DTF 124 II 241, 2C_170/2016, 2C_564/2008, 2C_955/2014, + 1 weiteres
Incarti n. 80.2022.135 80.2022.163
Lugano 2 febbraio 2023
In nome della Repubblica e Cantone Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente, Raffaele Guffi, Ivano Ranzanici
segretaria
Sabrina Piemontesi-Gianola, vicecancelliera
parti
RI 1
contro
RS 1
oggetto
· ricorso del 24 maggio 2022 contro la decisione del 25 aprile 2022 in materia di tassa di esenzione dall’obbligo militare per il 2013; · ricorso del 30 giugno 2022 contro la decisione del 1° giugno 2022 in materia di rimborso della tassa di esenzione dall’obbligo militare per gli anni dal 2003 al 2007.
Fatti
A. RI 1, nato il __________, inizialmente incorporato nella fanteria poiché dichiarato abile al servizio dal Servizio Medico dell’Esercito, è poi stato giudicato il 21.12.2002 inabile al servizio in seguito ad un infortunio al ginocchio. Nel 2006 è stato esonerato dal servizio militare a causa del diabete di tipo 1 ed è stato inizialmente incorporato nella protezione civile quale pioniere per poi essere definitivamente esonerato dal servizio militare e dal servizio nella protezione civile nel 2010.
B. a.
Dal 2005 al 2009 il Servizio della tassa militare ha notificato al contribuente le seguenti decisioni di tassazione:
Data
Anno di assoggettamento
Tassa dovuta
16.12.2005
2003
150.00
30.03.2006
2004
1'152.00
31.05.2007
2005
1'134.00
27.01.2009
2006
1'116.00
30.06.2009
2007
1'022.40
Le relative decisioni sono passate in giudicato e le tasse sono state pagate.
b.
Il 30.11.2009 il RS 1 ha notificato al contribuente la decisione relativa alla tassa d’esenzione per il 2008, commisurandola in fr. 1'455.–.
Con reclamo del 28.12.2009, il contribuente ha definito arbitraria la tassa, alla luce della sentenza della Corte europea dei diritti dell’uomo dell’aprile 2009, riferita ad un diabetico, dichiarato inabile al servizio, che se era detto disponibile a svolgere un servizio sostitutivo. Il reclamante chiedeva pertanto l’annullamento della tassa.
La procedura di reclamo è stata sospesa in attesa della “decisione dell’Autorità federale in merito alla sentenza definitiva emanata dalla Corte Europea dei Diritti Umani (CEDU) di Strasburgo, che ha sancito l’incostituzionalità della tassa d’esenzione dall’obbligo militare per gli inabili” (lettera del 29.1.2020 al reclamante).
c.
Con lettera del 24.5.2013, il RS 1 si è rivolto al reclamante, invitandolo a ritornargli firmato il modulo 13444 (“Conferma della disponibilità al servizio”), a seguito della comunicazione della sua disponibilità a prestare servizio. Spiegava che il 14.11.2012 il Consiglio federale aveva deciso che in futuro si sarebbe dovuto permettere “alle persone ritenute inabili al servizio militare e al servizio di protezione civile di prestare servizio personale”. Il 18.9.2013 il contribuente ha ritornato firmato il suddetto modulo.
Il 24.2.2014, Il Servizio medico militare dell’Esercito svizzero ha indirizzato al contribuente una lettera, con la quale gli chiedeva se era ancora interessato a prestare un servizio militare nonostante l’inidoneità e, in caso affermativo, lo invitava a inviare un certificato medico completo, compreso, se diabetico, una copia del documento indicante i valori della glicemia degli ultimi tre mesi. Sarebbe poi stato convocato per una valutazione medica nel 2014. Il contribuente ha inviato la documentazione richiesta il 7 maggio 2014.
C. a.
Con scritto del 2.7.2021, il RS 1 si è rivolto a RI 1 in questi termini:
Egregio Signor __________,
le scriviamo in merito alla sua richiesta di informazioni riguardo alla situazione delle sue tasse militari, comunicandole che sono prescritte le tasse del 2008/2009/2010/2011 e 2012.
Per contro le inviamo la tassa definitiva del 2013, in quanto la decisione di tassazione per il relativo anno è stata emessa in data 11 marzo 2015, quindi la prescrizione sarebbe effettiva dopo il 31.12.2021.
Restiamo a disposizione per qualsiasi chiarimento.
Lo stesso giorno, il RS 1 ha notificato al contribuente la decisione di tassazione della tassa d’esenzione per l’anno d’assoggettamento 2013, commisurando il tributo dovuto in fr. 2'010.–.
b.
Con reclamo del 14.7.2021, il contribuente ha contestato di essere tenuto al pagamento della tassa militare, invocando la sua non idoneità al servizio e la sua dichiarata disponibilità a svolgere un “servizio militare unicamente per funzioni particolari, con oneri”, come da formulario inviatogli nel 2013 a seguito della sentenza della Corte europea dei diritti dell’uomo del 2009 (Affaire Glor c. Suisse, n. 13444/04).
c.
Il 25.4.2022 il Servizio della tassa militare ha respinto il reclamo, con la seguente motivazione:
[…]
Al riguardo, non si vuole negare che nelle motivazioni addotte nella precitata sentenza della Corte europea dei diritti dell’uomo possano essere presenti degli aspetti che si attaglino anche alla sua situazione.
In realtà però, tale decisione della CEDU ha esplicato i suoi effetti concreti nel caso specifico che la Corte era chiamata a giudicare, ma non istituisce un generale diritto di revisione per i casi già giudicati che possono essere rivisti unicamente in presenza dei classici motivi di revisione (fatti nuovi, nuovi mezzi di prova, violazione di motivi essenziali nella procedura, ecc.; cfr. art. 40 OTEO). Un cambiamento della giurisprudenza non è invece un motivo di revisione di altri casi analoghi.
