Incarto n. 80.2016.48 80.2016.49
Lugano 20 marzo 2017
In nome della Repubblica e Cantone Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente, Mauro Mini, Raffaele Guffi
segretaria
Daniela Fossati, vicecancelliera
parti
RI 1
contro
RS 1
oggetto
ricorso del 9 marzo 2016 contro la decisione del 10 febbraio 2016 in materia di IC e IFD 2010.
Fatti
A. Nella dichiarazione d’imposta 2010 RI 1, domiciliato nelle __________, il quale in quel periodo fiscale esercitava la professione di consulente assicurativo, ha dichiarato un reddito da attività principale di fr. 96'891.-- e da attività accessoria di fr. 9'770.--. Fra le deduzioni ha fatto valere le seguenti spese professionali:
trasporto (veicolo privato) fr. 26’490.–
pasti principali fuori casa fr. 3'200.–
altre spese professionali (forfait) fr. 2’500.–
spese di perfezionamento fr. 18’000.–
spese per attività accessoria dip. fr. 800.–
totale fr. 50'990.–
Il contribuente ha, fra l’altro, chiesto la deduzione di alimenti per figli nella misura di fr. 10'800.--.
B. Notificandogli la tassazione IC/IFD 2010, con decisione del 16 dicembre 2015, l’RS 1 ha ripartito le spese professionali nel seguente modo:
trasporto (veicolo privato) fr. 26’490.–
pasti principali fuori casa fr. 3'200.–
altre spese professionali (forfait) fr. 2’500.–
spese di perfezionamento fr. 0.–
spese per attività accessoria dip. fr. 800.–
totale fr. 32’990.–
L’autorità ha, tra l’altro, ridotto gli alimenti per figli minorenni a fr. 9'600.-- e ha aumentato il reddito da attività dipendente principale alla somma di fr. 111'291.--.
C. Il contribuente ha impugnato la suddetta decisione, con reclamo del 15 gennaio 2016, nel quale ha contestato l’aumento del reddito lordo da attività dipendente principale (essendo stato preso in considerazione il reddito lordo e non quello netto, postulando una sua diminuzione a fr. 96'891.--), il mancato riconoscimento delle spese di perfezionamento di complessivi fr. 18'000.-- (evidenziando che trattasi di un master “di livello inferiore … e legato alla professione svolta come attività principale e attività accessoria”) e la riduzione degli alimenti per figli minorenni (rilevando che la figlia nell’anno fiscale 2010 aveva più di dodici anni). Ha inoltre postulato il riconoscimento di un ulteriore importo di fr. 7'500.-- a titolo di spese di consulente assicurativo (non essendo state “prese in considerazione le spese reali che i consulenti assicurativi possono dedurre, anche in relazione alla speciale circolare e tabella fatta dall’associazione degli assicuratori privati, i quali danno diritto a spese più ampie …”).
D. Con decisione dopo reclamo del 10 febbraio 2016, l’autorità di tassazione ha accolto la rettifica degli alimenti per figli minorenni e ha respinto le altre richieste, con le seguenti motivazioni:
Il sig. __________, di professione consulente assicurativo, ha percepito uno stipendio netto di fr. 96891 ed una rifusione di spese di fr. 14400 (basata su un regolamento delle spese approvato dall’Amministrazione cantonale del canton __________). A titolo di spese professionali dei dipendenti ha chiesto le deduzioni seguenti (cfr. modulo 4 ha chiesto: fr. 26490 per spese di viaggio, fr. 3200 per pasti fuori casa, fr. 2500 per altre spese, fr. 18000 per spese di formazione e fr. 800 per l’attività accessoria. Altri costi non sono stati elencati.
Tranne le spese di formazione tutte le altre deduzioni sono state concesse e di conseguenza il rimborso spese di fr. 14400 è stato aggiunto allo stipendio netto di 96891. I costi ammessi in deduzione e richiesti (fr. 32190) rappresentano circa il 30% degli introiti lordi complessivi (stipendio netto + rimborso spese), percentuale che si allinea con i costi normalmente ammessi per consulenti assicurativi. Pertanto l’ulteriore richiesta di deduzione di fr. 7500, per altro senza la minima indicazione e documentazione, non può essere ammessa. Per quanto riguarda la tassa d’iscrizione MAS Human Capital Management della durata di 2 anni, si osserva quanto segue. A giudizio dell’ufficio di tassazione, malgrado che esso possa sicuramente permettere al contribuente di meglio svolgere la sua funzione di consulente assicurativo, in considerazione della durata, del dispendio finanziario e della sua particolarità (incento maggiormente su tematiche relative allo sviluppo delle risorse, alla leadership e allo sviluppo del personale) è da considerare quale spesa di formazione e non di solo perfezionamento. Inoltre va ricordato che ai frequentatori al termine del ciclo formativo è data la possibilità di presentare una tesi che se accolta, permette di ottenere un diploma dal Dipartimento federale dell’economia quale Master of Advanced Studies SUPSI in Human Capital Management. Per questi motivi l’ufficio si riconferma nella propria decisione. (…).
E. Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 postula “il riconoscimento delle riduzioni e del resoconto” indicati nel proprio reclamo del 15 gennaio 2016, esclusi gli alimenti per i figli.
Afferma, con riferimento alle spese professionali, che non sarebbero, in effetti, state menzionate le spese di trasporto (“Parchimetri ed assicurazione casco totale 2/3”), le spese di trasferta (“le spese inerenti pasti e bibite con i clienti”), le spese per ufficio fuori dal proprio appartamento [“affitto garage e spese, spese telefoniche (natel 100%, privato 60%), le spese luce e riscaldamento, ecc.”], diverse spese professionali (“spese postali, stampati, quote associazioni, regali in occasioni di matrimoni, nascite anniversari, materiale di cancelleria, ecc.”) e le spese di ammortamento inventario [“Queste spese, inserite nel mio reclamo del 15 gennaio 2016 (come forfait) erano in relazione alla diminuzione del reddito (viste le spese) e a spese di consulente. Le stesse sono estrapolate dal formulario di riferimento (AATA), al quale molti altri consulenti avevano (e forse) fanno ancora riferimento e a cui sono stati riconosciute le deduzioni”].
Evidenzia, per le spese di perfezionamento, che il percorso formativo in questione sarebbe “legato al perfezionamento e utilissimo nella funzione di consulente. D’altronde come da osservazioni dell’ufficio di tassazione: “…è da considerare quale spesa di formazione e non solo perfezionamento.”, anche lo stesso cita e dà un’importanza (anche se diminuita) al perfezionamento”.
F. Con scritto del 14 marzo 2016, l’RS 1 ha trasmesso a questa Camera il relativo incarto fiscale, senza presentare osservazioni in merito al ricorso.
Diritto
Sia secondo l’art. 25 cpv. 1 LT sia secondo l’art. 26 cpv. 1 LIFD, le spese professionali deducibili sono:
a) le spese di trasporto necessarie dal domicilio al luogo di lavoro;
b) le spese supplementari necessarie per pasti fuori domicilio o in caso di lavoro a turni;
c) le altre spese necessarie per l’esercizio della professione;
d) le spese inerenti al perfezionamento e alla riqualificazione connessi con l’esercizio dell’attività professionale.
1.2.
Le stesse sono precisate dal decreto esecutivo concernente l’imposizione delle persone fisiche (quello valido per il periodo fiscale 2010 qui in esame è del 9 dicembre 2009), segnatamente dagli articoli 4 e seguenti, che concernono le spese di trasporto, di doppia economia domestica, di alloggio, di lavoro a turno o notturno, di perfezionamento e riqualifica professionale. Analoghe deduzioni sono previste, per l’imposta federale diretta, dall’Ordinanza sulla deduzione delle spese professionali delle persone esercitanti un’attività lucrativa dipendente del 10 febbraio 1993 (cfr. articoli 5, 6, 8 e 9) e dalla relativa Appendice, aggiornata di periodo in periodo.
Come precisano ulteriormente l’art. 3 del decreto esecutivo e l’art. 1 dell’Ordinanza federale, le spese professionali deducibili sono, più in generale, quelle necessarie al conseguimento del proprio reddito e in causalità diretta con lo stesso. E contrario, non sono invece deducibili le spese che eccedono il necessario e che non sono direttamente connesse con il conseguimento del relativo reddito.
2.1.
L’entrata in vigore, il 1° gennaio 2016, della Legge federale del 27 settembre 2013 sull’imposizione delle spese di formazione e di perfezionamento a fini professionali ha comportato l’abrogazione degli art. 26 cpv. 1 lett. d e 34 lett. b LIFD. Queste disposizioni permangono comunque applicabili al caso di specie, ritenuto come lo stesso concerna la tassazione del periodo fiscale 2010 e come non esista alcuna disposizione di diritto transitorio che preveda una soluzione differente (cfr. sentenza TF n. 2C_588/2015 del 1° febbraio 2016, consid. 4.1.; sentenza TF n. 2C_660/2014 del 6 luglio 2015 consid. 5.).
2.2.
Sia secondo l’art. 25 cpv. 1 lett. d LT, sia secondo l’art. 26 cpv. 1 lett. d LIFD, dal reddito da un’attività dipendente sono deducibili, a titolo di spese professionali, le spese inerenti al perfezionamento e alla riqualificazione connessi con l’esercizio dell’attività professionale.
Gli altri costi e spese non possono essere dedotti; tra questi le altre spese di formazione professionale (art. 33 lett. b LT; art. 34 lett. b LIFD).
2.3.
Dal chiaro tenore letterale della legge emerge che le spese per il perfezionamento e la riqualificazione professionali sono deducibili se connesse con l’esercizio dell’attuale attività professionale e nella misura in cui sono giustificate e documentate (art. 9 cpv. 1 del decreto esecutivo concernente l’imposizione delle persone fisiche, valido per il periodo fiscale 2010, del 9 dicembre 2009). Non è invece ammessa la deduzione delle spese di formazione vera e propria e quella delle spese già considerate nella deduzione prevista dall’art. 8 (art. 9 cpv. 2 del citato decreto esecutivo; art. 33 lett. b LT).
Anche per l’IFD le spese per il perfezionamento e la riqualificazione professionali sono deducibili se connesse con l’esercizio dell’attuale attività professionale e nella misura in cui sono giustificate e documentate (art. 8 dell’Ordinanza federale sulle spese professionali del 10 febbraio 1993). La deduzione non è ammessa, una volta ancora, se le spese riguardano la formazione vera e propria (art. 8 dell’Ordinanza federale sulle spese professionali del 10 febbraio 1993; art. 34 lett. b LIFD).
2.4.
Non sono quindi deducibili le spese per la formazione di base, vale a dire le spese necessarie per acquisire capacità e conoscenze per l’esercizio di una professione, per esempio il tirocinio, la scuola di commercio, la maturità, gli studi superiori ecc. (decisione TF n. 2A.623/2004 del 6 luglio 2005; Agner/Jung/Steinmann, Kommentar zum DBG, n. 3 ad art. 34 LIFD; Circolare dell’Amministrazione federale delle contribuzioni, n. 26 del 22 settembre 1995, n. 3.1).
Sono invece spese di perfezionamento quelle che permettono al contribuente di mantenersi aggiornato nella professione appresa, rispettivamente di soddisfare le nuove e crescenti esigenze. In questa categoria rientrano le spese per ripassare e rielaborare nozioni già acquisite (per esempio corsi di ripetizione o di perfezionamento propri del settore, seminari, congressi ecc.), come anche le spese per corsi di lingue e per esami che possono rientrare in questa categoria. Sono inoltre deducibili le spese inerenti al perfezionamento di una professione già appresa ed esercitata, come nel caso dell’impiegato di commercio che diventa perito contabile o del pittore che dà gli esami di maestria (Circolare dell’Amministrazione federale delle contribuzioni, n. 26 del 22 settembre 1995, n. 3.2; decisione TF n. 2A.623/2004 del 6 luglio 2005).
2.5.
2.5.1.
Secondo la costante giurisprudenza del Tribunale federale, sono deducibili tutte le spese di perfezionamento che sono oggettivamente in rapporto con la professione e che permettono al contribuente di mantenere le sue opportunità di lavoro, soddisfacendo alle nuove esigenze della professione svolta, anche se ciò non appaia assolutamente indispensabile per mantenere la posizione professionale acquisita (decisioni TF n. 2C_750/2009 del 26 maggio 2010 e n. 2A.623/2004 del 6 luglio 2005, in: StE 2006 B 22.3 n. 86 entrambe con rinvii).
La qualifica di spese di perfezionamento deducibili dipende pertanto da un esame concreto della situazione. Occorre paragonare la formazione di base seguita dal contribuente e le nuove conoscenze acquisite con la formazione in discussione; è inoltre necessario considerare la professione esercitata e gli effetti di detta formazione sull’attività lavorativa (decisioni TF n. 2C_750/2009 del 26 maggio 2010; n. 2A.424/2005 del 28 aprile 2006 e n. 2A.182/2005 del 17 ottobre 2005, in: StR 61/2006 p. 41).
2.5.2.
Il tema della delimitazione tra spese di perfezionamento e riqualificazione connesse con l’esercizio di un’attività professionale, da un lato, e spese di formazione vera e propria, dall’altro, è stato più volte affrontato dal Tribunale federale. In una sentenza risalente al 14 marzo 1991, l’Alta Corte ha negato, per esempio, la deduzione dei costi sostenuti da un giurista per elaborare una tesi di dottorato, argomentando che si trattava di un approfondimento della sua formazione di base (decisione TF n. 2A.263/1990 del 14 marzo 1991, in: ASA 60 p. 356). Nello stesso senso si è pronunciata nel caso di un responsabile di un centro di “incontri e seminari”, che postulava la deduzione dei costi da lui affrontati per frequentare un corso in astrologia e psicologia, in difetto di un nesso causale diretto con la professione esercitata (decisione TF n. 2A.130/2002 dell’8 agosto 2002, in: ASA 72 p. 473), oppure ancora nel caso di un contribuente che, dopo aver interrotto gli studi universitari di economia, conseguiva un Bachelor of Business Administration (BBA) e successivamente un Master (MBA). L’Alta Corte ha in particolare evidenziato che il contribuente aveva appreso il mestiere sul campo (“learning by doing on the job”) e con la formazione parallela al lavoro mirava a colmare le lacune nella sua preparazione manageriale emerse a seguito del suo avanzamento.
2.5.3.
Recentemente il Tribunale federale si è occupato del caso di un giurista fiscalista che, dopo un decennio di attività alle dipendenze di due società che si occupavano di consulenza e assistenza in materia economica, finanziaria, commerciale, giuridica e fiscale, aveva continuato i propri studi per ottenere un Master of Advanced Studies (MAS) in International Taxation (cfr. sentenza TF n. 2C_1073/2013 del 25 giugno 2014, in: RF 69/2014 p. 645).
La sentenza in questione rileva che, per valutare se i corsi intrapresi sono da considerarsi perfezionamento deducibile o meno, bisogna procedere a un esame concreto della situazione personale del contribuente: la sua formazione iniziale, lo stato delle sue conoscenze prima di intraprendere i nuovi studi, la sua carriera professionale, la sua attività professionale prima e dopo la formazione e il contenuto della formazione in questione (sentenza cit., consid. 2.2.3.).
Il Tribunale federale ha quindi sottolineato che la situazione del ricorrente era particolare, poiché beneficiava di un’esperienza professionale pluriennale riconosciuta dai suoi datori di lavoro e dai clienti nell’ambito fiscale, in particolar modo nel diritto tributario internazionale dell’impresa e nella fiscalità internazionale del patrimonio, prima di intraprendere il corso per il conseguimento del MAS, proprio nelle materie da lui stesso utilizzate e praticate quotidianamente. Pur non mettendo in discussione la propria giurisprudenza, secondo cui le spese per una formazione specialistica che conduce al conseguimento di un master che costituisce la logica continuazione della prima formazione universitaria non sono deducibili quali spese di perfezionamento, la Corte ha ritenuto dunque che nel caso concreto le spese fossero deducibili, tenuto conto della situazione personale del contribuente, dello stato attuale delle sue conoscenze, della sua carriera professionale e della sua posizione professionale dopo lo svolgimento del corso (sentenza cit., consid. 2.3).
2.6.
2.6.1.
Venendo al caso in esame, dall’incarto fiscale 2010 emerge solamente che RI 1, dal 1° gennaio 2010 al 31 dicembre 2010, è stato alle dipendenze, come consulente assicurativo, della Compagnia di assicurazione __________. Inoltre, durante lo stesso periodo fiscale, il contribuente è stato __________ per il Comune delle __________. Infine, sempre per l’anno 2010, è stato amministratore della __________ [già con sede a __________ e a __________, di cui RI 1 è stato membro con firma collettiva a due fino al mese di agosto 2015; la predetta società è stata cancellata d’ufficio il 6 maggio 2016 dal registro di commercio del Cantone Ticino per trasferimento della sede a __________ con una nuova ragione sociale (cfr. estratto RC)]. Ora, l’insorgente ha in particolare chiesto in deduzione spese di perfezionamento connesse con l’attività professionale per complessivi fr. 18'000.--, corrispondenti alla quota d’iscrizione per il MAS Human Capital Management, da lui pagati, in sei rate, nel corso dell’anno 2010 [cfr. i giustificativi (fatture e ricevute) dell’incarto fiscale]. Nel proprio reclamo del 15 gennaio 2016, il contribuente ha al proposito precisato che si tratterebbe “di un Master, ma lo stesso è di livello inferiore (e non di 1° livello quale invece sarebbe un Master completo universitario) e legato alla professione svolta come attività principale e attività accessoria. Infatti, le trattande inserite nello stesso di conoscenza dei contratti lavorativi, salari, oneri Sociali, struttura e rischi aziende, sono sicuramente gli argomenti di perfezionamento a Livello assicurativo; per ciò che concerne la gestione del personale, problemsolving, gestione del Rischio certamente improntati all’attività accessoria (come da circolari)”. In questa sede ribadisce che si tratterebbe di un percorso di “perfezionamento e utilissimo nella funzione di consulente” e che le spese sostenute sarebbero qualificabili come spese di perfezionamento, e nulla di più.
2.6.2.
Dalla documentazione reperibile su internet si evince che il Master of Advanced Studies (MAS) in Human Capital Management, organizzato dalla SUPSI, è costituito da tre corsi postdiploma (Certificate of Advanced Studies, CAS). I primi due sono comuni a tutti i partecipanti, mentre il terzo ha carattere opzionale, poiché il partecipante ha la possibilità di scegliere un approfondimento riguardo all’offerta formativa della SUPSI o di un istituto universitario partner. Al termine dei CAS il candidato redige un lavoro di tesi su un progetto aziendale (Project Work). La durata globale del master è di due anni. Il MAS in Human Capital Management si propone di formare professionisti in grado di intervenire sulle organizzazioni complesse con una visione ampia e completa delle problematiche di gestione delle risorse umane. Tale prospettiva richiede un approccio multidisciplinare nell’ambito del quale saranno sviluppate le tematiche istituzionali, sociali, giuridiche ed economiche del mondo del lavoro e dell’organizzazione aziendale (cfr., per altri dettagli, www.supsi.ch).
2.6.3.
Come visto, secondo la giurisprudenza del Tribunale federale, per valutare se l’importo complessivo di fr. 18'000.--, pagato da RI 1, in sei rate nel corso dell’anno 2010, quale quota d’iscrizione per il MAS in Human Capital Management, sia qualificabile come spesa di perfezionamento o no, occorre vagliare la sua situazione personale. Dagli atti su cui si è basata la decisione dell’Ufficio di tassazione è impossibile stabilire, in particolar modo, quale sia la formazione iniziale/di base dell’insorgente, lo stato delle sue conoscenze prima di intraprendere il nuovo percorso formativo di MAS in Human Capital Management e la sua carriera professionale in seno alla __________ e all’__________ SA prima e dopo il conseguimento del diploma. Non è neppure dato sapere nel dettaglio la formazione effettivamente conseguita da RI 1 in seno alla SUPSI e il contenuto del relativo diploma (quando è stato rilasciato il diploma? Quale titolo ha conseguito? Ha presentato una tesi?). In assenza di documentazione attestante tali aspetti, questa Corte non può esprimersi sulle spese chieste in deduzione dall’insorgente a titolo di spese di perfezionamento. In simili circostanze, appare quindi opportuno retrocedere gli atti all’autorità fiscale affinché si pronunci nuovamente sulla deducibilità delle postulate spese di perfezionamento e sulla loro eventuale entità, in base alle informazioni e ai principi giurisprudenziali suesposti, non senza prima di aver impartito un congruo termine al ricorrente per produrre la documentazione necessaria (come ad esempio, curriculum vitae, diplomi, attestati rilasciati dal proprio datore di lavoro, ecc.) comprovante la sua situazione personale, come esatto dal Tribunale federale.
3.1.
Un’altra censura sollevata dall’insorgente concerne che l’RS 1, nella voce “reddito da attività dipendente principale”, abbia sommato al reddito netto pari a fr. 96'891.--, l’importo di fr. 14'400.--, corrispondente alle indennità spese risarcite dal datore di lavoro __________ __________ a favore di RI 1 quali spese forfettarie, con la seguente precisazione: “Diverse spese, Automobile, Pasto, Abiti”, sulla base del “Regolamento d’impresa approvato dall’__________ il 7 luglio 2006” (cfr., al proposito, certificato di salario del 28 gennaio 2011, cifra 13.2, dell’incarto fiscale).
3.2.
Nell’ambito della compilazione del certificato di salario, alle cifre 13.1 e 13.2, il datore di lavoro deve indicare gli importi che considera quali rimborsi delle spese che non fanno parte del salario lordo secondo la cifra 8 del citato certificato (cfr. Istruzioni per la compilazione del certificato di salario risp. dell’attestazione delle rendite (Modulo 11) del 20 gennaio 2010, rilasciate dalla CFS e dall’AFC, p. 11; Bosshard/Mösli, Der neue Lohnausweis, Das Handbuch für die Praxis, Berna 2007, p. 88, 90, 98). Sono considerati “rimborsi delle spese” tutte le indennità accordate dal datore di lavoro per le spese che ne derivano al dipendente nell’ambito della sua attività professionale come, ad esempio, in occasione di viaggi di lavoro. Non rientrano nel rimborso delle spese le indennità del datore di lavoro a copertura delle spese sostenute al di fuori dell’orario di lavoro effettivo. Queste indennità per spese professionali sono, ad esempio, le spese di trasporto (tragitto verso il luogo di lavoro), come pure le spese per l’utilizzazione di locali privati per l’attività professionale o quale deposito. Simili indennità sono sempre da aggiungere al salario lordo (cfr. cifre da 1 a 7 del certificato di salario). Il dipendente può eventualmente dedurle, quali spese professionali, nella dichiarazione d’imposta. Il rimborso delle spese viene suddiviso in tre categorie: il rimborso delle spese effettive (sulla base di giustificativi oppure sotto forma di singoli forfait come, ad esempio, fr. 30.-- per pasto esterno), il rimborso forfetario delle spese per un determinato periodo (ad esempio, spese auto o di rappresentanza mensili), il rimborso delle spese nell’ambito di un regolamento spese approvato. L’ammontare del rimborso forfetario delle spese (escluso quello che si fonda su singoli forfait) è da indicare nel certificato di salario, anche in presenza di un regolamento delle spese approvato. I rimborsi delle spese forfetarie devono corrispondere all’incirca alle spese effettive. I datori di lavoro che dispongono di una regolamentazione delle spese hanno la facoltà di presentare all’autorità fiscale del Cantone della propria sede un’istanza per ottenere l’approvazione del regolamento delle spese, che riguarda sia il rimborso delle spese effettive, sia il rimborso delle spese forfetarie. Alla presenza di un regolamento delle spese approvato, nel certificato di salario occorre indicare soltanto le spese forfetarie (cfr. cifra 13.2 del certificato). Nell’ambito della tassazione del dipendente si esamina unicamente la corrispondenza dell’ammontare del rimborso spese riconosciuto con quello del relativo forfait approvato. Il regolamento spese approvato dal Cantone sede è di principio riconosciuto da tutti i cantoni. I datori di lavoro che hanno un proprio regolamento delle spese approvato devono indicare, alla cifra 15, quanto segue: “Regolamento delle spese approvato dal Cantone x, il (inserire data)“ [cfr. Istruzioni per la compilazione del certificato di salario risp. dell’attestazione delle rendite (Modulo 11) del 20 gennaio 2010, rilasciate dalla CFS e dall’AFC, p. 11 e 12]. Giova al proposito ricordare che, dal periodo fiscale 2007, si applica un nuovo modello di certificato di salario (Form. 11), che consente di verificare meglio la natura delle prestazioni del datore di lavoro e in particolar modo delle prestazioni accessorie (“fringe benefits”). In tal modo è anche semplificato il controllo dei rimborsi di spese, per il fatto che le autorità fiscali cantonali riconoscono reciprocamente i regolamenti spese approvati dall’autorità fiscale del Cantone di sede dell’azienda, a condizione che i regolamenti siano allestiti conformemente al modello di regolamento spese per le imprese, nonché al modello di regolamento spese complementare per il personale dirigente preparati dalla Conferenza fiscale svizzera (cfr. circolare n. 25 del 18 gennaio 2008 della Conferenza fiscale svizzera).
Come detto, le spese forfetarie sono escluse dal salario lordo e vengono dichiarate dal datore di lavoro quali spese, all’incirca dello stesso ammontare delle spese effettive e devono essere dichiarate secondo il loro importo; di principio non possono più essere verificate e compensate dall’autorità di tassazione del dipendente (Bosshard/Mösli, op. cit., p. 89).
3.3.
Tornando al caso in esame, il ricorrente nella dichiarazione d’imposta 2010, ha chiesto in deduzione, a titolo di spese professionali, l’importo complessivo di fr. 50'990.--, di cui fr. 26'490.-- per il veicolo privato, fr. 3'200.-- per ogni pasto principale fuori casa, fr. 2'500.-- per altre spese professionali (forfait), fr. 800.-- per spese per attività accessoria (forfait) e fr. 18'000.-- per spese di perfezionamento connesse con l’attività professionale, di cui si è detto sopra. In sede di reclamo, ha inoltre postulato il riconoscimento di un ulteriore importo di fr. 7'500.-- a titolo di spese di consulente assicurativo (non essendo state “prese in considerazione le spese reali che i consulenti assicurativi possono dedurre, anche in relazione alla speciale circolare e tabella fatta dall’associazione degli assicuratori privati, i quali danno diritto a spese più ampie …”), precisando dinanzi a questa Corte che le spese professionali, che non sono state menzionate sarebbero le spese di trasporto (“Parchimetri ed assicurazione casco totale 2/3”), le spese di trasferta (“le spese inerenti pasti e bibite con i clienti”), le spese per ufficio fuori dal proprio appartamento [“affitto garage e spese, spese telefoniche (natel 100%, privato 60%), le spese luce e riscaldamento, ecc.”], diverse spese professionali (“spese postali, stampati, quote associazioni, regali in occasioni di matrimoni, nascite anniversari, materiale di cancelleria, ecc.”) e le spese di ammortamento inventario [“Queste spese, inserite nel mio reclamo del 15 gennaio 2016 (come forfait) erano in relazione alla diminuzione del reddito (viste le spese) e a spese di consulente. Le stesse sono estrapolate dal formulario di riferimento (AATA), al quale molti altri consulenti avevano (e forse) fanno ancora riferimento e a cui sono stati riconosciute le deduzioni”].
3.4.
In primo luogo, l’RS 1, sia nella decisione del 16 dicembre 2015, sia nella successiva decisione dopo reclamo del 10 febbraio 2016 ha accertato, come reddito da attività dipendente principale, la somma di fr. 111'291.--, con la seguente motivazione:
Il sig. __________, di professione consulente assicurativo, ha percepito uno stipendio netto di fr. 96891 ed una rifusione di spese di fr. 14400 (basata su un regolamento delle spese approvato dall’Amministrazione cantonale del canton __________). A titolo di spese professionali dei dipendenti ha chiesto le deduzioni seguenti (cfr. modulo 4 ha chiesto: fr. 26490 per spese di viaggio, fr. 3200 per pasti fuori casa, fr. 2500 per altre spese, fr. 18000 per spese di formazione e fr. 800 per l’attività accessoria. Altri costi non sono stati elencati. Tranne le spese di formazione tutte le altre deduzioni sono state concesse e di conseguenza il rimborso spese di fr. 14400 è stato aggiunto allo stipendio netto di 96891. I costi ammessi in deduzione e richiesti (fr. 32190) rappresentano circa il 30% degli introiti lordi complessivi (stipendio netto + rimborso spese), percentuale che si allinea con i costi normalmente ammessi per consulenti assicurativi. Pertanto l’ulteriore richiesta di deduzione di fr. 7500, per altro senza la minima indicazione e documentazione, non può essere ammessa.
Sennonché, come visto poc’anzi, le spese forfetarie di cui alla cifra 13.2 del certificato di salario devono essere escluse dal salario lordo e vengono dichiarate dal datore di lavoro quali spese, all’incirca dello stesso ammontare delle spese effettive e devono essere dichiarate secondo il loro importo. Ne discende che la decisione impugnata deve essere annullata (anche) riguardo al calcolo effettuato dall’autorità fiscale del reddito da attività indipendente principale (cfr. punto 1.1 della decisione impugnata), considerato come le spese forfetarie di fr. 14'400.-- riconosciute dal datore di lavoro al contribuente a titolo d’indennità per spese, in base al regolamento dell’impresa approvato (cfr. punto 13.2 del certificato di salario del 28 gennaio 2011 dell’incarto fiscale), non possono essere inglobate nel salario lordo.
In secondo luogo, giova rilevare che l’RS 1 nella decisione qui impugnata ha ammesso tutte le spese professionali postulate dal contribuente (eccetto che per quanto attiene alla somma di fr. 18'000.-- a titolo di spese di perfezionamento, di cui si è detto sopra), e meglio l’importo complessivo di fr. 32'990.--, di cui fr. 26'490.-- per “Veicolo privato del contribuente”, fr. 3'200.-- “Spese per pasto principale fuori casa contribuente”, fr. 2'500.-- per “Spese professionali forfait contribuente” e fr. 800.-- per “Spese attività accessoria dipendente contribuente”. Il datore di lavoro di RI 1, la __________, ha versato a suo favore un’indennità per spese forfetarie l’importo di fr. 14'400.--, con la seguente motivazione “Diverse spese, Automobile, Pasto, Abiti”, sulla base del “Regolamento d’impresa approvato dall’ACI/VD il 7 luglio 2006”.
L’insorgente ha postulato la deduzione di fr. 26'490.-- per veicolo privato, indicando di aver percorso dal luogo di domicilio (__________) al luogo di lavoro (Canton Ticino) 180 km al giorno, per un totale di 39'600 km, corrispondenti a fr. 26'490.-- per l’anno 2010 (cfr. modulo 4 dell’incarto fiscale). Questa Corte non può esprimersi su tali spese postulate in deduzione dal ricorrente, poiché occorre conoscere anzitutto il contenuto del Regolamento della __________ __________ approvato dall’ACI/VD il 7 luglio 2006 in merito alla rifusione delle indennità a favore del dipendente per l’uso dell’autovettura e valutare se l’ulteriore deduzione da lui richiesta sia effettivamente giustificata, confrontandola poi con le deduzioni che si riconoscono, di principio, ai consulenti assicurativi nel Canton Ticino.
La stessa cosa vale anche a proposito della postulata deduzione di fr. 3'200.-- per pasto principale fuori casa e a proposito della postulata deduzione di fr. 2'500.-- per spese professionali forfait, considerato come nelle spese forfetarie il datore di lavoro di RI 1 ha incluso anche il “Pasto” rispettivamente “Abiti” e “Spese diverse”, di cui però non si conoscono i dettagli.
Va inoltre rilevato che il ricorrente ha domandato la deduzione di fr. 800.-- quali spese per attività accessoria dipendente (forfait). A giudizio di questa Corte la predetta deduzione non va, di principio, ammessa e deve essere conseguentemente cancellata, poiché il Comune delle __________ ha riconosciuto a RI 1 un’indennità per spese pari a fr. 700.--, a titolo di spese forfettarie (rappresentanza), salvo che quest’ultimo comprovi (mediante la produzione di giustificativi) che egli abbia dovuto sostenere ulteriori fr. 800.-- in relazione alla sua attività dipendente accessoria. Anche per questi motivi si giustifica di rinviare gli atti all’RS 1, affinché addotti una nuova decisione, dopo aver verificato, in contraddittorio con RI 1, tali aspetti. In particolare l’RS 1 dovrà invitare il contribuente, assegnandogli un congruo termine, a produrre il regolamento della __________ __________ approvato nel 2006 e a produrre i giustificativi delle spese professionali che eccedono i fr. 14'400.-- già versati in suo favore dal datore di lavoro, in applicazione analogica della regola generale prevista dall’art. 8 CC, e trarne le debite conclusioni. Giova al proposito ricordare che nella procedura fiscale l’onere della prova è ripartito nel senso che l’autorità fiscale è tenuta a dimostrare l’esistenza di elementi che fondano o aumentano l’onere fiscale, mentre è a carico del contribuente la prova di quei fatti che concorrono a escludere o a ridurre il debito verso l’erario (DTF 133 II 153 e 121 II 257; ASA 64 p. 493; StE 1990 B 13.1 n. 8).
Da ultimo va evidenziato che l’insorgente solamente in sede di reclamo ha domandato il riconoscimento di un ulteriore importo di fr. 7'500.-- a titolo di “spese di consulente assicurativo” e ha ribadito tale richiesta in questa sede, asseritamente composta dalle spese di trasporto (“Parchimetri ed assicurazione casco totale 2/3”), dalle spese di trasferta (“le spese inerenti pasti e bibite con i clienti”), dalle spese per ufficio fuori dal proprio appartamento [“affitto garage e spese, spese telefoniche (natel 100%, privato 60%), le spese luce e riscaldamento, ecc.”], da diverse spese professionali (“spese postali, stampati, quote associazioni, regali in occasioni di matrimoni, nascite anniversari, materiale di cancelleria, ecc.”) e dalle spese di ammortamento inventario [“Queste spese, inserite nel mio reclamo del 15 gennaio 2016 (come forfait) erano in relazione alla diminuzione del reddito (viste le spese) e a spese di consulente. Le stesse sono estrapolate dal formulario di riferimento (AATA), al quale molti altri consulenti avevano (e forse) fanno ancora riferimento e a cui sono stati riconosciute le deduzioni”], senza tuttavia allegare un giustificativo. In considerazione della ripartizione dell’onere della prova e in assenza di prove atte a sostanziare la predetta richiesta, la stessa non può essere accolta da questa Camera.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e pronuncia
La decisione su reclamo del 10 febbraio 2016 è annullata e gli atti sono rinviati RS 1 per ulteriori accertamenti e per nuova decisione ai sensi della presente decisione.
Non si prelevano né tassa di giustizia né spese processuali.
Contro il presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).
Intimazione a:
Copia per conoscenza:
municipio delle.
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: La segretaria: