BGE 58 I 1
BGE 58 I 1Bge13 sept. 1931Ouvrir la source →
I. GLEICHHEIT VOR DEM GESETZ (RECHTSVERWEIGERUNG) EGALITE DEV ANT LA LOI (DENI DE JUSTICE) Vgl. No. 3. -Voir N0 3. H. DOPPELBESTEUERUNG DOUBLE IMPOSITION
2 Staatsrecht. p. 18; 6. capital liquide (ma.tieres premieres, produits fabri- ques, debiteurs, billets et caisse, titres et credits en banque) p. 21 ; 7. capitalisation des tantiemes, preciput, p. 24:; 8. recapitulation, p. 25; 9. repartition d'apres l'importance relative des installations permanentes, p. 25. A. ~ Le siege sodal de la Societe anonyme pour I'Industrie de l' Aluminium (AIAG) est a Neuhausen (canton de Schaffhouse) ou se trouve egalement le siege unique de sa direction et de son administration. La Soeiete possede des usines a Neuhausen, en Valais (Chip- pis et Sierre), en Allemagne (Rheinfelden) et en Autriehe (Lend). Las usines valaisannes sont les plus importantes (a fin 1929 : valeur 59 126 108 fr. par rapport a 81 629 390 francs, valeur comptable brute del'ensemble). La sooMte n'est pas exclusivement une entreprise de fabrication, mais egalement une societe financiere (holding). Ses participations (actions, obligations, comptes courants) s'elevent a 68 410 411 fr., valeur comptable brute a fin 1929 (v. bilan au 31 d6cembre 1930). Elle possOO.e notam- ment la totalite des actions (six millions de francs) de la soci6te Illsee-Turtmann A. G. (ITAG) a Oberems (Valais), a laquelle elle a fait d'importantes avances 10 662 000 fr.). L'ITAG produit de l'energie 6lectrique au moyen de l'accumulation de l'Illsee et l'exploitation de la Tourte- magne. En 1929, la Societe AIAG aporte son capital de 50 a 60 millions par l' emission de 10 000 actions ordinaires au cours de 2500 fr. (valeur nominale 1000 fr.) par action. L'agio de 15000 fr. a ete utilise comme il suit: versement il. Is reserve ststutaire frais d'emlssion et timbre feders} smortissements extraordinaires . reserve speciBle. • • • • . . . Fr. 1 100000,- 590785,60 3309214,40 » 10 000 000,- Fr. 15 000 000,- B. -Le 8 mai 1930, la Sooiete, se fondant sur son bilan au 31 decembre 1929, a remis au Departement valaisan des finances la d6claration d'impot suivante: Doppelbesteuerung, No 1.
C. SleuerMrer Reinertrag: Reingewinn laut Bilanz Verzinsung der Reserve Bezahlte Steuern ••. Wohlfahrtszuwendungen Verzinsung Pensionsfonds Staat-erecht. Anteil Wallis 43336 % • . . • . . Fr. 6662422 abzüglich im Wallis bezahlte Steuern • 1 097 082 für Steuersatz massgebend . . • . . Fr. 5 565 340 abzügUch Wohlfahrtszuwendungen Wallis . . • • . • • . . • • . • 557498 Steuerbarer Reingewim. -=Fc-- r .--=5--=OO-=-7::--::-847":2:- Beilage zur Steuererklärung 1930. Im WaUis be,zo,kUe Steuern. Staatssteuer . . . . . . . Besondere Wasserkraftsteuer Gemeindesteuern . . . . . Fr. Fr. 11 304631 37811)0 2815743 839019 36432 Fr. 16 373 876 746920 101058 249104, Fr. 1097082 O. -La 24 octobre 1930, le Departement adressa a.la SocieM le bordereau d'impöt suivant: A. Repartition intercantonak. I. Footeura-capilal: Ensemble Valais % Usines et participations Fr. 150039801 76237108 50,811 Oapital liquide 67929327 29434470 Fr. 207 969 128 106671678 11. Faoleura -trtwtHl: . • 112165 154 62606046 Fr. 320 134 282 168277624, 52,66 B. Oalcul du capital et du benefice imposahks.
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Staatsrecht.
E. -Par d6cision du 28 mars 1931, 1e Conseil d'Etat a
rejete 1e recours tout en rectifiant le chiffre des partici-
pations
a l'ITAG.
Les motifs de ce prononce sont ainsi conus :
« A. En ce qui concerne la repartition intercantonale
la recourante invoque les
arrets du Tribunal federal d
30 septembre 1921 et du 18 juillet 1923. L'ITAG n'existant
pas encore au moment Oll ces decisions ont eM portees
on ne saurait se rec1amer de celles-ci pour attribuer a
si?ge centralles participations a cette entreprise, dont la
dependance exclusive des usine& de Chippis est evidente.
» Si 1e Tribunal federal avait jusqu'ici attribue au canton
du siege la totaliM des participations de l'AIAG, c'est
que ces dernieres etaient en relation avec l'ensemb1e
de l'entreprise
« Die Hilfsgesellschaften und Beteiligungen
sind, weil Beziehungen
zur Gesellschaft als Ganzes dar-
stellend, dem Gesellschaftssitze Neuhausen zuzuweisen
(arret du 15 nov. 1919, Valais c. Schaffhouse, p. 8).
, Quant ux tantiemes, leur capitalisation n'a pas
ete contestee dans les recours invoques. Le Tribunal
fedeml n'avait donc pas a examiner s'ils devaient etre
exclus des actifs attribues a Schaffhouse.
»Las tantiemes statutaires sont consideres par la
recourante elle-meme comme faisant partie du bemSfice
social dont la repartition est soumise a l'approbation
de l'assembIee des actionnaires. Ils ne sont doncpas
des salaires et ne peuvent, de par leur caracwre etre
capies comme teIs. Il sera etabli plus loin qe les
tantlemes contractueIs doivent
etre assimiles aux tan-
tiemes statutaires.
» D'ailleurs toute la question du preciput a laisser
au canton du siege doit etre envisagee sous un autre angle
qu'il y a une dizaine d'annees. La camcwre de la socieM
re courante s'est, en effet, profondement modifie des lors
puisque, d'entreprise
de fabrication, elle est devenue un
holding mixte dont le bilan a fin 1929 accuse un chiffre de
participations (ITAG y compris) de 68400000 fr., contre
Doppelbesteuerung. N° 1.
.,
22560000 fr. en 1919, alors que les valeurs investies
dans les usines et forces motrices (Illsee-Turtmann exclu)
sont respectivement 81630000 fr. et 64270000 fr.,
c'est-a-dire que le rapport
participations = 0,84 en 1929 contre 0,35 en 1919.
usines
)) L' attribution de toutes les participations au siege
central double presque le preciput reserve au canton
de ce siege.
II Calcule d'apres l'ensemble des facteurs de production.
le pourcentage-preciput
laisse au siege par le Tribunal
federal en 1921 peut s'etablir comme suit:
Participations • . . • . . . . . Fr. 22568810
Tantiemes capitalises au 5 % . . 9 227 000
Plus-value B /_ flüssiges Kapital •
(22 568 810 X 60 818 380) 15 806 600
86 837 070 Fr. 47 602 410 = 18,21 %
Fr. 261 329 050
En 1929, il semt. suivant l' MAG :
Participationa •••. • • . . . Fr. 68410411
Tantiemes oapitalisesau 10 % • . 13 447 530
Plus-value sIe flüssiges Kapital.
(68 410 X 57 929 327) 26 412 770
150039801
Fr. 108 270 711 = 32,46 %
Fr. 333581 711
)1 Selon Ja cote d'impöt cantonal valaisan, ce pourcentage
atteint:
Participationa ••.. . . •• Fr. 68 UO 411
moina
Plus-value s /_ flüssiges Kapital.
(51 299411 X 57 929 327) = 19 806 346 -22,%1 %
150039801
Fr. 71 105 757
Fr. 320 134 282
»B. En ce qui concerne le calcul du benefice imposable :
» 1. Tantiemes contractuels : Cet element a fa.it l'objet
d'une decision de Ja Commission fed6rale de recours
pour l'impöt de guerre, qui 1'a. reconnu etre partie
inMgrante du benefice. Dans sa d6claration pour l'impöt
de guerre, l'AIAG a d'ailleurs porte ces tantiemes parmi
les Mnefices imposables. Laur importa.nce est teIle qu'on
ne peut les assimiler a un salaire, d'autant moins qu'ils
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Staatsrecht.
dependent essentiellement des resultats .de l'exercice.
L'AIAG en a paye l'impot l'annee precedente en Vala.is
. et a Sehaffhouse.
» 2. Amortissements: Dans son arret de 1921, le Tribunal
federal alaisse exoneres d'impot les % des amorlissements
comptabilises par L'AIAG. Sur cette base on obtien-
dralt pour 1929: '
Amortissement pr61ev6 s lagio .
Amortissement par P. P ...•
Resteraient soumis a l'impOt .•...
Sont iIlIpos6s. • • . • . . . • • . .
Fr. 3810000
1276000
Fr. 4 686 000 dont
las 6/8 » 2 866000
Fr. 1720000
1276600
exc6dent Fr. 443 500
representant le super-amortissement pour les usines de
laminage, soit environ 10 % da la valeur immobilisee.
La promesse faite a ce sujet est done bien tenue de la
part du Valais. Les calculs de l' AIAG sont eontestables :
a) an ce qu'ils ne tiennent pas compte de l'amortis-
sement preleve sur l'agio,
b) en ce qu'lls font intervenir les 500 000 fr. admis
par le Tribunal f6deral il y a dix ans sur des postes ~ctuel
lement amortis a 100 %. La plupart des elements amor-
tissables en 1919 (ou l'ensemble des amortissements
atteignait deja Je 85 % des valeurs investies) sont tota-
lement amortis depuis nombre d'an:nees et aucun amor-
issement ne peut encore etre a<,lmis sur la totalite de ces
elements.
» Au surplus, les pourcentages indiques dans le recours
sont appliques a la valeur brote investie et non a celle
du bilan' d'entree. Ces normes depassent certainement
la moins-value des actifs survenue pendant l'exereice
s l'on. t!nt compte, en outre, des nombreuses depe
d aeqUlSltion et amelioration au debut da l'exploitation.
»3. Impoaition de l'agio: En 1929, la. recourante a emis
10000 actions ordinaires nouvelles da 1000 fr. et a realise
ainsi un beneficed'agio de 15 millions de francs. De ce
ehi1fre sont imposes 8487 500 fr., soit la. part de l'agio'
Doppelbesteuerung. No 1.
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restee libre apres paiement des frais d' emission et des
amortissements exOOdant les reserves ouvertes comparees
au ea.pital socia.l au moment de l'emission (formule Spei-
ser). Ont paye l'impOt sur l'agio considere comme oonefice
social
en 1930: la. Lonza. et la Romande d'Electricire.
» L'interpretation de l'art. 10 du dooret des Finances,
consa.cree par une pratique invariable,. ne pamit pas
extensive. L' agio verse aux reserves peut fort bien etre
compris dans les « versements au ea.pital social », les reserves
n'etant qu'une etape entre le benefice social et le ea.pital.
L'objection soulevee de l'impossibilite d'imposer l'a.gio
a
l'emission d'a.ctions de fondation d'une sociere anonyme
n'est pas irrefutable. Cet agio peut etre impose au titre
de revenu de la societ.e, r6alise avant la. mise en exploi-
tation, tout comme !es inrerets intercaJa.ires (Bauzmsen)
sur lesquels !es organes dirigea.nts de l' Aluminium ont
paye l'impöt pour le compte de l'ITAG, en 1928.
» L'arret eite par la recourante, du 30 juillet 1930,
Bankverein
contre Geneve, n'infirme nullement les dispo-
sitions
legales, passOOs dans une longue pratique, en vertu
desquelles l'agio fut et raste imposable en Vala.is. Quoique
moins explicite
que celui de la loi genevoise, le texte du
decret des Finances est suffisant pour justifier cette
imposition. »
F •. -La SooieM pour l'Industrie de l'Aluminium a
forme
contre ootte decision un recours au Tribunal federal.
Elle invoque les art. 4 et 46 Const. fed. et se plaint d'une
double imposition par les Cantons du Vala.is et de
Schaffhouse, d'une interpretation arbitraire du decret des
finances de 1921 et d'un deni de justice residant da.ns le
refus de tout amortissement sur le compte de l'exercice 1930.
En consequence, la recourante conclut a, l'annulation
de la dOOision du Conseil d'Etat et al'imposition de l'AIAG
pour 1930 conformement a. Ba decla.ration du 8 mai 1930.
Le Conseil d'Etat du Vala.is a conclu au rejet du recours.
Le Cotl$ill d'Etat de Schaffhouse a conclu principalement
dans Je meme sens que la recourante, les participations
10 Staatsrecht. devant etre attribuees en totalittS au siege social ; subsidiai- rement, il demande qu'au moms 2/ 3 des artieles titres et avoirs en banque, d'environ 40 millions, soient attribues . au siege sociaL En ce qui concerne le facteur travail. il se jomt egalement au recours. La recourante a replique et le Conseil d'Etat valaisan a duplique. Le Conseil d'Etat schaffhousois y arenonce. La recourante a produit une consultation de M. F. Fleiner, professeur a Zurich, du 28 avril 1931 et le Conseil d'Etat du Valais a invoque l'opinion de M. P. Speiser, professeur, a Bäle. Oonsiderant e-n droit :
12 Staatsnleht.
D'autre part, le Tribunal feden} s'est occup6 a rei
reprises da l'imposition de l'agio COBlIllerevenu 0\1 b6neftce
lorsque la loi ne renferme pas da disposition expresse, mais
. impose simplement le revenu ou le Mnefioo net saftS le de-
finir. L'arret Spar-u. Leikka88e &rgdorl oontre.Beme, du
29 Mai 1901 (ZSR, n. s., 27 p. 341 et sv. ;ra.ppeIedans le RO
56 I p. 233 in fine) dOOIare arbitraire l'assimilati(lD4.e l'agio
a un oonefice net. Un nouvel examen dela question a tou-
tefois fait revenir le Tribunal sur Ba ma.niere de ven-. na 00-
connu que cette opinion etait defendable par des arguments
plausibles (amt Schweiz. Bankverein c. :&U d.u 27 DOvem-
boo 1907, ZSR n. s., 27 p. 350 et sv.). Deslors.le Tribunal
faderal a ma.intenu cette jurisprudenoo, notamment
dans un amt du 11 septembre 1914 en 1& causa Viege-
Zermatt C. Valais portant. sur l'interpretation da l' arl. 25
de la loi valaisanne des finances du 10 novembre 1903
(RO 40
I p. 152 et 153). Le demier amt rendu (RO 56 I
p. 230 et sv.) ne rompt pas avec cette jurisprndence. n
ne s'occupe en aucune f&9on da l'imposition da l'agio
lorsque la Iegislation cantonale ne la regle pas e
ment. La question litigieuse etait alors ceIIe da Ja. repar-
tition de l'agio entre les divers etablissements de la societe
qui etendait son activite sur le territoire da plusieurs
cantons.
Pour resoudre cette question au rega.rd de l'art.
46 Const. fed., le Tribunal federal a du appr6cier librem.ent
la nature de l'agio. Et s'il a estime que celui-ci n'etait
pas a proprement parler un beneftce net, mais UD (I element
sui generis )), il ne s'ensuit point qu'il soit arbitmire de le
traiter fiscalement comme un revenu imposable.
Il n'y a pas lieu de se departir de cette jurisprudence
constante depuis vingt-cinq ans. La recourante, invoquant
l'avis du professeur Fleiner, objeete en varn, d'une part, que,
posterieurement al'arretde 1907, la question aurait ete com-
pletement elucidee et resolue dans ce sens qua l'agio n'ast
pas un benefice et, d'autoo part, que Ie decoot valaisan des
finances de 1921 definit le oovenu imposable an des termes
qui ne permettent plus d'y assimiIer l'agio d'emission.
Doppelbesteuerung. No 1.
L'evolution signaIee par le professeur FIeiner est
intervenue en Allema.gne deja en 1902; elle etait un fait
aceompli lorsque le Tribunal federal a modifie sa juris-
prudence.
En outra, la Iegislation allemande renferme
une disposition (le § 262 eh. 2 du code de eommerce) en
vertu de laquelle l'agio d'emission doit etre verse dans les
fonds
de reserve; il ne peut, par consequent, se repartir
comme dividende (STAUB, deutsch. Jur. Ztg. 1899 IV
p. 392 et sv. et Entsch. des Reichsger. in Zivils. 46 p. 264).
La Iegislation suisse ne renferme pas de disposition sem-
blable ou analogue. Le projet de revision du CO (art.
623 al.
3) prevoit, il est vrai, que la prime excedant la
valeur commerciale des aetions ~ ne peut etre repartie
a titre de Mnefice, Mais doit etre affecree, apres paiement
des frais d'emission, a des amortiments ou a la eons-
titution de reserves )). Cette disposition n'est toutefois
pas encore en vigueur actuellement. Lors de l'emission
de nouvelles actions, seul leur montant nominal doit
etre porte au passif (art. 656 eh. 6 CO) et non point l'exce-
dent. Dans l'etablissement du bilan, l'agio peut done
etre traite eomme un benefice, puis se repartir sous forme
de dividende (v. ZIMMERMANN, Die Jahresbilanz der
A.-G. 1912, p. 132 et 133, et l'arret non publie du Tribunal
federal Metall-und Kabelwerke Dornach, du 27 mai 1920).
Au reste non seulement le droit commercial ne ren-
ferme"
pas,' ou du moins pas encore, une regle eorres-
pondante a celle du droit allemand, mais la conception
meme du revenu selon nombre de lois cantonales d'impöt
ne concorde pas avec la conception du droit fiseal allemand
(cf. FursTING, Steuerlehre p. HO). En Allemagne, on
envisage comme benefices uniquement les revenus perio-
diques reguliers.
En Suisse, plusieurs lois, au nombre
desquelles la loi valaisanne des finances, y rangent egale-
ment les revenus extraordinaires qui ne se presentent
qu'une fois ou l'autre (p. ex. les benefices de speculations)
(cf. SPEISEB, ZSR n. s. 27 p. 339). Il saute aux yeux
qu'une Iegislation cantonale qui adopte eette large notion
14 Staatsrecht.
du revenu peut y assimiler l'agio plus facilement qu'une
Iegislation qui ne reconnait comme benefices que les reve
nus periodiques.
Aujourd'hui, comme en 1914 (RO 40 I p. 153), la
question de l'assimilation de l'agio a un benefice net est
discutable en Suisse; « elle est susceptible de solutions
differentes,
meme de la part de ceux qui l'etudient au
point de vue scientifique, et elle peut ainsi dans la pratique
etre resolue de toute bonne foi d'une maniere differente
par les deux interesses».
La fisc valaisan pouvait donc sans arbitraire soumettre
en 1930 l'agio des nouvelles actions de la recourante a
l'impöt sur le revenu, a moins que les dispositions du
droit fiscal cantonal n'excluent cette imposition.
Aux termes de l'art. 1 er. du decret du 15 janvier 1921,
dont la constitutionnalite n' est pas contestee dans le recours,
« sont soumis a l'impöt sur le revenu et l'industrie (texte
allemand: « Erwerbsteuer ») tous les revenus d'un contri-
buable ...
Il en est de meme des benefices de speculations
provenant d'une activite quelconque du contribuable,
ainsi
que les gratifications, tantiemes, ramunerations ... ».
<Jette dispositions, qui ne s'applique qu'aux personnes
physiques,
n'est pas directement applicables aux societes
anonymes. Il est cependant a noter que le decret entend
par revenus (Erwerb) non seulement ceux qui pro-
viennent periodiquement ou regulierement de l'exploi-
tation d'une entreprise, mais aussi les avantages excep-
tionnels tels
que les « benefices de speculations ». D'ou
1'0n peut deduire que le meme terme {( revenu», employe
pour l'impöt sur les societes anonymes, comprend
egalement toutes sortes de produits de l'activite [sociale
(quant au terme Ertrag du texte allemand, il implique
moins
que le mot Einkommen l'idee de periodicite, cf.
SPEISER, op. cit. p. 336 et 339).
La Conseil d'Etat invoque en outre l'art. 10 al. 2 du
decret, d'apres lequel « sont consideres comme benefices
nets: ... tous les prelevements operes avant le calcul
Doppelbesteuerung. No 1.
l;'i
du solde actu ... teIs que ... versements au capital social ».
Cette disposition ne rasout pas non plus le probleme.
n en ressort seulement que tout benefice net est impo
sable qui n'ast pas distribue sous forme de dividende,
mais
preleve pour augmenter le capital social ou les reser-
ves. En consequence, le fait que l'agio a eM utilis6 pour
les amortissements et les reserves au lieu d'etre reparti
immediatement comme dividende ne s'oppose pas a son
imposition.
La question de l'assimilation de l'agio au
benefice brut reste cependant a resoudre. On ne trouve
pas sa solution claire dans l'art. 10 du decret, de meme
qu'elle n'etait pas resolue par l'art. 25 de Ja loi de 1903.
Le decret est toutefois plus explicite en ce qu'il indique
les elements qui peuvent etre deduits et ceux qui ne peu-
vent pas l'etre lorsqu'on calcule le benefice net sur la
base du benefice brut. Mais ce point n'est pas en discussion.
Il est hors de doute que, si l'agio constitue un benefice
brut, il comprend un benefice net imposable. Et un tel
benefice existe, comme on I' a vu, meme si le benefice
brut est affecte en totalite aux amortissements et reserves.
Du moment que le decret des finances ne definit pas
la notion du Mnefice brut qui est a la base de l'impo
sition du Mnefice net, le fisc valaisan pouvait, en se fon-
dant sur la jurisprudence du Tribunal federal, soumettre
l'agio' a l'impöt sur le revenu (benefice).
Peu importe que la Commission federale de recours
pour l'impöt de guerre, la Commission superieure d'impöt
du Canton de Zurich et la Cour d'appel de BaIe-Ville
aient, comme la recourante l'allegue, denie a l'agio la
natured'un revenu imposable en vertu de dispositions
sensiblement les
memes que celles de l'art. 10 du decret
valaisan. Le fisc valaisan pouvait sans arbitraire preferer
une autre interpretation.
Le message du Grand Conseil n'est pas on lu decisif,
car l'autorite ne se rend pas coupable d arbltra:me lors-
qu'elle
s'en tient a i'interpretation du texte legal tel
qu'il a ete adopM.
