 un ef­fetto retroattivo (cfr. decisioni del Tribuna­le amministrativo federale A-7014/2010 del 3 febbraio 2011 consid. 4.1.5 e A-7094/2010 del 21 gennaio 2010 consid. 4.1.4).

Come detto in precedenza, una parte contraente non può in principio invocare la violazione di una disposizione del suo diritto interno concernen­te la com­pe­ten­­za a concludere trattati per infirmare il proprio consenso ad esserne vin­cola­to. Giusta l'art. 46 CV, unicamente se la violazione è manifesta e riguarda una norma di importanza fondamentale del proprio diritto interno è possibile in­­validare il trattato. Nel caso concreto, un even­tuale mancato rispetto delle com­­­petenze previste dal diritto interno per la procedura d'approvazione non po­­­treb­be dunque essere eccepito alla validità del Trattato 10, visto che una simi­­­le violazione non avrebbe potuto essere notoria agli USA. Ciò vale altresì sia per l'esenzione del Trattato 10 dall'assoggettamento a referendum (facolta­­­tivo), sia per la determina­zione da parte del Consiglio federale del­l'ap­pli­ca­zio­­­ne provvisoria del Trattato (cfr. la citata DTAF 2010/40 considd. 5.3.4 e 5.3.5). Non occorre quindi esaminare se il Consiglio fe­derale abbia ef­fet­ti­vamen­te osservato le condizioni poste dalla propria le­gislazione in­terna (ossia, la sal­vaguardia di importanti interessi della Sviz­zera e una par­ti­co­­la­re urgenza) per accordarsi sull'applicazione provviso-ria del Trattato (cfr. art. 7b della Leg­ge sull'organizzazione del Governo e del­l'Am­mi­ni­stra­zio­ne del 21 marzo 1997 [LOGA, RS 172.010]), poiché, in considerazione della sola ottica determinante di cui all'art. 46 CV, appare irrilevante (cfr. la citata DTAF 2010/40 consid. 5.3.5).

Il Consiglio federale era peraltro competente per concludere l'Accordo 09 in virtù dell'art. 7a LOGA, essendo il medesimo una composizione ami­chevole conclusa in virtù dell'art. 25 CDI-USA 96. L'espressione "autorità competente" giusta l'art. 25 CDI-USA 96 designa per quanto concerne la Svizzera, il Direttore dell'Amministrazione federale delle contribuzioni o il suo rap­pre­sen­tan­te autorizzato (cfr. art. 3 cpv. 1 lett. f CDI-USA 96). Questa competenza è conforme agli artt. 7a e 48a LOGA. Secondo gli artt. 47 cpv. 4 e 38 LOGA le unità amministrative superiori e il Consiglio federale possono in ogni tempo avocare a sé la decisione su singole questioni. Ne discende che il Consiglio federale era legittimato a con­cludere l'Accordo 09 (cfr. decisione del Tribunale amministrativo federale A-7789/2009 del 21 gennaio 2010 considd. 3.7.2 e 5.6.2 con riferimenti citati). In siffatte circostanze è dunque superfluo discutere le asserzioni sollevate dai ricorrenti in merito alla perizia 23 settembre 2009 elaborata dal Prof. Robert Waldburger.

Lo scrivente Tribunale ha inoltre avuto modo di giudicare come il fatto che l'IRS abbia ritirato completamente e definitivamente il provvedimento "John Doe Summons" non incida in alcun modo sull'applicabilità del Trat­tato 10 (cfr. decisioni del Tribunale amministrativo federale A-6242/2010 dell'11 luglio 2011 consid. 6.2, A-6258/2010 del 14 febbraio 2011, con­sid. 8). Ciò poiché in ragione dei principi inter­pre­tativi sanciti dall'art. 31 cpv. 1 CV, la cifra di 4'450 con­ti non costituisce accezione alcuna volta a deter­minare se il Trattato 10 deb­ba essere considerato adempiuto dalle parti contraenti. Secondo lo scri­ven­te Tribunale, il fatto che la Svizzera abbia trasmesso agli Stati Uniti i dati bancari relativi a 4'450 conti non sta altresì a significare che il Trattato 10 sia adem­piuto (cfr. tra le molte, decisione del Tribunale amministrativo federale A-6932/2010 del 27 aprile 2011 consid. 2.4.2). Una siffatta interpretazione è peraltro conforme al principio della sicurezza del diritto ed è parimenti con­fer­ma­ta dall'art. 10 del Tratta­to 10, in applicazione del quale, a tutt'oggi le parti non hanno ancora con­fermato l'adempimento integrale degli obblighi assunti in seguito alla sot­toscrizione del medesimo.

5.1.2. In conclusione, il Trattato 10 è vincolante per il Tribunale ammini­strativo fe­derale ai sensi dell'art. 190 Cost. Un esame dell'adeguatezza dei criteri re­la­ti­vi alla concessione dell'assistenza amministrativa definiti dal Trattato 10 è dun­que escluso. Ne consegue che le persone interes­sate possono opporsi alla concessione dell'assistenza amministrativa uni­camente provando che i cri­­teri di cui all'Allegato al Trattato 10 sono stati applicati in modo erroneo al loro caso, oppure dimostrando che i risultati ai quali è giunta l'AFC si fon­dan­o su degli errori di calcolo (cfr. la citata decisione A-4013/2010 consid. 8.3.3 con riferimenti citati; cfr. parimenti decisioni del Tribunale amministrativo federale A-4835/2010 dell'11 gen­naio 2011 consid. 5.1.6 e A-4876/2010 dell'11 ottobre 2010 consid. 3.1).

5.2. Alla luce di quanto esposto in precedenza, le corrispondenti censure ricorsuali sollevate dai ricorrenti vanno respinte, e meglio: non vi è stata alcuna violazione del principio di divieto di retroattività delle leggi così pure nessuna violazione in ragione dell'applicazione provvisoria del Trat­tato 10. Non occorre quindi esaminare se, secondo il diritto interno svizzero, il segreto bancario si oppone alla trasmissione delle informa­zioni richieste dall'IRS, in ragione del fatto che il Trattato abbia qualificato dei comportamenti in maniera differente da quanto previsto dalla casistica riferita alla sottrazione d'imposta nel diritto svizzero (art. 175 e segg. della Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta [LIFD, RS 642.11], art. 56 della Legge federale del 1990 sull'armonizza­zione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni [LAID, RS 642.14]). Il Trattato 10 è peraltro tuttora in vigore e quindi applicabile anche al caso in esame. È del tutto superfluo procedere quindi alla disamina del parere giuridico del Prof. Robert Waldburger. Per la concessione dell'assistenza amministrativa agli USA sono dunque determinanti esclu­si­va­men­te i crite­ri contenuti nell'Allegato al Trattato 10. Di conseguenza, non oc­cor­re ordi­nare alcuna delle misure istruttorie postulate dai ricorrenti in limine litis, volte all'accertamento del numero di conti bancari trattati dall'AFC e quelli di cui l'IRS ha ottenuto informazioni (cfr. petitum ricorsuale ad 1). Si ram­menta a tal proposito che il diritto d'amministrare le prove presuppone che il fatto da provare sia rilevante, che il mezzo probatorio indicato sia necessario per il suo accertamento e che la domanda sia formulata nelle forme e nei termini prescritti dalla legge (cfr. sentenza del Tribunale fede­rale 2C_720/2010 del 21 gennaio 2011 consid. 3.2.1; parimenti sentenza del Tribunale am­mi­ni­stra­ti­vo federale A-6873/2010 del 7 marzo 2011 con­sid. 3.2). Non essendo qui il caso, non è necessario procedere con l'as­sunzione delle predette misure istrut­torie. Nondimeno, come meglio si ve­drà appresso (cfr. consid. 6.4 del pre­sente giudizio), mediante la sotto­scrizione del Trattato 10 - che contiene dei criteri astratti per identificare i contribuenti interessati dalla domanda di as­si­stenza, senza tuttavia citarli per nome - non è stato violato il divieto delle "fishing expeditions".

5.3. I ricorrenti lamentano dipoi che i criteri contenuti nell'Allegato al Trattato 10 violano il principio della presunzione d'innocenza.

Come già detto, lo scrivente Tribunale non può esami­nare la conformità del Trat­tato 10 con la Costituzione federale e le leggi federali (cfr. con­­sid. 5.1.1 che precede). Il Trattato 10 deve dunque esse­re applicato anche qualora do­ves­se instaurare un regime che implica una presunzione di col­­pe­vo­lez­za per "truf­fe e reati analoghi" non appena de­terminati criteri sono adem­­piu­ti (cfr. pa­ri­menti decisioni del Tribunale amministrativo federale A-8462/2010 del 2 mar­zo 2011 consid. 4.4 e A-7156/2010 del 17 gennaio 2011 con­sid. 5.2.1). Va al­tre­sì ribadito che la procedura di assistenza am­mi­ni­stra­tiva non è sottoposta alle esigenze dell'art. 6 CEDU e alle disposizioni cor­ri­spon­­denti del Patto ONU II (cfr. consid. 5.1.1; parimenti sentenza del Tri­bu­na­le federale 1C_224/2008 del 30 maggio 2008 consid. 1.2 con rife­ri­men­ti ivi ci­ta­ti). E occorre dipoi ricor­dare che il giudice dell'assistenza non si pronuncia in me­rito alla colpevo­lezza delle persone interessate dal pro­ce­di­men­to di as­si­sten­­za ammini­strativa e non compete peraltro a lui verificare se un atto puni­bi­le è stato effettivamente com­messo (cfr. tra le molte decisioni del Tribunale am­­­mini­strativo federale, A-6933/2010 del 17 marzo 2011 consid. 2.4 con riferi­men­­ti). In siffatte circo­stan­ze, la censura sollevata dai ricorrenti è priva di ogni fon­­damento, non ap­pli­can­dosi tale principio in ambito di as­si­sten­za am­mi­ni­stra­­tiva (cfr. anche de­ci­sio­ni del Tribunale amministrativo federale A-6262/2010 dell'8 aprile 2011 consid. 4.2.4 e A-6258/2010 del 14 feb­braio 2011 consid. 4).

5.4. A mente dei ricorrenti, la procedura adottata tesa a verificare se la si­tuazione concreta di un contribuente americano corrisponde ai criteri pre­visti nell'Allegato all'Accordo 09, non solo rovescerebbe il principio del­l'onere probatorio a carica dell'autorità rogante, ma addirittura lo stravol­gerebbe, dal momento che contro ogni principio di sovranità nazionale, la selezione dei casi rientranti nel campo d'applicazione dell'Accordo 09 è stata demandata a UBS SA, conformemente al suo art. 4. I ricorrenti cen­surano quindi l'ar­bi­tra­rie­tà nell'aver lasciato a UBS SA, entità di diritto privato, la facoltà di decidere qua­li e quanti incarti sarebbero stati posti al vaglio dell'Autorità federale, la qua­le non avrebbe quindi potuto decidere autonomamente fino a che punto (in termini di numeri) l'assistenza avreb­be dovuto essere concessa.

Il 1° settembre 2009 l'AFC ha preso una decisione nei confronti di UBS SA che la obbligava a fornirle delle informazioni ai sensi dell'art. 20d cpv. 2 OCDI-USA. Essa ha richiesto all'istituto bancario, nei termini di cui all'art. 4 del­l'Ac­cor­do 09, di fornire in particolare i dossiers completi dei clienti che adem­pi­vano i criteri di cui all'Allegato dell'Accordo 09. Contra­riamente a quanto pre­ten­do­no i ricorrenti, UBS SA non aveva la possibili­tà di scegliere dei conti o di tra­smettere all'AFC unicamente dei dati ban­cari che riguar­das­se­ro taluni clienti. Ma al contrario, essa doveva trasmet­tere all'autorità inferiore tutti i dossiers dei clienti che adempivano i criteri di cui all'Allegato all'attuale Trattato 10 (cfr. de­cisione del Tribunale ammi­nistrativo federale A-6302/2010 del 28 marzo 2011 consid. 4.1).

Considerato come non appartenga allo scrivente Tribunale verificare se UBS SA abbia correttamente eseguito la decisione resa nei suoi confronti dall'AFC, la censura dei ricorrenti - nella misura in cui è ricevibile - deve essere respinta (cfr. decisione del Tribunale amministrativo federale A-6302/2010 del 28 marzo 2011 consid. 4.2 con i riferimenti ivi citati).

5.5. I ricorrenti lamentano che nella stipula dell'Accordo 09, il Governo sviz­ze­ro ha agito a tutela dell'interesse proprio, in quanto azionista, per il tramite del­la Banca Nazionale Svizzera, di UBS SA. A sostegno di tale tesi, ad­du­co­no che il Consiglio federale non avrebbe fatto uso dei poteri decisionali di ca­ra­t­te­re straordinario conferitigli dalla Costitu­zione per sottoscrivere tale Accordo.

Il Trattato 10 è stato concluso dalla Svizzera sulla base dell'art. 26 CDI-USA 96. Nel proprio Messaggio, il Consiglio federale spiega che il Trat­tato 10 è stato sottoscritto non solo nel rispetto degli impegni di diritto internazionale presi dalla Svizzera in virtù degli accordi internazionali, ma anche al fine di proteggere gli importanti interessi economici dello Stato, tra cui il benessere economico del paese. Secondo l'Esecutivo federale, tenuto conto delle con­se­guen­ze della crisi economica e finanziaria e della generale insicurezza eco­no­mi­ca, considerata l'importanza di UBS SA per il sistema economico svizzero, il suo tracollo avrebbe arrecato un danno notevole all'intero settore bancario e al­l'intera economia del nostro Paese (cfr. Messaggio del 14 aprile 2010 sul­l'ap­provazione dell'Accordo tra la Svizzera e gli Stati Uniti d'America con­cer­nen­te la domanda di assistenza amministrativa relativa a UBS SA e del Pro­to­col­lo d'emendamento, in FF 2010 2589, 2593 e segg.).

Considerato come non sia possibile né esaminare l'eventualità di un tracollo dell'istituto bancario, né stabilire la gravità delle eventuali conse­guenze, è suf­fi­­ciente che la valutazione operata dal Consiglio federale non fosse a priori insostenibile. La difesa degli interessi socio-economici della Svizzera co­sti­tui­sce quindi un motivo sufficiente per concludere che il Trattato 10 è stato sot­to­scrit­to nel solo interesse pubblico della Confe­derazione. Peraltro, come giu­di­ca­to dallo scrivente Tribunale, tale inge­renza è stata ritenuta ammissibile, con­­formemente all'art. 8 cpv. 2 CEDU nonché alla giurisprudenza del Tri­bu­na­le federale (cfr. la citata DTAF 2010/40 consid. 6.5.4). La censura sollevata dai ricorrenti va conseguen­temente respinta.

5.6. I ricorrenti sostengono che il Trattato 10 violi il principio dell'ugua­glianza poiché penalizza unicamente i clienti di UBS SA e non quelli di altre banche. Censurano dunque una violazione degli artt. 8 Cost., 14 CEDU, 2 cpv. 2 del Patto internazionale del 16 dicembre 1966 relativo ai diritti economici, sociali e culturali (Patto ONU I, RS 0.103.1).

Come detto poc'anzi, lo scrivente Tribunale non può verificare la confor­mità del Trattato 10 con la Costituzione federale e le Leggi federali. Il Trattato 10 pre­vale altresì sugli accordi internazionali conclusi anterior­mente che gli sa­reb­bero contrari (cfr. consid. 5.1.1 che precede), ciò che dispensa lo scrivente Tribunale dall'esame di un'ipotetica violazione delle predette norme, nella misura in cui siano pertinenti (ciò che non dev'esse­re d'altronde giudicato; cfr. decisioni del Tribunale amministrativo federale A-6962/2010 del 18 luglio 2011 considd. 3.2 e segg. e A-6930/2010 del 9 marzo 2010 consid. 5.3.3).

Si sottolinea peraltro che le postulate violazioni degli artt. 14 CEDU e 2 cpv. 2 Patto ONU I - le cui garanzie non godono di un'esistenza indi­pendente (cfr. DTF 135 I 161 consid. 2.2 e riferimenti, DTF 133 V 367 consid. 11.3 pag. 388, DTF 123 II 472 consid. 4c pag. 477) - sarebbero ad ogni modo infondati e ciò poiché i ricorrenti non le invocano in combi­nazione con un'altra garanzia convenzionale considerata un diritto so­stanziale ai sensi delle pre­det­te Convenzioni. Inoltre, essi non dimostrano in che modo le succitate di­spo­sizioni offrirebbero loro una protezione più ampia di quella di cui all'art. 8 Cost. Il Trattato 10 deve pertanto essere applicato anche qualora doves­se com­portare un supposto regime giuridi­co differente per i clienti di UBS SA rispetto a quelli di altre banche (cfr. decisioni del Tribunale amministrativo fede­rale A-8462/2010 del 2 marzo 2011 consid. 4.2 e A-7156/2010 del 17 gennaio 2011 consid. 5.2.1).

5.7. A mente dei ricorrenti, l'esclusione della clausola referendaria dispo­sta nel Decreto federale del 17 giugno 2010 che approva l'Accordo 09 e il Protocollo 10 deve essere considerata quale violazione dei diritti politici dei cittadini svizzeri compiuta ad opera del Consiglio federale.

A torto. Pure su tale censura lo scrivente Tribunale ha già avuto modo di esprimersi, sancendo come anche se il Trattato 10 non è stato sottoposto a referendum (facoltativo), esso è vincolante per la Svizzera (cfr. la citata decisione DTAF 2010/40 consid. 5.3.4, cfr. parimenti decisioni del Tribu­nale amministrativo federale A-7014/2010 del 3 febbraio 2011 consid. 4.1.4 e A-4835/2010 dell'11 gennaio 2011 consid. 5.1.4). Sarebbe potuto essere altri­men­ti, unicamente qualora il non aver assoggettato a refe­rendum (facoltativo) il Trattato 10 avesse costituito una violazione manife­sta del diritto interno sviz­ze­ro concernente la competenza a concludere trattati e avesse riguardato una norma di importanza fondamentale (cfr. art. 46 cpv. 1 CV). Ciò che, come det­to in precedenza (cfr. consid. 5.1.1 del presente giudizio), non è stato il caso.

5.8. I ricorrenti ravvisano dipoi una violazione del principio della sepa­razione dei poteri da parte del Consiglio federale, poiché concordando la clausola di segretezza di cui all'art. 6 del Trattato 10, avrebbe inibito il diritto di essere sentito nelle procedure riservate ai Tribunali.

Considerato come non sussista alcuna violazione del diritto di essere sentito ri­­ferita alla clausola di segretezza (cfr. consid. 3.3 del presente giudizio), la vio­­lazione del principio della separazione dei poteri - peraltro, principio co­sti­tu­zionale non iscritto nella Costituzione federale (cfr. Auer/Malinverni/Hot­telier, op. cit., nn. 55 e 1721; Häfe­lin/Haller/Keller, op. cit., n. 1410) - mo­tivata sulla base di una viola­zione del diritto di essere sentito come visto insussistente, ap­pare priva di fondamen­to. Non è quindi necessario dilungarsi oltre nella sua analisi.

Occorre quindi procedere con la disamina delle censure relative alla doman­da di as­­sistenza amministrativa trasmessa all'AFC dall'IRS il 31 ago­sto 2009 (cfr. consid. 6.1 che segue) nonché della de­cisione 1° settembre 2009 resa dall'autorità inferiore nei confronti di UBS SA (cfr. con­sid. 6.2 che segue).

6.1.

6.1.1. Giusta l'art. 2 cpv. 1 lett. d del Decreto federale del 22 giugno 1951 con­cer­nente delle convenzioni internazionali conchiuse dalla Confedera­zione per evitare i casi di doppia imposizione (RS 672.2), il Consiglio fe­derale è com­pe­ten­te per disciplinare la procedura da osservare per gli scambi di informazioni previsti da una Convenzione (cfr. decisione del Tribunale amministrativo fe­de­ra­le A-7789/2009 del 21 gennaio 2010 consid. 2). Con riferimento allo scam­bio di informazioni con gli USA fon­dato sull'art. 26 CDI-USA 96, il Con­si­glio fe­de­rale ha fatto uso di tale com­petenza emanando l'OCDI-USA. L'allora vi­gen­te Accordo 09 nonché il Trattato 10 nulla mutano a tale procedura (cfr. DTAF 2010/64 con­sid. 1.4.2, decisioni del Tribunale amministrativo fe­de­ra­le A-4013/2010 consid. 2.1 e A-7432/2008 del 5 marzo 2009 consid. 1.1 e seg.).

A tenore dell'art. 20c cpv. 1 OCDI-USA, l'AFC procede con un esame pre­li­mi­na­re delle richieste per lo scambio di informazioni da parte delle com­petenti autorità americane al fine di prevenire truffe e delitti analoghi in materia fiscale giusta l'art. 26 CDI-USA 96. Tale esame è limitato a sape­re se le condizioni da adempiere secondo le norme pertinenti, sono state rese verosimili. Nel caso di richieste formulate dagli USA, a tale stadio della procedura l'AFC non deve ancora esaminare se le condizioni del­l'assistenza amministrativa sono adem­piu­te o meno. Essa non deve nep­pure esprimersi in merito all'esistenza di una truffa o di un reato analogo ai sensi dei disposti di legge pertinenti e nemmeno riguardo al fatto se, al fine di ottenere le informazioni richieste, le autorità statunitensi abbiano precisato in maniera sufficiente la fattispecie. L'AFC si pronuncia in merito a ciò nella sua decisione finale ai sensi dell'art. 20j cpv. 1 OCDI-USA (cfr. la citata decisione A-4013/2010 consid. 2.2).

6.1.2. Sulla base dell'allora vigente Accordo 09, gli USA hanno presentato alla Sviz­zera una domanda di assistenza amministrativa in data 31 ago­sto 2009. L'IRS ha richiesto la trasmissione di informazioni e documenti con­cer­nen­ti i contribuenti americani i quali, agendo deliberata­mente con l'aiuto del­l'isti­tuto bancario, avrebbero truffato il fisco statuni­tense venendo meno al loro ob­bligo di dichiarare ogni reddito, indipen­dentemente dalla fonte o dal luogo do­ve esso è realizzato, nell'ambito delle loro dichiarazioni fiscali annuali (cfr. an­che sub B. del presente giudizio). Il 1° settembre 2009 l'AFC ha dunque ema­nato una decisione nei confronti di UBS SA inerente l'edizione di do­cumen­ti ai sensi del­l'art. 20d cpv. 2 OCDI-USA (cfr. anche sub C. del presente giudizio).

6.2. I ricorrenti ritengono nulla la richiesta 31 agosto 2009 dell'IRS - e di con­se­­guenza pure la susseguente decisione 1° settembre 2009 emanata dal­l'AFC - poiché nella medesima sarebbero assenti la precisa indicazio­ne dei con­­­tribuenti USA interessati nonché qualsiasi cenno riferito al loro preciso com­­portamento (oggetto di potenziale scambio di informazioni) e sarebbe in­suf­ficientemente determinato il presunto luogo di commissione del com­por­tamento rimproverato.

6.2.1. La CDI-USA 96, l'OCDI-USA e il Trattato 10 non contengono dispo­si­zio­ni esplicite concernenti le esigenze contenutistiche che deve sod­disfare una domanda di assistenza amministrativa. Il Trattato 10 prevede unicamente che nella domanda presentata dall'IRS non è necessario indi­care i nomi dei clien­ti sta­tunitensi di UBS (cfr. Allegato al Trattato 10, cifra 1). Secondo la giu­ri­spru­denza del Tribunale federale, i principi del­l'assistenza giudiziaria in­ter­na­zio­nale possono essere adottati anche nel contesto dello scambio di in­for­ma­zio­ni di cui all'art. 26 CDI-USA 96 (cfr. sentenza del Tribunale federale 2A.608/2005 del 10 agosto 2006 consid. 3). Ciò corrisponde peraltro alla pras­si attuale e appare adeguato, tenuto conto degli scopi equiparabili per­se­gui­ti dal­l'as­si­sten­za ammini­strativa e dall'assistenza giudiziaria. Il Tribunale am­ministrativo fe­de­­rale non ha quindi motivo alcuno per rimettere in que­stio­ne la predetta giuri­sprudenza (cfr. la citata decisione A-4013/2010 consid. 7.2.1).

Nella fattispecie occorre esaminare i requisiti posti all'art. 29 del Trattato del 25 maggio 1973 conchiuso tra la Confederazione Svizzera e gli Stati Uniti d'Ame­rica sull'assistenza giudiziaria in materia penale (TAGSU, RS 0.351.933.6). Tale disposto stabilisce che la domanda deve designare il no­me dell'autorità richiedente e indicare, se possibile, l'oggetto e la na­tura dell'indagine o del procedimento così pure una descrizione dei princi­pali fatti allegati o da accertare. Va altresì esposta la ragione della neces­sità delle prove o delle informazioni richieste e, infine, vanno indicati i pre­cisi dati elencati dalla legge riguardanti la persona coinvolta procedimento (cfr. art. 29 cpv. 1 TAGSU). Nelle domande di assistenza amministrativa in materia fiscale occorre altresì menzionare il tipo di imposta così pure il periodo di tempo al quale fa riferimento la richiesta nonché i motivi che hanno fondato il sospetto dell'autorità dello Stato richiedente (cfr. senten­za del Tribunale federale 2A.608/2005 del 10 agosto 2006 consid. 3).

6.2.2. La domanda di assistenza amministrativa 31 agosto 2009 menzio­na l'autorità richiedente. Essa è inoltre datata e firmata. L'agire, che ha fondato un sospetto sufficiente alla base di tale richiesta, è la ivi descritta assenza di una dichiarazione degli averi alle competenti autorità. La de­scrizione di tale condotta è basata sui mezzi di prova annessi, in partico­lare il Deferred Prosecution Agreement ("DPA") stipulato tra gli Stati Uniti d'America e UBS SA il 18 febbraio 2009. È indicato altresì il periodo di tempo al quale l'AFC deve riferirsi per attuare la trasmissione dei dati ed infine, sono elencati i documenti che abbisogna (cfr. la citata decisione A-4013/2010 consid. 7.2.2).

6.2.3. L'indicazione dei nomi dei clienti statunitensi di UBS SA oggetto della domanda di assistenza amministrativa del 31 agosto 2009 è stata sostituita da una serie di criteri definiti. Essi sono identici al testo dell'Al­legato dell'Accordo 09. Si è quindi rinunciato all'indicazione dei nomi rispettivamente alla chiara identificazione delle persone interessate dalla domanda di assistenza (cfr. Allegato al Trattato 10, cifra 1). Tale disposi­zione è vincolante per il Tribunale amministrativo federale e pertanto non occorre proseguire con il suo esame (cfr. la citata decisione A-4013/2010 consid. 7.2.3). La censura sollevata dai ricorrenti riferita sia alla richiesta 31 agosto 2009 e alla conseguente decisione 1° settembre 2009 non può pertanto trovare accoglimento.

6.3. A mente dei ricorrenti, la richiesta 31 agosto 2009 sarebbe altresì nulla poi­ché violerebbe il principio della specialità e quello della propor­zionalità (art. 36 Cost.), non sussistendo alcun nesso fra l'oggetto della rogatoria e la documentazione richiesta.

6.3.1. Secondo il principio della specialità, le informazioni ottenute dallo Stato richiesto non possono essere utilizzate dallo Stato richiedente come mezzi di prova in una procedura relativa a un reato che non sia quello per il quale siano state richieste. Allorquando l'assistenza internazionale si fon­da su un trattato, lo Stato richiedente è legato dalle disposizioni ivi previ­ste. La portata del carattere vincolante per lo Stato richiedente deve esse­re completata sulla base dei principi generali applicabili sviluppati in ma­teria di assistenza giudiziaria, per quanto i medesimi siano descritti nei trat­tati internazionali solo a grandi linee (cfr. sentenza del Tribunale fe­de­ra­le 2A.551/2001 del 12 aprile 2002 consid. 6a; Peter Popp, Grund­züge der internationalen Rechtshilfe in Strafsachen, Basilea 2001, nn. 287 e 326 e segg.; Robert Zimmermann, La coopération judiciaire in­ter­na­tio­na­le en matière pénale, Berna 2009, n. 726). Nell'ambito del­l'as­si­stenza amministrativa, sulla base della Convenzione di doppia im­po­si­zio­ne con gli USA, l'art. 26 CDI-USA 96 - come visto applicabile pure nel­la fattispecie (cfr. consid. 5.1.1 del presente giudizio) - precisa a chi e per quale uso le informazioni trasmesse sono esclusivamente de­ter­mi­nan­ti:

«[...] Tutte le informazioni ricevute da uno Stato contraente (...) pos­so­no essere accessibili soltanto alle persone o autorità (compresi i tri­bu­na­li e le autorità amministrative) che si occupano dell'accertamen­to, della riscossione o dell'amministrazione delle imposte che rientrano nel campo d'applicazione della presente Convenzione, della messa in esecuzione e del perseguimento penale di queste imposte oppure della decisione di ricorrere a rimedi giuridici relativi a queste imposte.»

Secondo la giurisprudenza del Tribunale federale, il rispetto del princi­pio della specialità da parte degli Stati vincolati con la Svizzera da un accordo di assistenza giudiziaria è presunto conformemente al princi­pio della buona fede nel diritto internazionale. È difatti evidente che gli Stati rispettosi del diritto si conformino ai loro obblighi internazionali senza che sia necessaria una loro dichiarazione esplicita in tal senso (cfr. DTF 107 Ib 264 consid. 4b con riferimenti; decisione del Tribunale amministrativo federale A-6932/2010 del 27 aprile 2011 consid. 5.2).

In base al principio della specialità occorre dunque partire dal presup­posto che le autorità fiscali statunitensi utilizzeranno unicamente le in­formazioni e i dati relativi ai ricorrenti trasmessi in virtù del Trattato 10 conformemente ai principi generali esposti nei paragrafi che precedo­no. Qualora ciò non fosse, i ricorrenti potranno sollevare tale obiezione dinanzi alle competenti autorità statunitensi. Già per tale motivo, la censura sollevata che riguarda la richiesta 31 agosto 2009 di assisten­za amministrativa - e non le con­si­de­ra­zioni esposte nella decisione im­pugnata riferite al caso concreto (cfr. pto. 7 della medesima) - è priva di fondamento.

6.3.2. Quanto alla doglianza relativa alla violazione del principio di propor­zionalità si rileva quanto segue.

Secondo la giurisprudenza in materia, l'assistenza amministrativa può es­sere accordata unicamente nella misura necessaria per la ricerca della verità da parte dell'autorità dello Stato richiedente. Sapere se le informa­zioni richieste so­no necessarie o semplicemente utili per la procedura condotta nello Stato ri­chiedente è una questione che, di principio, è la­sciata al libero ap­prez­za­men­­to delle autorità di questo Stato (cfr. decisio­ne del Tribunale am­mi­ni­stra­ti­vo federale A-6933/2010 del 17 marzo 2011 consid. 10.1 con riferimenti ivi citati). Le autorità svizzere non possono sostituirsi a quelle straniere in tale ap­­prezzamento. La cooperazione in­ternazionale può essere rifiutata uni­ca­men­­te se gli atti richiesti sono sen­za rapporto con il reato perseguito e sono mani­festamente inefficaci ai fini dell'avanzamento dell'inchiesta, di modo che la richiesta formulata apparirebbe come un pretesto per una ricerca inde­ter­mi­nata di mezzi di prova (cfr. decisioni del Tribunale amministrativo federale A-6242/2010 del­l'11 luglio 2011 consid. 11.1 e A-6302/2010 del 28 marzo 2011 considd. 9.1 e 9.2. con i numerosi rinvii giurisprudenziali, in particolare DTF 121 II 241 consid. 3a).

Tramite la richiesta 31 agosto 2009, le autorità statunitensi hanno inteso per­­se­guire la trasmissione di una documentazione bancaria completa, rela­tiva in particolare all'apertura, alla tenuta e alla gestione di conti bancari de­tenuti presso UBS SA sia da clienti statunitensi che da veicoli finanziari a loro ri­con­du­cibili. In tal maniera, l'autorità richiedente ha inteso di poter esa­minare l'in­sie­me della documentazione bancaria relativa alle predette re­lazioni bancarie, ciò che lo scrivente Tribunale - tenuto conto del­l'i­n­chie­sta che deve essere con­dotta negli Stati Uniti - ha ritenuto e ritiene non eccessivo (cfr. la citata de­ci­sione A-6302/2010 consid. 9.2). L'AFC non ha quindi disatteso il principio di pro­­porzionalità dando seguito alla richiesta di informazioni dell'IRS.

6.4. I ricorrenti adducono dipoi che la richiesta 31 agosto 2009, così pure la de­cisione 1° settembre 2009, sarebbero altresì nulle, poiché nella loro ge­ne­ri­ci­tà rientrerebbero nella categoria delle "fishing expeditions" in fa­vore di Stati ter­zi, inammissibili secondo l'ordinamento giuridico svizzero.

Anche tale censura è votata all'insuccesso. Come detto in precedenza (cfr. consid. 6.2.3 del presente giudizio), nel Trattato 10 - dov'è previsto che nel­la domanda di assistenza amministrativa non è necessario indicare i nomi dei clienti statunitensi di UBS SA - la menzione dei nomi è stata sostituita da una serie di criteri. Essendo tale disposizione vincolan­te per lo scrivente Tribu­nale giusta l'art. 190 Cost., non occorre esaminare la questione relativa alle "fishing expeditions". Si osserva ad ogni modo che i criteri di cui all'Allegato sono talmente precisi che sia UBS SA prima, che l'AFC poi, hanno potuto de­ter­minare le persone assoggettate. Di con­seguenza, non può essere censurata alcuna difficoltà nella loro applica­zione (cfr. la citata decisione A-4013/2010 considd. 7.2.3 e 8.4).

6.5. I ricorrenti lamentano altresì che la domanda d'assistenza formulata dall'IRS il 31 agosto 2009 sarebbe in chiaro contrasto con l'art. 47 della Legge federale dell'8 novembre 1934 sulle banche e le casse di risparmio (LBCR, RS 952.0), tenuto conto che, a loro dire, la richiesta si fonderebbe su prove acquisite illegalmente. Invocano quindi una violazione del segre­to bancario da parte di chi ha fornito i criteri all'IRS, poiché i medesimi permetterebbero di ricostruire l'identità di clienti di UBS SA. Un siffatto comportamento in­ge­nererebbe altresì una violazione dell'art. 273 del Co­dice penale svizzero del 21 dicembre 1937 (CP, RS 311.0).

Anche su tali doglianze non può essere prestata adesione e ciò poiché, come noto, il Trattato 10 prevale su ogni disposizione legale o costituzio­nale an­te­rio­re e dunque anche sui citati artt. 47 LBCR e 273 CP (cfr. DTAF 2010/40 con­sidd. 3.1.2 e 3.3). Tali norme non vanno dunque discusse nel contesto della fattispecie (cfr. decisione del Tribunale ammi­nistrativo federale A-6930/2010 del 9 marzo 2011 consid. 6.2.5).

6.6. A titolo puramente abbondanziale, considerata l'allusione dei ricor­renti al­la singolare tempistica dell'emissione della decisione 1° settembre 2009, si pre­cisa quanto segue. Nella decisione A-6695/2010 del 24 giu­gno 2011, lo scri­vente Tribunale ha constatato che tale domanda era sta­ta trasmessa al­l'au­torità inferiore via fax il 31 agosto 2009. Considerato come né la OCDI-USA né il Trattato 10 contenessero delle prescrizioni formali in me­ri­to, come vi fos­­se una certa urgenza nell'esecuzione della predetta domanda, e peraltro, co­me dopo la conclusione dell'Accordo 09, era chiaro all'AFC che avrebbe rice­vuto una domanda di assistenza da parte dell'IRS, non era dunque ne­ces­sa­rio che l'autorità inferiore atten­desse la ricezione della richiesta di as­si­sten­za nella sua versione origina­le (pervenutale per posta il 3 settembre 2009) per poter emettere la sua decisione 1° settembre 2009 (cfr. decisione del Tri­bu­na­le amministrativo federale A-6695/2010 del 24 giugno 2011 consid. 4.7).

6.7. Stante quanto precede, la domanda di assistenza am­mi­ni­stra­tiva pre­sen­ta­ta dall'IRS il 31 agosto 2009 adempie i re­quisiti posti dal­la legge e di con­seguenza andava eseguita (cfr. la citata decisione A-4013/2010 consid. 7.2.3).

6.8.

6.8.1. Quanto alla decisione 1° settembre 2009 resa dall'AFC, come lo scri­ven­­te Tribunale ha già avuto modo di precisare, essa non riguarda la con­ces­sio­ne dell'assistenza amministrativa. Tramite la stessa, l'autorità inferiore ha difatti richiesto a UBS SA delle informazioni ai sensi del­l'art. 20c cpv. 3 OCDI-USA. L'allora vigente Accordo 09, in relazione con la predetta norma del­l'OCDI-USA, costituiva quindi una base legale suffi­ciente per permettere al­l'au­torità inferiore di prendere una decisione nei confronti di UBS SA, avente quale oggetto in particolare la trasmissione dei dossiers completi dei clienti la cui situazione poteva rientrare nel campo d'applicazione dei criteri esposti nel­l'Al­legato (cfr. la citata decisio­ne A-4013/2010 considd. 2.2 e 2.3). Con­tra­ria­men­te a quanto sostengono i ricorrenti, tale decisione non è quindi nulla.

6.8.2. I ricorrenti adducono inoltre che la decisione 1° settembre 2009 dell'AFC sarebbe viziata, in quanto resa dall'autorità inferiore senza ri­chiedere la necessaria autorizzazione del capo del Dipartimento federale delle finanze giusta l'art. 190 LIFD.

Come detto in precedenza, la decisione 1° settembre 2009 è una decisio­ne tra­­mite la quale l'AFC ha richiesto a UBS SA delle informazioni in base al­l'art. 20c cpv. 3 OCDI-USA nonché all'allora vigente Accordo 09, i quali vanno ri­tenuti una base legale sufficiente per permette all'autorità inferiore di pro­ce­de­re in tal modo (cfr. consid. 6.8.1 del presente giudizio). L'art. 190 LIFD non tro­va quindi applicazione nel caso concreto. Ne discende che l'AFC era com­pe­tente per la resa di tale decisione. Per il che, anche questa censura risulta priva di fondamento.

6.9. Infine, senza sollevare un'esplicita contestazione, i ricorrenti osserva­no co­me occorrerebbe valutare se l'IRS - e la sua Criminal Division, qua­le au­to­ri­tà inquirente penale per il perseguimento di delitti fiscali - invece di rivolgersi all'AFC avrebbe dovuto piuttosto indirizzare la sua richiesta di assistenza alle competenti autorità penali svizzere.

Secondo il diritto fiscale internazionale, lo Stato richiedente è di principio libe­ro di scegliere se inoltrare una domanda di assistenza giudiziaria o di as­si­sten­za amministrativa. Lo Stato richiesto non può dunque determinar­si in me­ri­to alla scelta operata dallo Stato richiedente. Esso è tenuto ad esaminare se i presupposti per la concessione dell'assistenza sono rea­lizzati o meno, se­guen­do la procedura scelta dallo Stato richiedente (cfr. decisioni del Tribunale federale 1C_485/2010 del 20 dicembre 2010 consid. 2.3 con riferimenti citati e 1C_142/2011 dell'11 aprile 2011 con­sidd. 1.2 e 1.3).

Nel caso concreto l'IRS ha inoltrato all'AFC una domanda di assistenza am­mi­ni­strativa, scegliendo di richiedere a quest'ultima delle informazioni seguendo la procedura dell'assistenza am­ministrativa. Tale volontà risulta chiaramente dal metodo adottato dall'IRS tramite l'inoltro di una domanda d'informazioni a fini fiscali: la richiesta 31 agosto 2009 mira infatti princi­palmente al recupero dei crediti d'imposta dovuti dai clienti statunitensi della banca UBS SA sui conti occultati al fisco negli USA. Ciò risulta altresì dall'identità dell'autorità richiedente, ossia l'Amministrazione fiscale sta­tu­ni­tense - e meglio l'IRS, che ha agito chiaramente in qualità di auto­rità fiscale. Va poi aggiunto che gli USA e la Svizzera hanno voluto espressamente sottoporre la richiesta di infor­ma­zio­ni inoltrata dall'IRS al­l'assistenza am­mi­ni­stra­tiva per mezzo di un Trat­tato dal titolo "Accordo tra la Confederazione Svizzera e gli Stati Uniti d'Ame­rica concernente la do­manda di assistenza amministrativa relativa a UBS SA, (...) presentata dall'Internal Revenue Ser­vi­ce degli Stati Uniti d'America". Questa scelta vincola le autorità svizzere, le quali sono tenute ad applicare predetto Trattato. L'AFC, designata quale au­to­ri­tà competente, era quin­di tenuta a dar seguito alla domanda inoltrata dall'IRS seguendo la pro­cedura dell'as­sistenza amministrativa di cui alla CDI-USA 96 e al Trattato 10.

Va peraltro sottolineato che in materia fiscale viene utilizzata in primo luogo l'as­sistenza amministrativa. L'assistenza giudiziaria in materia fisca­le è pos­si­bi­le unicamente in connessione con dei reati commessi da per­sone ap­par­te­nen­ti ad un gruppo organizzato di criminali (cfr. art. 7 cpv. 2 TAGSU) e con delle truffe qualificate in materia fiscale (cfr. art. 3 cpv. 3 lett. a e b della Legge federale del 20 marzo 1981 sull'assistenza internazionale in materia penale [Assistenza in materia penale, AIMP, RS 351.1]). Poiché in concreto nessuna delle due ipotesi entra in consi­derazione, si deve concludere che la via del­l'as­si­stenza giudiziaria era preclusa alle autorità statunitensi. In siffatte cir­co­stan­ze, è soltanto me­diante la procedura di assistenza amministrativa che l'IRS poteva ottene­re le informazioni da essa richieste in merito ai conti detenuti pres­so UBS SA (cfr. decisione A-6962/2010 del 18 luglio 2011 consid. 4.4.8 con riferi­menti summenzionati). È quindi a giusto titolo che l'IRS si è rivolta all'AFC, autorità svizzera competente in materia di assistenza ammini­strativa (cfr. la citata decisione A-6962/2010 considd. 4.4.9 e 4.5.2).

Constatato come il Trattato 10 debba essere applicato alla fattispecie, si procederà nel seguito all'esame della medesima.

I criteri per la concessione dell'assistenza amministrativa in base alla relativa do­manda presentata dall'IRS sono definiti nell'Allegato del Tratta­to 10. La versione inglese del medesimo è la sola determinante (cfr. la citata decisione A-4013/2010 consid. 7.1).

7.1. Il caso oggetto del presente giudizio concerne la categoria 2/B/b di cui all'Allegato. Giusta la cifra 1 lettera B del medesimo, l'assistenza am­ministrativa deve essere concessa ai cittadini statunitensi ("US-person", indipendente­mente dal loro domicilio) che erano gli aventi diritto eco­nomico di conti di società offshore aperti o in essere nel periodo 2001-2008, per i quali è possibile dimostrare un fondato sospetto di "truffe e reati analoghi".

I criteri per determinare l'esistenza di "truffe e reati analoghi" sono soddisfatti nel caso in cui:

• nonostante la notifica dell'AFC, il cittadino statunitense non ha dimostrato di aver adempiuto ai propri obblighi legali in materia di dichiarazioni fiscali in relazione ai suoi interessi in tali conti di società offshore (vale a dire autorizzando l'AFC a richiedere all'IRS le copie delle dichiarazioni FBAR del contribuente per gli anni in questione);

• il conto della società offshore (i) è stato in essere per un periodo di tempo prolungato (ossia almeno tre anni, di cui un anno coperto dalla domanda di as­sistenza amministrativa) e (ii) ha generato in media profitti per oltre fr. 100'000.-- annuali per un qualsiasi periodo di tre anni, di cui almeno uno coperto dalla domanda di assistenza amministrativa.

7.2. In merito all'esigenza di un "fondato sospetto", il Tribunale ammi­ni­stra­tivo fe­derale ha stabilito che non è necessario mostrarsi troppo severi nell'am­met­ter­ne l'esistenza, visto che al momento della presen­tazione del­la domanda di assistenza o di trasmissione delle informazioni richie­ste, non è ancora pos­si­bi­le determinare se queste saranno utili o meno all'autorità richiedente. In generale, è sufficiente dimostrare in modo ade­gua­to che tali informazioni sono necessarie perché l'inchiesta possa es­se­re portata avanti dall'autorità richie­den­te. In concreto, la fat­tispecie espo­sta deve lasciare apparire un fondato sospetto, le condizioni di cui alle basi legali applicabili alla richiesta d'as­si­sten­za devono essere adem­piu­te e le informazioni e i documenti richiesti dal­l'aut­o­ri­tà devono essere descritti. A questo stadio della procedura non ci si può tuttavia aspettare che la fattispecie non presenti lacuna alcuna o eventuali con­traddizioni. Non spetta quindi al giudice dell'assistenza amministrativa il com­pito di veri­ficare se sia stato commesso o meno un atto punibile. L'esame da parte dello scrivente Tribunale (quale giudice dell'assistenza am­mi­ni­stra­tiva) è limitato a verificare se la soglia del fondato sospetto è stata raggiunta o se la fattispecie constatata dall'autorità inferiore è mani­fe­sta­men­te lacunosa, fal­sa o contraddittoria (cfr. DTAF 2010/64 consid. 1.4.2 nonché, tra le molte de­cisioni del Tribunale amministrativo federale, A-6302/2010 del 28 mar­zo 2011 con­sid. 2.4 con i numerosi riferimenti ivi citati e A-6933/2010 del 17 mar­zo 2011 consid. 2.4 e referenze ivi citate).

Spetta quindi alla persona interessata dalla richiesta di assistenza ammi­ni­strativa confutare in modo chiaro e decisivo il fondato sospetto, rispet­ti­va­men­te l'ipotesi sulla quale si è basata l'autorità inferiore per ammettere che i criteri dell'Allegato del Trattato 10 sono adempiuti. Se vi perviene, l'as­­si­sten­za am­mi­nistrativa deve essere rifiutata. Ciò presup­pone che la persona in­te­res­sata da tale procedura porti tempestivamente e senza riserva le prove che at­te­sti­no che essa è stata coinvolta a torto nella pro­ce­dura. Il Tribunale am­mi­ni­strativo federale non ordina al ri­guar­do alcun atto istruttorio (cfr. DTAF 2010/64 con­sid. 1.4.2 nonché decisioni del Tribu­nale amministrativo federale A-6302/2010 del 28 marzo 2011 consid. 2.4 e A-6933/2010 del 17 mar­zo 2011 con­sid. 2.4 con referenze citate).

Nel caso concreto, l'AFC si è basata sulla documentazione bancaria agli at­­ti per ritenere che l'esistenza della relazione UBS n. *** di ti­to­la­rità del­­­la società ricorrente si è protratta per oltre tre anni, ovverosia dalla metà del mese di luglio 2005 fino al 1° agosto 2008 (cfr. ***_4_00010 e _0008). L'au­­torità inferiore ha altre­sì accertato che il ricorrente 1, avente diritto eco­­nomico della pre­det­ta società e quindi degli averi depositati sulla relazione ban­­caria UBS di cui quest'ultima era tito­lare, è un cittadino statunitense. Non risul­­ta dipoi che egli ab­bia dato il proprio consenso per l'ottenimento dal­l'IRS del­le copie delle sue dichia­razioni FBAR per gli anni determinanti. Duran­te gli an­­ni 2006, 2007 e 2008 sarebbero peraltro stati realizzati redditi di al­me­no fr. 470'539.-- e per­tan­to, nell'ambito di un trien­nio sarebbe stata net­ta­men­te su­perata la media di fr. 100'000.-- annuali. In siffatte cir­co­stanze, l'au­to­ri­tà in­fe­­riore ha quindi rite­nu­to l'adempimento di tutte le condizioni di cui alla ca­­te­goria 2/B/b dell'Allegato all'allora vigente Accordo 09 (cfr. consid. 4 della de­ci­sio­ne impugnata).

I ricorrenti si aggravano contro gli accertamenti dell'autorità inferiore relativi all'effettiva durata della relazione bancaria intestata alla ricorrente 2 e ai profitti generati nel periodo determinante.

Non risultando la fat­ti­specie stabilita dall'autorità inferiore nella sua decisio­ne del set­tem­bre 2010 manifestamente lacunosa, falsa o con­trad­di­t­to­­ria, occ­­orre procedere qui di seguito ad esaminare se essi so­no pervenuti a confutare in maniera chiara e decisiva il fondato sospetto ri­tenu­to dall'AFC.

In primo luogo verrà discussa la questione relativa alla durata di esistenza della relazione UBS n. ***.

9.1. A mente dei ricorrenti, sulla base degli atti non sarebbe possibile con­clu­de­re che la relazione bancaria oggetto della domanda di assistenza sia esistita per oltre tre anni. Essi non contestano che per quanto concer­ne la sua data di aper­tu­ra può essere ritenuto di principio suffi­cien­te il formulario A da­ta­to 11 lu­glio 2005 (cfr. ***_4_00081). Fanno comun­que no­ta­re che qua­­le data ufficiale di apertura sia citato su altri documenti il 18 luglio 2005 (cfr. ***_3_00001 e _5_00033). Con­te­sta­no invece reci­sa­­­men­te la data di chiusura stabilita dall'autorità inferiore. Reputano difatti del tutto insufficiente che l'AFC si sia accontentata di determinarla in base a un'annotazione manoscritta di un dipendente della banca su di un documento non ufficiale, la cui origine e fedefacenza non sarebbero state né esaminate, né accertate dal­l'autorità (cfr. ***_4_00010).

Basandosi sulla medesima documentazione bancaria agli atti, i ricorrenti fanno notare come il 3 giugno 2008, il ricorrente 1 avesse for­mal­men­te chiesto alla Banca la chiusura definitiva della relazione bancaria (cfr. *** _4_00004 e _5_000119/122). La chiusura effet­tiva sarebbe a loro dire dunque avvenuta a cavallo della metà del me­se di giugno 2008, e in ogni caso prima del 1° agosto 2008. A conferma di tale asserzione enumerano una serie di documenti agli atti: ***_6_00093, _5_00121, _5_00130, _6_00130, _6_00021, _6_00025 e _6_00089/90 e producono altresì degli estratti rela­tivi alla chiusura di vari conti componenti la relazione bancaria (cfr. docc. C e D allegati al ricorso). Ribadendo che il documento ma­no­scritto sul quale si è fondata l'autorità per stabilire la data di chiu­sura della relazione è privo di ogni por­ta­ta probatoria, evidenziano che la decisione di procedere con la chiusura a partire dal 1° agosto 2008 è stata presa esclusivamente da UBS SA e non dal detentore o dal gestore patrimoniale ester­no della medesima. Quanto alla pro­ble­ma­tica interna alla banca sorta a fine luglio 2008 a causa di un pagamento effettuato per errore il 4 giugno 2008 a favore dei ricorrenti (attestato sub ***_5_00129/130), rilevano che la decisione di riat­ti­va­re il conto e il deposito di titolarità della ricorrente 2 affinché il si­ste­ma permettesse lo storno del­l'ope­ra­zio­ne er­ro­nea eseguita dall'istituto ban­ca­rio, è stata una decisione interna alla banca, "al­la quale il cliente non aveva mi­nimamente par­te­ci­pa­to e della quale non è sta­to informato, se non tempo do­po" (cfr. ricorso sub D, punto 5.c). Con­si­de­ra­­no infine che per de­ter­mi­narsi in merito alla durata minima di esistenza della relazione bancaria detenuta da una so­cietà offshore, occorre propendere per un'in­­ter­pre­tazione teleologica della norma di cui alla categoria 2/B/b del­l'Al­le­ga­to al Trattato 10. A loro dire, la ratio legis di questo presupposto con­cer­ne soggettivamente quelle re­la­zio­ni che il be­ne­fi­ciario eco­no­mi­co ha voluto man­te­nere "per un pe­rio­do prolungato di tempo", ovvero "al­me­no tre anni", al riparo dagli occhi del­l'au­torità fiscale competente tramite la scher­­ma­tu­ra for­ni­ta da un veicolo so­­cie­tario. Ciò che non sarebbe accaduto nel caso concreto (cfr. ri­cor­so sub D).

9.2. La cifra 2 lett. B/b dell'Allegato al Trattato 10 prevede in particolare che l'AFC fornisca informazioni nella misura in cui il conto della società offshore sia esistito per un periodo di tempo prolungato, ossia almeno tre anni, di cui un anno coperto dalla domanda di assistenza amministrativa.

Lo scri­ven­te Tribunale ha già avuto modo di pronunciarsi con sentenza A-7017/2010 del 16 giugno 2011 riguardo all'interpretazione del computo del pre­detto pe­rio­do di tempo. Considerando i principi inter­pretativi di cui agli artt. 26 e 31 CV, non­ché l'oggetto e lo scopo del Trattato 10, il TAF ha sancito che per determinare il lasso temporale durante il quale la relazione bancaria di titolarità di una so­cietà offshore è esistita, fanno stato le date di apertura e di chiu­su­ra della medesima. È quindi irrilevante il periodo di tempo durante il quale essa è stata ef­fet­tivamente gestita e/o alimentata (cfr. la predetta sen­tenza A-7017/2010 consid. 8.3).

9.3.

9.3.1. In merito agli argomenti esposti dai ricorrenti, si rileva che dai do­cu­menti bancari emerge che la relazione oggetto della domanda di assistenza am­mi­nistra­tiva è stata aperta nel corso del mese di luglio 2005, tra il 7 e il 22 luglio 2005 (cfr. ***_4_00017, _00073, _00081). Non è necessario nella fattispecie definire una data precisa di apertura, tale evenienza risultando incontestata e non de­ter­minante nella fattispecie.

Va precisato, ai fini del presente giudizio, che come at­te­sta l'Income State­ment USA 1° gen­­­naio - 31 dicembre 2008, datato 28 set­tem­­bre 2009 (cfr. docc. ***_6_00132 e segg.), la relazione bancaria UBS n. *** si componeva allora di numerosi conti, e meglio: conto corrente EUR UBS n. ***.60C; conto corrente USD UBS n. ***.61L; conto cor­ren­te GBP UBS n. ***.62R; conto corrente JPY UBS n. ***.63H; conto corrente CAD UBS n. ***.70X; conto corrente UBS n. ***.01E; conto deposito n. ***.N1 e conto margine n. ***.1CJ.

9.3.2. Per quanto riguarda la controversa data di chiusura della predetta relazione bancaria, va constatato avantutto come il 3 giugno 2008, la società ricorrente avesse for­mal­men­te chiesto alla Banca di trasferire i fondi pre­senti sulla relazione UBS n. *** di sua titolarità presso un altro istituto bancario, in­vi­tan­do UBS SA a voler chiudere la re­la­zio­ne non appena concluse tutte le operazioni e il trasferimento dei titoli: "(...) For consolidation purposes and reasons, may we ask you to transfer the as­set of our account n° *** entitled B._______ in yours esta­blishment. To: Bank: (...). I want to thank you for your assistance during the­se years and for your prompt execution. Once all operations and transfer will be executed. We please ask you to close this account" (cfr. doc. ***_5_000119, pre­sen­te più volte nell'incarto). Tale ordine è quindi stato ricevuto dalla banca come attestano le varie firme apposte sul documento nonché dal formulario "Check-list clô­ture de relation" allestito in data 9 giugno 2008 (cfr. doc. ***_5_000121) che circostanzia, tra l'altro, come la banca abbia effettivamente tentato di trat­tenere il cliente, il quale tuttavia ha con­ferma­to la sua decisione (compro­va­ta altresì dalle note interne sub doc. ***_3_00006). Stante quanto precede, è in­dub­bio come la società ricorrente avesse ordinato la chiusura della relazione UBS n. *** nel giugno 2008. Operazioni di chiusura messe in atto dalla banca a partire dal 12 giugno 2008, come peraltro attestato dai documenti relativi ai numerosi conti componenti la predetta relazione UBS prodotti in se­de ricorsuale sub docc. C. e D, nonché presenti nella documentazione bancaria agli atti.

Dagli atti emerge altresì che il 5 giugno 2006 UBS SA aveva accreditato erroneamente EUR 986.25 sul conto deposito n. ***.N1 (cfr. doc. ***_5_00125, _00126 e _00130). Constatando l'av­ve­nuta chiusura del predetto conto deposito e del conto corrente EUR UBS n. ***.60C, un funzionario di banca ha quindi chiesto all'allora consulente, se il cliente avesse ulteriori conti correnti presso UBS SA ove sarebbe stato possibile effettuare l'addebito di tale am­mon­tare (cfr. il predetto doc. ***_5_00130). Tramite co­mu­­nicazione di posta elettronica del 4 agosto 2008, il consulente informava quindi il collega che il cliente disponeva di un conto 61L in dollari ame­ri­ca­ni: "(...) The Client has an USD account 61L" (cfr. doc. ***_5_00129). In seguito a tale comunicazione veniva quindi richiesta la riattivazione del conto deposito n. ***.N1 nonché del conto sul quale era stato accreditato l'importo di EUR 986.25, n. ***.60C, per permettere al sistema informatico bancario di poter regi­stra­re il cambiamento (cfr. doc. ***_5_00129). In siffatte cir­co­stanze, le operazioni di chiusura della relazione UBS n. *** messe in atto a partire dal 12 giugno 2008 non erano quindi ancora terminate il 4 agosto 2008 (cfr. doc. ***_5_00129), circostanza confermata da ulteriore do­cu­men­t­azione bancaria come si vedrà appresso.

I ricorrenti sostengono quindi a torto che la relazione UBS oggetto del presente giudizio fosse stata chiusa nella sua totalità nel giugno 2008. I documenti enunciati in sede di duplica dall'AFC per ribadire che la predetta relazione bancaria fu attiva - e quindi esistente - ben oltre la data del 1° agosto 2008 da lei ritenuta inizialmente in base ad una nota manoscritta di cui al doc. ***_4_00010 comprovano difatti tale asser­zione. In particolare, dall'estratto conto n. ***.60C risultano alcuni movimenti registrati nei periodi 10-30 settembre 2008, 1-17 ottobre 2008 e 18-21 ottobre 2008 (cfr. doc. ***_6_00027 a _00029). Così pure, il conto "contrat à terme contre ME CHF" n. ***.A2X è stato attivo nel pe­­riodo 16 giugno-4 agosto 2008 (cfr. doc. ***_6_00094). Il già citato Income Statement USA del 28 set­tem­­bre 2009 (cfr. docc. ***_6_00132 e _00133) mostra altresì che il predetto conto corrente EUR UBS n. ***.60C è stato riattivato il 10 set­tem­bre 2008 e chiuso il 20 ottobre successivo, mentre i conti correnti USD UBS n. ***.61L e JPY UBS n. ***.63H sono stati chiusi il 5 agosto 2008.

9.4. I ricorrenti non sono quindi pervenuti a dimostrare in modo chiaro e decisivo che la relazione bancaria UBS n. *** sia esistita per una durata inferiore ai tre anni. È dunque a giusto titolo che l'autorità inferiore ha ritenuto la sua esistenza superiore ai tre anni.

9.5. A titolo abbondazionale, ribadendo quanto san­cito dallo scrivente Tribuna­le con sentenza A-7017/2010 del 16 giu­gno 2011 riguardo all'interpretazione del computo del pe­rio­do triennale di esi­sten­za di un conto (cfr. consid. 9.2 del presente giudizio), appare ai fini del presente giudizio del tutto irrilevante esprimersi in merito alla postulata in­ter­pre­ta­zio­ne teleologica della nozione temporale qui contestata di cui alla ca­te­go­ria 2/B/b del­l'Al­le­ga­to al Trattato 10 (cfr. consid. 9.1 in fine del presente giu­dizio). Dovendosi qualificare giuridicamente il contratto concluso tra la banca e il suo cliente - pacificamente retto dal diritto svizzero - si rileva che colui che apre un conto bancario conclude un contratto di giro e di conto corrente, il quale soggiace alle norme sul mandato ai sensi degli art. 394 e segg. della Legge federale del 30 marzo 1911 di complemento del Codice civile svizzero (Libro quinto: Diritto delle obbligazioni, in se­gui­to: CO, cfr. Heinrich Honsell, Schweizerisches Obli­­gationenrecht BT, 6. ed., Berna 2010, pag. 256 e 361 e seg., nonché Goran Maz­zu­chel­li, Il contratto di mandato nel diritto bancario in: Il contratto di mandato nel­l'or­­dinamento giuridico, edito dalla Commissione per la formazione per­­ma­nen­te dei giuristi, Lugano 2008, n. 5 e segg.). La volontà di porre termi­­ne al rapporto contrattuale, le modalità e la tempistica operate dal­l'istituto bancario nell'esecuzione degli ordini impartiti dal suo cliente van­no dunque valutate nel contesto del rapporto tra la banca e il cliente. Non è quindi di pertinenza dello scrivente Tribunale determinarsi in merito.

Constatata l'esistenza triennale della relazione bancaria oggetto della domanda di assistenza amministrativa, occorre qui di seguito esaminare la censura relativa ai profitti generati nel periodo determinante.

10.1. Nel proprio gravame, i ricorrenti si dolgono che i limiti stabiliti nel­l'Al­le­ga­to al Trattato 10 relativi ai profitti oltre ai quali la relazione bancaria adempie i presupposti della domanda di assistenza amministrativa non sono stati oltre­pas­sati: la relazione bancaria in questione non avrebbe generato, in media, oltre CHF 100'000.-- annuali sull'arco dei tre anni presi in con­si­de­ra­zio­ne. Sostengono che i documenti che si riferiscono alle cifre ritenute dall'autorità in­feriore non ripor­tano quanto indicato nella tabella di cui alla de­ci­sione im­pu­gnata, ma si limitano a segnalare una serie di accrediti ricevuti sul conto dai quali non è possibile estrapolare gli importi inseriti nella tabella, sen­za alcuna spiegazione aggiuntiva. A loro dire, non sarebbe altresì dato a sa­pere su che basi si sia fondata l'autorità inferiore per far rientrare tali im­por­ti, che reputano errati, nel calcolo dei redditi previsto dalla categoria 2/B/b di cui all'Allegato al Trattato 10. In siffatte circostanze, ritengono quindi im­pos­si­bi­le prendere compiuta­mente posizione sulle affermazioni dell'AFC, ma as­se­ri­scono che dalla do­cu­men­tazione bancaria con­­segnata emerge chia­ra­mente co­me il loro conto non abbia affatto gene­ra­to redditi che avrebbero raggiunto nel periodo rilevante gli importi soglia pre­vi­sti dal Trattato 10. In sede di re­pli­ca chiedono quindi che qualora il ricorso presentato non dovesse essere ac­col­to in punto alla questione temporale, venga annullata la decisione im­pu­gna­ta e rinviati gli atti all'autorità inferiore affinché renda una decisione più ac­cu­rata con riferimento ai calcoli effettuati (cfr. ricorso sub D. 6 e risposta sub C. 12).

10.2. Nella già citata sentenza A-4013/2010, il Tribunale ammini­strativo federale ha affermato che l'Allegato al Trattato 10 indica chiara­mente ciò che deve essere considerato come profitto generato da un conto in essere presso UBS SA. Costituiscono dei profitti ai sensi del Trattato 10 "i redditi lordi (interessi e dividendi) e gli utili di capitale (equivalenti, ai fini della domanda di assistenza amministrativa, al 50% dei ricavi lordi delle vendite conseguite sui conti durante il periodo in questione", cfr. sentenza citata consid. 8.3.3; decisione del Tribunale amministrativo federale A-8467/2010 del 10 giugno 2011 consid. 8.4.5 con riferimenti ivi citati).

Il Tribunale ha ritenuto che, conformemente al testo del Trattato 10, gli utili in capitale rappresentano un elemento della definizione dei profitti generati da un conto in essere presso UBS SA, profitti che partecipano loro stessi alla definizione di "truffe e reati analoghi". Di conseguenza, non si tratta di criteri confutabili, bensì di criteri oggettivi che devono essere realizzati per far sì che l'assistenza amministrativa sia concessa. Le persone interessate non possono pertanto opporsi all'assi­stenza amministrativa che provando che i suddetti criteri sono stati applicati in modo erroneo o dimostrando che il calcolo effettuato dall'AFC non è corretto (cfr. la predetta decisione A-8467/2010 consid. 8.4.5).

Lo scrivente Tribunale ha inoltre stabilito che la realizzazione effettiva di un utile in capitale imponibile non costituisce di per sé un fondato sospetto di "truffe e reati analoghi". A contrario, qualora il contribuente fornisca la prova che ha subìto effettivamente una perdita in capitale, quest'ultima non inficia il fondato sospetto poiché esso non risulta dalla rea­liz­za­zione di un profitto imponibile, bensì dall'omissione della compilazione dei formulari di dichia­razione indicati per la categoria interessata relativa al periodo con­si­de­rato dal Trattato 10. Qualora siano realizzati i cri­teri relativi alla relazione bancaria - in particolare il calcolo schematico dei profitti medi annui ge­ne­ra­ti durante un periodo di tre anni - si è in presenza di "truffe e reati ana­lo­ghi" e l'assistenza amministrativa deve essere concessa. In tal senso, il me­to­do di calcolo di cui all'Allegato al Trattato 10 non è un metodo qua­lun­que, dal quale si può prescindere qualora venga fornita la prova degli utili o delle perdite effettive. Tenuto conto della definizione precisa dei profitti pre­vi­sta dal Trattato 10, non resta in effetti alcun spazio per un altro me­to­do di cal­colo, rispettivamente per portare la prova dei profitti effettivi (cfr. deci­sio­ni del Tribunale amministrativo federale A-6258/2010 del 14 febbraio 2011 con­sid. 9.2.1, A-7156/2010 del 17 gennaio 2011 consid. 6.2 e A-6053/2010 del 10 gennaio 2011 considd. 2.3 e 2.4).

Con riguardo al metodo di conversione della valuta estera in franchi sviz­­­­ze­ri riferiti ai calcoli effettuati dall'AFC sulla base dei corsi gior­na­lie­ri, lo scrivente Tribunale ha ritenuto non arbitrario pre­n­de­re in con­si­de­razione i tassi di cambio giornalieri applicabili, ri­spet­­ti­va­mente i tas­si di cambio annuali più bassi, ciò essendo più fa­vo­re­vole alle persone inte­ressate, conforme alle esigenze re­strit­ti­ve in ma­te­ria di con­ver­sio­ne monetaria nonché corrispondente alle regole po­ste da diverse leggi fiscali (cfr. decisione del Tribunale am­mi­ni­stra­ti­vo federale A-8467/2010 del 10 giu­gno 2011 consid. 8.4.6 con ri­fe­ri­men­ti ivi citati).

10.3. Con particolare riferimento al caso concreto, si osserva che l'AFC ha rilevato come i ricorrenti non hanno dato il proprio consenso per l'ot­te­ni­men­to delle copie delle dichiarazioni FBAR per gli anni determinanti, fatto peraltro incontestato. Secondo l'autorità inferiore, durante gli anni 2006, 2007 e 2008 sono stati realizzati redditi di al­me­­no fr. 470'539.-- e per­tan­to, nell'ambito di un trien­nio è stata su­perata la media di fr. 100'000.-- annuali. A comprova di tali dati, l'autorità ha allestito una tabella rias­sun­ti­va nella quale ha indicato con precisione gli importi ri­te­nu­ti nella loro va­lu­ta di origine specificando la loro causa (vendita di azioni, fondi, prodotti strut­turati, interessi/dividendi) e la data di riferimento, il tasso effettivo di cal­colo applicato per ogni singolo ammontare nonché il tasso di cambio gior­naliero considerato, gli importi ritenuti in franchi svizzeri nonché i do­cu­menti di riferimento agli atti relativi alle singole posizioni (cfr. docc. pdf 6.2 pagg. 7, 13, 19, 29, 43, 44, 46, 47, 48). I dati riportati nella tabella risul­tano chiaramente dai predetti documenti (cfr. docc. ***_6 alle predette pagine). Il calcolo dei profitti ese­gui­to dall'AFC è fondato sui criteri di cui alla categoria 2/B/b dell'Allegato al Trattato 10 ed è conforme a quanto sancito dalla costante giu­ri­spru­den­za resa dallo scrivente Tribunale (cfr. consid. 10.2 che pre­ce­de). Ne con­se­gue che il fondato sospetto in merito al comportamento fraudolento è stato correttamente accertato dall'AFC.

In tali circostanze, i ricorrenti possono quindi contestare quanto ritenuto dall'autorità inferiore unicamente provando che i predetti criteri sono stati applicati in modo erroneo o dimostrando che il calcolo effettuato dall'AFC non è corretto. Ciò che non emerge dal loro gravame e dal successivo al­le­gato di replica. Essi si sono difatti limitati a contestare le cifre ri­te­nen­do­le errate, ma senza spiegarne il motivo, e a sostenere che dalla do­cu­men­tazione bancaria emerge chiaramente come la relazione bancaria oggetto della domanda di assistenza non abbia affatto gene­ra­to redditi che avrebbero raggiunto nel periodo rilevante gli importi soglia pre­vi­sti dal Trattato 10, salvo poi asserire di non poter prendere posizione in maniera cir­co­stan­zia­ta sugli importi ritenuti nella tabella poiché i documenti che vi farebbero ri­fe­ri­men­to non riporterebbero quanto indicato dall'Autorità.

Una siffatta motivazione si appalesa del tutto inconsistente. La tabella in que­stione è di agevole comprensione e i dati ivi considerati sono facil­men­te evincibili dai documenti, peraltro citati con precisione. Alcuna sup­posta violazione del diritto di essere sentito (cfr. considd. 3.1 e 3.2.1 che pre­cedono) è ravvisabile in questa evenienza, disponendo i ricorrenti di tutti gli elementi rilevanti per comprendere i calcoli effettuati dall'autorità inferiore. Da un esame della documentazione bancaria risulta difatti che gli importi considerati dall'AFC per il calcolo dei profitti conseguiti durante il periodo rilevante sono corretti. Dalla documentazione indicata nella tabella risultano difatti i profitti conseguiti nel 2006 (cfr. doc. ***_6_00029), nel 2007 (cfr. doc. ***_6_00007, _00043, _00044, _00046, _00047, _00048) e nel corso del 2008 (cfr. ***_6_00013, _00019) e a dipendenza del tipo di reddito conseguito, il tasso effettivo di calcolo applicato agli importi considerati, secondo la prassi adottata in tutte le decisioni dell'AFC riferite al Trattato 10. La somma totale realizzata sull'arco dei tre anni è, secondo i dati ritenuti e riportati nella tabella, effettivamente di fr. 470'539.--.

Stante quanto precede, si deve concludere che i calcoli effettuati dall'AFC ap­paio­no corretti e di conseguenza i requisiti quantitativi della categoria 2/B/b ri­sul­tano adempiuti. La censura ricorsuale sollevata dai ricorrenti deve essere pertanto respinta.

I ricorrenti sostengono dipoi che nel caso concreto l'assistenza am­mi­ni­stra­tiva non può essere concessa poiché la semplice costituzione di società offshore, le cui quote non vengono dichiarate al fisco del Paese at­ti­nen­te l'avente diritto economico, non costituisce un comportamento as­si­mi­la­bile alla truffa fiscale, ma va considerato quale semplice sot­tra­zio­ne di im­po­sta, per la quale non è ammessa l'assistenza internazionale in materia penale. Parimenti, asseriscono che la fattispecie non rientrerebbe nella casistica di sottrazione continuata di importanti somme d'imposta ex art. 190 cpv. 2 LIFD, considerato come secon­do l'ordinamento giuridico sviz­zero comportamenti ana­­loghi vengono ri­te­­nuti delle semplici sot­trazioni di imposta.

Come già detto in precedenza (cfr. considd. 7 e 7.1 del presente giu­di­zio), la nozione di "truffe e reati analoghi" di cui alla categoria 2/B/b che ci occupa è definita secondo i criteri stabiliti dall'Allegato al Trattato 10. Per determinare l'esistenza di "truffe e reati analoghi" occorre esaminare i criteri oggettivi previsti dal predetto Allegato, il quale è determinante nel caso concreto. Non è quindi necessario esaminare ai fini del presente giudizio se secondo il diritto interno svizzero il comportamento adottato dai qui ricorrenti costituisce una semplice sottrazione d'imposta oppure una sottrazione continuata di importanti somme d'imposta. Dal momento che i criteri di cui all'Allegato al Trattato 10 sono adempiuti, l'assistenza amministrativa va concessa. Anche tale censura è volta all'insuccesso.

Alla luce di quanto esposto nei precedenti considerandi, a giusta ragione l'AFC ha concesso l'assistenza amministrativa. Per quanto ricevibile (cfr. considd. 1.2 e 1.4), il gravame deve essere integralmente respinto con conseguente conferma della decisione impugnata.

In considerazione dell'esito della lite, giusta l'art. 63 cpv. 1 PA, le spese sono poste a carico dei ricorrenti soccombenti (art. 1 segg. del Re­go­la­mento del 21 febbraio 2008 sulle tasse e sulle spese ripetibili nelle cause dinanzi al Tri­bu­nale amministrativo federale [TS-TAF, RS 173.320.2]). Nella fattispecie esse sono stabilite in fr. 25'000.-- (cfr. art. 4 TS-TAF), importo che verrà com­pensato con l'anticipo versato dai ricorrenti il 6 ottobre 2010 ai quali non vengono as­segnate ripetibili (cfr. art. 64 cpv. 1 PA a contrario, rispettivamente art. 7 cpv. 1 TS-TAF a contrario).

Il presente giudizio non può essere ulteriormente impugnato davanti al Tribunale federale e ha quindi carattere definitivo (cfr. art. 83 lett. h della Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale [LTF, RS 173.110]).

Per questi motivi, il Tribunale amministrativo federale pronuncia:

1. Per quanto ricevibile, il ricorso è respinto.

2. Le spese processuali di fr. 25'000.-- sono poste a carico dei ricorrenti e interamente compensate con l'anticipo spese da loro versato.

3. Non vengono assegnate ripetibili.

4. Comunicazione a:

• ricorrenti (raccomandata), 
  

• autorità inferiore (n. di rif. ***; raccomandata).  
  

Il presidente del collegio: La cancelliera: Michael Beusch Frida Andreotti

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