Incarto n. 80.2009.103
Lugano 17 agosto 2010
In nome della Repubblica e Cantone Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente, Stefano Bernasconi, Mauro Mini
segretario
Rocco Filippini, vicecancelliere
parti
RI 1
contro
RS 1
oggetto
ricorso del 22 luglio 2009 contro la decisione del 1° luglio 2009 in materia di IC e IFD 2005.
Fatti
A. RI 1, nato nel 1976, di professione contabile, è attualmente amministratore unico della __________, società con scopo la gestione di bar, ristoranti e alberghi. In passato ha ricoperto diversi ruoli in altrettante società, tutte con sede nel Canton Ticino ma con differenti scopi sociali.
Nella dichiarazione fiscale 2005, il contribuente indicava di aver conseguito redditi per complessivi fr. 74'646.–, limitandosi ad indicare che si trattava di proventi di un’attività dipendente. Da tale importo chiedeva la deduzione dei contributi di legge, delle spese professionali e degli oneri assicurativi. Quanto alla sostanza, dichiarava di essere creditore di un importo di fr. 100'000.– nei confronti di __________.
B. Il 13 febbraio 2009, l’Ufficio di tassazione di Lugano Campagna invitava il contribuente a inviargli la documentazione che segue:
· certificato di salario;
· conteggi d’indennità assicurative (disoccupazione, malattia, ecc.);
· contratto e/o attestazioni relativi al prestito personale concesso nel 2005 e comprova dell’eventuale versamento di interessi negli anni dal 2005 al 2007;
· provenienza del capitale utilizzato per la concessione del credito e destinazione data all’importo in caso di rimborso.
L’autorità fiscale avvertiva il contribuente che, in caso di inosservanza dell’invito, gli avrebbe inflitto una multa e avrebbe proceduto ad una tassazione d’ufficio.
Il 3 marzo 2009, il contribuente inviava all’Ufficio un certificato delle prestazioni dell’assicurazione contro la disoccupazione, spiegando che i documenti relativi al prestito erano nelle mani della debitrice. Quanto alla provenienza dei fondi, sosteneva che si trattava di “risparmio personale”, avendo egli percepito stipendi notevoli negli anni precedenti.
C. L’Ufficio di tassazione notificava al contribuente la tassazione IC/IFD 2005, con decisione del 18 marzo 2009, qualificandola quale tassazione d’ufficio. L’autorità fiscale aveva in particolar modo aggiunto ai proventi dichiarati un importo di fr. 100'000.– a titolo di “altri redditi”. Nella motivazione osservava quanto segue:
In relazione alla richiesta del 13 febbraio 2009 con particolare riferimento alla comprova della provenienza del capitale utilizzato per la concessione del credito alla signora __________, non è stata presentata una documentazione sufficientemente esaustiva. Per tale motivo, non avendo il contribuente ossequiato i suoi obblighi procedurali, richiamando le comminatorie indicate nello stesso scritto, si procede ad una tassazione d’ufficio sulla base degli art. 204 cpv. 2 LT e art. 130 cpv. 2 LIFD.
D. Il contribuente impugnava la suddetta decisione, con reclamo del 16 marzo 2009, chiedendo lo stralcio dei 100'000 franchi aggiunti dall’autorità fiscale. Argomentava di avere illustrato in modo sufficiente quale fosse la provenienza del capitale mutuato, chiedendo di spiegargli perché i risparmi non possano essere tenuti in casa.
L’Ufficio di tassazione lo convocava ad un’udienza, inviandogli altresì un calcolo delle entrate e delle uscite, da cui risultava un ammanco di fr. 98'883.– per il periodo fiscale litigioso. All’udienza del 23 aprile 2009, il reclamante ribadiva quanto affermato con il gravame, sostenendo che il disavanzo in discussione era riconducibile solo al fatto di non avere dichiarato nel 2004 l’ammontare dei capitali posseduti in contanti e provenienti da redditi già imposti in precedenza.
Con decisione del 1° luglio 2009, l’Ufficio di tassazione dichiarava irricevibile il reclamo, affermando che “dalle risultanze del verbale in questione risulta chiaramente che il contribuente non ha ossequiato le disposizioni previste per l’inoltro di un reclamo contro una tassazione d’ufficio (art. 206 cpv. 3 e art. 132 cpv. 3 LIFD)” e che “nel caso specifico non esistono le prove di quanto asserito, ragione per cui il reclamo viene dichiarato irricevibile”.
E. Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 contesta nuovamente l’aggiunta dell’importo di 100'000 franchi ai redditi da lui dichiarati. Definisce non corretto che l’Ufficio di tassazione gli “addebiti un importo solamente perché non accetta il fatto che la mia capacità di risparmio di questi ultimi anni possa giustificare l’importo contestato prestato a __________”.
All’udienza del 10 febbraio 2010, il ricorrente ha precisato di avere conseguito, negli anni 2000-2004, redditi netti superiori ai 150'000 franchi, regolarmente prelevati dai conti correnti e conservati nella cassaforte di casa. Ha quindi contestato il calcolo delle entrate e delle uscite allestito dall’autorità di tassazione. L’Ufficio di tassazione si è invece riconfermato nella sua posizione.
Diritto
Essa deve pertanto esaminare preliminarmente se il ricorso è ricevibile, ovvero tempestivo, sufficientemente motivato, spedito nei termini di legge e presentato da una persona legittimata, ma anche se una eventuale decisione dell’Ufficio di tassazione, che abbia dichiarato irricevibile il reclamo del contribuente, sia fondata.
In nessun caso, in presenza di una simile decisione, la Camera può esaminare il merito della questione: se l’irricevibilità del reclamo è stata pronunciata a torto, gli atti verranno retrocessi all’autorità di tassazione per la decisione di merito; in caso contrario, la Camera confermerà la decisione di irricevibilità.
Come esposto in narrativa, il contribuente ha regolarmente inoltrato la propria dichiarazione fiscale 2005, indicando di aver conseguito redditi per complessivi fr. 74'646.– e di essere creditore di un importo di fr. 100'000.– nei confronti di __________. Invitato dall’autorità di tassazione a documentare la provenienza del capitale utilizzato per la concessione del credito, RI 1 si è invece limitato ad affermare che si trattava di “risparmio personale”, accumulato grazie ai notevoli stipendi percepiti negli anni precedenti. Con decisione del 18 marzo 2009, l’Ufficio di tassazione ha quindi notificato al contribuente una tassazione d’ufficio, aggiungendo ai proventi dichiarati un importo di fr. 100'000.– a titolo di “altri redditi”.
2.2.
Gli articoli 204 cpv. 2 LT e 130 cpv. 2 LIFD consentono all’autorità di tassazione di procedere ad una tassazione d’ufficio in base ad una valutazione coscienziosa, se, nonostante diffida, il contribuente non soddisfa i suoi obblighi procedurali oppure se gli elementi imponibili non possono essere accertati esattamente per mancanza di documenti attendibili. In tale sede può tener conto di coefficienti sperimentali, dell’evoluzione patrimoniale e del tenore di vita del contribuente.
Giurisprudenza e dottrina tendono a riconoscere che si possa ricorrere ad una tassazione d’ufficio non solo laddove il contribuente, nonostante diffida, non soddisfi ai suoi obblighi procedurali, ma anche qualora la mancanza di documenti attendibili sulla sua situazione finanziaria non possa essergli imputata (decisione TF 2A.426/2004 del 23 novembre 2004; TF 2A.442/2001 del 19 giugno 2002; RDAF 2000 II 41; Zweifel, in: Zweifel/Athanas [a cura di], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Vol. I/2b, 2. ediz. Basilea 2008, n. 29 e 31 ad art. 130 LIFD, p. 342 ss.; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, Zurigo 2009, 2. ediz., n. 26 ad art. 130 LIFD, p. 1123; Zweifel, Die Sachverhaltsermittlung im Steuerveranlagungsverfahren, Zurigo 1989, p. 129). In altri termini, la tassazione è eseguita d’ufficio non solo se il contribuente non presenta o non completa in tempo utile la sua dichiarazione, ma anche se si rifiuta di dare puntuali informazioni oppure non ottempera ad un preciso invito di collaborare. La giurisprudenza consente infatti di procedere d’ufficio, al termine della procedura di accertamento, ogniqualvolta non sono chiariti o rimangono incerti i fatti essenziali per la determinazione degli elementi imponibili e quando i dati forniti dal contribuente sono insufficienti oppure non suffragati – o suffragati in modo non convincente – da validi documenti (ASA 50 p. 363).
2.3.
Nel caso in esame è pacifico, e del resto nemmeno contestato, che il preteso prestito concesso a __________, di ben fr. 100'000.–, necessitasse di maggiori approfondimenti da parte dell’autorità di tassazione. A dire il vero, l’intera dichiarazione fiscale presentava evidenti lacune, limitandosi ad esporre un non meglio precisato reddito da attività lucrativa dipendente (poi rivelatosi in realtà provenire dall’assicurazione contro la disoccupazione) e per l’appunto un patrimonio di 100'000 franchi mai dichiarato in precedenza, senza allegare il benché minimo giustificativo. Di fronte alle vaghe spiegazioni fornite dal contribuente in merito all’origine del capitale mutuato ed alla scarsa propensione a collaborare da lui mostrata anche nei periodi precedenti (tanto è vero che non ha mai allegato prima d’ora l’elenco titoli, malgrado abbia sempre esposto un reddito da attività lucrativa), è quindi immediatamente evidente che si imponeva una tassazione per apprezzamento, fondata su coefficienti sperimentali quale è senza dubbio il calcolo delle entrate e delle uscite.
In simili circostanze, l’operato dell’autorità di tassazione non presta pertanto il fianco a critiche.
Acclarata la legittimità della tassazione d’ufficio, occorre ora esaminare la decisione qui impugnata, con la quale l’autorità di tassazione si è rifiutata di entrare nel merito del reclamo, spiegando nella motivazione allegata che il contribuente, seppure convocato ad un’udienza tenutasi il 23 aprile 2009, non avrebbe dato seguito all’invito di documentare il preteso prestito concesso a __________ e la provenienza del relativo capitale, disattendendo così le particolari esigenze cui sottostà l’impugnazione di una tassazione d’ufficio.
3.2.
Contro la decisione di tassazione il contribuente può reclamare per scritto all’autorità di tassazione, entro trenta giorni dalla notificazione (art. 206 cpv. 1 LT; art. 132 cpv. 1 LIFD). Tuttavia, il contribuente può impugnare la tassazione operata d’ufficio soltanto con il motivo che essa è manifestamente inesatta; il reclamo dev’essere motivato e indicare eventuali mezzi di prova (art. 206 cpv. 3 LT; art. 132 cpv. 3 LIFD).
Le norme appena citate esigono che il contribuente apporti la prova della “manifesta inesattezza” della tassazione d’ufficio e richiedono espressamente che il reclamo sia motivato e indichi eventuali mezzi di prova. Tali requisiti del reclamo rappresentano non meri presupposti sostanziali per la rimozione della tassaz ione per apprezzamento, bensì prescrizioni di validità del gravame, in mancanza dei quali l’autorità non deve neppure entrare nel merito (sentenza del Tribunale federale del 21 novembre 1997, in: DTF 123 II 552).
Secondo il Tribunale federale, il requisito della motivazione del reclamo, contenuto nella disposizione in esame, deve essere considerato quale presupposto di validità, sebbene la legge non lo designi esplicitamente come tale (DTF 81 I 98 consid. 3, 121 I 117 consid. 3a, 122 I 70 consid. 1c).
3.3.
Come esposto in precedenza, con decisione del 18 marzo 2009, l’autorità fiscale ha notificato a RI 1 una tassazione d’ufficio, indicando nei rimedi giuridici i particolari requisiti che un eventuale reclamo avrebbe dovuto adempiere:
Entro 30 giorni dalla notificazione, la decisione di tassazione può essere impugnata con reclamo all’Ufficio circondariale di tassazione. La tassazione d’ufficio può tuttavia essere impugnata con il motivo che essa è manifestamente inesatta. Il reclamo deve essere motivato e indicare eventuali mezzi di prova.
Ricevuto il generico reclamo del contribuente, che chiedeva lo stralcio dei 100'000 franchi aggiunti dall’autorità di tassazione senza produrre alcun giustificativo a sostegno delle sue argomentazioni, quest’ultima lo ha convocato ad un’udienza, inviandogli altresì un calcolo delle entrate e delle uscite, da cui risultava un ammanco di fr. 98'883.– per il periodo fiscale litigioso. All’udienza del 23 aprile 2009, come detto, RI 1 si è limitato a ribadire che il disavanzo in discussione era riconducibile al fatto di non avere dichiarato nel 2004 l’ammontare dei capitali posseduti in contanti e provenienti da redditi già imposti in precedenza. L’autorità di tassazione ha quindi dichiarato conclusa la procedura di accertamento e con successiva decisione del 1° luglio 2009 si è rifiutata di entrare nel merito del gravame, affermando che il contribuente non aveva ossequiato alle particolari disposizioni previste per l’inoltro di un reclamo contro una tassazione d’ufficio, omettendo di documentare quanto sostenuto.
3.4.
A tale riguardo, il Tribunale federale ha precisato che, siccome la necessità di motivare il reclamo e di indicare mezzi di prova non è prevista per i reclami contro tassazioni ordinarie, l’autorità fiscale dovrebbe indicare, nella decisione di tassazione per apprezzamento, quanto disposto dall’art. 132 cpv. 3 LIFD (e per il diritto cantonale dall’art. 206 cpv. 3 LT) e le conseguenze in caso di inottemperanza. Vi è infatti il rischio che il contribuente non cognito di diritto ometta di motivare in modo sufficiente l’impugnativa, provocandone l’inammissibilità. In mancanza di un’espressa menzione, contenuta nell’indicazione dei rimedi giuridici della tassazione d’ufficio, l’autorità fiscale può comunque rimediarvi, dopo l’inoltro del reclamo da parte del contribuente, invitando quest’ultimo a emendare il gravame, conformemente ai requisiti dell’art. 132 cpv. 3 LIFD, con la comminatoria di dichiarare irricevibile l’impugnativa (DTF 123 II 552, consid. 4f). Nel caso in esame, la decisione del 18 marzo 2009 precisava chiaramente quale forma di collaborazione era richiesta al contribuente per poter entrare nel merito del gravame. Non segnalava invece la sua inammissibilità quale conseguenza dell’eventuale inosservanza di tali disposizioni, senza che l’autorità di tassazione abbia peraltro posto rimedio a tale mancanza nella fase istruttoria: né la lettera di convocazione del 24 marzo 2009 né tanto meno il verbale di audizione del 23 aprile 2009 sono accompagnati dalla comminatoria di irricevibilità del gravame. In tal modo, il ricorrente non sembra essere stato avvertito, come richiede la giurisprudenza del Tribunale federale, del fatto che il mancato rispetto dei requisiti formali del reclamo avrebbe comportato non una semplice decisione negativa bensì il rifiuto di entrare nel merito, che a sua volta gli avrebbe precluso la facoltà di impugnare in seguito la decisione dinanzi alla Camera di diritto tributario.
3.5.
Questa esigenza è ribadita costantemente dalla giurisprudenza del Tribunale federale, proprio in considerazione del fatto che costituisce un’eccezione alla regola per cui il reclamo non deve neppure essere motivato. Ancora in un caso recente, l’Alta Corte si è dovuta confrontare con un caso in cui la decisione di tassazione aveva omesso di indicare i requisiti del reclamo contro la tassazione per apprezzamento. Rilevato che sarebbe stato preferibile che la decisione di tassazione contenesse le indicazioni richieste, la sentenza ha comunque riconosciuto che i ricorrenti erano stati debitamente avvertiti delle conseguenze della loro mancata collaborazione e dei requisiti di forma del reclamo – comprese le conseguenze dell’eventuale inosservanza dei requisiti stessi – in una lettera, che aveva preceduto la tassazione d’ufficio e con la quale era stata loro richiesta della documentazione (sentenza del Tribunale federale del 19 luglio 2007 n. 2C_44/2007 consid. 5.2).
Nella fattispecie, come detto, non risulta che il ricorrente sia mai stato avvertito delle conseguenze dell’eventuale inosservanza dei requisiti del reclamo. Tuttavia, non può nemmeno passare inosservato che lo stesso ricorrente ha avuto più di un’occasione per conformarsi alle particolari esigenze legali poste all’inoltro di un reclamo contro una decisione d’ufficio, non solo davanti all’autorità di tassazione ma anche dinanzi a questa Camera.
3.6.
In simili circostanze, può essere lasciata aperta la questione a sapere se l’autorità di tassazione poteva dichiarare irricevibile il gravame, senza dapprima avvertire il contribuente delle conseguenze in caso di inottemperanza dei requisiti formali. Come anticipato, tale mancanza non gli ha infatti precluso la facoltà di impugnare la decisione su reclamo dinanzi alla Camera di diritto tributario, dove ha ancora avuto tutte le possibilità per adeguarsi ai requisiti imposti dalla legge per contestare una tassazione d’ufficio.
Convocato all’udienza del 10 febbraio 2010, il ricorrente si è tuttavia limitato a precisare di avere conseguito, negli anni 2000-2004, redditi netti superiori ai 150'000 franchi, che avrebbe regolarmente prelevato dai conti correnti e conservato nella cassaforte di casa, senza apportare la benché minima prova di quanto affermato. Al di là del fatto che una simile tesi appare poco credibile, dal semplice esame dell’incarto fiscale emerge inoltre che i proventi dichiarati dallo stesso ricorrente negli anni in discussione erano di gran lunga inferiori: fr. 98'709.– nel 2004, fr. 70'203.– nel 2003, fr. 41'850.– nel 2002, fr. 48'000.– nel 2001 e fr. 28'750.– nel 2000. In mancanza di elementi contrari che possano giustificare la provenienza del preteso denaro concesso in prestito a __________, è quindi immediatamente pacifico che il ricorrente non è stato in grado di apportare, né durante l’udienza né in una fase successiva dell’istruttoria, la prova della “manifesta inesattezza” della tassazione d’ufficio, con la quale l’Ufficio di tassazione ha aggiunto ai proventi dichiarati un importo di 100'000 franchi, fondandosi sul calcolo delle entrate e delle uscite del 2005.
Nel rispetto del principio della buona fede, che vincola non solo l’autorità ma anche l’amministrato (Knapp, Grundlagen des Verwaltungsrechts, Basilea 1992, vol. I, n. 499, p. 107; Moor, Droit administratif, vol. I, 2. ediz., Berna 1994, p. 433), la decisione impugnata, con la quale l’autorità fiscale ha dichiarato irricevibile il reclamo del contribuente, non può pertanto che essere confermata, malgrado la mancanza delle necessarie avvertenze.
Tassa di giustizia e spese processuali sono poste a carico del ricorrente, soccombente.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e pronuncia
Il ricorso è respinto.
Le spese processuali consistenti:
a. nella tassa di giustizia di fr. 800.–
b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 80.–
per un totale di fr. 880.–
sono a carico del ricorrente.
Contro il presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).
Intimazione a:
-; -; -; -.
Copia per conoscenza:
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: Il segretario: