Intercantonal double taxation; business tax domicile. A special tax domicile for an enterprise exists only where the business is carried on in permanent installations. This requirement applies equally to independent businesses and to dependent activities within a larger business structure (consid. 2). Fixed premises are insufficient if they are from the outset intended merely for a temporary period of a few months. In intercantonal matters, the decisive criterion is the permanence of the establishment, not the economic appropriateness of an additional cantonal taxation in the individual case; atypical temporary arrangements cannot justify an exception for reasons of legal certainty and the need for clear allocation of taxing powers.
de reprehensible a faire connaitre au public, a l'occasion de l'ouverture ,du bureau, qu'on s'occupera de preference de tel ou tel genre d'affaires. La dignite du barreau n'en peut guere souffrlr. Il n'en serait autrement que si le recou- rant s'etait targue fallacieusement d'une specialite inexis- tante ou s'il s'etait vante d'etre particulierement qualifie pour traiter certaines affaires et avait ainsi sollicite le public a le consulter de preference a d'autres avocats. On peut reserver la question de savoir si des annonces du genre de celles que le recourant a fait paraitre ne devraient pas neanmoins etre tenues pour reprehensibles dans le cas ou leur repetition -non justifiee par des circonstances parti- culieres -leur donnerait le caracwre d'une publieite per- manente. Car en l'espece les annonces critiquees ont toutes paru a l'occasion de l'ouverture de son etude par le recou- rant. En tant done que l'avertissement se rapporte a l'annonce parue dans la Tribune et, le cas echeant, sous la meme forme dans d'autres journaux, le recours doit etre adniis sans reserves. L'annonce du Journal Frant;ais, en revanche, peut preter a la critique sur l'nn ou l'autre point. D'nne part, en effet, on peut se demander s'il est compatible avec la dignite de la profession de faire aUusion dans une annonce aux honoraires des avocats, en offrant, comme le recourant le fait, de s'occuper de recouvrements, de poursuites au tarif des agents d'affaires . D'autre part, l'offre de donner gratuitement des conseils aux parents des mobilises peut paraitre condamnable comme etant un moyen d'allecher la clientele par une promesse sur la portee de la quelle le public peut difficilement se faire une idee exacte. La Commission de surveillance ne s'etant pas prononcee a ce sujet (elle n'a en particulier pas dit un mot apropos du tarif) et rien ne permettant d'admettre qu'elle aurait inflige au recourant la peine de l'avertissement uniquement en raison de l'une ou l'autre de ces offres, il y a lieu d'annu- ler la decision attaquee et de laisser a la Commission le soin de reconsiderer le cas au regard du present arret. Doppelbesteuerung. N0 15.
Par ces moti/s, le Tribunal /edbal admet le recours dans le sens des considerants et annule la decision attaquee. IV. DOPPELBESTEUERUNG DOUBLE IMPOSITION 15. Urteß vom 4. Aprß 1941 i. S. Jeanloz gegen Kantone Zürieh und Dem. Besitzt der Steuerpflichtige Geschäftsbetriebe sowohl im Wohn- sitz-als in einem andern Kanton, so tritt die Steuerhoheit des letztem nicht mit; einem Sondersteuerdomizil des Geschäits- betriebes am Wohnsitz, sondern mit dem allgemeinen Steuer- domizil in Konkurrenz. Das Erfordernis der Ständigkeit von Anlagen gilt sowohl für selbständige Betriebe, wie für von einem Hauptbetrieb abhän- gige gewerbliche Betätigungen ; es fehlt bei Anlagen für einen Geschäftsbetrieb, von dem zum vornherein feststeht, dass er nur für zeitlich beschränkte Dauer (einige Monate) geführt wird. Lorsque le eontribuable possede des etablissements eommerciaux aussi bien au lieu de son domiciIe que dans un autre canton, il y a concurrence, non pas entre deux. domiciIes fiseaux spe- eiaux, mais entre le domiciIe fiscal special determme par l'existence d'une exploitation et le domicile fiscal general. Pour qu'un etablissement commercial ou industriel constitue un domieiIe fiscal special, il faut que ses installations soient per- manentes, peu importe qu'il s'agisse d'une exploitation inde- pendante ou non. Cette condition fait defaut lorsqu'il appert des l'abord que Ja duree de l'etablissement est limitee (quelques mois). Quando il contribuente possiede degli stabilimenti commerciali tanto al luogo deI suo domicilio quanto in l.m altro cantone, vi e coneorso non tra due domicili fiscali speciaIi, ma tra il domicilio fiscale speciale determinato dall'esistenza di uno stabilimento eommerciale e iI domicilio fiscale generale. Affinche uno stabilimento commerciale 0 industriale costituisca lm domicilio fiscale speciale, occorre ehe i suoi impianti siano permanenti, non importa ehe si tratti di l.m esercizio indipen- dente 0 no. Questa condizione non e adempiuta allorche risulta senz'altro ehe Ia durata dello stabilimento e limitata a qualehe mese.
Staatsrecht.. A. -Der Rekurrent Edgar Jeanloz wohnt in Bern, wo er das Restaurant zum Kornhauskeller betreibt. Während der Schweiz. Landesausstellung in Zürich (LA), d. h. in der Zeit vom 6. Mai bis zum 29. Oktober 1939, war er Pächter des Restaurationsbetriebes im Turm der Schwebebahn auf dem linken Seeufer und des Standbuffets unter der Höhenstrasse beim Eingang ins Kinderparadies. Der mit der Genossenschaft Organisationskomitee der LA abgeschlossene Pachtvertrag und der Zusatz dazu sehen vor, dass der Pächter an die Bau-und Einrichtungskosten eine Pauschalentschädigung zu entrichten, das Wirt- schaftsinventar (ohne Bestuhlung) zu liefern und eine Abgabe von den Bruttoeinnahmen zu leisten habe, während die LA die Bau-und Einrichtungskosten des Restaurants, die Lieferung des Wirtschaftsmobiliars und der Koch- und Kühlapparate übernehme. Jeanlozerzielte in beiden Betrieben einen Bruttoumsatz von über Fr. 320,000.-. Für den Verdienst daraus ist er in Bern zur Steuer veran- lagt worden und hat die fraglichen Steuern vorbehaltlos bezahlt. Das kantonale Steueramt Zürich erklärte ihn mit Ver- fügung vom 20. November 1939 für das aus dem Wirt- schaftsbetrieb erzielte Einkommen und das darin angelegte Vermögen für das Jahr 1939 in Zürich ebenfalls steuer- pfJichtig. Jeanloz bestritt die zürcherische Steuerhoheit. Die Finanzdirektion des Kantons Zürich wies aber den Rekurs mit Entscheid vom 24. Mai 1940 ab und stellte fest, dass der Rekurrent als Inhaber einer zürcherischen Erwerbsunternehmung im Sinn von 2 Ziff. 3 a StG für 1939 im Kanton Zürich steuerpflichtig sei. Die dagegen erhobene Beschwerde hat die zürcherische Oberrekurs- kommission am 29. Oktober 1940 als unbegründet abge- wiesen und damit die Steuerpflicht des Rekurrenten für seinen Betrieb an der LA bejaht. Der Begründung ist zu entnehmen: das Zürcher Geschäft des Rekurrenten sei nicht ein Teilbetrieb oder eine Filiale des Berner Geschäf- tes, sondern diesem gegenüber selbständig gewesen; es Doppelbeiitpuofllllg. N° Ir,. handle sich um zwei voneinander unabhängige Geschäfte. Deshalb seien nicht die bundesrechtlichen Regeln über die Voraussetzungen eines sekundären Steuerortes des Ge- schäftsbetriebes anwendbar, nach denen sich der Betrieb in dauernden, ständigen und festen Anlagen vollziehen müsse, und die Entscheide des Bundesgerichtes ohne Be- deutung, in denen z. B. bei der Baustelle eines Bauge- schäftes, auch bei längerer Dauer der Bauarbeiten, ein Steuerort verneint werde. Es sei vielmehr so zu halten, als ob der Rekurrent in Bern kein Geschäft, sondern nur seinen Wohnort hätte. Hier genüge für das Spezialsteuer- domizil des Geschäftsbetriebes die dauernde Ausübung einer selbständigen Erwerbstätigkeit in ständigen körper- lichen Einrichtungen. Das Bundesgericht habe hiebei keine Mindestdauer des Verhältnisses verlangt, im Gegensatz zu andern Tatbeständen, wo es dies zur Vermeidung einer Zersplitterung der Steuerberechtigung getan und wo es zum gleichen Zweck das Erfordernis der quantitativen Erheblichkeit aufgestellt habe. Dieser Zweckgedanke müsse auch hier massgebend sein. Dabei könne offen bleiben ob bei einer Geschäftsniederlassung die Minimal- dauer uch 90 Tage sei; denn die Zeit von 176 Tagen, während der das Restaurant des Rekurrenten an der LA betrieben worden sei, müsse unter allen Umständen als genügend erachtet werden, damit von einer dauernden Betätigung und von ständigen Anlagen gesprochen werden könne. Dass diese zeitliche Beschränkung des Betriebes von vornherein festgestanden habe, sei bedeutungslos. Auch wenn man den Zürcher-und den Bernerbetrieb des Rekurrenten als Einheit betrachten wollte, wäre die Rechtsprechung über die Baustellen nicht analog anwend- bar und zwar deshalb nicht, weil die Einrichtung in Zürich vo Standpunkt des dortigen Betriebes aus dauernden Charakter gehabt hätte ; denn sie habe während der gan- zen Dauer ihm und nur ihm dienen sollen. B. -Mit rechtzeitiger staatsrechtlicher Beschwerde beantragt Jeanloz, der ihm gegenüber vom Kanton Zürich
für 1939 geltend gemachte Steueranspruch sei als unbe- gründet und er Staat Zürich als nicht berechtigt zu erklären, den Rekurrenten für den Betrieb an der LA mit Vermögens-und Einkommenssteuern zu belegen. In der Begründung wird auf die bundesgerichtliche Praxis ver- wiesen und ausgeführt, dass die Besteuerung in Zürich deshalb unzulässig sei, weil der dortige Betrieb nur vorüber- gehenden Charakter gehabt habe. C. -Der Regierungsrat und die Oberrekurskommission von Zürich beantragen die Abweisung der Beschwerde. Der Regierungsrat von Bern spricht sich für die Steuerberech- tigung des Kantons Bern aus und weist darauf hin, dass kein eventuelles gegen Bern gerichtetes Begehren vorliege. Das Bundesgericht zieht in Erwägung : Der Rekurrent hat seinen bürgerlichen Wohnsitz und damit auch sein allgemeines Steuerdomizil in Bern. Unter dieses allgemeine Steuerdomizil fällt auch das in Bern betriebene Geschäft, das Restaurant zum Kornhauskeller. Die Grundlage der bernischen Steuerberechtigung ist die persönliche Zugehörigkeit des Rekurrenten, neben der auf die durch das Geschäft begründete wirtschaftliche Zuge- hörigkeit nicht abgestellt zu werden braucht. Diese wirtschaftliche Zugehörigkeit wäre dagegen mass- gebend für einen allfalligen Steuerort des Rekurrenten in Zürich, der im Jahre 1939. bestanden hätte zufolge des Restaurationsbetriebes des Rekurrenten an der I.andes- ausstellung. Die zürcherische Steuerberechtigung würde mit dem bernischen allgemeinen Steuerdomizil des Rekur renten in Konkurrenz treten, nicht mit einem dortigen Spezialsteuerdomizil des Geschäftsbetriebes. Die Voraussetzungen eines durch Geschäftsbetrieb ge- gebenen Sondersteuerortes des Rekurrenten in Zürich können nur in einer Richtung zweifelhaft sein, nämlich in Hinsicht auf die Dauer. Der Betrieb hat sich in festen Anlagen vollzogen (dass der Rekurrent nicht Eigentümer, sondern nur Pächter war, spielt hiebei keine Rolle, BGE 47 I 294; 51 I 402 Erw. 2). Diese Anlagen waren aber Doppelbesteuerung. N0 l5. bloss vorübergehender Natur. Sie sind nur für. die Dauer der LA erstell!; worden, und beim Betrieb des Rekurrenten stand von vornherein fest, dass er auf die Zeit der LA beschränkt sein werde, derenBetriebsdauer 176 Tage betrug. Das Erfordernis -der ständigen Anlagen für den Steuerort des Geschäftsbetriebes besteht nach der Praxis, ob es sich nun um ein selbständiges Geschäft handelt oder um den Teil eines gesamten Geschäftes. Auch im erstem Fall sind dauernde feste Einrichtungen nötig, damit das Besteuerungsrecht im Kanton des Geschäftsbetriebes gegeben ist. Eine gewerbliche Betätigung, die ohne solchen äussern Mittelpunkt vor sich geht, lässt die Steuerpflicht nicht entstehen, ob sie nun von einem Hauptbetrieb abhange oder unabhängig sei. Das Requisit des ständigen Charakters der Betriebsanlagen ist auch beim unabhän- gigen Geschäft jeweilen betont worden: BGE 50 I 286
; 49 1123 ; 48 I 408 ; 47 1294 ; in dem Entwurf des Bundes- gerichtes zu einem BG betr. die Doppelbesteuerung vom Jahre 1916 lautet die einschlägige Bestimmung: Betreibt jemand ausserhalb seines Wohnsitzes in einem andern Kanton in dauernden Einrichtungen ein Gewerbe oder einen freien Beruf, so werden für das zum Betrieb gehörige Vermögen und den daraus erzielten Gewinn die Steuern im Kanton des Betriebes erhoben . Es braucht daher nicht untersucht zu werden, ob der Zürcher Betrieb des Rekur- renten ein selbständiges Geschäft war oder mit dem Berner Betrieb eine Einheit bildete. Geschäftsbetrieb in zwar festen aber nicht ständigen Anlagen kommt namentlich bei auswärtigen Baustellen von Bauunternehmungen vor. Hier wurde mangels stän- diger Einrichtungen der Steuerort verneint, auch wenn es sich um ein Werk mit einer Bauzeit von 3 oder mehr Jahren handelte (BGE 41 I 442; nicht veröffentlichte Urteile vom 20. Mai 1922 i. S. Baumann und Stiefenhofer (Bauzeit 4 % Jahre) und vom 28. Mai 1927 i. S. Seeberger). Hauptbetrieb oder Alleinbetrieb eines Geschäftes dagegen finden aller Regel nach in dauernden Einrichtungen statt. Nur ausnahmsweise bietet sich hier Anlass, das Moment
der Ständigkeit der Anlagen hervorzuheben. Wo es dann aber einmal fel).lt, muss man auch die Folge gelten lassen, dass eine Besteuerung unzulässig ist. Bei.m vorliegenden Sachverhalt kann von ständigen Anlagen nicht die Rede sein, da die Einrichtungen des Restaurants des Rekurren- ten an der LA von Anfang an dazu bestimmt waren, nur einige Monate zu dauern und somit typisch nicht ständi- ger, vorübergehender Natur waren. Auch die Stütze, die die Oberrekurskommission in einer Wendung des Urteils Locher Cie (BGE 41 I 442) für ihren Standpunkt zu finden glaubt, ist unbehelflich. Wenn es dort heisst, stän- dig seien nur solche Anlagen, die ihrer Verwendung nach einem Geschäftsbetrieb während seiner ganzen Dauer dienen können, so ist damit das Baugeschäft als solches gemeint, das eben ein dauernder Gewerbebetrieb ist, wäh- rend das Zürcher Restaurant des Rekurrenten demgegen- über nur eine vorübergehende Sache sein sollte und war. Es soll nicht in Abrede gestellt werden, dass die Be- steuerung des Rekurrenten in Zürich für den Restaurants- betrieb an der LA nichts unbilliges hätte. Aber aus Grün- den der Rechtssicherheit muss an der durch die Praxis aufgestellten Norm festgehalten werden. Die Regeln des Doppelbesteuerungsrechtes stellen auf die typischen Ge- staltungen der Tatbestände ab. Sie können auf nur ganz vereinzelt vorkommende Sonderumstände keine Rücksicht nehmen. Wollte man im vorliegenden Fall eine Ausnahme machen und das Moment der ständigen Einrichtungen beim steuerpflichtigen Geschäftsbetrieb fallen lassen, so wäre damit der feste Boden der Ordnung verlassen und die sichere Abgrenzung der kantonalen Steuerhoheiten auf diesem Gebiet gefährdet. Demnach erkennt das Bundesgericht: Die Beschwerde wird gutgeheissen und der Entscheid der Oberrekurskommission des Kantons Zürich vom 29. Oktober 1940 aufgehoben. Doppelbesteuerung. N0 16.