Art. 21 Abs. 1 lit. a AIN; Art. 40, 42 AIN: compensation paid for renouncing the exercise of a business activity constitutes taxable income. Such a payment is distinguished from compensation for permanent damage and from capital replacing periodic benefits. Art. 42 AIN is a special relief provision aimed at taxpayers who have definitively abandoned a lucrative activity and live mainly on other resources; it does not apply where the taxpayer merely changes the nature or object of his commercial activity and continues to operate lucratively. Art. 40 AIN must be interpreted restrictively in light of Art. 21; it cannot be extended by analogy to indemnities for renunciation of an activity, absent true permanent impairment of earning capacity.
Verwaltungs. und Disziplinarroohtspflege. H. EIGENTUMSGARANTIE GARANTIE DE LA PROPRIETE Vgl. Nr. 67. -Voir n° 67. HI. ORGANISATION DER BUNDESRECHTSPFLEGE ORGANISATION JUDICIAIRE FEDERALE Vgl. Nr. 67. -Voir n° 67. B. VERWALTUNGS. UND DISZIPLINARRECHTSPFLEGE JURIDICTION ADMINISTRATIVE ET DISCIPLINAIRE I. BUNDESRECHTLICHE ABGABEN CONTRIBUTIONS DE DROIT FEDERAL 68. Arrnt du 9 novembre 1945 dans la cause Rosse contre Berne. brvpdt PO'll/f' la iMlense nationak: Imposition a titre de revenu de l'indemnite rec;ue par un contribuable en echange de la renonciation a une certaine fabrication (art. 21 eh. llit. a AIN). PorMe des art. 40 et 42 AIN. WeMsreuer: Entschädigung für den Verzicht auf die Weiter- führung eines Fabrikationsbetriebes a s Einkommensbestand- teil (Art. 21, Abs. 1, lit. a WStB). Bedeutung der Art. 40 und 42 WStB. Bundesroohtliche Abgaben. N° 68. 445 lmposta per la dilesa nazionale: Imposizione quale reddito d'un'in dennita ricevuta da un eontribuente per la rinuneia all'ulteriore esercizio d'una fabbriea. Portata degli an. 40 e 42 DIN. A. -Les associ6s en nom collectif Georges Rosse et Albert Molter exploitent a Court (Jura bernois) la fabrique l'Essor, fournitures pour l'horlogerie et decolletages pour toutes industries. Le 28 mars 1941, ils ont conclu une convention avec la Societ6 generale de l'horlogerie suisse, selon laquelle ils ont vendu a cette societ6 un outillage servant a la fabri- cation des ebauches et se sont interdit de fabriquer et de vendre a l'avenir directement ou indirectement, en Suisse ou a 1'6tranger, des 6bauches ou des chablons, des assor- timents, des balanciers ou des spiraux de montres. Ds se sont de meme interdit, sous les reserves prevues a l'art. 6 de la convention, de s'interesser ou de travailler sous quelque forme que ce soit, a la creation ou a l'exploitation d'une fabrique d'ebauches, d'assortiments, de balanciers ou de spiraux de montres, ainsi que de plans, calibres, etampes ou outillages pour ces quatre branches de fabri- cation. B. -Pour la deuxieme periode de l'impöt pour la defense nationale, l'autorite de taxation a admis que le montant touche par chacun des associes, conformement au contrat du 28 mars 1941, etait soumis a l'in;tpöt en vertu de l'art. 21, ler alinea, lit. a AIN, au titre d'indem- nite versee pour la renonciation a l'exercice d'une acti- vita. Rosse reclama contre cette taxation. Deboute, il defera l'affaire a la Commission cantonale de recours (en abrege, la Commission). Le 26 juin 1945, la Commission rejeta le recours. Les motifs de la decision sont en resume les sui- vants: 0,) L'art. 21, ler alinea, lit. a AIN prevoit expressement que les indemnites versoos pour la renonciation a l'exercice d'nne activite constituent un revenu soumis a l'impöt pour la d6fense nationale.
Verwaltungs. und Disziplinarrechtspfiege. b) L'allegement prevu par l'art. 42 AIN ne peut etre accorde, parce qu'll n'y a pas eu cessation complete et absolue de l'activite du' recourant. Ni lui, ni son associe. ne se sont retires des affaires et leur entreprise est restee en activite ; elle s'est orientee vers la fabrication de nou- veaux articles et son chiffre d'affaires a subi d'importantes augmentations. c) La conversion de l'indemnite en une rente pour fixer le taux applicable n'est pas possible, parce que l'art.40, l er alinea AIN limite ce mode de faire aux indem- nites destinees a remplacer des prestations periodiques ou a compenser des dommages permanents, ce qui n'est pas le cas en l'espece. Des lors qu'a l'art. 21, ler alinea, lit. a on a prevu, outre les indemnites pour dommage permanent, les indemnites POUl' renonciation a une acti- vite, on aurait certainement mentionne ces dernieres a I 'art. 40, si l'on avait voulu les mettre au benefice de cette disposition. G. -Contre cette decision, Rosse a, en temps utile, forme aupres du Tribunal federal un recours de droit administratif en demandant: principalement, que l'indemnite ne soit pas imposee comme revenu ; subsidiairement, qu'il soit fait application de l'art. 42 AIN; plus subsidiairement, que la taxatjon soit faite sous forme de rente, au sens de l'art. 40 AIN. Gonsiderant en droit :
. liscussion. En effet, pour la part de l'indemniM qui ne represente pas le prix de l'outillage cede,il est inde- niable et d'ailleurs admis que le versement fait au contri- buable n'avait et ne pouvait avoir d'autre but que de l'indemniser du prejudice pouvant resulter de sa renon- ciation a une partie ou a une forme de son aetivite ante- rieure. Le seul argument avance par le recourant est ainsi depourvu, de toute pertinence. Sans doute, le recourant et son associe alleguent-ils avoir employe !'indemnite a l'acquisition d'un outillage destine a la fabrication de nouveaux articles. Mais cela n'empeche nullement qu'au moment Oll elle a eM touchee, cette indemnite ait eu le caractere d'un revenu. Tout revenu, lorsqu'il n'est pas abandonne gratuitement ou immeru.atement consomme devient un element de la fortune. Les conclusions princi- pales du recours doivent donc etre rejetees. 3. -Un inconvenient inherent au systeme de l'impo- sition praenumerando, systeme consacre par l'AIN, est qu'au moment Oll le contribuable est taxe, il peut ne plus posseder les ressources prises en consideration pour la fixation de l'impöt. Seules, en principe, les dispositions sur la remise de l'impöt (art. 124 AIN) permettent de parer aux rigueurs de ce systeme lorsqu'il s'agit d'un debiteur tombe dans le denuement ou pour lequel, en rai- son de sa situation, le paiement de l'impöt aurait des consequences tres dures. Une derogation directe au systeme est toutefois apportee par l'art. 42 AIN, mais cette dispo- sition e vise manifestement que le cas Oll le contribuable a abandonne une activite a but lucratif pour vivre essen- tiellement d'autres ressources. Ainsi que le montre la seconde partie de la disposition, on a eu principalement en VUe le cas de l'employe qui a pris sa retraite. On a voulu tenir compte du fait que, sans la disposition de l'art. 42, les contribuables dans cette situation pourraient avoir a payer des impöts encore tres eleves, au moment Oll leurs ressources se trouvent en general considerable- ment diminuees. Vu les termes dans lesquels il est redig ,
