Art. 46 Abs. 2 BV; intercantonal double taxation and secondary tax domicile by seasonal stay: a taxpayer who, outside the canton of domicile, lives in a rented apartment furnished with his or her own furniture is treated like a person staying in a house belonging to him/her or to a family member, provided the lease was concluded for a long term or has in fact been renewed over several years. In both cases, a stay exceeding 90 days per year establishes a secondary fiscal domicile (consid. 2-3). The federal-law thresholds governing persons domiciled abroad do not control intercantonal tax relations. A merely future termination of the lease does not affect taxation for the year in dispute.
pas que la punition par la privation des droits ClVlques soit liee a la commission d'un delit caracterise ( es wäre eine zu grosse und dnrch nichts gerechtfertigte Ungleich- heit, wenn im Falle von Art. 45 Abs. 2 nicht auch verlangt würde, dass die Bestrafung mit dem Entzug der bürger- lichen Rechte mindestens an ein eigentliches bestimmtes Vergehen sich anknüpfen muss ). Or, comme on l'a releve au considerant 2, le non-paiement de la taxe d'exemption du service militaire non seulement n'est pas un delit grave, mais n'est meme pas un delit. C'est une contravention qui -n'etait l'art. l er non abroge de la loi speciale -'-ne pourrait pas, selon l'art 103 CPS, avoir pour sanction une privation, meme partielle, des droits civiques. La discussion de la loi par les Chambres federales montre aussi que, dans le cadre de la loi de 1901, il n'y a pas lieu d'attribuer a la perte du droit de vote une portee teIle qu'elle justifierait le retrait de la liberte d'eta- blissement garantie par la Constitution federale. Tandis que le Conseil National, etablissant un parallele entre l'obligation de payer la taxe et l'obligation de servir, proposa la privation des droits civiques, le Conseil des Etats, insistant sur le caractere fiscal de la taxe militaire et voyant dans la loi discutee une simple loi d'impöt, se prononQa pour la privation du seul droit de vote. Cette opinion prevalut puisque le Conseil National adMra le 23 mars 1901, au texte du Conseil des Etats (BuH. stenogr. C. des E. 1899 p. 527 /28 et 532/33 ; C. N. 1900 p. 706 et sv., 1901 p. 52 et 53). L'etablissement ne pouvant, des lors, etre retire au re- courant ni en vertu du deuxieme alinea ni en vertu du troisieme alinea de l'art. 45 CF, l'arrete attaque doit etre annuIe. Par ces moti/s, le Tribunal/ederol admet le recours et annule l'arreM attaque. Doppelbesteuerung. N° 27. Hil 111. DOPPELBESTEUERUNG DOUBLE IMPOSITION 27. Arrnt du 28 mai 1945 dans la cause Boillat-Japy contre Dlipartement des linances et contributions du cantonde Geneve. Double imp08ition intercantonak. Bßiour aaiBonnier.
In beiden Fällen begründet der Aufenthalt ausserhalb des Wohnsitzkantons ein sekundäres Steuerd.omizil. wenn er jä.hr lich mehr als 90 Tage dauert (Erw. 3). Doppia impoaizione intercantonale. Boggiorno atagionale.
152 Staatsrecht. l'autre partie de l'anuee, il vivait avec sa familie a. Geneve, Oll il avait loue et meubIe le rez-de-chaussee et le 1 er etage d'nne maison de maitre. En 1927, le ball, qui avait deja dura une dizaine d'annees, fut prolonge pour neuf ans et le 10yer annuel fixe a 10 000 f . A l'expiration de cette periode, le contrat fut renouveIe pour une annee et le 10yer ramene a 8000 fr. Le bail a ensuite ete reconduit tacitement. Depuis la mort de son mari, dame Boillat a l'usufruit de la propriete de Reconvilier dont ses enfants ont herite. Le 25 mars 1942, elle fit un nouveau bail pour une partie de l'appartement qu'elle occupait jl1squ'alors a. Geneve. Le contrat etait conclu pour trois ans, soit jusqu'au 31 mai 1945, et 1e 10yer etait fixe a. 3600 fr .. Les parties convenaientque, faute de resiliation trois mois avant l'expiration de la periode locative, 1e bail serait renouvele pour la duree de trois ans, et ainsi desuite. En 1942, dame Boillat sejouma, a Geneve 237 jours, en 1943, H9 jours, et en 1944, 91 jours (du 28 janvier au 28 avril). Le 17 juin 1944, elle resilia son bail pour 1e 31 mai 1945. En 1930, un arrangement etait intervenu entre les cantons de Berne et-de Geneve, en vertu duquel Edouard Boillat-Japy serait impose parole canton de Berne, celui-ci versant toutefois chique annae au canton de Geneve une somme forfaitaire. Au deoos d'Edouard Boillat-Japy, les deux cantons pretendirent percevorr l'impöt de succession. Une transaction fut conclue en 1943 selon laquelle le can- ton de Geneve put imposer, au titre de l'impöt sur 1es successions, le tiers de 1a fortune mobiliere laissee par le defunt, et le canton de Beme, le reste de l'heremte. En 1942 et 1943, dame Boillat paya l'impöt a Geneve sur la fortune mobiliere et le revenu de celle-ci pour la duree de son sejour dans cette ville, soit pour 237 jours en 1942 et H9 jours en 1943. Le 30 janvier 1945, le fisc genevois lui adressa un bordereau d'impöt pour les 91 jours qu'elle avait passes a. Geneve en 1944. Doppelbesteuerung. N° 27. 153 B. -Par son recours de droit public du 21 fevrier 1945 dame Boillat-Japy demande au Tribunal federal de pro noncer que le canton de Geneve n'est pas en droit de l'imposer pour l'annee 1944 et que, partant, le bordereau du 30 janvier 1945 doit etre annuIe. Elle argumente en substance comme il suit : Depuis la mort d'Edouard Boillat, le sejour de la recou- rante a Geneve a pris un autre caractere. Tandis que son mari avait dans cette ville beaucoup d'amis et de con- naissances, dame Boillat, agee de 78 ans, mene une vie retiree. Ses sejours a Geneve se sont faits d'annee en annee plus brefs, et ils appartiennent maintenant au passe. Il n'est pasdouteux qu'en 1944, la recourante n'ait eu son domicile a. Reconvilier. Les projets de la loi federale sur la double imposition de SPEISER et de BLU- MENSTEIN prevoient que le particulier qui sejoume hors de son domicile dans on autre canton n'est soumis a. la souveraineM fiscale de ce canton que s 'il y r6side dans Ba propre 'fI'taison plus de 90 jours. Il est vrai que, d'apres la jurisprudence du Tribunal federal, le sejour dans une demeure louee est constitutif d'un domicile fiscal lorsque le bai! est conclu pour un certain nombre d'annees ou que, tout au moins, il a en fait ete renouveIe pendant plusieurs annees. Mais, jusqu'a present, le Tribunal federal n'a fixe une duree minimum de sejour (90 jours) que pour celui qui habite sur son propre fonds (RO 65 I 90). Le point de vue de BLUMENSTEIN (System des Steuer- rechtes, p. 54), d'apres lequel cette limite de temps vau- drait aussi pour celui qui sejourne dans des locaux loues, est errone. Les deux situations sont tres differentes. Pour celui qui habite dans sa propre maison, les rapports avec le lieu de sejour sont beaucoup plus etroits. Le fait que le sejour dit d'eM n'aboutit pas a l'acquisition d'un ter- rain et a. la construction d'une maisou manifeste une certaine h6sitation du contribuable, qui est due a ce que ses liens avec l'endroit en question ne sont pas encore afiermis. Aussi les lois fiscales federales font-elles dependre
154 Staatsrecht. I'assujettissement d'uhe personne qui n'a pas son domicile en Suisse ou bien du fait qu'elle reside en Suisse plus de trois mois dans une maison lui apparteMnt, ou bien du fait qu'elle sejourne autrement dans le pays plus de six mois. Ce principe consacre par le legislateur federal doit aussi s'appliquer en matiere intercantonale. Si le Tribunal federal en decidait autrement, il mettrait en echec le regime institue par la loi federale. Pour que le simple sejour ait les memes effets que le sejour sur son propre fonds il faut qu'il ait ete deux fois plus long, c'est-a-dire qu'il 'ait dure la jours. Or, en 1944, la recourante n'a sejourne a Geneve que 91 jours. O. -Le Conseil d'Etat du canton de Geneve a conclu au rejet du recours. Il fait observer ce qui suit : Les epoux Boillat ont eu pendant plus d'un quart de siecle des liens etroits tant avec Reconvilier qu'avec Geneve. La seule solution satisfaisante consiste a repartir equitablement la souverainete fiscale entre les deux can- tons. Aussi bien, pour les annees 1942 et 1943, cette solution a-t-elle ete admise tant par la recourante que par le canton de Beine. A titre subsidiaire, il y a lieu de considerer la re courante comme faisant a Geneve un sejour saisonnier. Les dispositions de la legislation fede- rale invoquees par la recourante ne sont pas applicables. 11 n'y a pas de doute que les epoux Boillat-Japy et plus tard la recourante ont entretenu avec Geneve des relations aussi durables et etroites que s'ils avaient ete. dans cette ville proprietaires d'un immeuble. OonsitUrant en droit :
a1. 2 CF peut etre invoque deja lorsque la double imposi- tion n'est que virtuelle. 2. - Le Conseil d'Etat parait admettre qu'en 1944 encore, 1a re courante avait a Geneve des attaches aussi fortes qu'a Reconvilier et qu'en consequence elle avait un double domicile qui justifie 1e partage de la souverai;. nete fiscale entre 1es deux cantons en presence (cf. 1es arrets Collet du 11 mars 1932, Theus du 25 mars 1938, Gerber du 13 juillet 1944). Ce point peut demeurer indecis, car le canton de Geneve revendique uniquement le droit de percevoir l'impöt sur la fortune mobiliere et le revenu de celle-ci pour la duree du sejour que la recourante a fait a Geneve en 1944, soit pour 91 jours. Or cette pre- tention appartient au canton de Geneve meme si, durant cette meme annee, la recourante avait des relations plus etroites avec Reconvilier, et y avait donc son domicile. 11 est de jurisprudence que le sejour d 'une personne hors du lieu de son domicile civil peut, le cas echeant, creer un domicile fiscal secondaire si ce sejour ne repond pas a un but passager, mais implique des relations relati- vement etroites avec le lieu choisi. Tel est le cas, comme le Tribunal federal l'a deja juge a plusieurs reprises (RO 39 I 332 cons. 2 ; 47 I 70/1 ; 65 I 90; arrets non publies Vidoudez du 28 mars 1929, Burri du 11 mars 1932), lorsqu'une personne vit regulierement plusieurs mois par annee hors de son domicile habituel dans une maison qui lui appartient ou appartient a un membre de sa familIe et dans laquelle elle tient un menage independant. Dans un arret Dietrich du 22 mai 1931 (cf. deja les amts Sar- torius du 24 octobre 1919, Schnyder du 4 juillet 1930), le Tribunal federal est alle plus loin ; il aassimile au fait d'habiter sur son propre fonds ou sur le fonds de sa propre famine le sejour dans un logement pris a bail que le loca- taire meuble Iui-meme, a condition que le rapportde location ait dure un certain nombre d'annees, soit que le contrat ait d'emblee ete conclu a long terme, soit qu'il ait en fait ete renouvele pendant plusieurs annees (cf.
enoore l'arret Hentsch du 5 juillet 1939). Si elle n'a pas encore ete l'objet dnune publication au reeueil offieiel, eette extension donnee a I'ancienne jurisprudence a par exemple ete consaeree par la nouvelle loi d'impöt ber- noise en son art. 7 litt. c. Il y a lieu de s'y tenir. La oondi- tion relative au sejour dans Ba propre maison a naguere eM introduite dans l'idee que seule une residence de ce genre permet d'inferer l'intention du eontribuable de revenir dans le canton eonsidere, e'est-a-dire d'y faire plus qu'un seul et unique sejour (cf. SPEISER, Verbot der Doppelbesteuerung, Revue de droit suisse, 1902, p. 571). Mais le fait de demeurer dans une maison ou un appar- tement pris a bail est aussi un gage serieux de la regularite du sejour si l'on exige que le locataire soit installe dans ses meubles et qu'il ait reguIlerement occupe le logement pendant plusieurs annees (cf. ROLLIGER, Das Steuer- domizil nach interkant. Recht, p. 136; BLUMENSTEIN, System, p. 45). En l'espece, ces conditions sont sans conteste reunies En 1944 encore, la recourante a occupe a Geneve un logement ou elle habite dans ses meubles, logement que son mari avait loue il y a plus d'un quart de siecle. La recourante excipe du fait que ce bail a long terme va prendre fin le 31 mai 1945. Mais, pour decider si la recou- rante est enoore sujette a l'impöt a Geneve pour l'annee 1944, on ne saurait tenir compte äecette eirconstance. 3. - Dans son arret du 28 amI 1939 en la cause dame Sarasin (RO 65 I 90 ss), le Tribunal f6deral a fixe a
jours par annee le temps pendant lequelle eontribuable devait en tout cas avoir reside au lieu du sejour pour s'y creer un domicile fiscal secondaire. Ce precedent vise le sejour du contribuable sur son propre fonds. Mais il n'y a aucune raison suffisante de fixer autrement la duree minimum du sejour lorsque le eontribuable reside, aux oonditions enoncees ci-dessus (consid.2), dans des locaux loues. La recourante invoque a l'appui de l'opinion con- traire la Iegislation fiscale federale (par ex. l'art. 3 eh. I Doppelbesteuerung. N0 27. lä7 litt. c da l'ACF du 9 decembre 1940 concernant la per- ception d'un impöt sur la defense nationale) qui fait dependre l'assujettissement des personnes qui n'ont pas de domicile en Suisse d'un sejour de trois ou de six mois suivant qu'elles habitent ou non une maison leur appar- tenant. Mais cet argument n'est pas concluant. A la difference de ce qui est la regle pour les personnes domi- ciliees a l'etranger qui sejournent en Suisse, le simple sejour ne cree, dans les rapports entre cantons, aucune obligation de payer l'impöt. Pareille obligation n'existe, hors du canton de domicile, que si le eontribuable tient un menage independant au lieu du sejour et si, de plus, on a l'assuranee que ce sejour se renouvellera reguliere- ment pendant plusieurs annees, soit parce que l'interesse habite sa propre maison, soit paree qu'il a loue pour une longue periode un logement qu'il a lui-meme meubIe. Or rien n'autorise a fixer differemment la duree minimum de la residence suivant qu'on trouve dans l'une ou l'autre da ces cireonstances le gage de la regularite des sejours (BLUMENSTEIN, System, p. 54). En l'espece, il est oonstant que la recourante a sejourne plus de 90 jours dans l'immeuble qu'elle avait loue a Geneve. La pretention du fisc genevois est donc fondee. Par ces moti/s, le Tribunal fidbal rejette le recours.