[…]
Come ha avuto ancora modo di puntualizzare il Consiglio federale in un suo precedente parere, dalla sentenza Glor della Corte europea dei diritti dell’uomo non si può dedurre che a tutte le persone disposte a prestare servizio deve essere offerta la possibilità di svolgere un servizio personale.
[…]
Il Consiglio federale ha tuttavia specificato che, malgrado il suo carattere prioritario, non sussiste alcun diritto al servizio personale. La TEO è quindi generalmente dovuta indipendentemente dal fatto che sia possibile o meno prestare servizio personale (così si è appunto espresso ancora recentemente il Consiglio federale nel proprio parere del 24 febbraio 2021 quale sua risposta all’Interpellanza n. 20.4669 del 17.12.2020 depositato al Consiglio degli Stati).
Da quanto esposto ne consegue che se una persona in Svizzera si trova in definitiva impossibilitata ad adempiere l’obbligo di prestare servizio come esatto dall’art. 59 Cost., deve oggigiorno, come in passato, necessariamente pagare una tassa d’esenzione da tale obbligo. Questa tassa non ha così un carattere di sanzione o una natura di multa, ma è semplicemente una prestazione pecuniaria sostitutiva a compensazione dell’onere di dover fornire personalmente e fisicamente un servizio obbligatorio che nello specifico non è stato fornito.
Pur senza volere mettere in discussione la sua buona fede e/o la sua disponibilità per un cosiddetto “servizio militare unicamente per funzioni particolari, con oneri”, rimane il fatto che lei non è giunto fisicamente a prestare servizio e per questo deve corrispondere – come è la regola generale sancita dalla legge e applicabile per tutti i cittadini maschi – una tassa d’esenzione dall’obbligo di servire, nello specifico per l’anno 2013 commisurata sulla tassazione relativa allo stesso anno.
Alla luce di quanto esposto giungiamo alla conclusione che il reclamo del 14 luglio 2021 interposto contro l’assoggettamento alla tassa militare 2013, non può essere accolto.
d.
Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 contesta nuovamente di essere tenuto al pagamento della tassa militare, ribadendo le argomentazioni già esposte in sede di reclamo e più precisamente sostenendo di essere sempre stato pronto ad “assolvere il dovere a prestare servizio militare alternativo, informandola [l’autorità di reclutamento] che er[a] disposto a svolgere il servizio lungo, per poterlo fare entro i limiti di età previsti”.
Egli richiede inoltre di essere ascoltato in sede dibattimentale.
D. a.
In data 23.11.2021 il contribuente ha inoltrato al RS 1 “un’istanza di rimborso della tassa militare pagata per gli anni 2002-2007”, sostenendo di aver “intrapreso tutti i passi necessari per poter assolvere i [suoi] obblighi di adempimento del servizio militare”, avendo “effettuato gli esami medici del caso”, “compilato le dichiarazioni e i moduli previsti per poter essere arruolato nel servizio speciale”, “inviato la conferma della [sua] disponibilità al servizio (modulo 13444), il modulo per i casi CEDU e il formulario Leistungsprofil für Zuteilung nach Spez. UC” e avendo dato la sua “disponibilità per assolvere la scuola reclute con la modalità servizio lungo”. A causa di “lungaggini burocratiche dei servizi incaricati”, tuttavia, non gli sarebbe stata data la possibilità di svolgere il servizio, ragione per cui non avrebbe potuto essere ritenuto responsabile del suo mancato svolgimento. Riteneva in tal modo che l’assoggettamento alla tassa fosse in contrasto con la Convenzione europea dei diritti dell’uomo (CEDU).
b.
Con decisione del 25.4.2022, il Servizio della tassa militare ha respinto la domanda di rimborso, poiché “la tassa pagata viene rimborsata (unicamente) a chi ha prestato il totale obbligatorio dei giorni di servizio militare o civile”, mentre l’istante non aveva “in definitiva prestato servizio… e l’argomentazione addotta (presunta impossibilità di assolvere i propri obblighi) si rivela[va] ininfluente”.
c.
Il 25.5.2022 il contribuente ha impugnato con reclamo la decisione di diniego del rimborso delle tasse militari per gli anni 2002-2007, invocando la sua volontà di svolgere un’attività personale come da opportunità offertagli nel 2013. La decisione era a suo avviso ingiusta, perché pur avendo fatto tutto il possibile per poter svolgere il servizio non gli era stato consentito dall’autorità; era inoltre discriminatoria, perché non era stato arruolato a causa del diabete ed aveva comunque chiesto di poter prestare un servizio alternativo.
d.
Con decisione del 1.6.2022, il Servizio della tassa militare respingeva il reclamo contro il rifiuto di rimborso delle tasse militari dal 2002 al 2007, con le seguenti motivazioni:
Secondo la legge federale sulla tassa d’esenzione all’obbligo militare del 12 giugno 1959 (LTEO), i cittadini svizzeri che non adempiono i loro obblighi militari prestando servizio personale (servizio militare o civile) sono sottoposti a una tassa sostitutiva (art. 1 LTEO).
La revisione legislativa della LTEO nel 2018 non ha apportato alcuna modifica in tale ambito. La volontà del legislatore riguardo agli obblighi dei cittadini svizzeri in quest’ambito rimane pertanto sempre la stessa.
Ai sensi dell’art. 39 cpv. 1 della LTEO, «la tassa pagata è rimborsata a chi ha prestato il totale obbligatorio dei giorni di servizio militare o civile».
Non avendo lei in definitiva prestato servizio, non ha quindi diritto al rimborso delle tasse militari relative al periodo 2002 – 2007 e l’argomentazione addotta nel suo scritto del 23 novembre 2021 ed in seguito in quello del 25 maggio 2022 (presunta impossibilità ad assolvere i propri obblighi) si rivela ininfluente.
Pertanto, anche senza voler mettere in discussione la sua buona fede e/o la sua disponibilità per un cosiddetto «servizio militare unicamente per funzioni particolari, con oneri», bisogna in ogni modo considerare che lei non è giunto fisicamente a prestare servizio e per questo ha dovuto corrispondere – come è la regola generale sancita dalla legge e applicabile a tutti i cittadini maschi – una tassa d’esenzione dall’obbligo di servire, nello specifico per gli anni 2002-2007.
Dal chiaro tenore di legge non traspare alcuna possibilità di eccezione in tal senso; la sua richiesta di rimborso e il suo reclamo devono quindi essere respinti.
e.
Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 impugna la decisione con cui il RS 1 per il rimborso della tassa militare 2002-2007 riproponendo i medesimi argomenti di ingiustizia e discriminazione già sollevati in sede di reclamo.
f.
La PI 2 dell’PI 2 ha preso posizione sul ricorso, con osservazioni del 19 luglio 2022, nelle quali sostiene che una decisione successiva di una corte suprema non ha effetto sulle decisioni passate in giudicato e pertanto tali decisioni non sono annullabili d’ufficio o su richiesta. Di conseguenza, le decisioni definitive in materia di tassazioni non potrebbero essere rimesse in discussione in seguito a sentenze della Corte EDU. Inoltre, le decisioni di tassazione risalirebbero tutte a oltre dieci anni prima della presentazione della domanda di revisione, sicché quest’ultima sarebbe irricevibile.
Nelle sue osservazioni del 20.7.2022, il RS 1 propone di respingere il ricorso, sottolineando che l’insorgente aveva chiesto per la prima volta di poter prestare servizio solo nel 2013, cioè dieci anni dopo l’assoggettamento alla prima tassa. Ha poi escluso che “la decisione da parte dell’Esercito di non arruolare il ricorrente” sia “da imputare all’autorità cantonale, in quanto le decisioni per gli arruolamenti sono unicamente di competenza dell’autorità federale”.
E. Nel corso dell’udienza del 21.11.2022, l’autorità di tassazione ha ribadito che “non dipende dal Servizio della tassa militare la decisione circa la possibilità di svolgere il servizio alternativo. Da parte sua [l’autorità di tassazione] ha trasmesso gli atti all’AFC e in mancanza di una risposta non ha potuto fare altro che riscuotere le tasse”. D’altronde, “lo stesso servizio della tassa militare aveva tenuto in sospeso i reclami contro le tasse dal 2008 in avanti proprio in considerazione dell’incertezza determinata dalla mancata presa di posizione delle autorità federali. Solo in seguito ad un ennesimo sollecito del ricorrente il servizio ha constatato la sopravvenuta prescrizione delle tasse per i periodi fino al 2012 e ha preso posizione in merito alla tassa del 2013”.
Da parte sua, “[i]l ricorrente propone all’autorità di tassazione di ritirare il ricorso che concerne il rimborso delle tasse 2002-2007, qualora il servizio della tassa militare aderisse al suo ricorso in merito alla tassa del 2013”.
Il RS 1 si è impegnato a sottoporre all’AFC la proposta transattiva e a comunicare l’esito entro 20 giorni.
F. Con scritto del 25.11.2022, la Divisione delle contribuzioni ha comunicato alla Camera di diritto tributario che l’AFC aveva negato la possibilità di qualsivoglia accordo, allegando l’email del 23.11.2022 dell’autorità federale, così formulato:
La position de l’AFC concernant ce cas est claire :
Nous n’allons entreprendre aucune négociation avec M. __________ concernant les recours « Taxe 2013 » et « Décision remboursement ».
Nous avons clairement pris position et ne voyons donc aucune nécessité supplémentaire d’agir. C’est maintenant au Tribunal de rendre un arrêt.
Diritto
Secondo l’art. 59 Cost., gli uomini di nazionalità svizzera devono prestare un servizio obbligatorio, militare o civile (cpv. 1). Chi invece non presta servizio o lo presta solo parzialmente è di principio assoggettato al pagamento di una tassa, la cui riscossione è regolata nella legge federale sulla tassa d'esenzione dall'obbligo militare e nella relativa ordinanza d'esecuzione (cpv. 3).
La tassa d'esenzione dall'obbligo militare è un tributo, di carattere sostitutivo, che ha lo scopo di garantire un equilibrio tra le prestazioni fornite da chi compie il servizio militare o civile e chi ne è liberato, in ossequio al principio della parità di trattamento (sentenza del TF 2C_955/2014 del 12 ottobre 2016 consid. 4.1 e riferimenti citati).
1.2.
La LTEO è stata recentemente modificata (cfr. Messaggio concernente la modifica della legge federale sulla tassa d’esenzione dall’obbligo militare in FF 2017 5277) ed il suo nuovo testo è in vigore dal 1.1.2019 (RU 2018 3269).
I ricorsi in esame si riferiscono alla tassa d’esenzione per i periodi di assoggettamento dal 2002 al 2007 e 2013. È pertanto applicabile il diritto in vigore fino al 31.12.2018.
1.3.
Sono sottoposti alla tassa gli uomini assoggettati agli obblighi militari, domiciliati in Svizzera o all’estero, i quali nel corso di un anno di assoggettamento, corrispondente ad un anno civile, non sono incorporati per più di sei mesi in una formazione dell’esercito e non sono soggetti all’obbligo di prestare servizio civile (art. 2 cpv. 1 lett. a LTEO) oppure non prestano il servizio militare o il servizio civile cui sono tenuti come obbligati al servizio (art. 2 cpv. 1 lett. c LTEO). Non è invece sottoposto alla tassa chiunque, nell’anno di assoggettamento, ha effettivamente assolto il suo servizio militare, benché non sia stato incorporato durante l’intero anno come obbligato al servizio (art. 2 cpv. 2 LTEO).
1.4.
È esentato dalla tassa chiunque, nell’anno di assoggettamento è considerato inabile al servizio a causa di una notevole menomazione e percepisce una rendita o un assegno per grandi invalidi dall’assicurazione federale per l’invalidità o dall’assicurazione contro gli infortuni (art. 4 cpv. 1 lett. abis LTEO), come pure chiunque è considerato inabile al servizio a causa di una notevole menomazione e non riceve un assegno per grandi invalidi, ancorché ne adempia una delle due esigenze minime (art. 4 cpv. 1 lett. ater LTEO).
La nozione di menomazione notevole deve essere intesa in senso medico e non nel senso dell’assicurazione contro l’invalidità (DTF 124 II 241 consid. 4).
1.5.
Nel caso in esame, l’insorgente è stato dichiarato inabile al servizio in quanto affetto da diabete di tipo 1. Non si tratta pertanto di una menomazione notevole, che secondo l’art. 4 cpv. 1 LTEO giustificherebbe la sua esenzione dalla tassa.
A due riprese, nel 2009 e poi nel 2021, la Corte europea dei diritti dell’uomo ha condannato la Svizzera per aver violato la Convenzione del 4 novembre 1950 per la salvaguardia dei diritti dell’uomo e delle libertà fondamentali (CEDU; RS 0.101), mediante la riscossione della tassa d’esenzione dall’obbligo militare.
2.2.
2.2.1.
Nel caso Glor contro Svizzera (sentenza della Corte europea dei diritti dell’uomo del 30.4.2009 n. 13444/04), la Svizzera è stata condannata per violazione del combinato disposto degli articoli 14 (divieto di discriminazione) e 8 CEDU (diritto al rispetto della vita privata e familiare). Nel caso giudicato si trattava in sostanza di stabilire se le persone affette da infermità leggere (nel caso concreto il ricorrente soffriva di diabete, cfr. punto 94 della decisione), ma che esercitavano un’attività professionale normale, potevano, contro la loro volontà, essere dichiarate inabili al servizio militare e obbligate a pagare la tassa d’esenzione. Il ricorrente era stato dichiarato inabile proprio vista la sua condizione di salute e non era stato chiamato a prestare servizio di protezione civile malgrado più richieste in tal senso da parte sua di essere arruolato quale volontario. In sostanza la Corte europea dei diritti dell’uomo ha constatato una disparità di trattamento per rapporto alle persone che compiono il servizio civile per ragioni di coscienza e sono, di conseguenza, esonerate dal pagamento della tassa d’esenzione dall’obbligo militare. La Corte ha pertanto preteso che le persone che sono affette da infermità leggere potessero a loro volta prestare un servizio invece di essere assoggettate alla tassa d’esenzione dall’obbligo militare.
2.2.2.
Per dar seguito alla sentenza di condanna della Svizzera nel caso Glor, dal 1.1.2013 è stato introdotto un servizio speciale che è destinato alle persone dichiarate inidonee al servizio militare normale, in base all’art. 6 cpv. 1 lett. c LM (in vigore dal 1.1.2018), secondo il quale il Consiglio federale può ordinare che siano attribuite o assegnate all’esercito le persone assoggettate alla tassa d’esenzione dall’obbligo militare, con un grado di invalidità inferiore al 40 per cento, dichiarate inidonee al servizio militare e al servizio di protezione civile per motivi medici e che presentano la domanda di prestare servizio anziché pagare la tassa d’esenzione dall’obbligo militare (Bonadio, op. cit., p. 378).
È stata introdotta una decisione delle Commissioni per la visita sanitaria (CVS) speciale in merito all’idoneità al servizio militare avente il tenore «Abile al servizio militare unicamente per funzioni particolari, con oneri, inabile al tiro», il cui significato è il seguente:
per motivi medici la persona esaminata dovrebbe essere di principio dichiarata inabile al servizio militare e al servizio di protezione civile. Se è tenuta a pagare la tassa d’esenzione dall’obbligo militare oppure vuole mettersi volontariamente a disposizione dell’esercito come persona attribuita o assegnata e ha comunicato esplicitamente per scritto la sua disponibilità a prestare servizio, può essere incorporata, da una CVS appositamente istituita, come soldato d’esercizio in una formazione Istruzione e supporto soldato d’esercizio (distaccamento d’esercizio). Le esigenze del servizio devono essere adeguate all’attività civile come pure alle attitudini fisiche e intellettuali della persona interessata. Il medico che presiede la CVS può stabilire oneri vincolanti per lo svolgimento del servizio. Relativamente agli oneri, occorre sempre verificare i punti seguenti: attività sportive e necessità di pernottare al domicilio. La persona interessata non riceve un’arma personale oppure deve riconsegnarla.
(Ordinanza del 24 novembre 2004 concernente l'apprezzamento medico dell'idoneità al servizio militare e dell'idoneità a prestare servizio militare [OAMM; RS 511.12], Allegato 1, cifra 4)
2.3.
2.3.1.
Più recentemente, la Corte europea dei diritti dell’uomo si è espressa sulla compatibilità della LTEO con il combinato disposto degli articoli 14 e 8 CEDU, nel caso Ryser contro Svizzera, condannando nuovamente la Svizzera (sentenza della Corte europea dei diritti dell’uomo del 12.1.2021, caso n. 23040/13). Con decisione dell’8.10.2004 le autorità militari elvetiche avevano dichiarato il ricorrente non idoneo al servizio militare per motivi di salute (la cui natura non era specificata nella documentazione). Ad eccezione di due giorni di reclutamento, questi non aveva svolto alcun servizio militare ed era stato dichiarato idoneo al servizio della protezione civile. Con lettera del 6.12.2011 il ricorrente veniva informato della sua incorporazione nella formazione di riserva della protezione civile ed esentato dal corso introduttivo. L’Ufficio per la protezione civile, lo sport e gli affari militari del Canton Berna lo aveva assoggettato al pagamento della tassa di esenzione dall’obbligo militare. Il contribuente era insorto, argomentando che, poiché la sua inidoneità era di natura medica, non poteva svolgere né il servizio militare né il servizio civile alternativo. L’assoggettamento alla tassa d’esenzione lo discriminava pertanto, sulla base del suo lieve handicap, sia rispetto agli obiettori di coscienza, che essendo idonei al servizio militare avevano la possibilità di svolgere un servizio civile alternativo, sia nei confronti delle donne, per le quali non sussiste l’obbligo di prestare servizio, che può tuttavia essere svolto su base volontaria.
2.3.2.
Il Tribunale federale aveva escluso una violazione degli articoli 8 e 14 CEDU, argomentando che il ricorrente non aveva mostrato un chiaro desiderio di prestare servizio in seno all’esercito. Egli era inoltre stato dichiarato idoneo al servizio di protezione civile e non aveva dimostrato la volontà di prestare tale servizio, cosa che gli avrebbe permesso di ottenere la riduzione dell’importo della tassa. I Giudici di Mon Repos avevano concluso che il ricorrente non poteva affermare di essere vittima di una disparità di trattamento, siccome non aveva dimostrato di aver compiuto ogni sforzo per svolgere il servizio personale.
2.3.3.
Ryser si era allora rivolto alla Corte europea dei diritti dell’uomo, che gli ha dato ragione sulla base delle stesse motivazioni del caso Glor. La Corte EDU ha in particolare ritenuto che, sebbene il ricorrente potesse non aver espresso esplicitamente o insistentemente la sua volontà, non si evinceva dalla documentazione processuale che non fosse disposto a prestare servizio. Inoltre, essendo egli stato dichiarato inidoneo per motivi medici, l’esistenza o meno di tale volontà non era decisiva, dal momento che gli esperti medici dell’esercito avevano dichiarato la sua inabilità al servizio militare. La Corte EDU si è inoltre soffermata sull’esistenza, nella fattispecie, di forme di servizio alternative alla tassa d’esenzione ed ha osservato che il ricorrente era stato incorporato in una formazione di riserva della protezione civile e che, pertanto, non doveva a priori prestare servizio (Protic, L’assoggettamento alla tassa d’esenzione dall’obbligo militare è discriminatorio, in NF 7/2021, p. 411 e segg.).
2.4.
Tornando alla fattispecie litigiosa, il ricorrente è stato assoggettato alla tassa d’esenzione per i periodi di assoggettamento dal 2003 al 2007 ed ha pagato quanto dovuto. Quando gli è stata notificata la decisione per il periodo di assoggettamento 2008, ha interposto reclamo, facendo riferimento alla sentenza Glor nel frattempo adottata dalla Corte di Strasburgo e manifestando la propria disponibilità a prestare un servizio alternativo.
Dopo aver sospeso la procedura di reclamo, nel 2013 l’autorità di tassazione si è rivolta al contribuente, invitandolo a compilare e firmare un modulo con cui dichiarare la propria disponibilità a prestare servizio. L’anno successivo, è stato il Servizio medico militare a chiedere al reclamante se fosse ancora disposto a prestare servizio, invitandolo a produrre un certificato medico e un documento indicante i valori della glicemia. Dopo l’inoltro di questa documentazione, non risultano esservi stati ulteriori accadimenti. Oltre a non aver preso posizione in merito alla sua domanda di poter prestare servizio, l’autorità non lo ha neppure più assoggettato alla tassa di esenzione.
Solo il 2.7.2021, sollecitato dallo stesso ricorrente, il RS 1 gli ha comunicato che il diritto di tassarlo era prescritto per i periodi dal 2008 al 2012 e gli ha notificato la decisione di tassazione per il 2013.
RI 1 ha in seguito contestato l’assoggettamento alla tassa per il 2013 e ha chiesto il rimborso delle tasse pagate dal 2003 al 2007, invocando la sentenza Glor e ribadendo la propria disponibilità a prestare un servizio alternativo. L’autorità di tassazione ha respinto i reclami contro entrambe le decisioni.
3.1.
Tenendo conto delle sentenze della Corte EDU, si deve verificare se, nel caso concreto, il ricorrente sia stato de facto impossibilitato a prestare servizio, essendo tuttavia obbligato a pagare la tassa d’esenzione. Ciò rappresenterebbe una discriminazione legata al suo stato di salute (“handicap” contraria agli art. 8 e 14 CEDU.
3.2.
Secondo l’art. 14 CEDU, il godimento dei diritti e delle libertà riconosciuti nella Convenzione deve essere assicurato, senza distinzione di alcuna specie, come di sesso, di razza, di colore, di lingua, di religione, di opinione politica o di altro genere, di origine nazionale o sociale, di appartenenza a una minoranza nazionale, di ricchezza, di nascita o di altra condizione.
L’articolo 14 non vieta ogni differenza di trattamento, ma solo alcune distinzioni basate su una caratteristica identificabile, oggettiva o personale (“condizione”), che distingue persone o gruppi di persone gli uni dagli altri. Questa disposizione elenca elementi specifici che costituiscono una “condizione”, come il sesso o la razza. Tuttavia, l’elenco contenuto nell’articolo 14 ha un carattere indicativo e non esaustivo, come dimostrano la parola “come” (“senza distinzione di alcuna specie, come”) e l’inclusione nell’elenco dell’espressione “o di altra condizione”. All’espressione “o di altra condizione” è stata generalmente data un’interpretazione ampia, non limitata alle caratteristiche che sono personali nel senso che sono innate o inerenti alla persona (cfr. la sentenza della Corte EDU 60367/08 e 961/11 del 24.1.2017 nel caso Khamtokhu e Aksenchik c. Russia, § 61).
Sulla base delle sentenze della Corte EDU, l’art. 14 CEDU tutela dunque gli individui anche contro le discriminazioni legate ad eventuali “handicap” (Bonadio, op. cit., p. 378 s.).
Nelle sentenze Glor e Ryser, la Corte ha ritenuto che, distinguendo fra menomazioni notevoli e non notevoli, si creava una disparità di trattamento fra persone poste in situazioni analoghe. La distinzione è stata ritenuta discriminatoria, in quanto le autorità svizzere non avevano stabilito un giusto equilibrio tra la salvaguardia degli interessi della collettività e il rispetto dei diritti e delle libertà garantiti ai ricorrenti, ai quali era stato impedito di prestare il servizio militare o di sostituirlo con un servizio civile, e allo stesso tempo gli era stato chiesto di pagare la tassa in questione. Inoltre, la Corte ha ritenuto che la giustificazione oggettiva della distinzione operata dalle autorità nazionali, in particolare tra le persone inabili al servizio esenti dalla tassa e le persone inabili al servizio che erano comunque tenute a pagarla, non appariva ragionevole alla luce dei principi prevalenti nelle società democratiche (v. supra, consid. 2).
3.3.
Ora, nel caso che qui ci occupa, al contribuente è stata notificata la decisione di assoggettamento alla tassa militare del 2013 in data 2.7.2021.
Già nel 2009, contestando l’assoggettamento alla tassa per il 2008, tuttavia, il ricorrente aveva invocato espressamente la sentenza Glor, tanto è vero che il reclamo era stato tenuto sospeso dall’autorità di tassazione, in attesa di indicazioni da parte delle autorità federali. Nel 2013, il contribuente aveva inoltrato l’apposito formulario, nel frattempo predisposto (modulo 13444), con il quale manifestava la sua volontà di prestare il servizio personale. Nel 2014, aveva poi presentato un certificato medico con gli allegati richiesti, confermando al Servizio medico dell’esercito la propria disponibilità a prestare servizio. Avrebbe dovuto essere convocato “per una valutazione medica nell’ambito di una CVS speciale” nel corso del 2014 (cfr. lettera 24.2.0214 del Servizio medico militare).
Fino al 2021, invece, l’insorgente non ha più ricevuto alcuna comunicazione. Solo in seguito a un suo sollecito, il RS 1 ha constatato che era subentrato il diritto di tassare per diversi periodi di assoggettamento, compreso il periodo 2018 per il quale era ancora pendente il reclamo, e gli ha notificato la tassa per il 2013.
Nel corso dell’udienza del 21.11.2022, l’autorità di tassazione ha riconosciuto di aver tenuto in sospeso il reclamo “proprio in considerazione dell’incertezza determinata dalla mancata presa di posizione delle autorità federali”.
3.4.
Dai fatti esposti non si può non concludere che il ricorrente di fatto non abbia avuto alcuna possibilità di prestare servizio militare, nonostante egli si sia attivato a tal fine.
L’autorità di tassazione gli ha notificato la tassa d’esenzione per l’anno di assoggettamento 2013 ancor prima di aver ricevuto una decisione formale da parte dell’AFC, alla quale spettava dare una risposta al formulario inviatole dal ricorrente.
Appare ai limiti della provocazione l’argomentazione, contenuta nella decisione del 25.4.2022, con cui il RS 1 ha respinto il reclamo, laddove sostiene di aver “preso atto della sua formulata disponibilità a prestare servizio”, per poi rilevare che “è giunto tuttavia all’anno di proscioglimento dall’obbligo di prestare servizio militare – ossia il 2020 in cui ha compiuto 37 anni – senza avere avuto l’occasione di svolgere il predetto servizio”. Tenuto conto dello svolgimento dei fatti, non si vede quali ulteriori passi avrebbe dovuto compiere l’insorgente per “avere l’occasione” di svolgere il servizio.
Analogamente a quanto stabilito dalla Corte EDU nei casi Glor e Ryser, anche nella fattispecie in esame il ricorrente subisce una discriminazione rispetto ad altre persone in una situazione analoga, essendogli stato impedito di prestare servizio, invece di sottostare alla tassa di esenzione, nonostante le sue reiterate richieste.
Ne consegue che, nel caso concreto, sono riunite le condizioni per ritenere che l’imposizione della tassa di esenzione dall’obbligo militare comporti una discriminazione, per il ricorrente, legata al suo stato di salute, come tale incompatibile con il diritto superiore, e meglio con gli articoli 8 e 14 CEDU.
3.5.
Non può certo giustificare una diversa conclusione il riferimento ad un parere del Consiglio federale, rilasciato il 24.2.2021 in risposta ad una interpellanza presentata da una consigliera agli Stati (n. 20.4669).
È vero che il governo ha affermato che “dalla sentenza Glor della Corte europea dei diritti dell'uomo non si può dedurre che a tutte le persone disposte a prestare servizio debba essere offerta la possibilità di svolgere un servizio personale” e che “malgrado il suo carattere prioritario non sussiste alcun diritto al servizio personale”.
Anche ammettendo tuttavia che le autorità militari non possano garantire a tutti il diritto di prestare un servizio personale, la conseguenza di un eventuale diniego non può consistere nell’obbligo di pagare la tassa d’esenzione. Altrimenti, si incorrerebbe nella discriminazione, per la quale la Corte EDU ha a due riprese condannato la Svizzera.
Va d’altra parte rilevato che, nella sentenza Ryser del 12.1.2021, la Corte EDU ha perlomeno relativizzato il peso della manifestazione della volontà del ricorrente di prestare servizio. Ha infatti fatto propria la tesi dell’insorgente, secondo cui, essendo stato dichiarato inidoneo al servizio per motivi medici, l'esistenza o meno di tale volontà non era decisiva quando gli esperti medici dell'esercito avevano dichiarato la sua inidoneità al servizio (sentenza 23040/13, § 56).
In ogni caso, nella fattispecie in esame, al contribuente, che aveva ripetutamente chiesto di poter prestare un servizio per non dover pagare la tassa d’esenzione, non è mai stata data una risposta. Tuttora, infatti, l’autorità militare non ha preso posizione in merito alla sua domanda, eventualmente illustrandogli le ragioni per le quali riteneva che non fosse possibile ammetterlo ad una qualche forma di servizio personale.
In simili circostanze, la circostanza che il ricorrente “non è giunto fisicamente a prestare servizio” non può giustificare la conclusione che “deve corrispondere – come è la regola generale sancita dalla legge e applicabile per tutti i maschi – una tassa d’esenzione dall’obbligo di servire” (cfr. decisione su reclamo del 25.4.2022). Altrimenti sarebbero violati gli articoli 8 e 14 CEDU.
3.6.
Il ricorso è conseguentemente accolto. La decisione su reclamo del 25.4.2022 è annullata e il contribuente esonerato dal pagamento della tassa d’esenzione dall’obbligo militare per l’anno d’assoggettamento 2013.
4.1.
Le decisioni relative alla tassa d’esenzione dall’obbligo militare per i periodi di assoggettamento dal 2002 al 2007 sono passate in giudicato e le stesse sono state corrisposte integralmente dal contribuente. Quest’ultimo ne rivendica tuttavia il rimborso, in considerazione del fatto che ha chiesto ripetutamente di poter prestare un servizio personale, ma ciò non gli è stato consentito.
Nelle sue osservazioni al ricorso, la PI 2 ritiene che non siano adempiuti i presupposti per una revisione delle decisioni di tassazione passate in giudicato e che comunque la domanda sarebbe stata inoltrata tardivamente, cioè trascorsi oltre dieci anni dopo la notifica delle decisioni.
4.2.
4.2.1.
L’art. 47 cpv. 1 LTEO delega al Consiglio federale la competenza di fissare delle regole in materia di revisione di decisioni cresciute in giudicato.
L’art. 40 cpv. 1 dell’Ordinanza del 30 agosto 1995 sulla tassa d'esenzione dall'obbligo militare (OTEO; RS 661.1) dispone che l’autorità di tassazione, oppure la Commissione di ricorso (in Ticino la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello) debbano procedere alla revisione di una decisione cresciuta in giudicato, d’ufficio oppure su domanda della persona toccata da quest’ultima se vengono fatti valere dei nuovi fatti importanti oppure se vengono prodotti dei nuovi mezzi di prova (lett. a); se l’autorità non ha tenuto conto di fatti oppure di domande importanti stabiliti dai documenti agli atti (lett. b); se l’autorità ha violato dei principi essenziali di procedura, in particolare il diritto di consultare i documenti e quello di essere sentito (lett. c).
L’art. 40 cpv. 2 OTEO dispone che la revisione è esclusa se il ricorrente invoca dei motivi che avrebbe potuto far valere nell’ambito della procedura ordinaria se avesse dato prova di tutta la diligenza che poteva essere ragionevolmente da lui richiesta.
Tali motivi di revisione corrispondono a quelli previsti dall’art. 147 cpv. 1 e 2 LIFD, di modo che, nella loro interpretazione, ci si può fondare sulla giurisprudenza e la dottrina relativi all’imposta federale diretta (sentenza TF 2C_564/2008 del 12.9.2008, consid. 5).
4.2.2.
Secondo l’art. 41 prima frase OTEO, l’istanza di revisione deve essere indirizzata per scritto all’autorità che ha preso la decisione, entro 90 giorni dalla scoperta del motivo di revisione, ma, al più tardi, entro 10 anni dalla notifica della decisione.
4.2.3.
Nel caso in esame, le decisioni di tassazione passate in giudicato sono state notificate al ricorrente, rispettivamente il 16.12.2005, il 30.03.2006, il 31.05.2007, il 27.01.2009 e il 30.06.2009. Un’eventuale domanda di revisione, presentata dal contribuente solo il 23.11.2021, sarebbe pertanto irricevibile, in quanto presentata ben oltre la scadenza del termine decennale.
Il contribuente non ha tuttavia chiesto la revisione delle decisioni di tassazione, né ha invocato uno dei motivi codificati all’art. 40 OTEO. Ha invece domandato il “rimborso delle tasse pagate”.
Bisogna pertanto valutare la sua domanda di restituzione alla stregua di una domanda di rimborso ex art. 39 LTEO.
4.3.
4.3.1.
L’art. 39 LTEO prevede che la tassa pagata sia rimborsata a chi ha prestato il totale obbligatorio dei giorni di servizio militare o civile (cpv. 1), o su domanda dell’obbligato al servizio o d’ufficio, se l’autorità competente viene a conoscenza della prestazione del totale obbligatorio dei giorni di servizio (cpv. 2). Il diritto al rimborso e l’obbligo di rimborsare si prescrivono alla fine del quinto anno dal proscioglimento dall’obbligo di prestare servizio militare o civile (cpv. 5 prima frase).
Se il servizio non prestato viene recuperato in un momento successivo, la ragione per cui è stato riscossa la tassa viene meno e appare giustificato che l'ammontare del tributo sostitutivo versato in sostituzione del servizio non reso venga restituito al debitore della tassa. Il rimborso dipende in tal modo dalla natura della tassa in questione e rappresenta una peculiarità del diritto della tassa d’esenzione (Walti, Der schweizerische Militärpflichtersatz, Zurigo 1979, p. 230).
4.3.2.
Con sentenza n. 2C_170/2016 del 23 dicembre 2016 (SJ 2017 I p. 380), il Tribunale federale si è confrontato con il ricorso di un contribuente che, dichiarato inidoneo al servizio militare nel 2003 in quanto affetto da diabete di tipo 1, in seguito alla sentenza Glor della Corte EDU aveva chiesto il rimborso della tassa per gli anni dal 2008 in avanti.
L’Alta Corte ha respinto il ricorso, rilevando una fondamentale differenza rispetto al caso Glor. Infatti, l’autorità cantonale aveva informato il contribuente che, a partire dal 1.1.2013, avrebbe potuto chiedere un’incorporazione speciale nell’esercito e lo aveva invitato a formulare una domanda scritta. Il ricorrente non aveva tuttavia dato seguito a questo invito. I giudici federali hanno ritenuto in tal modo che, rifiutandosi di presentare la domanda scritta, il contribuente avesse rinunciato a un’incorporazione speciale nell’esercito. Se lo avesse fatto, avrebbe potuto prestare servizio militare (speciale) nella forma del servizio militare in ferma continuata, adempiendo in tal modo senza interruzioni il totale obbligatorio di giorni di servizio d’istruzione, e si sarebbe potuto far rimborsare la totalità delle tasse d’esenzione pagate fin dall’inizio del suo assoggettamento. Non avendo presentato la domanda scritta, non poteva censurare un trattamento discriminatorio fondato sugli articoli 8 e 14 CEDU (sentenza 2C_170/2016 consid. 6.3).
4.3.3.
Nel caso in esame, il ricorrente è stato prosciolto dall’obbligo di prestare servizio nel 2020, anno in cui egli ha compiuto 37 anni, con la conseguenza che la richiesta di rimborso delle tasse pagate risulta essere tempestiva.
Come già ricordato in precedenza, a proposito del ricorso contro la tassa d’esenzione per il periodo di assoggettamento 2013, non appena venuto a conoscenza della decisione Glor, il ricorrente ha manifestato la sua disponibilità e volontà di prestare il servizio militare speciale, contestando dapprima l’obbligo di pagare la tassa per il 2008. In seguito all’inoltro dell’apposito formulario (modulo 13444) e della documentazione medica richiestagli dall’esercito, non ha mai ricevuto risposta da parte dell’autorità competente. A dimostrazione del fatto che la stessa autorità di tassazione cantonale era incerta in merito ai passi da compiere, quest’ultima non gli ha più neppure notificato le decisioni di tassazione per i periodi dal 2009 in avanti, al punto che è poi subentrata la prescrizione.
Se le autorità militari avessero dato seguito alla richiesta inoltrata dal ricorrente, egli avrebbe avuto la possibilità di recuperare tutti i giorni di servizio che non gli era stato possibile svolgere sino al 2013 (anno a partire dal quale è stato implementato il cosiddetto servizio speciale in seguito alla sentenza Glor della Corte EDU) ed ottenere di conseguenza l’esonero dal pagamento della tassa sostitutiva (cfr. sentenza del TF 2C_170/2016 del 23 dicembre 2016 consid. 6.3).
Per questa ragione, la mancata prestazione del totale dei giorni di servizio da parte del milite deve essere attribuita ad un’inattività dell’autorità preposta e non ad una mancanza da parte del ricorrente. Vale la pena ricordare infatti come dagli atti risulti che il ricorrente, oltre ad aver inoltrato il formulario con il quale esprimeva la sua volontà di fornire il servizio speciale, abbia anche a più riprese sollecitato le autorità competenti per avere notizie riguardanti la sua situazione. Egli ha intrapreso i passi necessari per svolgere il servizio militare ed essere conseguentemente esonerato dalla tassa e non può essere ritenuto responsabile per la mancata reazione e per l’inattività dell’autorità. È quindi evidente che il ricorrente non ha potuto prestare servizio per cause indipendenti dalla sua disponibilità.
4.4.
Il ricorso è conseguentemente accolto. La decisione su reclamo del 1.6.2022 è riformata nel senso che al ricorrente è rimborsata la tassa d’esenzione dall’obbligo militare per i periodi di assoggettamento dal 2003 al 2007.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 31 cpv. 2 LTEO e 231 LT
dichiara e pronuncia
§ Di conseguenza, la decisione su reclamo del 25.4.2022 è annullata e il contribuente esonerato dal pagamento della tassa.
1.2. Il ricorso concernente il rimborso della tassa d’esenzione dall’obbligo militare per i periodi di assoggettamento dal 2003 al 2007 alla tassa 2013 è accolto.
§ Di conseguenza, la decisione su reclamo del 1.6.2022 è riformata nel senso che al ricorrente sono rimborsate le tasse pagate per i periodi d’assoggettamento dal 2003 al 2007.
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: La segretaria: