Art. 4 BV, Art. 46 Abs. 2 BV; inter-cantonal taxation of a municipal electricity undertaking. In determining the tax domicile and apportionment of a cross-cantonal technical enterprise, the cantons must tax only the net wealth and net income economically attributable to them. Depreciation caused by wear and tear must be reflected both in wealth taxation and, through deductible renewal charges, in income taxation; otherwise double counting results. A debt deduction is admissible where the enterprise is financed in part by borrowed capital, even if organized as a municipal utility. A seat premium may be allowed for income allocation where the place of administration and economic center justify it. A change of practice must respect equality and cannot be applied selectively to one comparable undertaking for prior tax years.
272 Staatsrecht. tions de 1'officier de retat civil ne peuvent etre combattues que par la voiede l'inscription de faux, celles qui resultent de ce qu'ont declare les parties, les comparants ou les temoins ne font foi que jusqu'a preuve contraire (cf. RIVI:ERE, Pandectes fran-;aises : Actes de retat civil n° 370 et suiv.). L'inscription que ron opposait en l'espece au demandeur, c'est-a-dire celle suivant laquelle Marie Mudri, sa mere, aurait He unie par les liens du mariage au sieur Corti, rentrant incontestablement dans les inscriptions de la seconde categorie, il s'ensuit qti'il appartenait au demandeur non seulement d'en contester l' exactitude, mais egalement de faire ses preuves par tous les moyens a sa disposition, SanS etre tenu. en principe de suivre une procedure particuliere. Sans doute. la question de force probante des inscriptions de l' etat civil se posera-t-elle le plus souvent dans les proces en contes- tation ou en reclamation d' etat, Oll elle jouera en effet un röle de fond, mais rien n'empeche en principe qu'elle soit soulevee, et tranchee le cas echeant, a l'occasion d'un proces quelconque chaque fois qu'en dependra Ja solution du litige. On voit done que la deeision du Tribunal du contentieux renvoyant le demandeur soi-disant a mieux agir n'implique pas seulement une violation du principe general de eompetenee ei-dessus rappele mais qu'elle. repose egalement sur une conception erronee du role des inseriptions d'etat civil en droit frannais. 5. -Le fait que le recourant a tente a un moment donne de faire trancher la question d'Hat par le Juge instructeur du distriet de Sierre ne saurait faire obstacle a l'admission du recouTS. Le recourant n'etait en effet, ainsi qu'on vient de le voir. nullement tenu de s'adresser a une autre juridiction que celle qu'il avait premierement saisie, de sorte que r on ne saurait lui faire aucun grief, devant le resultat de cette nouvelle procedure, d'av9ir repris l'instance devant le Tribunal du contentieux, et d'autant moins que la commune de Grimentz qui a conclu a l'incompetence du juge valaisan aurait a plus forte raison souleve le deelinatoire devant le juge fran . Doppelbesteuerung. N° 39. 273 6. -Pour toutes ces raisons il se justifie done de ren- voyer la cause devant le Tribunal du contentieux en l'invitant a se prononcer lui-meme sur la question d' C' at. TI lui appartiendra evidemment de trancher egalement a cette occasion la question de l'identite de Marie Mudri avec Marie-AdeIaide Mudry, femme de Jean Tabin. Le Tribunal jMeral prononce: Le recours est admis en ce sens que le jugement ren du par le Tribunal du contentieux du canton du Valais le
janvier 1921 est annule et la cause renvoyee devant ce mbne Tribunal pour y etre statue sur les questions d'etat soulevees par la demande. VI. DOPPELBESTEUERUNG DOUBLE IMPOSITION 39. Auszug aus dem t1rteU vom 6. Februar 1921 'i. S. Binwohnergemeinde wau gegen Xanten Bolothurn und Gemeinde Niadar-Erlinsbach. Besteuerung eines Gemeindeelektrizitätswerkes, das mit we- sentlichen Anlageteilen und Betriebseinrichtungen in das Gebiet eines anderen Kantons übergreift, durch diesen anderen Kanton für Vermögen und Einkommen. -Ver- einbarung zwischen der Steuerbehörde und dem Pflich- tigen. nicht nur die Bestimmung der im Kanton steuer- pflichtigen Quote des Gesamtvermögens und Gesamt- einkommens, sondern auch die Taxation des letzteren selbst der freien Nachprüfung des Bundesgerichts im staats- rechtlichen Rekursverfahren gegenüber der letztinstanz- lichen kantonalen Einschätzung zu übertragen. Zulässig- keit? -Masstah für die quantitative Abgrenzung der Steuerhoheit beider Kantone inbezug auf das Vermögen.
Aus dem solothurnischen System der Besteuenmg des Rein- vermögens und Reineinkommens folgende Pflicht, die Verminderung des ursprünglichen Anlagewertes des Werkes durch Abnützung oder Untergang einzelner AnlageteiIe nicht nur bei der Einkommensbesteuerung durch Zulassung eines der Entwertung im betreffenden Jahre entsprechenden Abzuges, sondern auch bei der Vermögensbesteuerung zu berücksichtigen. -Besteuerung der Wasserkraft als selb- ständiges Vermögensobjekt neben den Werkanlagen, bezw. als werterhöhender Faktor der letzteren. Anfechtung ans Art. 49 Abs. 3 eidg. WRG und wegen ungleicher Behandlung gegenüber anderen ähnlichen Unternehmungen. Unzu- ständigkeit des Bundesgerichts für den ersten Beschwerde- grund. Gutheisliung der zweiten. -Anspruch auf Schulden- abzug. Umfang. -Sogenannter KapitaltiIgungsfond behufs Amortisation der Anlagen im Hinblick auf en künftigen Heimfall des Werkes und auf den Zeitpunkt dieses Heim- falls. Die Behandlung des Fonds als steuerpflichtiges Ver- mögen uud der. Einlagen darein als steuerpflichtiges Einkommen ist nicht zu beanstanden. -Praecipuum zu Gunsten des Kantons des Sitzes des Werkes bei der Einkommensbesteuerung. A. -Das Elektrizitätswerk der Einwohnergemeinde Aarau benützt das Gefälle der Aarestrecke von der hölzernen Brücke in Schönenwerd bis zur Kettenbrücke in Aarau auf Grund von Konzessionen der Kantone Solothurn und Aargau. Auf Solothunier Gebiet liegen das Stauwehr und der grössere Teil des Oberwasser- kanals, ferner einige Leitungen und eine Pumpstation. Diese Anlagen befinden sich in der Gemeinde Nieder- Erlinsbach mit Ausnahme des halben Stauwehrs und eines Teils je des Leitungsnetzes und der Pumpstation, welche dem Gebiet einer andern Gemeinde, Schönen- werd, angehören. Die übrigen Anlagen, insbesondere die Kraftzentrale, lie.gen auf aargauischem Gebiet. Das Werk versorgt mit elektrischer Energie die Stadt Aarau, verschiedene aargauische Gemeinden und die solo- thurnischen Gemeinden Ober-und Nieder-Erlinsbacb. : 90 % der Kraft :verden im Kanton Aargau und hiev?n wiederum 90 % In der Stadt Aarau verbraucht. Es 1st keine selbständige Anstalt, doch wird darüber gesonderte I I Doppelbesteuerung Ne 39.
Rechnung und Verwaltung geführt ; es hat eine beson- dere Direktion und Buchhaltung, die unter dem Ge- meinderat stehen, von welchem alle wichtigen Beschlüsse ausgehen. In der alljährlich der Gemeindeversammlung vorzulegenden Rechnung des Elektrizitätswerkes er- scheinen die Anlagen, Vorräte und Debitoren als Aktiven des Werkes, während das von der Gemeinde im Unter- nehmen angelegte Kapital, per 31. Dezember 1915 5,073,000 Fr. unter der Bezeichnung Anleihen bei der Einwohnergemeinde als Passivum gebucht ist. Diese (( Schuld II wird vom Elektrizitätswerk der Einwohner- ge)Ileinde verzinst. Die verfügbaren Betriebsüberschüsse werden in die Stadtkasse abgeführt. Das Elektrizitäts- werk Aarau wird im Kanton Aargau nicht besteuert. Nach kantonalem Steuerrecht (Urteil des Obergerichts Aargau als Verwaltungsgericht vom 26. März 1915; Urteil des Bundesgerichts vom 18. November 1915, AS 41 I Nr. 51) kann der Kanton Aargau für das Verk keine Vermögenssteuer und eine Einkommenssteuer nur auf demjenigen Teil des Ertrages erheben, der sich aus der Stromlieferung über die Gemeindegrenzen von Aarau hinaus ergibt. Der Kanton Aargau hat aber von diesem Recht bisher keinen Gebrauch gemacht. Ueber die Besteuerung der Einwohnergemeinde Aarau für ihr Elek- trIZitätswerk durch den Kanton Solothurn und die Ge- meinde Nieder-Erlinsbach bestehen Anstände die bis auf das Jahr 1913 zurückgehen und eine ganze Reihe von streitigen Punkten beschlagen. Von beiden Seiten wurden Rechtsgutachten, vom Finanzdepartement Solo- thurn auch ein technisch-kommerzielles Gutachten über die streitigen Fragen eingeholt, und diese Gutachten wurden unter den Parteien ausgetauscht. Da gütliche Verhandlungen zu keinem Ergebnis führten, schlossen am 8. Dezember 1917 das Finanzdepartement Solothurn und der Gemeinderat Nieder-Erlinsbach einerseits und der Gemeinderat Aarau andererseits eine Vereinbarung nach der der ganze Fragenkomplex, betreffend die
grundsätzliche Steuerpflicht und das Steuermass des Elektrizitätswerks gegenüber dem Staate Solothurn und der Gemeinde Nieder-Erlinsbach dem Bundesgericht als dem ordentlichen Staatsgerichtshof unterbreitet wer- den sollte . ( Gegenstand der bundesgerichtlichen Ent- scheidung soll bilden die Staats-und Gemeindesteuer- pflicht betreffend das Jahr 1916, die sich stützt auf die Bilanz und die Gewinn-und Verlustrechnung per 31. Dezember 1915. Das für das Jahr 1916 endgültig als steuerpflichtig festgestellte Vermögen und Ein- kommen wird alsdann von beiden Parteien als im Durchschnitt pro Jahr s1euerpflichtiges Vermögen und Einkommen für die noch im Streite liegenden Steuern pro 1913 bis 1917 und ebenso für die Steuern für das Jahr 1918 behandelt, .das heisst es wird angenommen, das im Kanton Solothurn und in der Gemeinde Nieder- l) Erlinsbach steuerpflichtige Vermögen und Einkommen pro 1913, 1914, 1915, 1917 und 1918 seien je gleich l) dem steuerpflichtigen Vermögen und Einkommen pro 1916. Auf diesem Vermögen und Einkommen werden Staat Solothurn und Einwohnergemeinde Nieder- Erlinsbach für jeden ein-oder mehrfachen Bezug der genannten Jahre die Steuersätze zur Anwendung brin- gen, die beim einzelnen Bezug angewendet worden sind.: Das Finanzdepartement Solothurn und die Steuerkommission Nieder-Erlinsbach sollten dem Ge- meinderat Aarau je eine neue Taxation für das Jahr 1916 unter Einräumung einer Einsprachefrist von einem Monat unterbreiten; der Gemeinderat Aarau wird innert dieser Frist gegen die Taxation an den Regierungsrat Solothurn rekurrieren. Den Entscheid des Regierungs- rates wird alsdann der Gemeinderat Aarau mit staats- rechtlicher Beschwerde anfechten. Am 14. und 15. Au- gust 1918 übermittelte das Finanzdepartement SolothuJIl dem Gemeinderat Aarau die beiden Steuertaxationen mit je einer Spezifikation, aus der die Art und Weise der Berechnung ershhtlich ist und räumte ihm, im Einver- Doppelbesteuerung. N° 39. 