3-RV.2010.24•Loan write-off: business or private assets
3-RV.2010.24Tribunal administratif spécial / Chambre fiscale23 juin 2011Dismissed
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The taxpayer, who ran a nursing home as a sole proprietorship, wrote off a loan to Z. AG after the debtor's bankruptcy. The court held that the loan was private rather than business property. It relied on the family relationship to the borrowers' controlling persons, the lack of security, the capitalization instead of payment of interest, and the inconsistent accounting treatment. Because the loan served a private rather than business purpose, the loss could not be deducted.
§ 36 Abs. 2 lit. a StG; classification of a loan as business or private assets: A loan granted to a closely connected company is not deductible upon write-off as a business loss where the overall circumstances show a predominantly private motive and no relevant business purpose. Decisive are in particular the personal relationship to the borrower, the absence of collateral, the treatment of interest, the consistency of the accounting entries, and whether an objective business advantage for the sole proprietorship is recognizable. Bookkeeping treatment alone is merely an indication and cannot prevail over the substantive economic reality (consid. 5.1-5.6).
286 Steuerrekursgericht 2011 70 Abschreibung eines Darlehens (§ 36 Abs. 2 lit. a StG) Geschäftsvermögen oder Privatvermögen Aus dem Entscheid des Steuerrekursgerichtes vom 23. Juni 2011 in Sachen E.B. (3-RV.2010.24). Aus den Erwägungen
Die Rekurrentin führt als Einzelunternehmung das Altersheim X. (selbstständige Erwerbstätigkeit). Im Abschluss 2005 der Einzelunternehmung schrieb die Rekurrentin eine Darlehensforderung von CHF 111'494.00 infolge Debitorenverlust auf CHF 0.00 ab. Umstritten ist, ob die abgeschriebene Darlehensforderung dem Geschäftsoder dem Privatvermögen der Rekurrentin zuzurechnen ist.
Die Rekurrentin gewährte der Z. AG, deren Verwaltungsratsmitglieder ihre Söhne A. und B. waren, im Mai 2001 ein Darlehen von CHF 50'000.00 mit einem Zinssatz von 5 %. Der Darlehenssaldo entwickelte sich bis zur Abschreibung im Jahr 2005 (...) auf CHF 111'494.00. (...) Im September 2001 war der Z. AG ein weiteres Darlehen von CHF 10'000.00 gewährt worden. Dieses wurde von der Rekurrentin nicht im Darlehenskonto ausgewiesen. Nach den Angaben der Vertreterin im Einspracheverfahren soll das Darlehen in bar ausgerichtet und bereits im Dezember 2001 zurückbezahlt worden sein. Möglicherweise sei es über das Konto 5000 Geldtransfer abgewickelt worden.
Mit Verfügung vom 3. April 2006 wurde über die Z. AG vom Gerichtspräsidium der Konkurs eröffnet. Mangels Aktiven wurde das Konkursverfahren am 11. April 2006 eingestellt und die Gesellschaft am 30. August 2006 im Handelsregister gelöscht.
2011 Kantonale Steuern 287 (...)
Die Rekurrentin trennt grundsätzlich Geschäfts- und Privatvermögen. Zum Privatvermögen zählende Vermögensteile werden explizit als solche bezeichnet. Das der Z. AG gewährte Darlehen (als Kontokorrent im Umlaufvermögen bezeichnet) und die daraus erzielten Zinserträge wurden ab der Gewährung im Jahre 2001 bis zur Abschreibung im Jahre 2005 in den Bilanzen und Erfolgsrechnungen ausgewiesen. Dementsprechend wurden die Zinserträge als Einkommen aus selbstständiger Tätigkeit besteuert und darauf steuerlich abzugsfähige AHV-Beiträge entrichtet. Wollte man allein auf die buchhalterische Behandlung abstellen, müsste demnach von einem Geschäftsdarlehen ausgegangen werden. Hingegen ist festzuhalten, dass das ebenfalls im Jahr 2001 gewährte Darlehen über CHF 10'000.00 nicht im Darlehenskonto der Z. AG aufgeführt worden ist. Gemäss dem eingereichten Darlehensvertrag vom 6. September 2001 war dieses Darlehen ebenfalls verzinslich. Ein Zinsertrag - wenn auch nur für 94 Tage - wurde ausweislich der vorhandenen Akten jedoch nicht ausgewiesen, auch nicht in der Steuererklärung 2001. In Bezug auf Darlehen ist keine konsequente Handhabung ersichtlich. Hinzu kommt, dass die Darlehenserhöhungen im Jahr 2002 (Rechnungen über insgesamt CHF 43'328.90) über das Privatkonto (Gegenkonto 2110) gebucht worden sind. Auch insofern ist die buchhalterische Behandlung nicht einheitlich, stammen die zur Darlehenserhöhung verwendeten Mittel aus dem Privatvermögen.
Mit der Steuerkommission ist davon auszugehen, dass private Motive für die Darlehensgewährung im Vordergrund standen. Es ist nicht unüblich - und entspricht der allgemeinen Lebenserfahrung -, dass Eltern ihren Kindern finanziell unter die Arme greifen, wenn deren eigene finanziellen Mittel nicht ausreichen. Das gilt analog auch dann, wenn ein Darlehen einer im Zeitpunkt der Darlehensgewährung bzw. Darlehensaufstockung von den eigenen Söhnen A. und B. beherrschten Aktiengesellschaft gewährt wird. Im Zeitpunkt der
288 Steuerrekursgericht 2011 Darlehensgewährung waren A. und B. einzige Mitglieder des Verwaltungsrates der Z. AG, im Zeitpunkt der Darlehensabschreibung Sohn A. Die familiäre Verbindung zwischen Darleiherin und den an der Darlehensnehmerin beteiligten natürlichen Personen ("nahestehende Person") ist offensichtlich. Es ist naheliegend, dass das Motiv für die Darlehensgewährung in der genannten verwandtschaftlichen Beziehung liegt. Dass nicht geschäftliche Motive im Vordergrund standen, zeigt sich auch daran, dass das Darlehen ohne jegliche Sicherheiten ausgerichtet wurde. Zudem wurden die Darlehenszinsen jeweils nicht bezahlt, sondern regelmässig zur Schuld geschlagen. Dieses Vorgehen entspricht nicht kaufmännischen Gebräuchen.
Ein erkennbarer Nutzen der Darlehensgewährung bestand zweifellos in der Erzielung eines Vermögensertrages, was jedoch für die Einzelfirma wie für die Rekurrentin privat gleichermassen gilt. Dabei ist es zutreffend, dass der Zinsertrag im Geschäftsergebnis enthalten war und versteuert wurde. Da die Zinsen jedoch nicht bezahlt, sondern lediglich zur Schuld geschlagen wurden, flossen der Rekurrentin keine liquiden Mittel zu. Der behauptete geschäftliche Nutzen ist damit wohl nur äusserst gering gewesen. Ein tatsächlicher geschäftlicher Nutzen blieb - wie die vorliegend zu beurteilende Abschreibung zeigt - sogar vollständig aus. Ein geschäftlicher Nutzen lässt sich demnach auch aus der Verzinsung nicht ableiten. Gleiches gilt für die Bezahlung von AHV-Beiträgen auf den Vermögenserträgen. Dadurch reduzierte sich der steuerbare Gewinn. Ein geschäftliches Motiv für die Darlehensgewährung kann darin jedoch nicht gesehen werden.
Die Darlehenserhöhungen im Jahr 2002 über insgesamt CHF 43'328.90 erfolgten nicht durch Auszahlung eines Betrages an die Darlehensnehmerin, sondern durch direkte Bezahlung der gestellten Rechnungen. Offensichtlich dienten die gewährten Darlehensbeträge somit nicht neuen (eigenen) Investitionen der Darlehensnehmerin. Dies deutet klar darauf hin, dass sich die Z. AG damals in einer schlechten finanziellen Situation befunden haben muss. Die
2011 Kantonale Steuern 289 Rekurrentin hätte wohl bereits ab diesem Zeitpunkt mit einem Verlust des Darlehens (im bisher gewährten Umfang) rechnen müssen. Dass sie in diesem Zeitpunkt keine Wertberichtigungen (eine Nachholung im Jahr 2005 wäre insoweit aufgrund des Periodizitätsprinzip unzulässig gewesen) vorgenommen hat, zeigt wiederum, dass es sich nicht um ein geschäftliches Darlehen gehandelt hat. Einem Dritten wäre keine Darlehenserhöhung - insbesondere nicht ohne jegliche Sicherheiten - gewährt worden. Dies spricht eindeutig für die Darlehensgewährung aus privaten Motiven. (...)
Insgesamt ist eine geschäftliche Zusammenarbeit zwischen der Rekurrentin und der Z. AG, welche eine Darlehensgewährung als geschäftlich motiviert erscheinen liesse, nicht zu erkennen und nicht glaubhaft. Der Steuerkommission ist daher beizupflichten, dass der Nutzen des der Z. AG gewährten Darlehens für die Einzelfirma der Rekurrentin nur verschwindend klein gewesen sein kann und die Darlehensgewährung privat motiviert war. Einzig die buchhalterische Behandlung durch die Rekurrentin stellt ein - zu relativierendes - Indiz dar, dass das Darlehen zum Geschäftsvermögen zu zählen wäre. Demgegenüber fehlt es jedoch offensichtlich an einem relevanten geschäftlichen Zweck. Die konkreten Umstände der Darlehensgewährung sprechen klar gegen ein geschäftliches Darlehen. Es ist von einem Privatdarlehen und damit von Privatvermögen auszugehen, welches nicht erfolgwirksam abgeschrieben werden durfte. 71 Gewinnungskosten des selbstständig Erwerbenden; Ersatzbeschaffung (§ 37 StG) Eine Ersatzbeschaffung ist auch möglich, wenn mit dem Verkauf des Anlagevermögens ein Betriebszweig des Unternehmens aufgegeben wird. Aus dem Entscheid des Steuerrekursgerichtes vom 26. Mai 2011 in Sachen W. + L.Z. (3-RV.2009.200).
Extrait par Omnilex
Whether the written-off loan to Z. AG belonged to business assets and was therefore deductible.
The loan was private property, not business assets; the write-off was not deductible.
The family link to the borrower, lack of security, capitalization of unpaid interest, inconsistent bookkeeping, and absence of a real business purpose showed a private motive. Any business benefit was minimal.
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