448 Verwaltunga-und Disziplinarrechtspfiege. . l'art. 42 peut egalemeilt s'appliquer a celui qui, ayant exerce une activite lucrative independante, y met 00, par xemple au commet98-nt ou a l'industriel qui se retire des affaires. Mais, etant donne la ratio legis, cette dispo- sition ne saurait etre invoquee par un contribuable dont l'activite, tout en conservant un but lucratif, a simple- ment change, en totalite ou en partie, de nature Ou d'objet, la nouvelle activite dllt-elle ne pas avoir la meme ampleur, ni laisser les memes benefices que l'ancienne. C'est ce qu'a juge le Tribunal federal dans un arret du 29 fevrier 1940 (Archives de droit fiscal suisse, t. IX, pp. 46 s., cf. aussi l'auet Corboz c. Valais, du 18 mai 1945, non publie). Dans le premier de ces arrets, qui applique la disposition correspondante de l' ACC, le Tribunal federal envisage expressement le cas ou un simple changement d'activiM entralnerait une diminution de revenus qui rendrait diffi- eile, pour le contribuable, le paiement de l'impöt calcule d'apres le revenu de son activiM anMrieure. Mais il a juge que la loi ne prevoyait pour ce cas que l'applieation eventuelle des dispositions sur la remise d'impöt. Le recou- rant ne tente meme pas de diseuter cette jurisprudence, qui doit etre maintenue. Toute autre solution apporterait au systeme de l'imposition praenumerando des derogations excedant le cadre de celles que l'on a voulu consacrer par l'art. 42 et pourrait aboutir a des resultats inadmissibles. Rien ne le montre mieux que le present eas, OU le recourant, malgre sa renonciation a une branche de son activiM anterieure, a continue pnndant la periode fiscale a deployer une activite tout aussi et meme plus lucrative que prece- demment. C'est ainsi a bon droit que la Commission a refuse de faire application en l'espßce de l'art. 42 AIN. 4. -Quant a l'art. 40 AIN, il doit necessairement etre interprete en tenant compte de l'art. 21, l er alinea, lit. a, qui le reserve d'ailleurs expressement. Son but est en effet d'alleger, par une correction apportee au taux et uniquement au taux de l'impöt, la taxation de certains Bundesrechtliche Abgaben. N° 68.
eIements du revenu vises par l'art. 21, l er alinea, lit. a. Or, il precise a quels revenus ces allegements s'appliquent. Ce sont, d'une part, le revenu eonstitue par un capital rempla9ant des prestations periodiqll,es et; d'autre part, le revenll, constitue par des indemnites pour dommage permanent. Il ne s'agit evidemment pas, en l'espßce, d'un capital rempla9ant des prestations periodiques. Il faut rechercher, en revanche, s'il s'agit d'une indemniM pour dommage permanent. Il est clair, etant donne le rapport existant entre l'art. 21 et l'art. 40, que cette expression doit avoir, dans la seconde de ces dispositions, le meme sens que dans la premiere. Des lors, par conseqll,ent, que l'art. 21, l er alinea, lit. a mentionne, outre les indemnites pour dommage perma- nent, les indemnites versees pour la renonciation a l'exer- cice d'une activite, ce serait aller a l'encontre de l'intention manifeste du Iegislateur que d'assimiler ces deux caMgo- ries et d'etendre ainsi a la seconde l'application de l'art. 40. Une teIle assimilation ne serait du reste effeetivement pas fondee. Les indemniMs pour dommage permanent, que vise l'art. 21 et par consequent aussi l'art. 40, sont surtout celles que le contribuable touche en raison d'une incapa- cite permanente de travail, c'est-a-dire d'une diminution en principe definitive et irreparable de sa capaciM produc- tive. Le versement d'une teIle indemnite se justifi parce que l'interesse sera desormais dans l'impossibilit6 de se pro eurer par son travail le gain qu'il obtenait ou qu'il aurait pu obtenir s'il avait conserve sa pleine capacite. La situation n'est pas necessairement ni generalement la meme quand il s'agit d'une indemnite pour renonciation a une activite. Une teIle renonciation laisse en principe a celui qu'elle concerne la possibiliM da se livter a une autre activite Oll, d'exercer son activite anterieure hors du rayon ou elle lui est desormais interdite et de gagner autant ou meme plus .qu'auparavant. C'est donc a tort que la deci- sion soleuroise dont parie la Commission dans sa reponse et que l' Administration federale des contributions a pro- 29 AB 1-1945