277 ständnis mit dem Regierungsrat Solothurn, das Recht ein, gegen die Taxation in Abweichung von der Verein- barung vom 8. Dezember 1917 direkt den staatsrecht- lichen Rekurs beim Bundesgericht einzureichen. Das für das Elektrizitätswerk Aarau steuerpflichtige Vermögen betrug nach der Staatssteuertaxation 7,329,649 Fr., nach der Gemeindesteuertaxation 7,303,174 Fr. ; das steuer- pflichtige Einkommen nach der ersten 136,420 Fr., nach der letztern 136,393 Fr. B. -Mit staatsrechtlichem Rekurs vom 4. Oktober 1918 hat der Gemeinderat Aarau für die Einwohner- gemeinde Aarau beim Bundesgericht folgende Begehrnn gestellt: es seien die beiden Taxationen betreffend die Besteuerung des Elektrizitätswerkes Aarau als verfas- sungswidrig aufzuheben und es sei festzustellen, dass die solothurnische Staats-und Gemeindesteuer pro 1913 bis 1918 nach den in der RekursbegrÜDdung vertretenen Grundsätzen und Berechnungen zu beziehen seien, und zwar die Staatssteuer von 93,000 Fr. Vermögen und 24,000 Fr. Einkommen und die Gemeindesteuer Nieder- Erlinsbach von 83,000 Fr. Vermögen und 21,000 Fr. Einkommen. Eventuell wolle das Bundesgericht andere der Rekurrentin gerecht werdende und eine unzulässige Belastung der Rekurrentin verhindernde Grundsätze aUfstellen. Ferner sei das Steuerreglement der Gemeinde Nieder-Erlinsbach vom 9. Januar 1910 in seiner Progres- sionsanlage der Rekurrentin gegenüber als bundesver- fassungswidrig zu erklären. Die Begründung des Re- kurses stützt sich auf die Art. 4 u. 46 Abs. 2 BV. Sie ist, soweit notwendig, aus den nachfolgenden Erwägungen ersichtlich. C. -Der Regierungsrat Solothurn hat im Namen des Kantons und der Gemeinde Nieder-Erlinsbach die Abweisung des Rekurses beantragt; eventuell seien aurch das Bundesgericht die Masstäbe festzusteHen, nach denen der Kanton Solothurn und die Gemeinde Nieder-Erlins- bach zur Besteuerung des Elektrizitätswerkes Aarau
befugt sind. Die Begründung der Rekursantwort ergibt sich ebenfalls. soweit notwendig, aus den nachfolgenden Erwägungen. D. -In der Replik und Duplik haben die Parteien. von einigen Berichtigungen abgesehen, an ihren Anträgen festgehalten. E. -Ein am 1. Dezember 1920 abgehaltener Rechts- tag führte zur Aufklärung verschiedener. aus den Akten nicht deutlich ersichtlicher Punkte, sowie zu einer Ver- ständigung der Parteien über eine Anzahl der noch strei- tigen Einzelfragen. Den Parteien wurde aufgegeben über die Frage der Abschreibungen auf den auf solothur- nischem Gebiet gelegenen Anlagen noch Verhandlungen zu pflegen, die dann aber zu keiner Einigung führten. F. -Ueber die Frage, ob der Rekurs, soweit eine Ver- letzung von Art. 49 Abs. 3 des Bundesgesetzes betreffend die Nutzbarmachung der Wasserkräfte Beschwerdegrund ist, in die Kompetenz des Bundesgerichts oder diejenige des Bundesrates fällt. hat ein Meinungsaustausch nach OG 194 zwischen Bundesgericht und Bundesrat statt- gefunden. Dabei haben sich beide Behörden überein- stimmend für die Kompetenz des Bundesrates ausge- sprochen. Das Bundesgericht ziiht in Erwägung:
280 Staatsrecht. und Zweigs der Gemeindeverwaltung dabei keine ent- scheidende Rolle spielen, die Besteuerung vielmehr grund- sätzlich und im wesentlichen so erfolgen soll, als ob es sich um ein selbständiges, rein privatwirtschaftlich be- triebenes Unternehmen handeln würde, und zWar auf Grundlage der Bilanz und der Gewinn-u. Verlust- rechnung des Elektrizitätswerkes auf 31. Dezember 1915. Der Vermögenssteuer im Kanton Solothurn unter- liegen daher die Aktiven des Elek rizitätswerkes, soweit sie räumlich im Kanton liegen oder doch wirtschaftlich als zu den dortigen Ar lagen gehörig erscheinen. Das erstere trifft zu für die Liegenschaften, deren Taxation nicht streitig ist (für die Staatssteuer 24,29 Fr. 40 Cts., die Gemeindesteuer 34,322 Fr.), ferner für die eigent- lichen technischen Anlagen: Stauwehr, Oberwasser- kanal, KanaleinlaUf, Leitungsnetz, Pumpstation Erz- bach, welche Anlagen zum grössern Teil in der Gemeinde Nieder-Erlinsbach gelegen sind. Der Anlagewert (Brutto- bausumme) beträgt für die dem Kanton Solothurn gegen- über steuerbaren Anlagen 1,530,735 Fr. und für die der Gemeinde Nieder-Erlinsbach gegenüber steuerbaren 1,394,235 Fr. Hievon ist für die Besteuerung unbestrit- tenermassen auszugehen. Dagegen besteht Streit darüber, ob und welche Abzüge für untergegangene Anlagen und Minderwerte infolge Abnützung hieran zu machen sind. Streitig ist sodann grundsätzlich und eventuell dem Betrage nach die Besteuerung der Wasserkraft, die in den beiden Taxationen als Aktivum von 5,700,000 Fr. (5700 solothurnische Pferdekräfte ä. 1000 Fr.) eingesetzt ist. Als Aktivum, das wirtschaftlich zum Teil den Anlagen auf solothurnischem Gebiet zuzuweisen ist, kommt noch der Posten Kasse mit 100,262 Fr. in Be- tracht; nachdem am Rechtstag auf die anteilsmässige Besteuerung des Postens Pensionskasse 5000 Fr. fls eines bIossen Ausgleichspostens der Bilanz verzichtet worden ist. Der Posten Kassa ist, wie unter den Parteien feststeht, nach dem Wertverhältnis der beidseitig räum- Doppelltesteuemng. N° .
lich zugehörigen Anlagen zu verteilen. Die Verhältnis- zahl beträgt für den Kanton Solothurn gemäss Ver- ständigung der Parteien am Rechtstag 24 % und für die Gemeinde Nieder-Erlinsbach etwas Weniger. Sie soll auch massgebend sein für die Verlegung eines Teils allfällig anzuerkennender Schulden auf die in Solothum zur Besteuerung herangezogenen Aktiven. Grundsätzlich wird freilich vom Regierungsrat Solothurn ein Schulden- abzug nicht zugelassen, eventuell nicht in der von der Rekurrentin beanspruchten Höhe der Schuld JI des Elektrizitätswerkes an die Einwhonergemeinde AiU"au ....... Streitig ist sodann noch, ob bei Bestim- mung des in Solothurn steuerbaren Vermögens ein Kapitaltilgungs-oder Heimfallfond im Betrage VOll 48,465 Fr. bei der Staatssteuer und 44,715 Fr. bei der Gemeindesteuer abzuziehen sei. Was die Ein ko m me n sbesteuerung anlangt, so be- steht Uebereinstimmung der Parteien darin, dass in Solothurn ein verhältnismässiger Teil des Reinertrages, den das Elektrizitätswerk Aarau ausweislieh seiner ge- trennten Betriebsreclmung abwirft, zu versteuern ist. Der Bruttoertrag belief sich im Jahre 1915 auf 640,720 Fr. 10 Cts. Unbestritten sind folgende Abzüge: für Erneuerungen 88,600 Fr., Installationsgeschäft 13,016 Fr. 70 Cts., Zuwendung an die Pensionskasse 2000 Fr. (der Abzug wurde am Rechtstag zugestanden in der Meinung, dass es sich um eine indirekte Besser- stellung des Personals des Werkes handelt, die mit dem Lohne auf einer Stufe steht). Dagegen ist streitig ob weiter abzuziehen seien: die Zinsen an die Einwohner- gemeinde 251,121 Fr. 35 Cts . .... . ,.der Beitrag an den Heimfallfond 16,155 Fr. (auf die solothurnischen An- lagen und Aktiven berechnet) . . ... Ueber den in Solo- thurn steuerbaren Anteil am Reinertrag haben sich die Parteien am Rechtstag dahin geeinigt, dass er für die Staatssteuer 24 % und für die Gemeindesteuer 21 % betragen soll. Keine Einigung konnte aber darüber
282 Staatsrecht. erzielt werden, ob der Anteil vom ganzen Reinertrag zu berechnen sei, oder ob zuerst noch ein Voraus zu Gunsten des Sitzes des Elektrizitätswerkes, und eventuell in wel- cher Höhe, auszuscheiden und im Kanton Solothurn nur ein verhältnismässiger Teil des Restes zu versteuern sei. Endlich ist noch streitig die Frage der Progression für die Gemeindesteuer in Nieder-Erlinsbach. 3. -(Hinweis auf die Ausführungen des vom Finanz- departement Solothurn eingeholten kaufmännisch-tech- nischen Gutachtens über den Umfang der am ur- sprünglichen Gesammtanlagewert vorzunehmenden Ab- schreibungen wegen Entwertung durch Abnützung oder Untergang einzelner Anlageteile.) Der Regierungsrat Solothurn verweigert in erster Linie jede Abschreibung für die Vermögenssteuer mit der grundsätzlichen Begründung, dass die allfällige Ent- wertung der Anlagen gegenüber dem ursprünglichen Erstellungswert steuerrechtlich bereits dadurch voll- ständig berücksichtigt sei, dass bei der Bestimmung des steuerpflichtigen Einkommens ein der jährlichen Abnüt- zung entsprechender Abzug für Erneuerungen, nämlich 88,600 Fr. zugelassen worden ,sei; würde ein Abzug für die eingetretene Wertverminderung daneben auch bei der Vermögenstaxation gemacht, so wäre mit doppeltem Faden genäht. Dieser Standpunkt ist nicht haltbar. Bei der Einkommensbesteuerung muss die Abschreibung, die der im Laufe des Jahres eingetretenen Wertvermin- derung der Betriebseinrichtungen entspricht, abgezogen werden, weil das Re i n ein kom m e n besteuert wird und diese Abschreibung nicht Reineinkommen darstellt, vielmehr zu den Geschäftsunkosten gehört (kantonales StG 5, VV 13), und bei der Vermögensbesteuerung müssen die Objekte nach ihrem jeweiligen Wert unter Berücksichtigung eingetretener Wertverminderungt!n taxiert werden (besondere Bestimmungen für die Taxation von Liegenschaften vorhehalten) weil das Reinvermögen besteuert wird (KV 62, StG 7 ff., VV 20 ff.). Ist ein in besonderen Aktiven, z. B. Wert- Doppelbesteuerung. No 39.
schriften, angelegter Erneuerungsfond vorhanden, wel- cher der auf den Anlagen gegenüber dem Anschaffungs- wert eingetretenen Wertverminderung entspricht und sie gewissermassen ausgleicht, so unterliegt er na- türlich gleichfalls der Besteuerung als Vermögen, und es kommt dabei auf dasselbe heraus, ob man die An- lagen nach ihrem jeweiligen wirklichen Wert und den Fond oder aber die Anlagen nach ihrem ursprüng- lichen Wert ohne den Fond besteuert. Bei jener Auf- fassung des Regierungsrates wird daher unterstellt, dass bei der Rekurrentin ein der Wertverminderung entsprechender Erneuerungsfond als Aktivum vor- handen sei. Diese Voraussetzung trifft aber, wie ein Blick auf die Bilanz per 31. Dezember 1915 zeigt, nicht zu. Der dortige Erneuerungsfond (100,000 Fr.) ist ein Passivposten ; sein Gegenwert steckt in den Aktiven, von denen Solothurn seinen vollen Anteil bereits be- steuert ........ . (Bestimmung der danach zuzulassenden Abschrei- bungen auf dem ursprünglichen Anlagewert der solo- thurnischen Anlagen.) 4. -Die Besteuerung der Was s e r k r a f tals eines Aktivums des Elektrizitätswerks im Betrage von 5,700,000 Fr., nämlich 5700 von Solothurn konzedierte HP a 1000 Fr., heruht auf der Auffassung, dass die Wasserkraft eine Art besonderes Vermögensobjekt neben den Anlagen, eventuell einen werterhöhenden Faktor der letztern, ,darstellt. Diese Besteuerung ist von der Rekurrentin bestritten wegen Verletzung von Art. 49 Abs. 3 eidg. WRG und von Art. 4 BV. In ersterer Be- ziehung ist nicht das Bundesgericht, sondern wäre der Bundesrat zuständige Beschwerdeinstanz gemäss der all- gemeinen Regel von OG Art. 189 Abs. 2 ; die Kompetenz des Bundesgerichts kann nicht aus Art. 71 WRG herge- leitet werden, weil es sich bei jener Beschwerde nicht um Rechte und Pflichten handelt, die aus dem Verlei- hungsverhältnis entspringen. Beim Rechtstag wurde festgestellt, dass im Kanton
284 Staatareeht. Solothurn nach bisheriger Praxis die taxpflichtigen (ver- liehenen) und taxfreien (privatrechtlichen) Wasser kräfte besteuert wurden mit einem Ansatz von 800 bis 1200 Fr. pro HP. Es handelt sich dabei aber überall um kleinere Wasserwerke: Mühlen, Sägereien, Fabriken mit meistens wohl unter 100 HP, wobei sich aus jener Art der Ein- schätzung verhältnismässig keine sehr erheblichen Be- träge ergaben. Die neben dem Elektrizitätswerk Aarau im Kanton steuerpflichtigen Elektrizitätswerke, die sehr bedeutende Wasserkräfte nutzen und bei denen daher die Taxation von 800 bis 1000 pro HP zu ausserordent- lich hohen Summen führen würde (Aare-und Emmen- kanal, Olten-GÖsgen) wurden bisher für die Wasserkraft nie h t besteuert. Eine solche Besteuerung ist ledig- lich für die Zukunft in Aussicht genommen. Diese Unter- lassung wurde damit erklärt, dass das Finanzdepartement und der Regierungsrat nac,h kantonalem Recht kein Rekursrecht gegen die Einschätzungen der. Steuerpflich- tigen dUff h die untern Organe haben und diesen keine verbindlicheIl Weisungen erteilen können. Indessen ist ohne wpiteres anzunehmen, dnss die kan" onalen Steuer- behörden, speziell das Finanzdepartement, kraft ihrer materiellen Autorität die Stenereinschätzungen durch die untern Organe durch gceigllete Instruktionen und Weisungen doch tatsächlich in weitem Umfange beein- flussen können, und dass dies wirklich geschieht ist dem Bundesgericht aus andern Fällen bekannt (so hat z. B. das Finanzdepartement im Falle der Gesellschaft des Aare-und Emmenkanals, Urteil des Bundesgerichts vom 11. Dezember 1920, die Besteuerung des Erneuerungs- fonds veranlasst), wie denn ja der vorliegende Steuerfall schon im Einschätzungsstadium vom Finanzdepartement behandelt worden ist und wie es ja auch diese Amtsstelle ist, welche für die künftige Besteuerung der Wasserkraft bei den andern Elektrizitätswerken sorgen will. Es kann daher kaum ein Zweifel darüber bestehen, dass das Fi- nanzdepartement auch bei den andern im Kanton steuer- I J i I r ,I ;
j Doppelbesteuerung. N° 39. 285 pflichtigen Elektrizitätswerken die Besteuerung der Was- serkraft neben den Anlagen hätte herbeiführen können. Dass es aber über die steuerrechtliche Behandlung der and -:w erne in dieser Beziehung nicht orientiert gewe- sen se , 1st mcht wahrsc?-einnch un wurde nicht behaup- tet. DIe ! uldung der bIsherIgen Einschätzung jener legt daher dIe Vermutung nahe, dass die Praxis in der Be- steuerung der Wasserkräfte bei kleinen Werken als auf die grossen Elektrizitätswerke nicht anwendbar betrach- t:t wurde. Unter diesen UlllStänden erscheint es aber mch nur als eine grosse Unbilligkeit, sondern geradezu als eIne Verletzung der Rechtsgleichheit, wenn für das Elektrizitätswerk Aarau, abweichend von der Behand- lung der analogen Unternehmungen im Kanton, für sechs zurückliegende Jahre (1913 bis 1918) die Wasserkraft n.eben den Anlagen noch versteuert werden soll. Es ist em bot der Gleichbehandlung, dass eine Aenderung der bISher den Elektrizitätswerken gegenüber im Ein- verständnis der kantonalen Behörden geübten Steuer- praxis für alle diese Werke zeitlich, wenigstens unge- fähr, zugleich erfolgt, zumal wenn und soweit diese Aenderung auf die Initiative der kantonalen Behörde zurücneht. Zum mindesten muss verlangt werden, dass dIe letztere, das, was an ihr liegt, getan hat, damit eine neue Praxis auf alle gleichartigen Unternehmungen zur Anwendung kommt, was für die hier in Betracht fallenden Steuerjahre nicht geschehen ist. Die beanspruchte Besteuerung der Wasserkraft des Elektrizitätswerks Aarau erscheint daher für die Steuer- jnre 1913 bis 1918 schon aus Gründen der Rechtsgleich- heit als unzulässig. Selbstverständlich bleibt es den kan- tonalen Steuerbehörden unbenommen, für spätere Steuer- jnre einen solchen Anspruch zu erheben, sofern es auch bel den andern Elektrizitätswerken geschieht. Die Frage inwiefern eine derartige Besteuerung der Wasserkraft nach kantonalem Steuerrecht statthaft ist, bedarf dermalen keiner Erörterung. Es mag nur bemerkt AS 47 I -1921
werden, dass jedenfalls die Einschätzung pro HP so bemessen sein müsste, dass sich nicht für das ganze Werk ein Steuerwert ergibt, der mit dem wirklichen, unter Berücksichtigung der Rendite zu bestimmenden Wert in einem Missverhältnis steht. Das wäre aber für das Elektrizitätswerk Aarau bei einem Ansatz VOll 1000 Fr. pro HP in sehr erheblichem Masse der Fall. Auch die weitere Frage muss offen bleiben, ob nicht aus dem Gesichtspunkt des Verbots der Doppelbesteuerung ein solches Aktivum Wasserkraft als einheitlicher werter- höhender Faktor des ganzen Werkes nach dem Ver- hältnis der bnidseitig räumlich zugehörigen Anlagen unter die beiden Kantone zu verteilen wäre, sodass im Kanton Solothurn nur ein verhältnismässiger Anteil besteuert werden könnte. 5. -Der Regierungsrat Solothurn anerkennt, dass grundsätzlich ein S c h u I den a b zug zulässig ist, d. h. dass ein verhältnismässiger Teil der' Passiven auf die im Kanton Solothurn zur Steuer herangezogenen Aktiven zu verlegen ist, wie dies auch den bundesrecht- lichen Regeln über das Verbot der Doppelbesteuerung entspricht. Die Parteien gehen nur auseinander in der l rage, ob, und eventuell in welchem Betrage, Passiven beim Elektrizitätswerk Aarau als vorhanden zu gelten haben. Während die Rekurrentin verlangt, dass die Schuld des Elektrizitätswerkes an die Einwohner- gemeinde als Passivum in Betracht komme, betont der Regierungsrat, dass angesichts der rechtlichen Identität von Elektrizitätswerk und Einwohnergemeinde von ei- nem Schuldverhältnis des ersteren gegenüber der letzteren juristisch keine Rede sein könne und dass höchstens Passiven in dem geringern Umfange anzunehmen seien, in dem ein gleiches Unternehmen von privatem Charak- ter fremdes Kapital beanspruchen würde. In der Tat hat die Schuld des Elektrizitätswerkes Aarau an die Einwohnergemeinde im Betrage von 5,073,000 Fr. die über 95 % der Aktiven (5,304,608 Fr.) ausmacht, nur Doppelbesteuerung. N° 39. 287 einen buchhaltungstechnischen Bestand, da ja in Wahr- heit das Elektrizitätswerk trotz relativ getrennter Lei- tung und,gesonderterBuchhaltung der Gemeinde gehört, und sein Betrieb eine Abteilung der Gemeindeverwaltung ist. Andrerseits ist zu beachten, dass die Eiuwohnerge- meinde das Werk nicht aus eigenen Mitteln finanzieren konnte, sondern zu diesem Berufe Schulden eingehen
Oktober 1920) nach ähnlichen grundsätzlichen Erwä- gungen davon ausgegangeu, dass das Unternehmen der Wasserversorgung oder ähnliche Unternehmen, als pri- vate finanziert, zur Hälfte mit eigenem und zur Hälfte mit fremdem Geld arbeiten würde, und es ist daher dort ein Schulden abzug für die Hälfte der Steuerschatzung der Anlagen bewilligt worden. Dieselbe Entscheidung darf auch im vorliegenden Fall als angemessen und billig angesehen werden. Darnach ist von der Steuer- sehatzung der Aktiven die Hälfte als Schuldenanteil abzuziehen . .
288 Staatsrecht. Wird die Frage des Schulden abzuges in der angege- benen Weise geregelt, so müssen dann folgerichtig bei der Bestimmung des steuerpflichtigen Einkommens Pas- sivzinsen im entsprechenden Umfang abgezogen werden, mit welcher Konsequenz sich die Parteien am Rechtstag eventuell einverstanden erklärt haben. Die Anlagekosten des ganzen Werkes betragen auf Ende 1915 Fr. 7,576,267 Die steuerrechtlich zulässigen Abschreibungen hierauf machen nach der Berechnung der technisch-kommerziel- len Experten, womit die Rekurrentin einverstanden ist, 919,316 Fr. aus. Es verbleibt als Steuerwert 6,656,951 Fr. Hievon sind als Passiven zu betrachten 50 % mit 3,328,475 Fr. Zu 5 % (zu welchem Zinsfuss das Elektri- zitätswerk der Einwohnergemeinde die Schuld ver- zinst) ergeben sich 166,424 Fr. Passivzinsen. 6. -Die Konzessionen für das Elektrizitätswerk Aarau vom Jahre 1910 sind auf 83 Jahre seit 1909 er- teilt. Nach Ablauf dieser Frist sollen sie jeweilen um weitere 30 Jahre verlängert werden, sofern dannzumal nicht wichtige öffentliche Interessen allgemeiner Natur entgegenstehen. Die künftige Bundesgesetzgebung wurde vorbehalten. In Betracht kommt dabei Art. 58 Abs. 2 eidg. WRG wonach Gemeinwesen nach Ablauf der Kon- zessionsdauer verlangen könnnn, dass ihnen die Verlei- hung erneuert werde, wenn nicht Gründe des öffentlichen Wohls entgegenstehen. Falls die Konzessionen nicht er- neuert werden, so gehen die Anlagen in der Hauptsache in das gemeinsame Eigentum der Kantone Solothurn und Aargau über. (Es besteht eine Meinungsverschieden- heit zwischen den Parteien über die Frage, ob auch die schon vor 1910 auf Grund einer frühem Konzession er- stenten Anlagen dem Heimfallrecht unterliegen). Einen Kapitaltilgungs-oder Heimfallfond behufs Amortisation der Anlagen für den Fall und auf den Zeitpunkt des Heimfalls hat die Rekurrentin bis zum Jahre 1915 nicht angelegt. Dagegen hat das vom Finanzdepartement Solo- thurn erhobene technisch-kommerzielle Gutachten einen Doppelbesteuerung. N" 39. 289 derartigen Fond und dessen Sollbestand auf Ende 1915 berechnet. Die Rekurrentin verlangt, dass ein solcher Fond in dem von ihr für die Anlagen im Kanton Solothurn berechneten Sollbestand von 48,465 Fr. bei Bestimmung des steuerbaren Vermögens und als Einlage in den Fond ein Betrag von 16,155 Fr. bei Bestiminung des steuerbaren Einkommens berücksichtigt werden, was bei des vom Regierungsrat abgelehnt wird. Die Frage ist eine solche des internen solothurnischel1 Steuerrechts. Der Umstand, dass Anlagen eines konzessionierten Unternehmens in einem feststehenden künftigen Zeit- punkt an das verleihende Gemeinwesen abgetreten wer- den müssen, bildet zwar nicht eine objektive, aber doch eine subjektive mit dem Näherkommen des Heimfalls zunehmende Entwertung der Anlagen für den Eigen- tümer. Vom kaufmännischen Standpunkt aus ist es ge- wiss geboten, dass die Anlagen auf den Zeitpunkt des Heimfall.s hin amortisiert werden durch Bildung und regelmässige Speisung eines Amortisationsfonds. Das Fehlen eines solchen Fonds schliesst die steuerrechtliche Berücksichtigung jener Entwertung bei der Vermögens- besteuerung nicht aus. Die Entwertung kann vielmehr gerade beim Vorhandensein eines Amortisationsfonds llnberücksichtigt bleiben, sofern es ein wirklicher z. B. in Wertschriften angelegter Fond ist, der den im Hin- blick auf den künftigen Heimfall bestehenden Minder- wert wiederum ausgleicht und der nicht besonders be- steuert wird .. Umgekehrt verhält es sich bei der Einlage in einen Amortisationsfond in Ansehung der Einkom- menssteuer. Wird eine solche richtig berechnete Einlage wirklich gemacht, so sprechen gute Gründe dafür, dass sie bei der Bestimmung des steuerpflichtigen Einkom- mens abgezogen werde (vgl. z. B. FUISTING, Grundzüge der Steuerlehre, S. 176). Wird dagegen eine solche Ab- schreibung tatsächlich nicht vorgenommen, so wird der Abzug auch nicht verlangt werden können. Da für das Elektrizitätswerk Aarau in der massge-
290 Staatsrecht. benden Zeit bis Ende 1915 kein solcher Amortisations- fond bestand und keine solchen Abschreibungen erfolgten, so ist gegen die Nichtberücksichtigung der erst nach- träglich berechneten Abschreibung bei der Einkommens- besteuerung nichts ernstliches einzuwenden. Im übrigen hat das Bundesgericht schon wiederholt und so noch kürzlich im Urteil vom 15, Juli 1920 i. S, des Elektrizitäts- werkes Wangen gegen Solothurn ausgesprochen, dass nach solothurnischem Steuerrecht und vor Art. 4 BV die Tat- sache des künftigen Heimfalls und der dadurch bedingten fortschreitenden subjektiven Entwertung eines Werkes bei der Vermögens-wie auch bei der Einkommensbe- steuerung, ausse'r Betracht bleiben kann. Die steuerliche Beachtung eines derartigen nur subjektiven Minderwertes von Anlagen bei ihrer Einschätzung drängt sich eben nicht in demselben Masse auf, wie bei der objektiven durch Abnützung entstehenden Entwertung. Auch bei der freiern Kognition, die dem Bundesgericht im vor- liegenden Falle zukommt (s, Erw, 1), ist die Frage für die Rekurrentin nicht anders zu lösen, und zwar nament- lich auch deshalb nicht, weil der Heimfall ihrer Anlagen im Jahre 1992 nach Konzession und Gesetz keinesnegs sicher, sondern im Gegenteil unwahrscheinlich ist, da ja die Konzessionen verlängert werden müssen, wenn nicht Gründe des öffentlichen Wohls entgegenstehen, wie denn ja die Rekurrentin wohl mit aus diesem Grunde bis Ende 1915 es gar nicht für notwendig erachtet hat, einen Amortisationsfond anzulegen und zu äufnen. Der von der Rekurrentin vorgeschlagene Ausweg, einen Teil der Steueransprüche bis zum Konzessionsablauf im Jahre 1991 in der Schwebe zu lassen, in der Meinung, dass sie dann, bei Verlängerung der Konzessionen, nachbezahlt werden, ist vom Regierungsrat Solothurn als dem kan- tonalen Steuerrecht widersprechend und praktisch über- haupt nicht gangbar mit Recht abgelehnt worden, .. .. 8. -Bei Begrenzung der solothurnischen Steuerhoheit in Bezug auf die Einkommenssteuer rechtfertigt es sich, Doppelbesteuerung. N° 39. 291 zu Gunsten des Sitzes des Elektrizitätswerkes ein Voraus von 25 % des steuerpflichtigen Reinertrages zu bestim- men, wie es die Rekurrentin beansprucht. Das Elektrizi- tätswerk ist ein städtisches, für die öffentlichen Zwecke der Gemeinde Aarau errichtetes und betriebenes Werk, welcher Umstand hier doch einigermassen berücksichtigt werden darf. wenn schon im allgemeinen dieBesteuerung auf der Annahme beruht, das Werk sei ein selbständiges privat wirtschaftliches Unternehmen. Der Stromabsatz erfolgt fast ausschliesslich in Aarau und im Kanton Aargau ; nur ein ganz geringer Teil des Stroms geht nach dem Kanton Solothurri. Das gesamte Personal des Wer- kes wohnt im Kanton Aargau und nimmt da die öffent- lichen Einrichtungen in Anspruch. Bei Bestimmung der Verhältniszahl für den solothurnischen Anteil am Rein- ertrag ist zwar der Produktionsfaktor Arbeitskraft mit den Gehältern und Löhnen des Personals dem Kanton Aargau gutgeschrieben worden. Da aber bei einem pr vaten Unternehmen erheblich grösserc Gehälter an DI- rektoren, als beim Elektrizitätswerk Aarau, und Tantie- men ausgerichtet werden, die den Anteil von Aargau verbessern würden, so kommt im Produktionsfaktor Arbeit die Bedeutung des Sitzes nicht genügend zum Ausdruck. Alle diese Momente sprechen für ein Voraus ;u Gunsten des Sitzes des Werkes, der mit 25 % richtig bemessen sein dürfte. Vom Rest berechnet sich der Anteil des Kantons Solothurn und der Gemeinde Nieder- Erlinsbach nach nicht mehr streitigem Verhältnis. (ZurückweIsung der Anfechtung der im Steuerregle- ment der Gemeinde Nieder-Erlinsbach enthaltenen Pro- gressionsskala aus Art. 4 BV.) (Ausrechnung des danach der solothurnischen Staats- steuer und der Gemeindesteuer Nieder-Erlinsbach unter- liegenden Vermögens und Einkommens.) Demnach erkennt das Bundesgericht: Der Rekurs wird im Sinne der Erwägungen teilweise
292 Staatsrecht gutgeheissen und dementsprechend werden die angefoch- tenen Steuerentscheide vom 14. und 15. August 1918 teilweise aufgehoben. 40. Urteil vom 10. Juni 19a1 i. S. Eo gegen Zürich und Gra.ubünden. Arzt, der ausserhalb seines Wohnsitzkantons drei bis vier Ionate als Kurarzt in einem Bade tätig ist. Das Einkom- men aus dieser Kurpraxis ist am Kurorte zu versteuern. A. -Der Rekurrent Dr. Hofmann ist seit 6 Jahren über die Badesaison (3 bis 4 Monate) Kurarzt im Bade Fideris (Grnubünden). Während des Restes des Jahres wohnt er in eigenem Hause in Zürich und beschäftigt sich in sozialer Fürsorge, in geringem Masse auch mit Aus- übung deI ärztlichen Praxis. Die Steuern auf seinem Einkommen als Kurarzt in Fideris hat er bis jetzt dort, diejenigen auf seinem übrigen' Einkommen und dem Vermögen in Zürich entrichtet. Anlässlich der endgül- tigen Einschätzung für die Jahre 1919 und 1920 auf Grund des neuen zürcherisch,en Steuergesetzes teilte ihm die Finanzdirektion des Kantons Zürich als zur Entschei- dung von Steuerpflichtfragen zuständige Behörde am 21. Februar 1921 mit, dass sie ihn für sein ganzes Ein- kommen, mit Einschluss der Einnahmen aus der ärzt- lichen Tätigkeit in Fideris als in Zürich steuerpflichtig betrachte. B. -Mit Eingabe vom 9. März 1921 hat Dr. Hofmann gegenüber dem darin liegenden Versuche einer Doppel- besteuerung )) den Schutz des Bundesgerichts angerufen. Er macht geltend, dass auch Graubünden, bezw. Fideris nach' eingezogenen Erkundigungen auf seinem Be- I ' Doppelbesteuerung. N° 40.
steuerungsrechte inbezug auf das streitige Berufseill- kommen beharre. Der Entscheid der Finanzdirektion sei umso weniger verständlich, als das zürcherische amt- liche Einschätzungsformular selbst den Abzug des Er- trages aus auswärtigem Geschäftsbetriebe vom steuer- baren Einkommen vorsehe. C. -Der Kleine Rat des Kantons Graubündell. hat sich dem Standpunkte und den Ausführungen des Rekm'- renten angeschlossen. Der Regierungsrat des Kantons Zürich trägt auf Ab- weisung der Beschwerde, soweit sie sich gegen Zürich richte, an. Der Rekurrent habe seinen zivilrechtlichen Wohnsitz zweifellos in Zürich. Der Aufenthalt in Fideris vermöge als bloss vorübergehender dort kein Steuer- domizil zu begründen. Aus dem Gesichtspunkte des sogenannten Sommeraufenthaltes nicht, weil der Re- kurrent dort nicht in eigenem Hause wohne. Und aus dem Gesichtspunkte der auswärtigen Geschäftsnieder- lassung nicht, weil er die Kurarzttätigkeit nicht in selbständiger Stellung, sondern im Dienste der Kur:.. hausgesellschaft ausübe, die ihm dafür ein Entgelt in Form freier Wohnung (Wohn-und Schlafzimmer), und freier Station fü:.. sich und seine Frau entrichte und auch das Sprech- und Wartezimmer sowie die Medikamente (Apotheke) stelle. Dass der Rekurrent daneben von den Patienten ein Honorar fordern dürfe, ändere an dem bestehenden Abhängigkeitsverhältnis nichts. Das Berufs- einkommen nselbständig Erwerbender sei aber am Wohnsitz, nicht am Erwerbsorte zu versteuern. Es würde für die Annahme einer ausserkantonalen Geschäfts- niederlassung auch das weitere Erfordernis, nämlich det Besitz ständiger körperlicher Anlagen oder Einrichtun- gen an dem betreffenden Orte, von denen aus die Er- werbstätigkeit vor sich gehe, fehlen. Die dem Rekur..; renten in Fideris zur Verfügung gestellten Räume samt Einrichtung gehörten nicht ihm, sondern dem Km'-' hause Fideris.