Incarto n. 80.2017.311
Lugano 29 novembre 2018
In nome della Repubblica e Cantone Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente, Mauro Mini, Raffaele Guffi
segretaria
Sabrina Piemontesi - Gianola, vicecancelliera
parti
RI 1 RI 1
contro
RS 1
oggetto
ricorso del 18 dicembre 2017 contro la decisione del 20 novembre 2017 in materia di condono IFD 2003-2006 e IC e IComunale per il periodo 2001-2006.
Fatti
A. RI 1, nato il 4.5.1953, è al beneficio di rendite d’invalidità e di prestazioni complementari. È coniugato con RI 1, nata il 23.9.1960, titolare della ditta __________., società avente lo scopo la mediazione nel campo del piccolo credito.
B. Il 14.4.2015/29.8.2015 i coniugi RI 1 presentavano una domanda di condono per le imposte federali, cantonali e comunali per i periodi fiscali dal 2001 al 2006. Nel modulo di richiesta indicavano di avere a carico la figlia RI 1 (nata il 6.6.1990), impiegata a metà tempo. Con lettera accompagnatoria alla richiesta indicavano di versare in una situazione finanziaria “catastrofica” e chiedevano di essere posti a beneficio del condono degli importi derivanti dalle tassazioni cantonali e federali dal 1997 al 2000 e dal 2001 al 2006.
C. Con decisione 13.10.2017 l’Ufficio esazione e condoni (di seguito UEC) negava il condono dell’imposta federale diretta dal 2003 al 2006 e delle imposte cantonali e comunali dal 2001 al 2006. Con scritto del 2.8.2017 i contribuenti chiedevano l’estensione della domanda di condono anche ai periodi fiscali 2007 e 2008, che veniva analogamente respinta. L’autorità fiscale indicava che le entrate dei coniugi RI 1 erano costituite dalla rendita AI, dalla pensione, dalla rendita LAINF, dalla prestazione complementare e dall’affitto incassato dalla sostanza immobiliare posseduta all’estero per un totale di fr. 5'690.- mensili. L’autorità fiscale precisava anche che, essendo al beneficio della prestazione complementare vi era da supporre che la franchigia della cassa malati, la partecipazione ai costi malattia e dentari ed eventuali oneri per aiuti domiciliari erano assunti dall’Istituto delle assicurazioni sociali. Dagli atti emergeva anche che il 14.2.2011 RI 1 aveva donato alla figlia __________ il mapp. __________ RFD __________ riservandosi un diritto di usufrutto vita natural durante a favore suo e del marito. Lo stesso sarebbe poi stato cancellato dal Registro fondiario. Il 19.1.2012 __________ donava il mapp. __________ RFD __________ alla figlia __________. L’autorità fiscale motivava nella propria decisione che l’alienazione di beni che costituisce liberalità per un valore che avrebbe permesso di far fronte agli impegni verso il fisco non giustifica il condono (art. 167a cpv. d LIFD). RI 1 è anche proprietario di sostanza immobiliare all’estero (in __________) e dichiara che l’abitazione è affittata a terzi per un importo di Euro 2'500.- mensili.
All’Ufficio esecuzioni e fallimenti risultano attestati carenza beni ed esecuzioni in corso per pretese di diritto privato e pubblico per complessivi fr. 595'228.30. L’UEC concludeva indicando che scopo del condono è contribuire al risanamento stabile e duraturo della situazione economica del contribuente: deve profittare al contribuente e non ai suoi creditori (art. 167 cpv. 2 LIFD). L’autorità fiscale riteneva che, in considerazione della situazione dei coniugi RI 1 la domanda di condono non poteva essere accolta: sia in ragione della situazione debitoria pregressa, sia per le donazioni immobiliari effettuate a favore delle figlie, sia per quanto concerne la sostanza immobiliare posseduta all’estero.