16 Staatsrecht. Le fisc etant ainsi en droit d'imposer a titre de revenu la totaliM de l'agio lorsque la loi ne definit pas le benefice brut, il peut evidemment aussi imposer une partie seule- ment de l'agio -ce que l'Etat du Valais a fait en l'espece -, a savoir « la partie que ne justifie par la cireonstance que les nouvelles aetions auront droit aux fonds de reserve deja constitues» (RO 40 I p. 153, cf. SPEISER, op. cit. p. 339). Larecourante reproche au fise d'etre ineonsequent, de faire arbitrairement une difference entre l'agio et le super-agio, « eomme si l'agio ne pouvait par representer dans sa totaliM la valeur que les souscripteurs attribuent a une part sociale en tenant compte non seulement des reserves ouvertes, mais de la situation generale de la Soeiere )1. Cette consid6ration n'est pas denuee de valeur en soi, mais dans un canton on, eomme en Valais, on ne tient compte, pour l'impöt sur le capital, que des reserves ouvertes, non des reserves tacites, il est logique de ne pas prendre en consideration ces dernieres reserves pour la determination du revenu. Le Tribunal fMeral a admis l'imposition. comme benefice, du produit de la reali!mtion des reserves tacites dans la liquidation d'une socieM (arrets Rudol! Becker's Erben, du 16 decembre 1927 et Guggenbuld du 13 avril 1927).' Le Conseil d'Etat valaisan merite d'autant moins le reproehe d'arbitraire que depuis vingt ans le fisc can- tonal est constant dans l'imposition de I'agio d'emission comme revenu en tant qu'll. n' etait pas employe « pour maintenir la proportion existante entre le capital-actions et les reserves ouvertes» «( E1~nkau! in die offene Reserven », formule Speiser ou bäloise). La recourante se plaint aussi, mais a tort, du fait qua, par l'imposition de l'agio, le taux applique. vasse de 7,6 a 12 %. Cette augmentation resulte directement de l'art. 10 du decret, aux termes duquell'impöt sur le revenu est caicule « en pour-eent du benefiee sur la base de la moitie du taux que le benefice represente proportion- nellement au eapital social, les reserves eomprises I), le Doppelbesteuerung. N" 1. 17 taux da l'impöt ne pouvant toutefois « depasser le 12 % du benefioo net». La Societ6 ne pretend pas, et avec raison, que ces dispositions· soient inconstitutionnelles. 3. -Amorlissements. TI ressort de l'art. 10 du decret que le contribuable peut dMuire du benefice net ({ les amortissements auto- rises par l'usage eommercial» (Geschäftsmässig begründete Ab8chreibungen). Pour l'exercice de 1929, la Sociere a opere un amortissement ordinaire de 1 276533 fr. et un amortissement extraordinaire (preleve sur l'agio) de 3309214 fr., soit au total 4585747 fr. Du moment que l'agio peut etre considere en totalire comme un benefice (ou du moins pour la partie qui n'est pas versee aux reserves ouvertes en paiement du droit des nou- veaux actionnaires a ces fonds), les deux amortisse- ments proviennent du benefice. Lefisc n'est done tenu de les admettre que dans la mesure on ils sont autorises par l'usage commercial. Meme la Sociere ne le pretend pas pour tous les deux; elle s'efforee seulement de l'etablir pour l'amortissement ordinaire. Or le fise n'a pas admis une reduction de 1 276 533 fr., mais bien de 3309214 fr. Il autait pu proe6der autrement: admet- tre l'amortissement ordinaire de 1 276 533 fr. et imposer l'agio pour toute la partie excedant les frais d'emission et 1e versement (Einkauf) aux reserves ouvertes, sans permettre l'amortissement extraordinaire de 3 309 214 francs. La reeourante n' a done certes pas lieu de se plaindre de ce que l'Etat a exonere de l'impöt l'amortissement extraordinaire et impose l'amortissement ordinaire. 4. -Tantiemes contractuels. • Le fise estime que 1es 604300 fr. de tantiemes eontrac- tuels font partie int6grante du benefice imposab1e. Cette opinion n'est pas arbitraire. Ces tantiemes dependent, la recourante le reconnait elle-meme, du resultat de l'exer- eice ; i1s ne sont payables que sur le benefice net (art. 630 CO) et 1em montant est proportionne a. ce benefice. Des lors, i1s pouvaient etre imposes, a moins qu'il ne soit BA 58 I -1932 2
18 .
Staa.tsrecht.
etabli -ce qui n'est paS le cas en l'espece -que le trai-
tement fixe de leurs ooneficiaires est si bas qu'une partie
tout au moins des tantiemes en constitue le complement
necessaire et rentre comme tel dans les frais generaux.
Peu importe, pour ce qui est de la veritable nature des
tantiemes,
que l'obligation de les payer ne soit pas prevue
par les statuts, mais stipulee dans le contrat de travail.
Peu importe egalement que le paiement soit porte dans
les frais generaux avant l'etablissement du compte de
profits et pertes et non pas comptabil.ise plus tard comme
oonefice. TI est, d'autre part, indifferent que l'allocation
de tantiemes trouve sa justification dans l'a.ctiviM deployee
pour la sociew par leurs ayants droit et dans la respon-
sabiliw de ces organes. Tel est aussi le cas pour les tantiemes
statutaires dont la recourante admet l'imposition (RO
56 I p. 340 et sv. et les arrets non publies de la Cour de
droit administratif du Tribunal fMeral, HARTMANN &
STAUBER, du 2 octobre 1930, et BARTH, du II juin 1931).
Dans Ba declaration pour l'impöt de guerre, en 1929,
la Sociew a du reste range les tantiemes contractuels
dans les benefices imposables; elle est donc mal venue
areprocher aujourd'hui un acte d'arbitraire au fisc
valaisan,
parce qu'il incorpore lui aussi les tantiemes
aux benefices, et non aux frais generaux.
5. -Participations a l'ITAG.
IA decision attaquee attribue ces participations au
Canton du Valais a titre deo facteurs de production. Le
fisc fait valoir a l'appui de son point de vue: 1° que
l'ITAG a son siege en Valais ou elle travaille, 20 qu'elle
n'est qu'en la forme une sociew independante, mais
constitue en realiw une filiale de la recourante, et 3° qu'elle
est en ralation etroite avec la succursale de Chippis.
Le premier argument permet seulement de justifier
l'imposition
de l'ITAG en Valais; il est inop6rant pour
l'imposition de la sociew recourante. Du moment que les
actions
et creances ne sont pas imposables au siege de Ja
sociew ni au domicile civil ou d'affaires du debiteur
,
J)uppelbe~t('u"rnllg. o l.
mais au domicile de l'aetionnaire ou du creanciel', le domi-
eile
des debiteurs ou le siege des sociews anonymes dan.."
lesquelles la sociew imposee ades participations ne jouent
aucun röle pour la delimitation des souverainetes fiscales,
10rsqu'il s'agit d'une entreprise dont l'activiw s'etend
sur le territoire de plusieurs cantons. Si on localisait les
partieipations
aux differents endroits Oll les societes
affiliees
ont leur siege, on obligerait la maison mere a
payer l'impöt a tous ces endroits pour une partie de son
capital et de son revenu. Cette consequence est inad-
missible. Le Canton du Valais invoque, a Ia veriw, encore
le
fait que Ja Societe exploite des usines en Valais. Mais
cet argument n'est pas decisif. On ne saurait faire dependre
de l'imposition des participations au siege des societes
affiliees
de Ia circonstance fortuite que Ia maison mere,
dont le siege est ailleurs, travaille a.ussi dans le meme
ressort fiscal.
Les
rapports entre Ja recourante et l'ITAG sont, il
est vrai, etroits. La Sociew de Neuhauscn possede la
totalite des actions de I'entreprise Illsee-Turtmann et
lni a fait des avances de fonds considerables. Le Conseil
d'administration et Ja Direetion de l'ITAG sont constitues
exelusivement
par les administrateurs et directeurs de
l'AIAC. L'Illsee vend la totaliw de sa force electrique
a. la recourante a un prix fixe pa,r cette derniere (hormis
l'electriciw fournie a certaines communes en vertu de
concessions).
La recourante a done le pouvoir de deter-
miner a sa guise le resultat financier de l'activite d'Illsee.
On peut des lors, effectivement, se demander si le Canton
du Valais ne pourrait pas imposer la socicw recourante
et l'ITAG comme etant un seul et meme contribuable.
Le Tribunal fMeral a decide en jurisprudence constante
que le fise n'est pas obligc da s'en tenir a Ja forme
apparente, mais qu'il peut se fonder sur Ja realite
des faits (v. notammentl'arret E. W. Luzern-Engelberg,
du 17 decembre 1926, p. 22 et sv.). Toutefois, il n'est
pas necessaire de resoudre cette question aujord'hui,
20
St808tsrecht.
car le Conseil d'Etat valaisan traite l'AIAG et l'ITAG
comme des soderes distinetes ; non seulement il a impose
l'ITAG pour 1930 comme un contribuable independant,
Mais le regarde comme tel dans la presente instanc~; n
effet, il part de l'idee que la recourante est propnetaire
des participations et non des installations d'IDsee-Turt-
mann. Le fisc s'en tient done lui-meme a. la forme exre-
rieure et ne peut, lorsqu'il s'agit de la delimitation des
souveraineres fiscales, se placer a. un autre point de vue
par le motif qu'il aurait ere en droit de traiter differem-
ment l'ITAG.
Les rapports etroits entre cette sociere et les Usines
de Chippis sont egalement indeniables. Il ressort des
rapports de la recourante que l'entreprise d'electricire a etC
fondee principalement pour assurer a Chippis une force
suffisante
en hiver. Mais cette eirconstance ne permet
pas encore d'attribuer au Canton du Valais les partici-
pations.
D'apres la jurisprudence du Tribunal federal, les par-
ticipations sont imposables au siege prineipal de l'entre-
prise. Exception est faite a cette regle dans I eas ?U ells
appartiennent au fonds de roulement (capltal d explOI-
tation, Betriebskapital) d'une suceursale (RO 52 I, p. 248
et les arrets cires, ainsi que "les arrets NO'I'dostschw.
Kraftwerke du 22 Mai 1926, p. 14 et SV., Allgmeine'
Gasind'U8triegesellschaf
t
., du 12 Mai 1924 p. 20). Or, les
partieipations a \l'ITAG n& peuvent. et~ consier
comme faisant partie du capital d'explOItatlOn de ChippIS.
Le Conseil d'Etat valaisan observe avec raison que -
eL 'Jnomiquement -elles tiennent lieu et place d'une usin
exploitee par la recourante elle-meme (Effektensubst$-
tution).
Elles existent a. core desdites usines auxquelles
elles
ne sont pas incorporees mais coordonnees et dont
elles ne peuvent par consequent constituer des capitaux
d'exploitation. ., .,
Si la relation etroite entre une soelere affiliee et une
succursale de la soeiere mere suf1lsait pour faire entrer
Doppelbesteuenmg. N° I. 21
les participations de celles-ci dans les facteurs de produc-
tion de la socieM affiliee, il faudrait repartir entre tous les
etablissements de la maison mere les participations qui
sont en rapport avec l'ensemble de l'entreprise. C'est le
mode de proceder propose par les professeurs Blumenstein
et Weyermann dans l'a:ffaire Peter-Oat'Uer-Kohler contre
Fribourg et Vaud jugee le 22 Mai 1926 (RO 52 I, p. 238
et SV., en particulier p. 248 et sv.). Mais le Tribunal
federal a repousse cette repartition par des motifs sur
lesquels il n'y a pas lieu de revenir(v. aussi l'arretNO'I'dost-
scnw. Kraftwerke, du 22 mai 1926, p. 13 et sv.). Toutes
les « partieipations» de la reeourante a. l'ITAG (actions
6000000 et ereanees 10 662 000) :doivent done etre
attribuees au siege principal de Neuhausen a [titre de
capital (fortune).
6.
Oapital liquide «( Flüssiges Kapital»).
Dans sa d6claration d'impot, la recourante a attribue
a. ses etablissements, dans la proportion de leurs instal-
lations par rapport a l'ensemble des installations de la
SocieM et des partieipations, toutes localisees au siege
principal, le capital liqu,ide eonstitue par les artieles de
eompte: debiteurs, titres, caisse, effets, eredits en banque,
stocks de matieres premieres et de produits fabriques.
Le Canton du Valais -une partie des partieipations lui
etant attribuee -ne fait pas d'objeetion. Lui aussi
repartit le capital liquide d'apres la situation des instal-
lations
permanentes (<< lokalisierte Vermögenswerle»), mais
considere les participations de l'IDsee comme sises en
Valais et pretend par consequent a une part plus
grande du eapital liquide (29 434 470 fr. au lieu de
22 828 210 fr.). Au regard du considerant:5 du present
arret, eette difference de 6 606260 fr. en faveur du Valais
ne:peut se justifier par la raison avancee. TI y a lieu cepen-
dant d'examiner -puisque le Tribunal federal a libre
pouvoir sur ce point -si la pretention du Valais ne doit
pas 8tre admise en tout ou partie pour un autre motif.
Les·matieres premieres (5169 194 fr.) et les produit8
22 Staatsrecht. fabriques (4051 303 fr.) sont, en regle generale, attribues par le Tribunal fMeral non pas selon la «valeur des ins- tallations fixes», mais d'apres la {( situation locale des matieres premieres et des produits fabriques» (RO 52 I p. 246 et 247, ainsi que les arrets cites, p. 246 in OOe). Mais des circonstances speciales peuvent justifier la prise en consideration des installations permanentes pour la repartition des matieres premieres et des produits (cf. BLUMENSTEIN et WEYERMANN, VSA VI p. 103). Partant, et comme les parties sont d'accord pour appliquer ce sys- teme de repartition, il n'y a pas de motif majeur de le rejeter dans le cas particulier. Mais seules les installations permanentes (ootiments, etc.) et non les participations peuvent servir de· facteurs de calcul. Au point de vue economique, les matieres premieres et les produits manu- Iactures n'ont, en effet, de rapport qu'avec les installa- tions permanentes des usines et non avec les participations. Il appert des rapports annuels de la recourante (v. par ex. 1921 p. 5 et 1923 p, 5) que les « participations» com- prennent aussi les sommes avancees aux societes affiliees pour leur permettre de se proeurer la matiere premiere. Or, ces valeurs sont attribuees exclusivement au siege principaL lD'ou il suit que les participations ne peuvent entrer en ligne :de [compte pour la repartition des matieres premieres et des produits fabriques. Les ddbiteurs (8 194 429 fr.), billets et caisse (3 300 850 fr. se repartissent suivallt le systeme dit des installations permanentes ou des 6lemen~ localises de la fortune (RO 52 I, p. 250 in fine et 251), les participations n'6tant pas prises en consideration (v. arret cire et les amts non publies BrO'lJJn, Boveri & Go, du 7 avril 1919, p. 15 et 16 et Nordostschw. Kraftwerke, du 22 mai 1926, p. 13 et 14). Ce mode de faire se justifie notamment lors- que (ce qui est le cas en l'espece non seulement pour 1'1 TAG , mais aussi pour les autres societes affiliees) la rubrique « participations» comprend, outre les actions, les creances de la sociew mere contre les sociews affiliees. Doppelhesteuenlng. N° 1. En ce cas, il est juste d'attribuer les autres ({ debite urs » aux divers etablissements et de les repartir d'apres la valeur des installations. Pour les deux articles les plus importants de la rubrique « capital liquide»: titres, (14 880 946 fr.) et credits en banque (25 332 605 fr.), la situation est differente. Les arrets Brown, Boveri & Go etPeter, Gailler et Kohler repartissent, il est vrai, ces elements d'apres la valeur des installations permanentes sans tenir compte des participations. Mais il y avait alors des motifs particuliers de proceder de la sorte. En l'espece, les rapports da la recou- rante montrent que les titres et credits sont utilises par la Societe pour de nouvelles installations, des agrandis- sements et des ameliorations de ses propres usines, ainsi que pour acquerir de nouvelles participations ou aug- menter les existantes. Les articles « titres» et « banques )) sont donc en rapport non seulement avee l'entreprise de fabrication de la reeourante, mais avec son entreprise de participations, ce qui permet de prendre en eonside- ration aussi ce dernier element pour la repartition des titres et credits. A la verite, dans son amt du 30 septembre 1921 concer- nant la recourante, le Tribunal fMeral n'a pas distingue les divers artieles du capitalliquide, mais regarde invaria- blement les participations comme locaIisees au siege principal. Toutefois, entre temps, la situation s'est pro- fondement modifiee. Les participations ont passe de 22 560 000 Ir. en 1919 a 68 400 000 fr. en 1929. En 1919, leur valeur representait % de celle des installations de la re courante ; aujourd'hui, elles representent les 7/ 8 de eette valeur. On pouvait done en 1921 repartir le capital liquide d'apres le systeme convenable pour la rubriqua de beaucoup la plus importante (les titres et les cremts en banque). Maintenant, l'accroissement des participations justifia la distinction faite entre les divers elements du « capital liquide» et permet d'etablir l'harmonie avec le mode de proceder dans les affaires Brown, Boveri & Co.,
24 Staatsrecht.
Peter, Cailler et Kohler et NordostBehw. Kraftwerke.
En eonsequence, le canton du Valais a droit :
a} sur les artioles: debiteurs, caisse < et effets, matieres
premieres et produits fabriques (17 715 776 fr.)
a 59 126 108 (installations sises en Valais =
81629390 (ensemble des installations)
72, 43 %, soit Fr. 12 831 536
b} sur les articles: titres et banques (40213550 fr.)
59126108
a 150039 801 (installations et partwipations)
39,407 %, soit » 15 846 954
Total . . • Fr. 28 678 490
La part attribuee au Canton du Valais par la reeourante
doit done etre portee a ce chiffre (au lieu de 22 828210 fr.,
ce
qui constitue une augmentation de 5850 280 fr. au
lieu de 6606260 fr., montant admis par le Valais).
7. -Gapitali8ation des tantiemes.
Le Conseil d'Etat valaisan trouve illogique qu'un
artiele de compte qui fait partie du benefiee net et en
depend (c'est le cas des tantiemes) soit utilise comme
facteur de repartition de ce Mnefiee. 11 est superflu de
resoudre cette question, car, en l'espece, il n'y a pas lieu
d'allouer au siege social Un preciput special. Le preciput
est un correctif dont on se sert lorsque la repartition ne
tient pas suffisamment compte de l'importance particu-
liere du siege social (cf. WEYERMANN VSA VII p. 16).
Aussi
bien est-il tres variable. Four les societes holding
mixtes,
a savoir les societes anonymes qui, comme la recou-
rante, eXploitent non seulement des fabriques, mais
« participent» pour des sommes considerables ades socie-
tes affilioos, le Tribunal federal a estinie que l'attribution
totale des participations (actions et avances) au siege
principal constituait un prelevement suffisant (v. arrets
Brawn, Boveri & Go, P. G. K. et surtout Nordostschw.
K. W. p. 23). L'arret du 30 septembre 1921 accordait,
il est vrai, a la recourante, outre les participations, un
leger preciput sous forme de capitalisation des tantiemes.
Mais ce preUvement n'etait pas en litige alors et pouvait
d'ailleurs se justifier parce que les participations etaient
Doppelbesteuerun. No 1.
25
beaucoup moins grandes qu'aujourd'hui. Maintenant,
la Societe reS\oit par la seule attribution de toutes les
participations un preciput bien plus considerable qu'en
1921 par l'allocation et des participations et des tantiemes
capitalises.
Le röle du siege principal est pris equitablement en eonsi-
deration par la repartition suivante :
8. -Recapitulation :
I. -Facteurs de production de l' entreprise dans Bon ensemble.
l:it3Bt.srecht.
siege" principal (y compris Rheinfelden et Lend) etant
de 19 %. Or, la quote-part du Valais n'est fix6e qu'a
47 % du revenu net. La difierence entre 56 % et 47 %
. implique un prelevement d'environ 10 % de la moitie
du Mnefice net ou de 20 % du benefice net total en faveur
du siege principal, dont l'importance est ainsi prise en
consideration.
Il convient aussi de relever qu'en 1929 les parties ont
fixe d'un commun accord a 48 % du benefice net la quote-
part du fisc valaisan.
Quant a la repartition de l'agio d'apres les facteurs de
production, elle n'est pas en litige dans I'hypothese on
le Valais serait en droit de l'imposer, ce qui est le cas
(v. ch. 1).
Pa1' ces motifs., le Tribunal filUral
admet le recours dans ce sens que la quote-part du Canton
du Valais pour l'exercice 1930 est fixee a 42 % en ce qui
concerne le capital et a 47 % en ce qui concerne le revenu
(benefice net); -pour le surplus, rejette le recours.
III. DEROGATORISCHE KRAFT DES
BUNDESRECHTS
FORCE DEROGATOIRE l>U DROIT FEDERAL
2. Urteil vom 22. Ja.nuar 1932 i. S. Rapp und Genossen
gegen Ba.sel-Sta.dt.
Art. 6 ZGB.· Umfang der öffentlichrecht.lichen Befugnis der
Kantone zum Eingriff in privat.e R€chtsbe7.iehungen.
Die Vorschrift des haselstädtischen Gesetzes betr. die Gewährung
jährlicher Ferien, wonach der Dienstherr dem Dienstpflichtigen
nicht nur Ferien geben. sondern auch während der Dauer
dieser Ferien dt'ln Lohn bezahlen muss. verstösst nicht gegen
Derogatorische Kraft des Bundesrechts. No ::!.
den Grundsat:r. der derogatorischen Kraft de" Hmltle"r('(·htes.
speziell des eidgenössischen Obligationenreeht::: geg0Iliilwrd"1l
kantonalen Rechte.
A. -Infolge einer Initiative erliess der Grosse Rat
des Kantons Basel-Stadt am 18. Juni 1931 ein Gesetz
betreffend die Gewährung jährlicher Ferien, das mit
gewissen in § 3 angegebenen Ausnahmen und unter
Vorbehalt der entgegenstehenden Bestimmungen der
Bundesgesetzgebung nach § 2 auf alle Personen Amvendung
findet, die im Kantonsgebiet in einem öffentlichen oder
privaten Dienstverhältnis beschäftigt werden. Diese haben
nach § 5 unter gewissen Voraussetzungen Anspruch auf
jährliche Ferien, die laut § 6 nach einem Jahr 6 Werktage,
nach fünf Jahren 9 Werktage und nach 10 Jahren 12 Werk-
tage betragen. Die §§ 13-16 des Gesetzes lauten :
« § 13: Während der Dauer der Ferien hat der Dienst-
pflichtige
Anspruch auf Fortbezug der laufenden Ißhn-
entschädigung. . . . . . . . . . . . )l
Das Gesetz ist in der Volksabstimmung vom 12./13.
September 1931 mit 11,956 gegen 4192 Stimmen ange-
nommen worden.
B. -Am 25. September haben Joachim Rapp, Otto
Buser, der Basler Volkswirtschaftsbund, die Basler Han-
delskammer und der Kantonale Gewerbeverband in Baflel
gegen die §§ 13-16 des Gesetzes die staatsrechtliche
Beschwerde ergriffen mit dem Antrag,diese Bestimmungen,
die die Arbeitgeber zur Lohnzahlung während der Ferien
verpflichten, seien "aufzuheben.
Zur Begründung wird geltend gemacht: Die angefoch-
tenen Bestimmungen verletzten die Bundesverfassung und
das Bundeszivilrecht. Nach Art. 64 BV sei der Bund aus-
schliesslich zur Gesetzgebung in den Gebieten des Zivil-
rechtes befugt, insbesondere in Beziehung auf das Dienst-
vertragsrecht, das er erschöpfend geregelt habe. Die
Kantone dürften daher nicht widersprechende zivilrecht-
liehe Bestimmungen über den Dienstvertrag erlassen
(BGE
37 IS.46 ff.). Lediglich in ~ren öffentlichrechtlichen
Accès programmatique
Accès API et MCP avec filtres par type de source, région, tribunal, domaine juridique, article, citation, langue et date.