32 Staatsrecht. que les enfants legitimes, tant que cette qualite ne leur a pas ete retiree par Ia voie de l'action en desaveu, ne peuvent Hre legitimes. C'est en vain que la recouraute soutient que la legiti- mation doit aujourd'hui deployer ses effets, parce que la commune de Rougemont ne l'a pas attaquee dans le deIai de 3 mois fixe par rart. 262 CCS. Cette disposition permet aux interesses de contester Ia validite d'une legitimation, en faisant la preuve que les epoux n'etaient pas les parents natureIs de l'enfant qu'ils ont legitime. lei au eontraire il n'y a pas eu de legitimation du tout puisqu'elle etait juridiquement impossible vu Ia qualite d'enfant legitime que, en l'absenee de desaveu par son pere legal, Ia recourante n'a jamais cesse de posseder. La pretendue legitimation est inexistante, elle n'a ete ni n'aurait pu Hre inscrite en Suisse, et Ie fait que Ia Commune de Rougemont ne l'a pas attaquee dans un delai determine n'a pu eouvrir le vice radical dont elle est entachee. Le resultat auquel on arrive etant ainsi le meme d'apres le droit suisse et d'apres Ie droit franC/ais, il est inutile de rechercher Iequel de ces droits est appli- cable; il suffit de constater que, ni d'apres run, ni d'apres l'autre, Ia recourante ne peut etre consideree comme fille de Bertholet; elle n'a dimc pas acquis le droit de cite de ce dernier et Ia commune de Rougemont Hait par eonsequent fondee a refuser de lui delivrer l'aete d'origine qu'elle reclamait. Le Tribunal /idiral prononce: Le recours est rej ete. I ~ I Doppelbeateuernng. N° 6. V. NIEDERLASSUNGSFREIHEIT LffiERTE D'ETABLISSEMENT Vgl. Nr. 4. -Voir n° 4. VI. DOPPELBESTEUERUNG DOUBLE IMPOSITION 33 6 . .A.rr6~ au a5 janvier 19aa dans Ia cause Banqu. f6d6ral. contre Conseil d'Etat du canton de •• achAtel. Double imposition : mode de repartition du benefice impo- sable d'une banque entre les etablissements qu'elle possede dans differents cantons. A. -La Banque federale a son siege aZurich et des Comptoirs dans plusieurs cantons, notamment dans le canton de NeuchAtel (Comptoir de La Chaux-de-Fonds). Jusqu'en 1920 compris, le fisc neuchätelois a calcule le benefice imposable dans Ie canton d'apres Ia. propor- tion existant entre le chiffre d'affaires total de Ia Banque et le chiffre des affaires du Comptoir de La Chaux-de- Fonds. Pour 1921, il a abandonne ce ~systeme et a deter- mine les ressources imposables d'apres Ia proportion existant entre Ia totalite des facteurs de production de l'entreprise (capital et traitements capitalises) et les facteurs de production operant dans le canton. Par amte du 17 fevrier 1922 le Conseil d'Etat du canton de Neucblitel a done etabli les calculs suivants : AS 49 I -1923

34 Staatsrecht. Capital imposable de la Societe (64 200 000 fr.)ettrai- tements (3999671 fr.) capitalises ä 5 % (79993000 fr.) = 144 193000 fr. Capital de la succursale de La Chaux-de-Fonds (4327000) et traitements (302000 fr.) capitalises ä 5 % (6 040000 fr.) = 10367 000 fr. soit 7,2 % pour La Chaux-de-Fonds. Le benefice net de la Banque ayant eM en 1920 de 5919054 fr. plus les impöts payes (1091 192 fr.), moins le versement ä la Caisse de pension (700 000 fr.), soit 6310246 fr., le Conseil d'Etat a opere une reduction de 10 % (631 246 fr.) en faveur du siege social et du solde de 5679000 fr. -ainsi obtenu il a attribue le 7,2 % ä La Chaux-de-Fonds, soit 408 888 fr. De cette somme il a deduit, conformement ä la loi cantonale, le 4 % du capital de 4 327 000 fr.; soit 173 080 fr., et il a en defini- tive fixe le chiffre des ressources imposables dans le canton a (408--888 -173 080) 235 808 fr. La Banque federale a forme un recours de droit public contre cet ar_{te, en demandant que, sur la base du systeme de repartition precedemment suivi, les ressources imposables soient ramenees ä 20034 fr. Elle invoque les art. 4 et 46 Const. fed., en se referant specialement arart. 13 de la loi neuchäteloise d'impöt de 1903 qui impose « sur le produit net des affaires traitees dans le canton » les societes ayant leur siege hors du canton, mais possedant une succursale dans le canton. B. --.-Le Juge delegue ä l'instruction de la cause a ordonnee une expertise sur la question de savoir quelle est, pour une maison de Banque ayant son siege principal dans un canton et des succursales dans d'autres cantons, la methode la plus sure pour determiner la proportion dans laquelle ces divers etablissements contribuent ä la production du revenu annuel net global. M. le Dr WEYERMANN, professeur de sciences commerciales et d'economie politique a l'Universite de Berne a eM designe comme expert. Son rapport (reproduit in extenso dans Doppelbesteuerung. N° 6. 35 la Vierteljahresschrift für schweiz. Abgaberecht III, p. 289 et suiv.) a ete communique aux deux parties. ny a lieu d'en extraire ce qui suit: La proportion dans la quelle les divers etablissements ont contribue a la production du benefice total de l'entre- prise ne se laisse pas toujours determiner directement par la comparaison des resultats. de l'exploitation de chacun des etablissements. On en est donc souvent reduit a recourir aun critereindirect de repartition. C'est ainsi notamment que, pour les entreprises de fabrication on tient compte de l'importance relative des facteurs de production (capitaux engages et travail), parce qu'il n'est pas possible d'etablir un compte separe de profits et pertes pour chacun des etablissements Oll s'accomplissent les differentes parties de .la fabrication. Mais ce procede ne saurait} tre recommande quand il s'agit d'entre- prises commerciales et surtout de maisons de banque. En effet, la il n'existe pas de rapport d'une certaine constance entre les facteurs de production envisages et leur rendement economique et en particulier les sa- laires payes ont avant tout le caractere de frais gene- raux et leur quotite n'est en aucune fa{:on en relation de causalite avec le resultat de l'entreprise. Le systeme de repartition d'apres le chiffre d'affaires est moins imparfait et peut _{tre employe ä l'egard ·de certaines entreprises commerciales dont les benefices sont assez rigoureusement proportionnels au chiffre des affaires traitees; mais, en matiere de banques, ce rapport Of- ganique fait defaut et en outre le chiffre d'affaires de tel etablissement secondaire peut} tre arbii:rairement mo- difie au moyen de virements internes de credits. Bien qu'il fournisse en somme une base plus sUre, le systeme de repartition d'apres le capital de dotation presente aussi ce dernier inconvenient et d'ailleurs la quotite du capital de dotation est essentiellement variable des qu'il existe en abondance suffisante des capitaux etrange(s auxquels la banque peut avoir recours. Toutes ces me-

36 Staatsrecht. thodes indireetes de repartition ont done, a desdegri>s divers, de graves defauts -tandis qu'il exste un myen direet et silr de connaitre la part respeetive des dIvers etablissements a la production du resultat global. e'est de eonsulter les comptes de profits et pertes de chaque etablissement. En effet, ehaque etablissement seeondaire est oblige de tenir et, en Suisse, tient en fait des comptes separes qui indiquent d'une fac;on precise quel a ere le resultat de son exploitation et qui fournissent imme- diatement Ia elef de solution du probleme. Si par exemple il resulte des eomptes que le oonefiee de l' etablissement A a ete de 500 000 fr., celui de l'etablissement B de 750 000 fr. et celui de l'etablissement C de 250000 fr., tandis que l'etablissement D a boucle par une p:rte .de 500 000 fr.,Ie benefiee global de 1 000 000 fr. se repartira tout naturellement entre A par un tiers, B par la moitie et C par un sixieme, Ia part de D .ent egale a Zer?: l n'y a aucun risque que, par des artiflceS de compbI1d;, ]a banque diminue le benefice de teIle succursale etablie dans un canton fortement impose au profit d'un autre etablissement situe dans un eanton moins impose; en effet aussi bien I'interet materiel, vu le systeme des tantiems, que l'amour-propre naturel des direeteurs et des employes superieurs des succursales s'opposent ades alterations semblables' des ecritures qui du reste ne pourraient avoir lieu sans la complicite, fort com- promettante pour la banque, de nombreux employes. L'expert conclut done que, pour les bimques, le mode le plus simple et le plus silr de repartition. du oonefiee global est fourni par les eomptes de P:Oflts e pertes des divers etablissements eomposant I entrepnse. Considerant en droit : L'art. 13. de la loi eantonale d'impöt invoque par Ia recourante ne fournit aueun element de solution du probleme de repartition qui, se P?~ en l'esP,ec~ .. En effet, bien Ioin de prevoir une repartition du beneflce global Doppelbesteuerung. N° 6. 37 de l'entreprise qni possMe une succursale dans le canton, il considere isolement le benefice realise par cette suc- cursale -tandis que depuis longtemps le Tribunal fMeraI a enonce leprincipe que chaque canton n'a le droit de prelever l'impöt que sur une part proportionnelle du revenu total de l'entreprise. Quant a l'application de ce principe, e'est-a-dire quant a la determination du mode de caleul de Ia part proportionnelle imposable, c'est la premiere fois que le Tribunal fMeral est appele a s'en occuper apropos d'un etablissement de banque. On doit done se demander si les systemes de repartition employes jusqu'ici a l'egard d'entreprises d'un genre different (fabriques ou maisons de commeree; v. entre autres RO 36 I N°s 2, 3 et 94) peuvent aussi ~tre appliques aux banques ou si les eonditions partieulieres de leur exploitation ne justitient pas l'adoption d'un autre systeme. Cette question trouve sa reponse detaillee et eompiete dans le rapport d'expertise du professeur Weyermann amiuel I sutfit de se referer. Ainsi que le fait observer l'expert, e'est seulement en l'absence d'une methode directe sUre qu'il est legitime de recourir ades methodes indirecles de ealeul de Ia part proportionnelles des divers etablissements dans la produetion du oonefiee total de l'entreprise. Or, en ce qui concerne les banques, non seulement les methodes indirectes (repartition d'apres l'importance des facteurs de production ou du chiffre d'affaires ou du capital de dotation) ne peuvent, pour les raisons indiquees par r expert, donner des resultats satisfaisants -et il est en effet manifeste que deux succursales de la meme banque disposant des memes facteurs de production, du· meme eapital de dotation et faisant le meme chiffre d'affaires peuvent realiser des benefices bien differents et meme travailler rune avee profits et rautre aperte -mais en outre e t surtout les comptes de profits et pertes qui sont dresses separement pour chacun des etablissements fournissent le moyen direct et silr de calculer la mesure

38 Staatsrecht. en laquelle chacun a contribue au benefice net. total. C'est donc sur ces comptes de profits et pertes qu'il convient de tabler. Il ne s'agit d'ailleurs nullement d'en revenir au systeme consistant a consider:r isoemnt et a imposer pour lui-m@me le resultat de 1 explltation de chaque etablissement. L'etablissement continue a tre impose sur une quote-part du benefice global de l'entreprise et les comptes de profits et pertes. srvent simplenIent a determiner cette quote-part. La ?ifferene peut n'tre pas sensible (sous reserve de ce qul sera. dit ci-apres au sujet de la part reservee au canton du suge central) lorsque tous les etablissements ont realise des benefices, mais' elle se marque nettement lorsque les comptes de run des etablissements boueIent par une perte. Cette perte reduisant le benefice gl0?aI e l' entre- prise, elle se repartira entre lesautres etablissemnt~ dans la proportion suivant laquelle ils ont contrlbue a produire ce benefice (v. l'exemple donne par l'expert). En resume le benefice de la recourante imposable dans le canton de Neuchätel ne doit tre calcule sur la base...u du systeme de repartition applique par le Consel d'Etat;'ni de ,celui propose par la recourante. Il dOlt tre determine ainsi qu'il a eM dit ci-dessus d'apres les resultats de l'activite du ComptOir de la Chaux-de-Fonds en 1920 tels qu'ils sont reveles par le compte de profits et pertes de cet etablissement., Les piece produ.ites ne permettant pas au Tribunal federal de fixer IUl-me le chiffre ·de ce benefice,il appartiendra aux autontes neuchäteloises de procMer a une nouvelle taxation de la recourante dans le sens indique. Il importe enfin d' ob- server que la reserve de 10 % en faveur du canton du sie central (v. notamment RO 46 I N° 58) qui a He operee dans l'arte attaque se justifie egalement dans le systeme de repartition d'apres les resultats des comptes de profits et pertes et cela mme si, les fr:ns gneraux de l'administration centrale se trouvent repartis entre les differents etablissements; en effet il n'en reste pas l ' Doppelbesteuerung. N° 7 39 moins que par son activeM de direction et de controle l'administration centrale ,contribue a la productioB' du benefice de chacun des etablissements secondaires; la quote-part imposable dans le canton de Neuchatel devra donc de ce ({hef tre reduite de 10 %. Le Tribunal tMiral prononce: Le recours est admis et l'arrte du Conseil d'Etat du canton de Neuchatel du 17 fevrier 1922 est annule dans le sens des considerants. 7. tJ'rteil vom a. Februar 1993 i. S. Boaenthal gegen Zürich, Oberrekurs-Xommission. Der Geschäftsgewinn des berufsmässigen Liegenschaften- händlers kann in seiner Gesammtheit, auch soweit er aus dem Handel OOt Liegenschaften in anderen Kantonen stammt, als Erwerbseinkommen am Wohnsitze oder Ge- schäftssitze des Händlers der Besteuerung unterworfen werden. Einfluss dieses Besteuerungsrechts des Domizil- kantons auf nach der Gesetzgebung des Liegenschafts- kantons zu entrichtende Grundstückgewinn-:-(Wertzu- wachs-) Steuern. A. -Nach § 8 des zürcherischen Gesetzes betreffend die direkten Steuern vom 25. November 1917 «gelten als steuerpflichtiges Einkommen die gesamten Ein- künfte eines Steuerpflichtigen aus Erwerbstätigkeit, Vermögensertrag oder andern Einnahmequellen, na- mentlich: 4. Einkünfte aus dem Betriebe eines Ge- schäftes oder Gewerbes und aus der BeWirtschaftung von Grundeigentum; 7. der Kapitalgewinn auf Ver .. mögensobjekten, insbesondere Grundstücken und Wert- papieren.» § 11 Abs. 1 bestimmt: «Ausserhalb des Kantons wohnhafte Personen. welche im Kantonsgebiet Liegenschaften besitzen .......... , haben hier den aus diesem Grundeigentum resultierenden Ertrag nach