D. Con reclamo 8/9.11.2017 i coniugi RI 1 impugnavano la decisione dell’UEC. In particolare chiarivano che il maggior responsabile della loro catastrofica situazione finanziaria era l’Ufficio di tassazione, che dal lontano 1996 non aveva voluto riconoscere dei debiti realmente esistenti nei confronti di società di __________. Gli insorgenti spiegavano di essersi sempre comportati nel rispetto del principio della buona fede. Nel merito della decisione contestavano di poter disporre di mensili fr. 5'690.-: in particolare censuravano il calcolo di quanto percepito dall’immobile in __________. Per quanto concerneva la donazione degli immobili in Ticino alle figlie, i reclamanti precisavano che tali atti erano stati imposti dalle banche che avevano concesso la ripresa dei debiti ipotecari da parte delle figlie. Sostenevano inoltre che gli immobili donati erano “super ipotecati”, motivo per cui non avrebbero permesso di far fronte agli impegni nei confronti del fisco.
E. Con decisione su reclamo del 20.11.2017 l’UEC respingeva l’impugnativa riconfermandosi nel precedente giudizio.
F. Con ricorso 18/19.12.2017 RI 1 si aggravano contro la decisione dell’UEC ribadendo le motivazioni già espresse dinanzi alla precedente autorità. Gli insorgenti ritengono che nel loro caso il condono delle imposte permetterebbe di risanare in maniera duratura la loro situazione finanziaria.
Diritto
A far tempo dal 1.1.2016 è entrata in vigore la nuova Legge federale sul condono dell’imposta (RU 2015 7). Scopo principale di questa legge è la delega integrale ai Cantoni della competenza di giudicare le domande di condono dell’imposta federale diretta. Con la Legge federale concernente il condono dell’imposta, i Cantoni diventano gli unici responsabili per l’esame di (tutte) le domande di condono concernenti l’imposta federale diretta. Con questa nuova legge sono state modificate alcune disposizioni dell’Ordinanza sul condono d’imposta (RS 642.121). Sono state inserite nella Legge sull’imposta federale diretta (LIFD, RS 642.11) delle disposizioni che prima si trovavano nell’ordinanza, per esempio per ciò che attiene ad alcuni motivi di diniego del condono dell’imposta elencati nel nuovo art. 167a LIFD, come anche le cause concernenti la situazione di bisogno, così come i diritti e gli obblighi procedurali del richiedente (art. 167d LIFD) (Vorpe, Novità legislative nel campo del diritto tributario, RtiD II-2015, p. 515 ss.).
1.2.
La decisione tesa al condono del debito d’imposta per i periodi fiscali 2001-2006 (imposte cantonali e comunali) e per il periodo 2003-2006 per l’IFD è stata emanata all’autorità preposta dopo il 1°.1.2016. Alla procedura di condono è quindi applicabile il nuovo diritto (v. art. 205e cpv. 2 LIFD, applicabile per analogia anche in materia di imposte cantonali e comunali secondo l’art. 22 cpv. 2 del Regolamento della legge tributaria del 18 ottobre 1994 [RLT; RL 10.2.1.1.1], nella versione in vigore dal 1.1.2016).
1.3.
L’autorità competente a statuire sulle domande di condono in materia di imposte cantonali (art. 22 cpv. 1 RLT) e di imposte federali dirette (cfr. art. 167b LIFD e art. 8 cpv. 1 dell’Ordinanza federale concernente l’esame delle domande di condono dell’imposta federale diretta, RS 642.121; art. 4 cpv. 5 del Regolamento di applicazione della Legge federale sull’imposta federale diretta, RL 10.2.5.1) è l’Ufficio esazione e condoni.
Dal 1° gennaio 2009, in virtù della nuova garanzia della via giudiziaria prevista dall’art. 29a Cost. fed., le sue decisioni sono impugnabili dinanzi a questa Camera (art. 246 cpv. 3 LT e 5a del Regolamento di applicazione della Legge federale sull’imposta federale diretta, nonché art. 167g LIFD).
1.4.
Gli importi, non ancora corrisposti, per i quali viene chiesto il condono devono fondarsi su decisioni di tassazione passate in giudicato (art. 7 cpv. 1 dell’Ordinanza federale). Conformemente a quanto disposto dall’art. 167 cpv. 4 della LIFD la domanda di condono deve inoltre essere presentata alla competente autorità prima della notificazione del precetto esecutivo.
Secondo l’art. 246 LT, di uguale tenore dell’art. 167 LIFD, al contribuente caduto nel bisogno, per il quale il pagamento dell’imposta, dell’interesse o della multa per contravvenzione tornerebbe oltremodo gravoso, gli importi dovuti possono essere interamente o parzialmente condonati.
Il condono è la definitiva rinuncia dello Stato a percepire un tributo secondo il diritto vigente (Beusch, Der Untergang der Steuerforderung, Zurigo 2012, p. 188). Le ragioni di una simile rinuncia – che provoca l’estinzione di un credito fiscale spettante alla collettività pubblica – vanno essenzialmente ricercate nella “persona” del debitore, segnatamente nelle sue difficili condizioni personali e/o economiche, di cui non si è necessariamente tenuto conto nella procedura di tassazione. I motivi ultimi che reggono l’istituto del condono possono essere considerati di natura umanitaria, socio-politica oppure finanziaria. In definitiva, esso viene concesso perché si ritiene che l’esistenza economica di un contribuente debba essere per quanto possibile preservata (decisione TAF n. A-2250/2007 dell’11 marzo 2009).
2.2.
Il condono non va tuttavia confuso con un cosiddetto “atto di grazia” al di sopra della legge. Al fine di garantire la parità di trattamento, giusta l’art. 8 Cost. fed., esso deve anzi rimanere l’eccezione ed essere accordato solo in presenza di presupposti precisi (Beusch, op. cit., n. 6 ad art. 167 LIFD, p. 603; Filippini/ Mondada, Il condono fiscale nelle imposte dirette: un “diritto” giustiziabile alla luce dell’art. 29a della Costituzione federale, in: RtiD I-2008, p. 468). In base al testo degli art. 246 LT e 167 LIFD, ne occorrono due cumulativi:
· l’esistenza di una situazione di bisogno e;
· conseguenze oltremodo gravose dovute al pagamento del debito fiscale.
Tali concetti sono precisati sia dall’Ordinanza federale (RS 642.121, con nuovo testo entrato in vigore il 1.1.2016) e dalla Legge federale concernente la nuova disciplina del condono dell’imposta del 20 giugno 2014 (in vigore dal 1.1.2016, RU 2015 9), cui rinvia anche l’art. 22 cpv. 2 del Regolamento della Legge tributaria ticinese (RLT).
3.1.1.
Come già ricordato, per l’art. 167 cpv. 1 LIFD al contribuente caduto nel bisogno, per il quale il pagamento dell’imposta, dell’interesse o della multa per contravvenzione costituisca un grave rigore, gli importi dovuto possono, su domanda, essere in tutto o in parte condonati. Il capoverso 2 dell’art. 167 stabilisce che il condono dell’imposta ha lo scopo di contribuire al risanamento duraturo della situazione economica del contribuente. Deve profittare al contribuente stesso e non ai suoi creditori.
3.1.2.
L’art. 2 cpv. 1 dell’Ordinanza concernente l’esame delle domande di condono dell’imposta federale diretta stabilisce in quali casi si possa considerare che una persona fisica sia caduta nel bisogno (art. 167 cpv. 1 LIFD):
· quando le sue risorse finanziarie non bastano a garantire il minimo esistenziale secondo il diritto in materia di esecuzione e fallimento (lit. a); o
· quando l’intero importo dovuto è sproporzionato rispetto alla sua capacità finanziaria (lit. b).
Secondo il capoverso 2 dell’art. 2 dell’Ordinanza è data in particolare una sproporzione rispetto alla capacità finanziaria, quando il debito fiscale, nonostante una limitazione ragionevole delle spese finalizzate al mantenimento del tenore di vita, non può essere completamente estinto entro un termine prevedibile.
3.2.
L’art. 3 dell’Ordinanza concernente l’esame delle domande di condono dell’imposta federale diretta stabilisce quali sono le cause di bisogno per le persone fisiche (lista non esaustiva).
In particolare vengono considerate come cause che possono condurre ad una situazione di bisogno di una persona fisica (art. 3 cpv. 1 dell’Ordinanza):
· un peggioramento essenziale e persistente della sua situazione economica a contare dal periodo fiscale oggetto della domanda di condono dovuto a: oneri straordinari per il mantenimento della famiglia od obblighi di mantenimento (art. 3 cpv. 1 lit. a cifra 1); costi elevati a seguito di malattia, infortunio o cura non sopportati da terzi (art. 3 cpv. 1 lit. a cifra 2); un lungo periodo di disoccupazione (art. 3 cpv. 1 lit. a cifra 3).
· un forte indebitamento dovuto a spese straordinarie che sono in relazione con la situazione personale e delle quali la persona non è responsabile (art. 3 cpv. 1 lit. b).
Il capoverso 2 dell’art. 3 dell’Ordinanza stabilisce che, se la situazione di bisogno è imputabile ad altre cause, l’autorità di condono non può rinunciare alle legittime pretese della Confederazione a vantaggio di altri creditori. Se altri creditori rinunciano totalmente o parzialmente ai loro crediti, può essere accordato un condono nella stessa proporzione percentuale, sempre che questo contribuisca al risanamento duraturo della situazione economica della persona (art. 167 cpv. 2 LIFD). Sono considerate altre cause in particolare: a. fideiussioni; b. elevati pegni immobiliari; c. debiti del piccolo credito dovuti a un tenore di vita elevato; d. considerevoli perdite commerciali o di capitale per le persone esercitanti un’attività lucrativa indipendente, se ciò mette in pericolo l’esistenza economica della persona e i posti di lavoro.
Secondo il capoverso 3 dell’art. 3 dell’Ordinanza perdite di reddito e spese che sono già state prese in considerazione all’atto della tassazione o del calcolo dell’imposta non sono riconosciute come cause. Ciò vale in particolare nel caso delle fluttuazioni usuali del reddito del contribuente.
3.3.
3.3.1.
L’art. 167a LIFD stabilisce i motivi di diniego.
Il condono dell’imposta può essere negato in tutto o in parte segnatamente se il contribuente:
a. ha violato gravemente o reiteratamente i suoi obblighi nella procedura di tassazione rendendo in tal modo impossibile la valutazione della sua situazione finanziaria nel periodo fiscale in questione;
b. a partire dal periodo fiscale cui si riferisce la domanda di condono non ha costituito riserve nonostante ne avesse i mezzi;
c. alla scadenza del credito fiscale non ha eseguito pagamenti nonostante ne avesse i mezzi;
d. ha causato la propria incapacità contributiva rinunciando volontariamente, senza motivi importanti, a redditi o beni, conducendo un tenore di vita eccessivo o tenendo un analogo comportamento imprudente o gravemente negligente;
e. durante il periodo oggetto della valutazione ha privilegiato altri creditori.
3.3.2.
In questi ultimi anni, si è sviluppata una prassi in questo settore che potrebbe essere riassunta con la nozione di «meritevole di condono» (cfr. sentenza TF 2D_54/2011 del 16.2.2012 consid. 3.4.).
Con l’enumerazione non esaustiva di comportamenti che rendono il contribuente immeritevole del condono dell’imposta, questa prassi è sancita a livello di legge. Affinché il condono dell’imposta sia concesso, il richiedente deve esporre la sua situazione economica presente e passata e dimostrare di non avere tenuto comportamenti contrari all’interesse generale, per esempio favorendo uno o l’altro dei suoi creditori (Messaggio concernente la legge sul condono dell’imposta, nr. 13.087 del 23.10.2013, p. 7252-7253).
3.4.
Quando, nonostante la riduzione del tenore di vita al minimo d’esistenza, il debito fiscale non può essere completamente estinto entro un termine ragionevole, adempiuta non è soltanto la condizione del bisogno, ma anche quella del grave rigore (Beusch, op. cit., n. 18 ad art. 167 LIFD, p. 608; Richner/Frei/ Kaufmann/ Meuter, Handkommentar zum DBG, 2ª ediz., Zurigo 2009, n. 20 ad art. 167 LIFD, p. 1347). Le due condizioni non possono essere definite separatamente l’una dall’altra, sovrapponendosi in larga misura. A differenza della situazione di bisogno, la seconda condizione del grave rigore non si sofferma tuttavia sulla sola situazione economica del debitore, ma prende in considerazione anche altre circostanze, ed in particolare ragioni di equità (decisione TAF n. A-7824/2008 del 15 novembre 2010).
Conseguenze oltremodo gravose possono risultare, per esempio, dal continuo e costante deterioramento della situazione economica del contribuente oppure dalle stesse cause che conducono ad una situazione di bisogno: un lungo periodo di disoccupazione, elevati oneri familiari, una prolungata malattia oppure ancora un grave incidente (decisioni TAF n. A-32324/2011 del 23 aprile 2012, n. A-6866/2008 del 2 marzo 2011, n. A-6466/2008 del 1° giugno 2010).
3.5.
Secondo l’art. 10 dell’Ordinanza (RS 642.121) l’autorità di condono decide in merito alla domanda di condono tenendo conto di tutti i fatti essenziali necessari alla valutazione delle condizioni e dei motivi di diniego, in particolare:
a. dell’intera situazione economica del richiedente al momento della decisione;
b. dell’evoluzione a partire dal periodo fiscale a cui si riferisce la domanda;
c. delle prospettive economiche del richiedente; nonché
d. delle misure adottate dal richiedente finalizzate al miglioramento della sua capacità economica.
Come visto il condono non deve essere confuso con un cosiddetto “atto di grazia” al di sopra della legge: deve rimanere l’eccezione ed essere accordato solo in presenza di presupposti precisi.
L’art. 167 cpv. 2 LIFD stabilisce che il condono dell’imposta ha lo scopo di contribuire al risanamento duraturo della situazione economica del contribuente. Deve profittare al contribuente stesso e non ai suoi creditori.
Affinché il condono dell’imposta sia concesso, il richiedente deve esporre la sua situazione economica presente e passata e dimostrare di non avere tenuto comportamenti contrari all’interesse generale, per esempio favorendo uno o l’altro dei suoi creditori (Messaggio concernente la legge sul condono dell’imposta, nr. 13.087 del 23.10.2013, p. 7252-7253).
4.2.
4.2.1.
Nel caso che qui ci occupa emerge che i qui ricorrenti hanno una situazione debitoria molto compromessa.
Dagli atti all’incarto risulta infatti che nei confronti di RI 1 sono stati emessi numerosi attestati carenza beni (cfr. stato al 13.11.2017): creditori sono, a titolo esemplificativo la Cassa cantonale di compensazione AVS, il Comune di __________, la Confederazione svizzera, lo Stato del Canton Ticino (sia Ufficio esazione e condoni sia la Pretura di __________), __________. Per quanto riguarda RI 1, anche nei suoi confronti sono stati emessi svariati attestati di carenza beni (cfr. stato al 27.7.2017): creditori sono, a titolo esemplificativo il Comune di __________, la Confederazione svizzera, lo Stato del Canton Ticino, __________, __________, __________, __________ A tal proposito nella decisione impugnata l’UEC rilevava: “Per quanto riguarda la situazione debitoria all’Ufficio esecuzione a nome del contribuente risultano attestati di carenza beni per crediti di diritto privato per complessivi fr. 253'983.55 e per imposte precedenti a quelle oggetto alla presente domanda di condono per fr. 247'937.80. A carico della moglie risultano attestati di carenza beni ed esecuzioni per complessivi fr. 535'946.85: fr. 163'805.35 sono principalmente crediti dell’Istituto sociale per premi AVS e fr. 372'141.50 sono imposte. Si tratta della quota d’imposta che la moglie è stata chiamata a pagare in virtù della responsabilità solidale”.
4.2.2.
Come visto, il condono delle imposte deve permettere il risanamento duraturo della situazione economica del richiedente.
Nel caso esposto in narrativa, l’esistenza e la consistenza degli innumerevoli attestati di carenza beni emessi nei confronti dei qui insorgenti da parte sia di enti pubblici che privati, non permette, a giudizio di questa Camera di ristabilire/migliorare a lungo termine la situazione debitoria dei coniugi RI 1. Già solo per tale preminente motivo la decisione dell’UEC merita piena tutela.
4.3.
4.3.1.
L’art. 167a LIFD determina i motivi di diniego del condono. In particolare la lit. d stabilisce che il condono va negato nel caso in cui il contribuente ha causato la propria incapacità contributiva rinunciando volontariamente, senza motivi importanti, a redditi o beni, conducendo un tenore di vita eccessivo o tenendo un analogo comportamento imprudente o gravemente negligente.
4.3.2.
Dagli atti emerge che RI 1 ha donato con atto pubblico del 19.1.2012 il mapp. __________ RFD __________ alla figlia __________ (trattasi di un immobile con piscina di 155 metri quadri edificati e di 708 metri quadri non edificati; cfr. dati estrapolati dal registro fondiario informatizzato). In data 14.2.2011 RI 1 ha donato alla figlia __________ il mapp. __________ RFD __________ (trattasi di un immobile di 198 metri quadri edificati e di 248 metri quadri non edificati; cfr. dati estrapolati dal registro fondiario informatizzato).
4.3.3.
I ricorrenti indicano che gli immobili in questione erano ipotecati in maniera importante e che gli istituti di credito avevano disdetto i contratti di mutuo ipotecario, ragione per cui erano state effettuate le donazioni alle figlie, che avevano ripreso i debiti contratti nei confronti degli istituti di credito.
Orbene, a prescindere dal fatto che gli insorgenti non hanno portato prova alcuna del preteso sovra indebitamento degli immobili in questione, vi è da chiedersi come è possibile che un istituto di credito abbia stipulato un contratto di credito ipotecario con una persona, in casu la figlia __________, che dagli atti prodotti ha guadagnato, nel 2016, fr. 18'000.- (e meglio 1'500.- mensili).
Sia come sia i contribuenti così facendo hanno rinunciato volontariamente a beni e potenziali redditi da questi ingenerati (l’usufrutto in favore di è stato infatti cancellato, come indicato dalla decisione dell’UEC).
Motivo per cui, l’UEC ha correttamente negato la domanda di condono.
Nel ricorso i coniugi RI 1 chiedono di essere posti al beneficio dell’assistenza giudiziaria “(...) nel senso di essere esonerato dal pagamento di anticipi tasse e spese”. Ora, vista la situazione esposta dai ricorrenti, la Camera rinuncia a titolo eccezionale al prelievo della tassa di giustizia e delle spese: ciò evita allo Stato del Canton Ticino di dover – verosimilmente - avviare un’ulteriore procedura esecutiva per l’incasso delle medesime, con l’aggravio sia della situazione debitoria dei ricorrenti da una parte, sia delle spese ingenerate dall’avvio di una procedura esecutiva per lo Stato.
5.2.
Il ricorso è respinto. Si rinuncia eccezionalmente al prelievo della tassa di giustizia e delle spese.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e pronuncia
Il ricorso è respinto.
Non si prelevano né tassa di giustizia né spese processuali.
Contro il presente giudizio il ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna è ammissibile, entro 30 giorni, se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o se si tratta per altri motivi di un caso particolarmente importante (art. 82 ss., in particolare art. 83 l Copia per conoscenza:
municipio di __________.
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: La segretaria: