VGH 2015/084
Der Verwaltungsgerichtshof des Fürstentums Liechtenstein, Vaduz, hat durch die
Richter: lic.iur. Andreas Batliner, Vorsitzender
in der Beschwerdesache des
Beschwerdeführers: A
vertreten durch:
B Rechtsanwälte
Beschwerdegegnerin: Steuerverwaltung Heiligkreuz 8 9490 Vaduz
wegen: Erwerbssteuer 2013, 2014
gegen: Entscheidung der Landessteuerkommission vom 01. Juli 2015 zu LSteK 2015/6
in der nicht-öffentlichen Sitzung vom 21. März 2016
entschieden:
1. Die Beschwerde vom 20. Juli 2015 gegen die Entscheidung der Landessteuerkommission vom 01. Juli 2015, LSteK 2015/6, wird abgewiesen und die angefochtene Entscheidung bestätigt.
2. Die Kosten des Verfahrens in Höhe von CHF 195.00 hat der Beschwerdeführer binnen 14 Tagen bei sonstigem Zwang an das Land Liechtenstein zu bezahlen (Zahlungsinformationen am Schluss dieses Urteils).
1. Der Beschwerdeführer war von Ende 19xx bis 20xxfür ein liechtensteinisches Gericht tätig. Für das aus dieser Tätigkeit erzielte Einkommen ist er in Liechtenstein steuerpflichtig (Art. 19 Abs. 1 des Abkommens zwischen dem Fürstentum Liechtenstein und der Republik Österreich zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen, LGBl. 1970 Nr. 37; im Folgenden: DBA). Die Höhe der Entschädigung wurde ursprünglich und später von Zeit zu Zeit zwischen dem Beschwerdeführer und, im Wesentlichen, mit der Regierung besprochen. Besprochen wurde schon im Herbst 19xx, dass folgende Abweichungen von den Gesetzen gelten sollen: der Beschwerdeführer schuldet auf den Entschädigungen eine Pauschalsteuer von 4 %;der Beschwerdeführer muss keine jährliche Steuererklärung abgeben;der Beschwerdeführer bezahlt keine Sozialversicherungsbeiträge.Dies wurde bis ins Jahr 20xx so gehandhabt.
2. Etwa Mitte 2014 stellte die Gemeindesteuerkasse Vaduz dem Beschwerdeführer ein Formular "Steuererklärung 2013" zu und forderte den Beschwerdeführer offensichtlich auf, dementsprechend eine Steuererklärung für das Steuerjahr 2013 einzureichen. Daraufhin nahm der Beschwerdeführer mit der Steuerverwaltung Kontakt auf. Die Steuerverwaltung teilte mit Email vom 16. Juni 2014 dem Beschwerdeführer mit, dass mit der Gesetzesrevision LGBl. 2013 Nr. 202 bestimmt worden sei, dass bei unselbstständigem Erwerb, sofern dem Land Liechtenstein aufgrund eines Doppelbesteuerungsabkommen das ausschliessliche Besteuerungsrecht zukomme (was bei öffentlich Bediensteten der Fall sei), in jedem Fall eine ordentliche Veranlagung erfolgen müsse. Spätestens seit dieser Gesetzesrevision könne die bisherige Veranlagungspraxis nicht mehr aufrecht erhalten bleiben. Die Weiterführung einer solchen Praxis würde klar gegen die neu geschaffenen Gesetzesbestimmungen verstossen. Die Steuerverwaltung müsse somit den Beschwerdeführer ordentlich veranlagen und sie ersuche den Beschwerdeführer deshalb, die vollständig ausgefüllte Steuererklärung bei der Gemeinde Vaduz einzureichen.
3. Am 05. September 2014 kam es zu einer Sitzung zwischen mehreren Richtern eines liechtensteinischen Gerichts einerseits und Vertretern des Landes Liechtensteins, insbesondere der Steuerverwaltung andererseits. Danach teilte die Steuerverwaltung dem Beschwerdeführer mittels eingeschriebenem Brief vom 07. November 2014 wie folgt mit:
"Ordentliche Besteuerung nach Art. 6ff. StG ab Steuerjahr 2013
Sehr geehrter Herr A
Die Steuerverwaltung nimmt hiermit abschliessend Stellung in Bezug auf Ihre Veranlagung ab dem Steuerjahr 2013.
In der Sitzung vom 5. September 2014 machten liechtensteinische Richter geltend, dass ihre Besteuerung in Liechtenstein zusammen mit ihrer Besoldung geregelt worden sei. Gemäss einer (mündlichen) Vereinbarung werde bei ihnen ein Steuerabzug von 4 % vorgenommen; dieser stelle eine abschliessende Besteuerung in Liechtenstein dar und müsse keine Steuererklärung eingereicht werden. Seit vielen Jahren werde dieser Vereinbarung auch nachgelebt. Die Richter brachten vor, dass an dieser Vereinbarung bis zum Ablauf ihrer Mandatsperiode festgehalten werden sollte; ab der neuen Mandatsperiode werde die Richterbesoldung aufgrund von geänderten Bestimmungen neu geregelt und somit diese Vereinbarung hinfällig.
Die Steuerverwaltung sowie das Ministerium für Präsidiales und Finanzen haben diese Argumente geprüft und sind zum Ergebnis gelangt, dass die steuergesetzliche Regelung aus dem Jahre 2013 dieser langjährigen Praxis - und allfälligen mündlichen Vereinbarungen, soweit solche bestehen - vorgeht und somit bereits ab Steuerjahr 2013 anzuwenden ist. Diese Steuergesetzesänderung sieht vor, dass öffentlich Bedienstete mit Wohnsitz im Ausland, bei denen Liechtenstein aufgrund von Doppelbesteuerungsabkommen das ausschliessliche Besteuerungsrecht zukommt, der ordentlichen Veranlagung unterliegen. Eine Nichtanwendung dieser Gesetzesänderung auf liechtensteinische Richter wäre insbesondere ein Verstoss gegen das Gleichbehandlungsgebot, nachdem andere öffentlich Bedienstete ebenfalls ordentliche veranlagt werden.
Sie unterliegen somit ab Steuerjahr 2013 der ordentlichen Besteuerung nach Art. 6 ff. SteG. Wir gewähren Ihnen eine Frist bis 15. Dezember 2014, um Ihre vollständig ausgefüllte Steuererklärung einzureichen. Sollten Sie diese nicht einreichen, wird eine Busse gemäss Art. 135 SteG (Verletzung von Verfahrenspflichten) verhängt sowie Ihr Vermögen bzw. Erwerb gemäss Art. 102 SteG nach pflichtgemässem Ermessen eingeschätzt.
Schliesslich weisen wir Sie darauf hin, dass ab November 2014 von Ihrem Lohn ein Quellensteuerabzug im Sinne von Art. 25 Abs. 2 SteG vorgenommen wird. Die Höhe des Abzuges ergibt sich aus dem Merkblatt betreffend die Erhebung der Quellensteuer auf Erwerb aus unselbstständiger Tätigkeit und Ersatzeinkünften (Lohnsteuer), welches sich auf unserer Internetseite (www.stv.li) befindet.
Freundliche Grüsse
C"
4. Am 20. November 2014 erhob der Beschwerdeführer "gegen das als Verfügung anzusehende Schreiben der Steuerverwaltung vom 07.11.2014" Beschwerde an die Steuerverwaltung. Er stellte folgende Anträge:
"an die Steuerverwaltung des Fürstentums Liechtenstein als erste Instanz den Antrag, entsprechend der aufschiebenden Wirkung der gegenständlichen Beschwerde bis zu deren rechtskräftigen Erledigung das Verfahren betreffend die Verletzung von Verfahrenspflichten gemäss den Art. 135 ff SteG auszusetzen sowie sowohl von der Einschätzung meines Vermögens bzw. Einkommens gemäss Art. 102 SteG als auch von der Vornahme eines Quellensteuerabzuges gemäss Art. 25 Abs. 2 SteG von meinem "November - und Dezember-Lohn 2014" Abstand zu nehmen;
an die Landessteuerkommission als Beschwerdeinstanz den Antrag, das sowohl aus formaler als auch aus inhalticher Sicht nicht einmal den Mindestinhalt der Art. 82 und 83 LVG einer Verfügung aufweisende Schreiben der Steuerverwaltung vom 7.11.2014 als nichtig und ersatzlos aufzuheben;
in eventu die angefochtene Verfügung ersatzlos aufzuheben und auszusprechen, dass sowohl eine Veranlagung gemäss den Art. 93 ff SteG als auch ein Quellensteuerabzug von meinem Lohn im Sinne von Art. 25 Abs. 2 SteG ab November 2014 zu unterbleiben hat;
in eventu die angefochtene Verfügung aufzuheben und der Steuerverwaltung die Ergänzung des Verfahrens durch die Aufnahme der von mir beantragten Beweise in mündlicher Verhandlung sowie die neuerliche Entscheidung aufzutragen.
In jedem Fall mögen dem Land Liechtenstein die Kosten des Verfahrens, insbesondere eine mich allenfalls treffende Gebühr, auferlegt werden."
5. Mit Schreiben vom 09. Dezember 2014 wandte sich der Beschwerdeführer an die Steuerverwaltung und stellte folgende Anträge:
"Einerseits den Antrag auf Rückerstattung der zuviel einbehaltenen Erwerbssteuer von CHF 770.00 sowie auf Vornahme eines Lohnsteuerabzuges in Höhe von 4 % von meinem Dezember-Bezug .
Von einer ordentlichen Veranlagung meiner Einkünfte im Jahre 2013 Abstand zu nehmen und auszusprechen, dass der von meinem Einkommen im genannten Jahr vorgenommene Steuerabzug von pauschal 4 % eine abschliessende Besteuerung darstellt sowie von mir weder eine Steuererklärung noch eine (weitere) steuerliche Mitwirkung geschuldet wird;
In jedem Falle möge von der Verhängung einer Busse gemäss Art. 135 SteG sowie von der Einschätzung meines Vermögens bzw. Erwerbes gemäss Art. 102 SteG Abstand genommen werden."
6. Mit Schreiben vom 22. April 2015 wandte sich der Beschwerdeführer an die Landessteuerkommission und stellte folgende Anträge:
"1. Antrag auf Einholung des Aktes über die von mir erhobene Beschwerde vom 20.11.2014 gegen das als Verfügung anzusehende Schreiben der Steuerverwaltung vom 07.11.2014 sowie die Entscheidung über diese Beschwerde;
2. (Überdies) auch Antrag auf Entscheidung über die in der obigen Beschwerde an die Steuerverwaltung als erste Instanz gestellten Anträge ua auf Aussetzung des Veranlagungsverfahrens insbesondere des Verfahrens betreffend die Verletzung von Verfahrenspflichten gemäss Art. 135 ff. SteG bezogen auf die Jahre 2013 und 2014 sowie Rückerstattung des unter Übergehung meines Antrages vorgenommenen überhöhten Lohnsteuerabzuges für die Monate November und Dezember 2014 respektive Beschwerde gegen die gemäss den Art. 118 Abs. 4 und 90 Abs. 6a LVG zu unterstellende Abweisung meiner Anträge."
7. Am 12. Mai 2015 übermittelte die Steuerverwaltung der Landessteuerkommission die Beschwerde vom 20. November 2014 sowie das Schreiben (die Anträge) vom 09. Dezember 2014 und ein paar weitere Unterlagen, dies zusammen mit ihrer Gegenäusserung.
Gleichentags, also ebenfalls am 12. Mai 2015, erliess die Steuerverwaltung eine formelle Verfügung, gestützt auf Art. 79 des Gesetzes vom 23. September 2010 über die Landes- und Gemeindesteuern (Steuergesetz, SteG), LGBl. 2010 Nr. 340, und entschied wie folgt:
Es wird festgestellt, dass Herr A ab Steuerjahr 2013 mit seinem inländischen Erwerb aus unselbstständiger Tätigkeit (Richter) der ordentlichen Veranlagung unterliegt und somit ab Steuerjahr 2013 eine Steuererklärung einzureichen hat.Der Quellensteuerabzug für November und Dezemeber 2014 beträgt 11 %. Für November und Dezember 2014 wurde somit zu recht eine Quellensteuer von 11 % einbehalten, weshalb der Antrag auf Rückerstattung abgelehnt wird.Der Steuerbetrag wird für das Steuerjahr 2013 mit CHF xxxx eingeschätzt; die offene Steuerschuld beträgt CHF xxxx.Das Verfahren betreffend die Verhängung einer Busse wegen Verfahrenspflichtverletzung wegen Nichteinreichung der Steuererklärung 2013 wird solange aufgeschoben, bis rechtskräftig feststeht, dass Herr A für das Steuerjahr 2013 der ordentlichen Veranlagung unterliegt und somit eine Steuererklärung einzureichen hat.Die Kosten des Verfahrens betragen CHF 300 und sind binnen 30 Tagen bei sonstiger Exekution an die Steuerverwaltung zu überweisen.
8. Gegen die Verfügung der Steuerverwaltung vom 12. Mai 2015 erhob der Beschwerdeführer am 26. Mai 2015 Einsprache bei der Steuerverwaltung, dies mit dem Antrag, "diesen Rechtsbehelf als Beschwerde an die Landessteuerkomission weiterzuleiten (Art. 116 Abs. 4, 117 Abs. 1 SteG)". Er stellte den Antrag, die Spruchpunkte 1. und 2. der angefochtenen Verfügung dahingehend abzuändern, dass festgestellt wird, dass der Beschwerdeführer auch ab dem Steuerjahr 2013 mit einem Erwerb aus unselbstständiger Tätigkeit nicht der ordentlichen Veranlagung unterliege und deshalb keine Steuererklärung einzureichen habe (Spruchpunkt 1.); weiters werde beantragt, dem Antrag des Beschwerdeführers auf Rückerstattung der im November und Dezember 2014 zu Unrecht einbehaltenen Quellensteuer von 11 % stattzugeben (Spruchpunkt 2.) und schliesslich die Punkte 3. und 5. der Verfügung ersatzlos aufzuheben; in eventu werde beantragt, die angefochtene Verfügung aufzuheben und die Sache zur Ergänzung des Verfahrens an die Steuerverwaltung zurückzuverweisen.
9. Mit Schreiben an die Landessteuerkommission vom 22. Juni 2015 entgegnete der Beschwerdeführer der Gegenäusserung der Steuerverwaltung vom 12. Mai 2015 betreffend die Beschwerde vom 20. November 2014 gegen das Schreiben der Steuerverwaltung vom 07. November 2014.
10. Mit Entscheidung vom 01. Juli 2015 zu LSteK 2015/6 entschied die Landessteuerkommission wie folgt:
Die Beschwerde des Beschwerdeführers A vom 20. November 2014 wird zurückgewiesen.Die Beschwerde des Beschwerdeführers A vom 22. April 2015 (Säumnisbeschwerde in Ziffer 2) wird abgewiesen.Der Beschwerdeführer ist verpflichtet, dem Land Liechtenstein die mit CHF 204.00 bestimmten Kosten bei sonstiger Exekution binnen 14 Tagen zu ersetzen.
11. Gegen diese Entscheidung erhob der Beschwerdeführer am 20. Juli 2015 Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof (VGH 2015/084). Er stellte die nachstehenden Anträge:
In Stattgebung dieser Beschwerde die angefochtene Entscheidung der LSteK dahin abzuändern und/oder allenfalls wie nachstehend beantragt, aufzuheben, dass das als Verfügung anzusehende Schreiben der Steuerverwaltung vom 7.11.2014 ersatzlos aufgehoben und festgestellt wird, dass ich auch in den Jahren 2013 und 2014 mit meinem Erwerb aus unselbstständiger Tätigkeit in Liechtenstein nicht der ordentlichen Besteuerung nach Art. 6ff SteG unterliege und ich mit dem in diesem Zeitraum erfolgten Lohnsteuerabzug von 4 % vollumfänglich meiner Steuerpflicht entsprochen habe; ferner möge der Steuerverwaltung aufgetragen werden, die Rückzahlung der von ihr für die Monate November und Dezember 2014 veranlassten Abzüge einer Quellensteuer im Umfange von 7 % (11 % abzüglich 4 %) an mich anzuordnen;in eventu das als Verfügung zu wertende Schreiben der Steuerverwaltung vom 7.11.2014 dahin abzuändern, dass die Anordnung dahin, dass ab November 2014 von meinem Lohn ein Quellensteuerabzug im Sinne des Art. 25 Abs. 2 SteG vorzunehmen ist, ersatzlos aufgehoben wird;in eventu das als Verfügung anzusehende Schreiben der Steuerverwaltung vom 20.11.2014 dahin abzuändern, dass bis zur rechtskräftigen Klärung der Frage, ob und gegebenen Falles ab welchem Zeitpunkt ich der ordentlichen Besteuerung unterliege, das Verfahren betreffend die Verletzung von Verfahrenspflichten gemäss den Art. 135 ff SteG ausgesetzt und sowohl von der Einschätzung meines Vermögens und Einkommens gem den Art. 102 f SteG als auch von der Vornahme eines Quellensteuerabzuges gem. Art. 25 Abs. 2 SteG für meinen im November und Dezember 2014 bezogenen Lohn Abstand genommen wird,und schliesslich in eventu die angefochtene Entscheidung der Landessteuerkommission vollumfänglich aufzuheben und dieser die neuerliche Entscheidung nach Ergänzung des Verfahrens und Aufnahme der in meiner Beschwerde beantragten Beweise in mündlicher Verhandlung aufzutragen.
12. Mit Entscheidung vom 03. November 2015 zu LSteK 2015/16 wies die Landessteuerkommission die Beschwerde vom 26. Mai 2015 gegen die Verfügung der Steuerverwaltung vom 12. Mai 2015 ab und auferlegte dem Beschwerdeführer Verfahrenskosten von CHF 510.00. Gegen diese Entscheidung erhob der Beschwerdeführer, nunmehr rechtsfreundlich vertreten, am 11. Dezember 2015 rechtzeitig Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof (siehe dazu VGH 2015/133).
13. Der Verwaltungsgerichtshof zog die Vorakten der Landessteuerkommission zu LSteK 2015/6 und LSteK 2015/16 bei, erörterte in seiner nicht-öffentlichen Sitzung vom 21. März 2016 die Sach- und Rechtslage und entschied, wie aus dem Spruch ersichtlich.
1. Im Verfahren zu LSteK 2015/6 und VGH 2015/84 geht es um die Frage, ob es sich beim Schreiben der Steuerverwaltung an den Beschwerdeführer vom 07. November 2014 um eine anfechtbare Verfügung handelt.
Der Beschwerdeführer führte hierzu in seiner Beschwerde vom 20. November 2014 aus, das Schreiben der Steuerverwaltung vom 07. November 2014 sei zwar unter Verletzung aller Form- und Inhaltsvorschriften des Art. 86 LVG hinausgegangen, weise dennoch alle Kriterien einer anfechtbaren Verfügung auf, zumal es insbesondere auch mit dem angekündigten Quellensteuerabzug bereits vor Ablauf der bis zum 15. Dezember 2014 gesetzten Frist zur Abgabe der Steuererklärung die rechtliche Position des Beschwerdeführers nachhaltig beeinträchtige (vgl. Andreas Kley, Grundriss des liechtensteinischen Verwaltungsrechts, 1988, S. 117 ff.; BGE 102 Ib 82; LES 1995, 37).
Die Steuerverwaltung führte in ihrer Äusserung vom 12. Mai 2015 aus, bei ihrem Schreiben vom 07. November 2014 handle es sich um ein Antwortschreiben auf die Besprechung vom 05. September 2014 sowie eine letzte Mahnung zur Einreichung der Steuererklärung. Es handle sich nicht um eine Verfügung. Deshalb sei das Schreiben auch nicht als Verfügung abgefasst worden. Wenn der Beschwerdeführer eine formelle Verfügung über den Bestand seiner Steuerpflicht wünsche, habe er einen entsprechenden Antrag an die Steuerverwaltung zu stellen, was er denn auch in der Folge mit Schreiben vom 09. Dezember 2014 getan habe.
Dem widersprach der Beschwerdeführer mit Schreiben vom 22. Juni 2015. Am 07. November 2014 sei nämlich besprochen worden, dass mit Verfügung allein über die Frage entschieden werde, ob der Beschwerdeführer der Veranlagungspflicht unterliege, und es sei die Frist zur Einreichung der Steuererklärung bis zur rechtskräftigen Klärung dieser Veranlagungspflicht sistiert worden. In diesem Sinne sei eingangs des Schreibens der Steuerverwaltung "abschliessend in Bezug auf die Veranlagung ab dem Steuerjahr 2013 Stellung genommen" worden. Die Anordnungen der Steuerverwaltung im Schreiben vom 07. November 2014 seien weit über die grundsätzliche Stellungnahme zur Veranlagungspflicht hinausgegangen und beeinträchtigten die Rechtsposition des Beschwerdeführers in mehrfacher Hinsicht.
Die Landessteuerkommission führte in ihrer Entscheidung zu LSteK 2015/6 aus, das Schreiben vom 07. November 2014 stelle weder formal noch inhaltlich eine Verfügung dar (Art. 82 und 83 LVG). Es handle sich um eine Stellungnahme und ein Informationsschreiben. Entsprechend sei das Schreiben auch nicht mit Verfügung betitelt und es enthalte auch keine Rechtsmittelbelehrung. Es werde auf die Besprechung vom 05. September 2014 Bezug genommen und die Haltung der Steuerverwaltung dargelegt. Der Beschwerdeführer werde über die generell geltende Gesetzeslage informiert und ihm werde eine Frist zur Einreichung der Steuererklärung gewährt. Das genannte Schreiben stelle somit kein geeignetes Anfechtungsobjekt dar. Vielmehr stehe dem Beschwerdeführer die Rechtsmittelerhebung gegen eine nachfolgende Steuervorschreibung, Ermessensveranlagung oder Verhängung einer Busse offen. Erst mit einer solchen Verfügung werde in die Rechtsposition des Beschwerdeführers eingegriffen. Eine rechtsmittelfähige Verfügung sei im gegenständlichen Fall erst mit Verfügung der Steuerverwaltung vom 12. Mai 2015 ergangen, dies über ausdrücklichen Antrag des Beschwerdeführers vom 09. Dezember 2014.
In der Beschwerde vom 20. Juli 2015 an den Verwaltungsgerichtshof argumentiert der Beschwerdeführer, die Erwägungen der Landessteuerkommission entbehrten rechtstheoretischer Hinweise. Vermutlich beziehe sich die Landessteuerkommission auf jene zum österreichischen Ausserstreitgesetz ergangene Rechtsprechung des österreichischen Obersten Gerichtshofes, wonach es sich bei einer Belehrung einer Partei über gesetzliche Verpflichtungen und Warnungen vor den im Gesetz normierten Folgen einer Untätigkeit nicht um eine der Anfechtung zugängliche Entscheidung handle, weil diese die Rechtstellung der Partei noch nicht gefährde. Erst mit der zwangsweisen Durchsetzung der vom Gesetz geschuldeten Tätigkeit werde in die Rechtssphäre der Partei eingegriffen und damit die Anfechtbarkeit der Entscheidung ausgelöst (6 Ob 56/02g; 6 Ob 114/07f, RIS Justiz RS00063999). Vorliegendenfalls sei die Rechtsposition des Beschwerdeführers aber schon durch den von der Steuerverwaltung angeordneten und vom Amt für Personal und Organisation vollzogenen Quellensteuerabzug in Höhe von 11 % vom November- und Dezember-Lohn gravierend beeinträchtigt worden. Die rechtliche Position des Beschwerdeführers sei überdies durch die mit dem Schreiben vom 07. November 2014 erneuerte sanktionsbewehrte Aufforderung zur Einbringung auch einer den Zeitpunkt vom 01. Januar bis 31. Mai 2013 umfassenden Steuererklärung nachhaltig tangiert. Das Gleiche gelte für die entgegen der Besprechung [vom 05. September 2014] angedrohte Ermessensveranlagung sowie Verhängung einer Busse. Bei einer Verfügung handle es sich um einen konkreten Rechtsanwendungsakt, gestützt auf ein Gesetz, mit dem eine bestimmte Angelegenheit in rechtsgestaltender oder rechtsfeststellender Weise verbindlich geordnet werde. Die Verfügung müsse selbstverständlich nicht als solche bezeichnet werden. Schon ein einfaches Schreiben könne die Merkmale einer Verfügung aufweisen. Ebenso wenig sei eine Rechtsmittelbelehrung notwendiger Bestandteil einer Verfügung (LES 1981, 99; LES 1996, 71, BGE 109 Ib 255; BGE 121 I 174).
2. Hierzu erwägt der Verwaltungsgerichtshof wie folgt:
Richtig ist, dass gemäss Rechtsprechung auch ein Schreiben einer Behörde, welches die formellen Anforderungen an eine anfechtbare Entscheidung gemäss Art. 82 und 83 LVG nicht erfüllt, mittels ordentlicher Verwaltungsbeschwerde angefochten werden kann, wenn das Schreiben die Merkmale einer Verfügung aufweist, also ein an den einzelnen gerichteter Hoheitsakt ist, durch den bestimmte einzelne Angelegenheiten in rechtsgestaltender oder rechtsfeststellender Weise verbindlich geordnet werden (Andreas Kley, Grundriss des liechtensteinischen Verwaltungsrechts, Vaduz 1998, S. 112 f.; Beispiele: Zusicherung einer Gewerbebewilligung [LES 1981, 99]; Entscheidung über eine Vorstellung gemäss Art. 89 LVG [LES 1996, 70]; "Entscheidung" der Regierung über die Genehmigung eines Tarifs, wobei diese Genehmigung lediglich den Spruch enthält [LES 2006, 96]).
Enderledigende (Art. 90 Abs. 1 LVG) Entscheidungseigenschaft (Art. 80 ff. LVG) kommt einem Verwaltungshandeln (Schreiben) nur dann zu, wenn es als Äusserung des autoritativen Wollens der Behörde zur gestaltenden oder feststellenden Regelung einer bestimmten Angelegenheit deutbar ist. Fehlt dieser Wille der Behörde, hoheitliche Gewalt zu üben, dann kommt dem betreffenden Akt kein normativer Gehalt zu. Die normative Qualität eines Aktes ist also primär aus seinem Inhalt abzuleiten. Hat die Behörde den Willen, eine Verwaltungsangelegenheit gegenüber einer bestimmten Person normativ zu regeln, d.h. bindend Rechtsverhältnisse zu gestalten oder festzustellen, so ist das Vorliegen einer Entscheidung anzunehmen. Letztlich ist auch relevant, welche Rechtswirkungen die Rechtsordnung an eine Entscheidung knüpft. Ergibt nämlich die Beurteilung seines Inhalts, vor allem hinsichtlich des Entscheidungswillens, ein eindeutiges Bild, so ist in der Regel ein Rückgriff auf das Gesetz zur Deutung geboten. Keine Entscheidungen sind blosse Mitteilungen, Informationen über die Rechtslage, Belehrungen und Warnungen, gutachtliche Äusserungen, die Androhung einer Vollstreckungsverfügung oder die Mahnung, eine bereits rechtskräftig vorgeschriebene Verpflichtung zu erfüllen (Antoniolli/Koja, Allgemeines Verwaltungsrecht, 2. Auflage, Wien 1986, S. 474). Auch einer Aufforderung der Behörde an eine bestimmte Person, Stellung zu nehmen, stellt keine anfechtbare Verfügung dar (LES 1998, 152).
Enthält ein Schreiben keinen Entscheidungsspruch, ist es in der Regel nicht klar, was mit einer dagegen erhobenen Beschwerde angefochten wurde und was allenfalls in formelle Rechtskraft erwachsen kann. Somit ist es nicht unproblematisch, solche Schreiben als anfechtbare Verfügungen zu qualifizieren (VGH 2015/060 E. 1 in LES 2015, 191). Deshalb ist Zurückhaltung geboten, insbesondere dann, wenn der betroffenen Person zugemutet werden kann, von der Behörde eine formelle und damit anfechtbare Entscheidung gemäss Art. 82 f. LVG zu verlangen. Grosszügiger ist im Sinne eines effektiven Rechtsschutzes nur dann vorzugehen, wenn die Behörde mit ihrem "Schreiben" erkennen lässt, dass sie nicht gewillt ist, eine formelle Entscheidung auszufertigen. Die Abgrenzung zwischen einem anfechtbaren und einem nicht anfechtbaren "Schreiben" einer Behörde mag im Einzelfall schwierig sein. Dies ändert jedoch nichts daran, dass nur solche "Schreiben" anfechtbar sein können, die ein Verwaltungsverhältnis enderledigen (Art. 90 Abs. 1 LVG). Dies ist insbesondere bei verfahrensleitenden Verfügungen, Auskünften, Darlegung des Sachverhalts und der Rechtslage, Mahnungen und Aufforderungen nicht der Fall.
Vorliegendenfalls nahm die Steuerverwaltung mit ihrem Schreiben vom 07. November 2014 Bezug auf die Besprechung vom 05. September 2014 und die dort von den Richtern vorgebrachten Argumente und entgegnete diesen mit eigenen Argumenten. So kam die Steuerverwaltung zum Schluss, dass der Beschwerdeführer ab dem Steuerjahr 2013 der ordentlichen Besteuerung unterliege. Dann "gewährte" die Steuerverwaltung dem Beschwerdeführer eine bestimmte Frist, um seine Steuererklärung einzureichen. Für den Fall, dass er dieser Aufforderung nicht nachkommt, drohte die Steuerverwaltung mit der Verhängung einer Busse sowie einer steuerrechtlichen Einschätzung. Schliesslich wies die Steuerverwaltung noch darauf hin, dass nunmehr vom Lohn des Beschwerdeführers ein höherer Quellensteuerabzug vorgenommen werde.
Die Rechtswirkungen dieses Schreibens sind minim, denn aufgrund dieses Schreibens ist der Beschwerdeführer weder gebüsst noch steuerrechtlich veranlagt. Eine Vollstreckung des Schreibens ist nicht möglich. Vielmehr "droht" die Steuerverwaltung lediglich damit, dass sie vollstreckbare Entscheidungen erlassen werde, wenn der Beschwerdeführer seine Steuererklärung nicht fristgerecht einreiche. Die Steuerverwaltung brachte also zwar ihre Rechtsmeinung mit aller Deutlichkeit zum Ausdruck, liess aber nicht einen Willen dahingehend erkennen, dass mit dem Schreiben vom 07. November 2014 schon die steuerrechtliche Situation des Beschwerdeführers definitiv geregelt wird. Auch ist aufgrund dieses Schreibens nicht zu erkennen, dass es dem Beschwerdeführer nun unzumutbar ist, von der Steuerverwaltung eine anfechtbare Feststellungsverfügung zu verlangen oder auf die Bussenentscheidung oder die Steuerveranlagungsentscheidung zu warten. Die Steuerverwaltung hat nicht zu erkennen gegeben, dass sie sich weigern würde, auf Antrag eine anfechtbare, formelle Feststellungsentscheidung zu erlassen, obwohl es vorliegendenfalls durchaus fraglich sein kann, ob denn ein rechtliches Interesse des Beschwerdeführers an einer Feststellungsentscheidung besteht.
Im konkreten Fall hat der Beschwerdeführer denn auch kurz nach seiner gegenständlichen Beschwerde vom 20. November 2014, nämlich am 09. Dezember 2014, bei der Steuerverwaltung den Antrag gestellt, einerseits bescheidmässig festzustellen, dass er nicht der ordentlichen Besteuerung unterliegt und auch nicht eine Steuererklärung einzureichen hat, und dass andererseits ihm die einbehaltene Lohnsteuer zurückerstattet wird. Entsprechend diesem Antrag vom 09. Dezember 2014 hat denn auch die Steuerverwaltung am 12. Mai 2015 eine förmliche Verfügung (Entscheidung) im Sinne von Art. 80 ff. LVG erlassen.
3. Somit handelte es sich beim Schreiben der Steuerverwaltung vom 07. November 2014 nicht um eine anfechtbare Entscheidung. Die gegen dieses Schreiben erhobene Beschwerde hat die Landessteuerkommission zu Recht zurückgewiesen, ebenso die "Säumnisbeschwerde" des Beschwerdeführers vom 22. April 2015.
4. Die Kostenentscheidung stützt sich auf Art. 118 Abs. 4 SteG i.V.m. Art. 41 und Art. 35 Abs. 4 LVG sowie §§ 41 ff. ZPO. Die Höhe der Kosten bemisst sich nach der Bemessungsgrundlage und dem Gerichtsgebührengesetz (LES 1998, 157). Vorliegendenfalls bezifferte die Landessteuerkommission die Bemessungsgrundlage mit CHF 10'000.00, wogegen der Beschwerdeführer nichts einwandte. Somit beträgt die Eingabegebühr CHF 25.00 und die Entscheidungsgebühr CHF 170.00 (Art. 34 und 35 Gerichtsgebührengesetz).