Art. 84a LTF; admissibility of a public-law appeal in tax administrative assistance; the existence of a question of principle presupposes a legal issue of practical significance that remains unresolved and is determinative for the outcome. Where the dispute concerns only whether, in the concrete case, the requesting state’s request is factually linked—directly or indirectly—to previously excluded stolen data, the matter turns on factual findings and evidentiary assessment, not on a question of principle. If the legal framework on good faith and the use of such data has already been clarified in case law, the Federal Tribunal will not entertain a merely case-specific challenge to the lower court’s appreciation of the evidence (consid. 2-4).
2C_41/2025
Arrêt du 3 février 2025
IIe Cour de droit public
Composition
Mmes et M. les Juges fédéraux
Aubry Girardin, Présidente, Donzallaz et Ryter.
Greffière : Mme Vuadens.
Participants à la procédure
contre
Administration fédérale des contributions, Service d'échange d'informations en matière fiscale SEI,
Eigerstrasse 65, 3003 Berne,
intimée.
Objet
Assistance administrative (CDI CH-FR),
recours contre l'arrêt du Tribunal administratif fédéral, Cour I, du 20 décembre 2024 (A-487/2024).
1.1. Le 13 juillet 2023, le Service français d'échange d'informations en matière fiscale (ci-après: l'autorité requérante) a adressé une demande d'assistance administrative à l'Administration fédérale des contributions (ci-après: l'Administration fédérale) visant A.________ et fondée sur l'art. 28 de la Convention du 9 septembre 1966 entre la Suisse et la France en vue d'éliminer les doubles impositions en matière d'impôts sur le revenu et la fortune et de prévenir la fraude et l'évasion fiscales (RS 0.672.934.91; ci-après: CDI CH-FR). Elle y indiquait que, dans le cadre d'une demande d'assistance administrative qu'elle avait adressée à l'Administration fédérale le 28 septembre 2022 pour obtenir des renseignements au sujet de la société B.________ SA (ci-après: la Société), l'Administration fédérale lui avait transmis des informations concernant les avoirs que la Société détenait en Suisse auprès de la banque C.________ SA. Ces informations lui avaient permis de confirmer que A.________ était le bénéficiaire économique des avoirs détenus par la Société et de découvrir que la Société était titulaire d'un compte ouvert en Suisse auprès de la banque D.________ SA (ci-après: la banque D.________ SA) sous le n° IBAN xxx. Comme A.________ ne lui avait pas transmis d'information sur ce compte malgré ses demandes, l'autorité requérante sollicitait l'assistance administrative de la Suisse, afin d'obtenir la documentation bancaire relative à ce compte, ainsi qu'à tous les autres comptes dont A.________ avait été le titulaire auprès de la banque D.________ SA durant les années 2013 à 2021.
Le 14 septembre 2023, la banque D.________ SA a transmis les renseignements demandés à l'Administration fédérale. Le 6 novembre 2023, A.________ et la Société se sont opposés à la transmission de tout renseignement à l'autorité requérante.
1.2. Par décision finale du 22 décembre 2023, l'Administration fédérale a accordé l'assistance administrative à l'autorité requérante.
1.3. Par arrêt du 20 décembre 2024, le Tribunal administratif fédéral a rejeté le recours formé par A.________ et la Société contre cette décision. Il a notamment rejeté le grief selon lequel l'autorité requérante s'était comportée de manière contraire à la bonne foi vis-à-vis de la Suisse parce que la demande d'assistance administrative litigieuse était indirectement fondée sur les données que E.________ avait dérobées en 2008 au sein de la filiale genevoise de la banque D.________ SA (ci-après: les données E.________), alors que l'autorité requérante s'était précisément engagée vis-à-vis de la Suisse à s'abstenir d'utiliser ces données pour obtenir l'assistance administrative de la Suisse. En effet, contrairement à ce que les recourants alléguaient, il ne ressortait nullement de la pièce qu'ils avaient produite à titre de preuve que la demande d'assistance administrative litigieuse trouverait indirectement son origine dans les données E.________. En outre, les recourants ne contestaient pas que la demande litigieuse était en lien de causalité direct avec la demande d'assistance administrative du 28 septembre 2022 visant la Société (supra consid. 1.1). Dans ces circonstances, rien ne permettait de mettre en doute les explications fournies par l'autorité requérante dans la demande litigieuse.
1.4. À l'encontre de cet arrêt, A.________ et la Société forment un recours en matière de droit public au Tribunal fédéral. Sous suite de frais et dépens, ils lui demandent, principalement, de l'annuler et de déclarer irrecevable la demande d'assistance administrative du 13 juillet 2023; subsidiairement, d'annuler l'arrêt attaqué et de rejeter la demande d'assistance administrative du 13 juillet 2023; plus subsidiairement, d'annuler l'arrêt attaqué et de renvoyer la cause au Tribunal administratif fédéral pour nouvelle décision dans le sens des considérants.
Il n'a pas été ordonné d'échange d'écritures.
Selon l'art. 83 let. h LTF, le recours en matière de droit public est irrecevable contre les décisions en matière d'entraide administrative internationale, à l'exception de l'assistance administrative en matière fiscale. Il découle de l'art. 84a LTF que, dans ce dernier domaine, le recours n'est recevable que lorsqu'une question juridique de principe se pose ou lorsqu'il s'agit, pour d'autres motifs, d'un cas particulièrement important au sens de l'art. 84 al. 2 LTF. Selon la jurisprudence, la présence d'une question juridique de principe suppose que la décision en cause soit importante pour la pratique; cette condition est en particulier réalisée lorsque les instances inférieures doivent traiter de nombreuses causes analogues ou lorsqu'il est nécessaire de trancher une question juridique qui se pose pour la première fois et qui donne lieu à une incertitude caractérisée, laquelle appelle de manière pressante un éclaircissement du Tribunal fédéral (ATF 139 II 404 consid. 1.3; arrêt 2C_289/2015 du 5 avril 2016 consid. 1.2.1 non publié in ATF 142 II 218). La question doit être déterminante pour l'issue du litige (arrêt 2C_261/2023 du 23 mai 2023 consid. 3.1) et se poser concrètement dans le cas d'espèce, le Tribunal fédéral n'ayant pas pour fonction de trancher des questions abstraites (ATF 142 II 161 consid. 3; arrêts 2C_601/2024 du 13 décembre 2024 consid. 2.2; 2C_956/2022 du 12 juin 2024 consid. 1.2). Il appartient à la partie recourante de démontrer de manière suffisante en quoi les conditions de recevabilité de l'art. 84a LTF sont remplies (art. 42 al. 2 LTF; ATF 145 IV 99 consid. 1.5; 139 II 340 consid. 4).
En l'espèce, les recourants font valoir que la présente cause soulève la question juridique de principe de savoir si la Suisse doit entrer en matière sur une demande d'assistance administrative française qui est directement fondée sur des informations provenant d'une précédente demande d'assistance administrative, mais qui trouve indirectement son origine dans les données E.________ ou si elle doit, dans une telle constellation, refuser d'entrer en matière pour violation du principe de la bonne foi. De l'avis des recourants, il importe que le Tribunal fédéral clarifie cette question, qui a des conséquences potentielles sur l'examen des demandes d'assistance administrative futures provenant des autorités françaises.
Dans l'arrêt publié aux ATF 143 II 224, cité par les recourants, le Tribunal fédéral a statué sur le sort d'une demande d'assistance administrative française visant l'obtention de renseignements sur les comptes bancaires détenus au sein de la banque D.________ SA par des personnes que les autorités françaises avaient identifiées grâce aux données E.________. Rappelant que, dans le contexte du processus de ratification de l'art. 28 CDI CH-FR dans sa version actuelle, qui résulte de l'Avenant du 27 août 2009 (RO 2010 568), la France s'était engagée vis-à-vis de la Suisse à s'abstenir de lui adresser des demandes d'assistance administrative fondées sur des informations qu'elle aurait obtenues par les données E.________, le Tribunal fédéral a jugé que cet engagement liait la France, conformément au principe de droit international public de la bonne foi (art. 26 CV; RS 0.111) et qui était concrétisé, en droit interne, à l'art. 7 let. c LAAF (RS 651.1) en lien avec l'utilisation de renseignements obtenus par des actes punissables au regard du droit suisse (cf. ATF 143 II 224 consid. 6.2 à 6.5). S'agissant de l'étendue de cet engagement, le Tribunal fédéral a précisé que la Suisse pouvait considérer que la France avait accepté de ne pas tirer profit des données E.________ non seulement pour obtenir de la Suisse des renseignements provenant directement de ces données (à savoir des renseignements concernant les comptes bancaires ouverts auprès de la banque D.________ SA en Suisse par les personnes figurant dans ces données), mais également des renseignements provenant indirectement de ces données, à savoir ceux dont la France aurait découvert l'existence à la suite de mesures d'instruction qu'elle aurait menées à partir de leur exploitation (ATF 143 II 224 consid. 6.6).
4.1. La question de savoir dans quelles situations la Suisse peut considérer, en lien avec l'utilisation des données E.________, que la France a agi de manière contraire à la bonne foi vis-à-vis de la Suisse dans le contexte d'une demande d'assistance administrative a donc été tranchée. Partant, juger si, dans un cas particulier, la bonne foi de l'autorité requérante peut être remise en cause dans ce contexte relève désormais de l'appréciation des circonstances d'espèce. Ainsi, savoir si une demande d'assistance administrative française a un lien direct ou indirect avec les données E.________ concerne l'établissement des faits et l'appréciation des preuves par l'instance précédente et ne soulève donc pas de question juridique de principe au sens de l'art. 84a LTF.
4.2. En l'occurrence, la question posée par les recourants repose sur la prémisse selon laquelle la demande d'assistance administrative litigieuse du 13 juillet 2023 trouverait indirectement son origine dans les données E.________. Or, le Tribunal administratif fédéral a constaté, au terme d'une appréciation des preuves, que cette demande n'avait pas de lien, même indirect, avec les données E.________. Savoir si ce constat est correct, comme le contestent les recourants, relève des faits et non pas d'une question juridique de principe au sens de l'art. 84a LTF.
Au vu de ce qui précède, le recours doit être déclaré irrecevable en application des art. 107 al. 3 et 109 al. 1 LTF, étant précisé que, comme l'arrêt attaqué émane du Tribunal administratif fédéral, la voie du recours constitutionnel subsidiaire ne saurait entrer en considération (art. 113 a contrario LTF).
Succombant, les recourants doivent supporter les frais de justice devant le Tribunal fédéral, à parts égales et solidairement (art. 66 al. 1 et 5 LTF). Il ne sera pas alloué de dépens (art. 68 al. 1 et 3 LTF).
Le recours est irrecevable.
Les frais judiciaires, arrêtés à 5'000 fr., sont mis à la charge des recourants, solidairement entre eux.
Le présent arrêt est communiqué au mandataire des recourants, à l'Administration fédérale des contributions, Service d'échange d'informations en matière fiscale SEI et au Tribunal administratif fédéral, Cour I.
Lausanne, le 3 février 2025
Au nom de la IIe Cour de droit public
du Tribunal fédéral suisse
La Présidente : F. Aubry Girardin
La Greffière : S. Vuadens