332 A moins d'une disposition expresse reservant a la eom- mune ou aux eommunes interessees le droit de dooider Sur toute proposition t01J.chant sa division ou sa reunion avee une autre, on ne voit pas ce qui empecherait qu'une masure de cette nature put etre prise suivant les formes prevues pour J'adQption de nouvelles dispositions consti- tuti,onnelles.·01' en 1'espece la constitution genevoise ne 60ntient aucune disposition en ee sens, pas plus du reste qu'elle ne renferme d'article qui doives'interpreter dans le sens de l'intangibilite des communes existantes. L'art. 102 vise bien sans doute, comme le Conseil d'Etat le reconuait, la modification des limites goographiques des eommunes et non pas le eas d'une division ou d'une ,reunion de plusieu1's eommunes, et s'il tend bien aussi a fournir une garantie anx communes, e'est uniquement dans ce sens qu'une modification de eette nature ne peut intervenir que par l' effet d'une loi, par opposition a un simple decret du Conseil. Il ne s'oppose done nullement a ce que le nombre des communes soit modifie par voie d'une reforme de la constitution. 01', s'U appartenait ainsi au corps tHectoral genevois de decreter la reunion de. plusieurs c()mmunes sans consulta- tion ni a:sE.entiment prealables des communes interessees, le surplus de l'argumentation -des recourants apparait evidemment eomme non fonde. Y aurait-il meme (ce qui n'est d'ailleurs pas le cas) une opposition ou une eontra- diction entre les dispositions anciennes et les nouvelles, cette contradiction ne suffirait pas a justifier une demande d'annulation de ces dermeres. Comme le Tribunal fMeral le relevait dans son arret du 5 novembre 1896 dans la cause l.ussy et consorts (RO XXII p. 1020), la constitu- tion d'un canton forme un tout et l'on ne saurait en separer les diverses parties pour attribuer a certaines d'entre elles le caractere d'un droit constitutionnel primant le reste. Chacune de ses dispositions est, en tant qu'ex- pression de la volonte du pouvoir supreme de 1'Etat, revetue de la meme autorite. S'il y a conflit entre elles, Bundesrechtliehe Abgaben. N0 54. 333 il devra se resoudre tout naturellement par la voie de 1 'interpretation. Par ces motifs, le Tribunal federal prO'lWnce : Dans 1a masure ou il est entre en matiere sur le recours oelui-ci est rejete. . , IV. ORGANISATION DER BUNDESRECHTSPFLEGE ORGANISATION JUDIOIAIRE FEDERALE VgL NI'. 53. -Voir n° 53. B. VERWALTUNGS- UND DISZIPLINARRECHTSPFLEGE JURIDICTION ADMINISTRATIVE ET DISCIPLINAIRE I. BUNDESRECHTLIOHE ABGABEN OONTRIBUTIONS DE DROIT FEDERAL 54. Urteil vom 13. November 1930 i. S. E. B. gegen Aargau. M i 1 i t ä r p f 1 ich t e r s atz: Die Naturalleistungen, die ein Missionar von seiner Missionsunternehmung bezieht, unter- liegen dem Militärsteuerzuschlag für Einkommen. Der Beschwerdeführer, der der afrikanischen Missions- gesellschaft «( Peres Blancs» angehört und im Evangeli-

334 Verwaltungs. und Disziplinarreehtspflege. sationsdienst derselben tätig ist, beschwert sich recht- zeitig gegen einen Entscheid des Regierungsrates des Kantons Aargau, vom 14. Juli 1930, durch den sein. Begehren um Aufhebung des l\filitärsteuerzu.sehlages für Einkommen abgewiesen wurde. Er macht geltend, er habe kein Arbeitseinkommen. Die Gesellschaft, der·· er angehöre, sorge zeit seines Lebens für seine Lebensbedürf- nisse in Naturalien, richte aber keinen Barlohn aus. Die Naturalbezüge seien nicht Arbeitsverdienst, sondern wür- den aus Almosen bestritten, die die Gesellschaft in Europa. sammle. Bei der Betätigung als Missionar sei es unmöglich, etwas zu erwerben. ,Er selbst habe kein BareiD.kommen, und die Gesellschaft, die für allfällige Unkosten aufkomme, könne nicht mit der Ersatzleistung belastet werden. Der Regierungsrat des-Kantons Aargau und die eid- genössische Steuerverwaltung haben Abweisung der Be- schwerde beantragt. Das Bundesgericht zieht in Erwägung : Nach Art. 5 B a MStG wird unter dem reinen Ein- kommen, das der Ersatzveran1a.gung unterliegt, der Erwerb verstanden, welcher mit der Ausübung einer Kunst, mit dem Betrieb eines Berufes, Geschäftes oder Gewerbes oder mit einem Amte oder einer Anstellung verbunden ist. Unerheblich ist, ob es sich um Bar-oder Naturaleinkünfte handelt und ebenso, ob die Einkünfte im Lebensunterhalt des Pflichtigen aufgehen oder ihm für andere Verwendungen zur Verfügung stehen. Die Tatsache, dass der Beschwerdeführer nach seinen Angaben einzig auf Naturalverpflegung angewiesen ist, vermag deshalb die Befreiung von der Militärsteuer nicht zu 'begründen. Es kommt einzig darauf an, ob seine Bezüge als Erwerb im Sinne des Militärsteuergesetzes zu charak- terisieren sind, oder ob sie allenfalls unter die in Art. 5 B b MStG aufgezählten steuerbaren Nutzungen fallen. Dabei ist nicht auf die individuelle Bezeichnung abzu- stellen, die der PfUchtige diesen Bezügen gibt. Mass- I I BundesTechtliehe Abgaben. No 54. 335 gbend ist vielmehr die steuerrechtliche Charakterisierung, e ra beruht, dass, wirtschaftlich betrachtet, Bezüge die nut emer regelmässigen Tätigkeit verbunden sind, als Erwerb gelten. Geht man hievon aus, so ist ein Zweifel darüber nicht möglich, dass der Beschwerdeführer Ein- kommen hat. Er übt als Mitglied der Missionsgesellschaft, der er angehört, das Amt oder den Beruf eines Missionars aus, wogegen ihm die Befriedigung seiner Lebensbedürf- nisse, wie er ausführt in natura, gewährt wird, was die betreffenden Bezüge als Erwerb charakterisiert. Dass der Beschwerdeführer seine Tätigkeit nicht um dieses Erwerbes willen ausübt, ist nichts Besonderes. Ähnliche Auffassungen sind auch sonst bei Personen die sich einem idealen Beruf widmen, gelegentlich azutreffen, n:chtfertigen aber eine Ausnahme von der Besteuerung mcht. Ebenso ist unerheblich, woher die Mittel fliessen mit dnen die Gesellschaft ihre Missionstätigkeit betreib~ und die Lebensbedürfnisse ihrer Missionare deckt. Mass- ge?e nd ~t einz!g, dass der Beschwerdeführer eine Tätig- keIt ausubt, nut der Einkünfte verbunden sind. Wollte man. mit dem Beschwerdeführer annehmen, dass es sich nicht um einen Erwerb im Sinne von Art. ~ B a MStG handelt, so würde sich gleichwohl die G:uthelSsung der Beschwerde nicht rechtfertigen, da dann e Steuerpflicht gemäss Art. 5 B b gegeben wäre. Die m Frage stehenden Naturalbezüge müssten als renten- ähnliche Nutzungen der Zuschlagspflicht für Einkommen unterworfen werden. . Die Beschwerde gegen die Besteuerung für Einkommen ist eshb ungründet. Das Bundesgericht bestätigt danut dIe PraXIS, die der Bundesrat als Rekursinstanz gegenüber Ordensangehörigen seit 1889 stets eingehalten at. So in seinem Entscheid vom 28. August 1889 m Sachen Kummer gegenüber einem Angehörigen des Jesuitenordens (Bundesblatt 1890 S. 321 f.); von den neue Entscheiden sei angeführt derjenige vom 5. August 1927 m Sachen G. B., eines Mitgliedes des Kapuziner- AS 68 1-1930 23

336 Verwaltungs. und Disziplina.rrechtspflege. ordens (Vierteljahrsschrift für schweiz. Abgaberecht VIII S. 323 ff.). In einem Kreisschreiben vom 30. Mai 1928' hat die eidgenössische Steuerverwaltung gestützt auf diese Praxis die Militärsteuerbehörden allgemein darauf hingewiesen, dass der von religiösen Gemeinschaften ihren Mitgliedern gewährte Unterhalt als steuerbares Einkom- men (Erwerb) zu behandeln ist. Dass die Steuer, die der Beschwerdeführer nach Gesetz schuldet, unter Umständen letzten Endes die afrikanische Missionsgesellschaft {< Peres Blancs}) belastet, beruht auf seinem persönlichen V ~rhältnis zu dieser Gesellschaft, wonach diese für seine Verpflichtungen ebenso aufzu- kommen hat, wie für' seinen Lebensunterhalt. Das Rechts- verhältnis, in dem der Beschwerdeführer als schweize- rischer Wehrpflichtiger und militärsteuerpflichtiger Wehr- mann steht, wird dadurch nicht berührt, weshalb seine Stellung als. Mitglied jener Missionsunternehmung keinen Grund bilden kann, ihn von der Militärsteuer auszu- nebmen. 55. Urteil vom 95. September ·1980 i. S. Dr. J. B. gegen Ba.seUand. Kriegssteuer. -Der Zuschlagssteuer auf Tantiemen nach Art. 42 KStB unterliegen alle Zuwendungen, die wirtschaftlich als Anteile am Reingewinn anzusehen sind, auch wenn sie nach Massgabe der Gesellschaftsstatuten und der Anstellungs- verträge in der Form von Gratifikationen ausgerichtet werden. A. -Der Beschwerdeführer hat als Präsident des Verwaltungsrates und Mitglied der Direktion der Gesell- schaft X in den Jahren 1925--1928 neben dem Honorar eine Gratü:i,kation, ferner 1928 eine Tantieme bezogen. Streitig ist, ob die erwähnte Gratüikation der Zuschlags- steuer auf Tantiemen gemäss Art. 42 KStB unterliegt. Der Anspruoh auf die Gratüikation stützt sich auf § 5 seines Vertrages mit der· Gesellschaft und wird darin wie Bundesrechtliche Abgaben, N0 55, 337 folgt umschrieben: « Als Entschädigung für die ihm als Mitglied der Direktion obliegenden Verrichtungen und die damit verbundene Verantwortlichkeit bezieht Herr Dr. J. B. .... ausserdem eine Gratifikation, die der Ver- waltungsrat nach Ablauf jedes Geschäftsjahres unter Berücksichtigung des Geschäftsganges und der besondern Erfolge der Geschäftstätigkeit des Herrn Dr. J. B. nach freiem Ermessen festsetzt. }) Die zur Zeit geltenden Statuten bestimmen darüber im Zusammenhang mit den jährlich der Betriebsrechnung zu belastenden Unkosten und Aufwendungen: {< Er (der Verwaltungsrat) setzt auch allfällige Beträge fest, die zu Gratifikationen an Angestellte und Arbeiter, oder zur Unterstützung von gemeinnützigen, wohltätigen oder sonst nützlichen Anstalten und Unternehmungen ver- wendet werden sollon. » (Art. 35 am Ende.) Sodaml wird der Reingewinn festgestellt und daraus der Reservefonds der Gesellschaft dotiert (Art. 36). {< Von dem nach Dotie- rung des Reservefonds verbleibenden Reingewinn wird zunächst ein Betrag, welcher einer fünfprozentigen Divi- dende auf dem Aktienkapital gleichkommt, zur Verfügung der Generalversammlung gestellt. {< Von dem verbleibenden überschuss kommen : 10 % dem Verwaltungsrate als Tantieme zu; 90 % werden zur Verfügung der Generalversammlung gestellt}) (Art. 37). Früher erfolgte die Ausrichtung der Gratifikationen durch den Verwaltungsrat aus dem Reingewinn. Art. 37 der alten Statuten enthielt folgende Regelung : «Von dem nach Dotierung des Reservefonds verblei- benden Reingewiml wird zunächst ein Betrag, welcher einer vierprozentigen Dividende auf dem Aktienkapital gleichkommt, zur Verfügung der Generalversammlung gestellt. «Von dem alsdann restierenden Überschuss kommen: 10 % dem Verwaltungsrate als Tantieme zu ; 30 % bleiben zu seiner Verfügung zur Verteilung unter