450 Verwaltungs-und Disziplinarreehtspfiege. duite croit pouvoir invoquer l'identite de motifs pour etendre aux indemnites pour renonciation a une activite la regle de l'art. 40, I er 'alinea AIN. En definitive, l'interpretation que la decision attaquee donne de l'art. 40, ler alinea AIN n'est pas seulement fondee sur des arguments de texte.; elle est egalement conforme aux intentions du Iegislateur. Celui-ci a voulu reserver les alIegements fiscaux et notamment celui que prevoit l'art. 40 AIN aux seules categories de contribuables pour lesquels ils peuvent en generalle mieux se justifier. Quant aux instructions pour la premiere periode de l'impöt pour la defense nationale, dont le recourant croit pouvoir faire etat dans sa replique, suppose qu'elles doivent etre comprises dans le sens que l'art. 40, I er alinea s'applique sans distinction a tous les versements en capital vises par l'art. 21, ler alinea, lit. a -ce qui n'est pas certain -il en resulterait simplement que l' Administra- tion federale des contributions etait, lorsqu'elle les a rewgees, dans l'erreur sur la portee de la premiere de ces dispositions. Le recourant ne peut donc etre mis au benefice de l'alIegement fiscal prevu par l'art. 40, I er alinea. On arri- verait d'ailleurs au meme resultat si l'on pouvait adme.t- tre que, dans cette disposition, la notion d'indemnite pour dommage permanent doit etre prise dans un sens plus large qu'a l'art. 21 et peut, le cas 6eheant, comprendre une indemnite pour renonciation a une activite dans les cas Oll une teIle renonciation impliquerait veritablement et necessairement, par la nature des choses, un prejudice permanent. En l'espece, en effet, vu les possibilites laissees au recourant d'exercer une activite lucrative, il ne saurait etre question d'un tel prejudice. 5. - Par ces motif8, le Tribunal f6Jiral Admet partiellement le recours. Bundesroohtliche Abgaben. N° 69. 451 69. Urteß vom 14. Dezember 1945 i. S. F. Hoffmann-La Bocbe Co. gegen eidg. SteuerverwaItung. Warenumsatzsteuer : Die in der chemischen Industrie verwendeten Filter-und Reagenzpapiere sind nicht Werkstoff im Sinne von Art. 18 WUStB. Impßt BUr le chiffre d'affaire8: Les papiers a. filtrer et.les papiers reactifs ne sont pas des matieres premieres au sens' de l'art. 18 ACA. Impo8ta BUlla cifra d'affari : Le carte per filtri e le carte impregnate di reattivi non sono materie prime a' sensi dell'art. 18 DICA. A .. -Die Beschwerdeführerin verwendet bei ihrer 'Fabrikation chemischer und pharmazeutischer Produkte Filter-und Reagenzpapier. Sie betrachtet solche Papiere als Werkstoff im Sinne von Art. 18 WUStB. Die eidg. Steuerverwaltung hat diesen Standpunkt abgelehnt. B. -Mit der Verwaltungsgerichtsbeschwerde wird beantragt festzustellen, dass Filter-und Reagenzpapier als Werkstoff im Sinne von Art. 18 WUStB gelte, und die Bundeskasse zur Rückerstattung der unter Vorbehalt ent- richteten Warenumsatzsteuer für Filter-und Reagenz- papier anzuhalten. In dem Urteil des Bundesgerichts vom 22. Dezember
i.S. Ce-Ce-Graphitwerke (BGE 70 I S. 283) sei fest- gestellt worden, dass bei den Stoffen, die für der Energie- erzeugung ähnliche Zwecke aufgebraucht . werden, der Begriff des Stoffes weit zu fassen sei und dass von einem Aufgebrauchtwerden eines Stoffes nur dann gesprochen werden könne, wenn von seiner Substanz in sniner bisheri- gen Form und chemischen Zusammensetzung nichts übrig bleibt, weil die herzustellende Ware den Stoff entweder ganz oder zum Teil in sich aufnimmt oder weil der Verlust beim Arbeitsgang sonst notwendig ist, um die herzustel- lende Sache zu gewinnen. Diese Voraussetzungen seien bei Filter-und Reagenzpapieren erfüllt. Die Papiere seieh, wie die Energie im Fabrikationsprozess, nötige Stoffe, damit das Erzeugnis hergestellt werden kann. Es gehe nicht an, den Begriff des ähnlichen Zweckes nur auf