VGH 2015/006
Der Verwaltungsgerichtshof des Fürstentums Liechtenstein, Vaduz, hat durch die
Rekursrichter: lic.iur. Andreas Batliner, Vorsitzender
in der Beschwerdesache der
Beschwerdeführerin: Liechtensteinische Steuerverwaltung Heiligkreuz 8 9490 Vaduz
Beschwerdegegnerin: A Gesellschaft 9490 Vaduz
vertreten durch:
*** Rechtsanwälte AG
9495 Triesen
wegen: Mehrwertsteuer
gegen: Entscheidung der Landessteuerkommission vom 17. Dezember 2014, LSteK 2013/12
in der nicht-öffentlichen Sitzung vom 10. April 2015
entschieden:
1. Der Beschwerde der Steuerverwaltung vom 20. Januar 2015 gegen die Entscheidung der Landessteuerkommission vom 17. Dezember 2014, LSteK 2013/12, wird insoweit stattgegeben, als die angefochtene Entscheidung aufgehoben und die vorliegende Verwaltungssache zur neuerlichen Entscheidung an die Landessteuerkommission zurückgeleitet wird.
2. Die Kosten des Verfahrens vor dem Verwaltungsgerichtshof verbleiben beim Land.
3. Die Entscheidung über die Parteikosten bleibt der Endentscheidung vorbehalten.
1. Die A Gesellschaft wurde am 11. Dezember 1997 gegründet und im Handelsregister des Fürstentums Liechtenstein eingetragen. Mit Wirkung ab 1. Juni 1998 wurde es unter der MWST-Nr. *** in das Mehrwertsteuer-Register als Mehrwertsteuerpflichtige eingetragen.
Es hält und betreibt mehrere Luftfahrzeuge (Flugzeug, Helikopter), die zu einem wesentlichen Teil vom wirtschaftlich Berechtigten der A Gesellschaft und von ihm Nahestehenden genutzt werden. Die Steuerverwaltung und die A Gesellschaft waren und sind sich nicht einig, wie hoch die steuerbaren Entgelte sind, ob und allenfalls in welcher Höhe die Vorsteuern wegen der genannten "Privatnutzung" gekürzt werden müssen und, daraus resultierend, in welcher Höhe die A Gesellschaft Mehrwertsteuern zu bezahlen hat.
Das vorliegende Verfahren ist das zweite solcher Art und betrifft den Zeitraum vom 4. Quartal 2004 bis 2011.
2. Das erste Verfahren betraf den Zeitraum vom 1. Quartal 1999 bis zum 3. Quartal 2004. Diesbezüglich setzte die Steuerverwaltung mit Verfügung vom 18. April 2005 die steuerbaren Entgelte sowie die Vorsteuern fest und verpflichtete die A Gesellschaft, den Mehrwertsteuer-Saldo von CHF 2'005'736.15 zu bezahlen. Über Einsprache der A Gesellschaft vom 20. Mai 2005 reduzierte die Steuerverwaltung mit Einspracheentscheidung vom 26. September 2005 den geschuldeten Mehrwertsteuer-Saldo auf CHF 1'851'597.20. Die dagegen am 28. Oktober 2005 erhobene Beschwerde wies die Landessteuerkommission vom 10. Juni 2008 zu LSteK 2005/9 ab. Die dagegen erhobene Beschwerde vom 31. Juli 2009 wies der Verwaltungsgerichtshof mit Urteil vom 18. Dezember 2009 zu VGH 2009/099, soweit es hier relevant ist, ab. Der dagegen erhobenen Individualbeschwerde gab der Staatsgerichtshof mit Urteil vom 25. Oktober 2010 zu StGH 2010/29 keine Folge. Eine gegen das Urteil zu VGH 2009/099 auch an das Bundesgericht erhobene Beschwerde wies dieses mit Urteil vom 15. Oktober 2012 zu 2C_146/2010 ab. Damit waren die Mehrwertsteuerfragen für den Zeitraum vom 1. Quartal 1999 bis zum 3. Quartal 2004 rechtskräftig entschieden.
3. Nachdem das erwähnte Urteil des Bundesgerichts vom 15. August 2012 vorlag, prüfte die Steuerverwaltung, wie viel Mehrwertsteuern die A Gesellschaft im Zeitraum vom 4. Quartal 2004 bis 2011 schuldet.
Diesbezüglich setzte die Steuerverwaltung mit Verfügung vom 24. Oktober 2012 die Mehrwertsteuerforderung wie folgt fest: für die Abrechnungsperiode 4. Quartal 2004 mit CHF 18'864.00für die Steuerperiode 2005 mit CHF 29'185.00für die Steuerperiode 2006 mit CHF -6'485.00für die Steuerperiode 2007 mit CHF -44'456.00für die Steuerperiode 2008 mit CHF -41'045.00für die Steuerperiode 2009 mit CHF -9'856.00für die Steuerperiode 2010 mit CHF -22'701.00für die Steuerperiode 2011 mit CHF -20'531.00
Weiters stellte die Steuerverwaltung fest, dass sich die offene Steuerforderung gegenüber der A Gesellschaft per 24. Oktober 2012 auf CHF 1'748'842.45 beläuft und dass die A Gesellschaft diesen Betrag an die Steuerverwaltung zu bezahlen hat.
Die Steuerverwaltung führte in dieser Verfügung aus, dass die A Gesellschaft in seinen Quartalsabrechnungen Q4/2004 bis Q4/2011 sämtliche Vorsteuern, welche im Zusammenhang mit seinen Luftfahrzeugen stünden, geltend mache. Das Bundesgericht habe in seinem Urteil 2C_146/2010 bestätigt, dass nur jene Vorsteuern anerkannt würden, welche im Zusammenhang mit den Kosten der Drittvermietung stünden. Die Aufwendungen für die Drittvermietung schätze die Steuerverwaltung in Höhe des Drittumsatzes und stelle diese ins Verhältnis zum Gesamtaufwand.
Die Steuerverwaltung nahm eine detaillierte Berechnung der Vorsteuerkorrekturen und damit der Steuerforderung vor und kam zum Ergebnis, dass die Steuerforderung mit einem Betrag von CHF 1'147'098.00 zu Gunsten der Steuerverwaltung zu korrigieren ist. Die Steuerverwaltung belastete diesen Betrag dem Konto der A Gesellschaft bei der Steuerverwaltung, was zu einem Saldo per 24. Oktober 2012 von CHF 1'748'842.45 zu Gunsten der Steuerverwaltung führte.
4. Dagegen erhob die A Gesellschaft am 19. November 2012 Einsprache an die Steuerverwaltung. Die Verfügung wurde nur insoweit angefochten, als die damit vorgenommene Vorsteuerkürzung im Umfang von CHF 336'689.00 zu hoch erfolgt sei. Die A Gesellschaft beantragte, die Vorsteuern in den folgenden Jahren nur wie folgt gekürzt werden:
2004: CHF 126'475.00 (anstelle CHF 175'450.00) 2008: CHF 82'419.00 (anstelle CHF 231'403.00) 2009: CHF 55'324.00 (anstelle CHF 118'970.00) 2010: CHF 79'447.00 (anstelle CHF 122'445.00) 2011: CHF 91'184.00 (anstelle CHF 123'279.00)
5. Mit Entscheidung vom 11. Februar 2013 gab die Steuerverwaltung der Einsprache vom 19. November 2012 insoweit statt, als dass die Steuerforderung für die Steuerperiode 2009 von CHF - 9'856.00 auf CHF -7'332.00 festgesetzt wurde. Im Übrigen bestätigte die Steuerverwaltung die Verfügung vom 24. Oktober 2012.
Die Steuerverwaltung führte aus, der Vorsteuerabzug sei nach dem Verhältnis der Verwendung zu kürzen, wenn der Steuerpflichtige Gegenstände (oder Teile davon) oder Dienstleistungen sowohl für Tätigkeiten, die zum Vorsteuerabzug berechtigten, als auch für andere Tätigkeiten wie zur Erzielung von der Steuer ausgenommener Umsätze oder von im Rahmen der Ausnahme von der Steuerpflicht realisierter Erlöse, zur Erzielung von steuerrechtlich nicht als Umsätze geltender Einnahmen oder für private Tätigkeiten, verwende. Die Nutzung der Luftfahrzeuge durch den wirtschaftlich Berechtigten der A Gesellschaft sei dem privaten Bereich zuzuordnen und es sei dementsprechend eine Vorsteuerkürzung vorzunehmen. In Bezug auf die Eigennutzung sei ein Durchgriff durchzuführen. Dies habe zur Folge, dass Leistungen gegenüber dem wirtschaftlich Berechtigten der gleichen steuerlichen Beurteilung wie bei einer Einzelfirma unterlägen. Stünden Luftfahrzeuge im Eigentum einer Einzelfirma, ziehe die Steuerverwaltung nur die Umsätze gegenüber Dritten als steuerbare Umsätze zur Beurteilung heran, wie auch nur jene Aufwendungen, die im Zusammenhang mit den Umsätzen stünden, die einen Vorsteuerabzug nach sich zögen. Dies habe zur Folge, dass im gegenständlichen Fall eine Unterscheidung zwischen Drittnutzung und der Nutzung durch den wirtschaftlich Berechtigten stattfinde. Als steuerpflichtige Umsätze würden nur jene Umsätze gesehen, die gegenüber unabhängigen Dritten erbracht würden. Der Vorsteuerabzug werde nur auf jenen Teil der Aufwendungen gewährt, der im Zusammenhang mit diesen Umsätzen stünden.
Die Steuerverwaltung führe die in jenem Verfahren, das mit dem Urteil des Bundesgerichtes vom 15. August 2012, 2C_146/2010, endete, angewandte Berechnungsmethode für die Vorsteuerkürzung fort. Sie gehe davon aus, dass der Drittumsatz dem Drittaufwand gleichkomme und dies ohne einen Gewinnaufschlag zu berücksichtigen sei.
Die Steuerverwaltung nahm dann eine detaillierte Berechnung der Vorsteuerkürzungen für das 4. Quartal 2004 sowie für die Jahre 2008 bis 2011 vor.
6. Gegen diese Einspracheentscheidung der Steuerverwaltung erhob die A Gesellschaft am 14. März 2013 Beschwerde an die Landessteuerkommission. Es akzeptierte nunmehr die für das Jahr 2004 vorgenommene Vorsteuerkürzung, focht also nur noch die für die Jahre 2008 bis 2011 vorgenommenen Vorsteuerkürzungen an, wobei es nunmehr die für diese Jahre vorgenommenen Vorsteuerkürzungen in einem weiteren Umfang als noch in ihrem Einspruch vom 19. November 2012 an die Steuerverwaltung anfocht. Es beantragte nunmehr, die von ihm geltend gemachten Vorsteuern in den folgenden Jahren wie folgt zu kürzen:
2008: CHF 67'865.00 (anstelle CHF 231'403.00) 2009: CHF 45'334.00 (anstelle CHF 118'494.00) 2010: CHF 65'692.00 (anstelle CHF 122'445.00) 2011: CHF 91'857.00 (anstelle CHF 123'279.00)
Dies ergibt eine Steuerdifferenz von CHF 324'873.00.
Mit seinem Schriftsatz vom 5. Dezember 2014 äusserte sich die A Gesellschaft zur Stellungnahme der Steuerverwaltung vom 14. November 2014 und erstattete neues Vorbringen.
7. Mit Entscheidung vom 17. Dezember 2014 zu LSteK 2013/12 gab die Landessteuerkommission der Beschwerde der A Gesellschaft vom 14. März 2013 insoweit Folge, als die angefochtene Einspracheentscheidung der Steuerverwaltung vom 11. Februar 2013 aufgehoben und die Sache zur Verfahrensergänzung und neuerlichen Entscheidung an die Steuerverwaltung zurückverwiesen wurde. Die Landessteuerkommission brachte einen Rechtskraftvorbehalt an.
8. Gegen diese Entscheidung, zugestellt am 30. Dezember 2014, erhob die Steuerverwaltung am 20. Januar 2015 rechtzeitig Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof. Sie beantragte, der Verwaltungsgerichtshof wolle die angefochtene Entscheidung aufheben und darüber entscheiden, ob die von der Steuerverwaltung vorgenommene Vorsteuerkürzung richtig berechnet wurde; in eventu die Beschwerdesache zur Entscheidung über die Berechnungsweise der Vorsteuerkürzung an die Landessteuerkommission zurückverweisen.
9. Die A Gesellschaft erstattete am 13. Februar 2015 eine Gegenäusserung zur Beschwerde der Steuerverwaltung. Es beantragte, der Verwaltungsgerichtshof wolle die Beschwerde der Steuerverwaltung zurückweisen, in eventu ihr keine Folge geben.
10. Der Verwaltungsgerichtshof zog den Vorakt der Landessteuerkommission zu LSteK 2013/12 bei, erörterte in seiner nicht-öffentlichen Sitzung vom 10. April 2015 die Sach- und Rechtslage und entschied, wie aus dem Spruch ersichtlich.
1.1. Die Steuerverwaltung führte in ihrer einleitenden Anfechtungserklärung aus, sie fechte mit ihrer Beschwerde die Entscheidung der Landessteuerkommission vom 17. Dezember 2014 "gesamthaft" an und mache als Beschwerdegründe "unrichtige Sachverhaltsfeststellung durch die Landessteuerkommission geltend".
1.2. Die A Gesellschaft bringt diesbezüglich vor, im Beschwerdeverfahren vor dem Verwaltungsgerichtshof könne der Beschwerdegrund der "unrichtigen Sachverhaltsfeststellung" nicht geltend gemacht werden (Art. 72 Abs. 2 MWSTG/2010 i.V.m. Art. 118 Abs. 3 SteG). Die Steuerverwaltung habe in ihrer Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof keinen anderen als diesen Beschwerdegrund geltend gemacht. Die Beschwerde sei zurückzuweisen. Auf nicht geltend gemachte Beschwerdegründe sei nicht einzugehen.
1.3. Diesbezüglich ist auszuführen, dass die Steuerverwaltung in ihrer Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof ausschliesslich unrichtige rechtliche Beurteilung geltend macht und ausführt. Die einleitende Bemerkung in der Beschwerde, dass "unrichtige Sachverhaltsfeststellung" als Beschwerdegrund geltend gemacht wird, ist eine Falschbezeichnung. Aus der gesamten Beschwerdeschrift ist klar, was die Steuerverwaltung argumentiert und dass sie damit unrichtige rechtliche Beurteilung durch die Landessteuerkommission rügt. Es wäre ein überspitzter Formalismus, die einleitende Bemerkung über die Beschwerdeausführungen zu stellen. Die Falschbezeichnung des Beschwerdegrundes schadet also nicht (falsa demonstratio non nocet).
Ähnliches gilt für die Beschwerdeanträge. Diese widersprechen sich insoweit, als die Steuerverwaltung beantragt, der Verwaltungsgerichtshof wolle einerseits die angefochtene Entscheidung aufheben und andererseits darüber entscheiden, ob die Steuerverwaltung die Vorsteuerkürzung richtig berechnet habe. Aus dem Gesamtkontext der Beschwerde ergibt sich jedoch klar genug, dass die Steuerverwaltung ihren Eventualantrag auf Zurückverweisung der Sache an die Landessteuerkommission als Hauptantrag verstehen wollte.
2.1. Die Landessteuerkommission führt in ihrer angefochtenen Entscheidung aus, die neueste Rechtsprechung des Bundesgerichts vom 7. Januar 2014 zu 2C_711/2013 und 2C_451/2013 sowie des Verwaltungsgerichtshofes vom 11. April 2014 zu VGH 2014/012 sei anzuwenden. Damit werde aber dem Kern der Begründung der Steuerverwaltung, es liege eine überwiegend private Nutzung der Luftfahrzeuge der A Gesellschaft vor und deshalb sei eine entsprechende Vorsteuerkürzung vorzunehmen, der Boden entzogen. Die Steuerverwaltung müsse die Rechtsprechungsänderung, wie sie der Verwaltungsgerichtshof zu VGH 2014/012 angemahnt habe, in ihre Entscheidung einfliessen lassen und könne nicht nur aufgrund der vorliegenden privaten Nutzung automatisch eine Kürzung der Vorsteuer vornehmen. Da der Landessteuerkommission nur wenige Unterlagen vorlägen, könne eine solche Prüfung nicht durch die Landessteuerkommission durchgeführt werden, weshalb die Entscheidung der Steuerverwaltung aufzuheben und die Sache zur Verfahrensergänzung und neuerlichen Entscheidung an die Steuerverwaltung zurückzuverweisen sei. Darüberhinaus müsste die Steuerverwaltung prüfen, ob eine Steuerumgehung vorliege. Auch aus diesem Grund sei die Sache an die Steuerverwaltung zurückzuverweisen.
2.2. Die Steuerverwaltung bringt vor, die Landessteuerkommission dürfe die Sache nicht neuerlich an die Steuerverwaltung zurückverweisen, sondern müsse prüfen, ob die von der Steuerverwaltung vorgenommene Korrektur der Vorsteuerabzüge richtig berechnet worden sei. Die Steuerverwaltung habe sich auf das Urteil des Bundesgerichts zu 2C_146/2010 gestützt und dieses fortgesetzt. Das Bundesgericht habe in seinem Urteil ausgeführt, dass die Steuerumgehung zu bejahen und deshalb eine Vorsteuerkorrektur vorzunehmen sei. Der Sachverhalt habe sich für die nunmehr relevanten Jahre 2008 bis 2011 gegenüber dem Sachverhalt in den Jahren 1999 bis 2004, welcher dem Bundesgerichtsurteil zu 2C_146/2010 zu Grunde gelegen habe, nicht geändert. Es gehe also nur noch um die Berechnung der Vorsteuerkorrektur. Diese Berechnung habe die Steuerverwaltung in ihrer Einspruchsentscheidung vom 11. Februar 2013 vorgenommen. Diese Berechnung sei von der A Gesellschaft in ihrer Beschwerde an die Landessteuerkommission gerügt worden. Deshalb müsse die Landessteuerkommission darüber entscheiden, ob die Berechnung von der Steuerverwaltung richtig vorgenommen worden sei oder nicht. Die Landessteuerkommission dürfe die Sache nicht nochmals zu einer Berechnung der Vorsteuerkorrektur an die Steuerverwaltung zurückverweisen.
2.3. Die A Gesellschaft bringt vor, die Rechtsprechung des Bundesgerichtes habe sich in den letzten Jahren sehr wohl geändert. So sei die Rechtsprechung in 2C_146/2010 durch die Rechtsprechung in 2C_451/2013 und 2C_711/2013 geändert worden. Das Bundesgericht habe im Urteil 2C_146/2010 nicht gesagt, dass Umsätze mit Nahestehenden immer eine Steuerumgehung darstellten. Es habe die Frage, ob im Falle der A Gesellschaft eine Steuerumgehung vorliege, nicht geklärt. Ausserdem sei das Urteil des Bundesgerichts zu 2C_146/2010 für die Steuerperioden 4. Quartal 2004 bis 2011 nicht bindend, denn es betreffe die Steuerperioden von 1999 bis 3. Quartal 2004.
In Rz 21 bis 25 ihrer Gegenäusserung vom 13. Februar 2015 kommt die A Gesellschaft insoweit zum gleichen Schluss wie die Steuerverwaltung, als die Landessteuerkommission die Sache nicht an die Steuerverwaltung zurückverweisen hätte dürfen. Dennoch beantragt die A Gesellschaft, der Beschwerde der Steuerverwaltung keine Folge zu geben und damit die bekämpfte Entscheidung der Landessteuerkommission zu bestätigen.
2.4. Das Bundesgericht führte in seinem Urteil vom 15. August 2012 zu 2C_146/2010 (das die A Gesellschaft betraf) aus, dass die Rechtsansicht des Verwaltungsgerichtshofes, die dieser in jenem Verfahren vertrat (und die sich auf die ältere Bundesgerichtsrechtsprechung stützte), dass Leistungen dann nicht zum Vorsteuerabzug berechtigten, wenn sie zu einer privaten Verwendung - insbesondere einer dem Alleinaktionär direkt zurechenbaren Leistung - Anlass geben würden, nicht aufrecht erhalten werden könne. Nur deshalb, weil die Eingangsleistungen überwiegend den privaten Interessen des wirtschaftlich Berechtigten der A Gesellschaft gedient hätten, könne nicht gesagt werden, dass folglich diese Eingangsleistungen grösstenteils nicht in steuerbare Ausgangsumsätze geflossen seien (E. 4.). Das Bundesgericht führte aber auch aus, dass von der selbstständigen Existenz der beteiligten Personen dann abgewichen werden könne, wenn die Voraussetzungen für einen Durchgriff gegeben seien, also wenn eine Steuerumgehung vorliege (E. 4.1.4).
Nichts anderes erkannten das Bundesgericht und der Verwaltungsgerichtshof in der späteren Rechtsprechung, insbesondere auch nicht in den Urteilen zu 2C_451/2013, 2C_711/2013 und VGH 2014/12. Ein Leistungsaustausch ist also auch unter nahestehenden Personen möglich (VGH 2014/012 Erw. 2; 2C_451/2013 E. 5.2.; 2C_711/2013 E. 5.2.). Der Leistungsaustausch ist allerdings dann nicht anzuerkennen, wenn eine Steuerumgehung vorliegt (2C_711/2013 E. 6.2.). Wenn eine Steuerumgehung vorliegt, ist zu prüfen, ob sie umfassend oder nur teilweise gegeben ist (VGH 2014/012 Erw. 13).
Im vorliegenden Zusammenhang ist darauf hinzuweisen, dass das Bundesgericht in seinem Urteil zu 2C_146/2010 festhielt, dass die Steuerverwaltung im damaligen Verfahren betreffend die A Gesellschaft die damaligen Vorsteuerkürzungen insbesondere mit einer Steuerumgehung begründete (B.a; E. 4.) und dass die Steuerverwaltung aufgrund dessen mit Blick auf den Leistungsaustausch mit dem Beteiligten (wirtschaftlich Berechtigten) einen Durchgriff vornahm. Sie anerkannte jedoch die weiteren Leistungsaustausche (mit Dritten) (Erw. 4.3). Das Bundesgericht bestätigte diese rechtliche Qualifikationen durch die Steuerverwaltung im damaligen Verfahren. Im gegenständlichen Verfahren knüpfte die Steuerverwaltung an das Bundesgerichtsurteil zu 2C_146/2010 an und führte in ihrer Verfügung vom 24. Oktober 2012 aus, dass nur jene Vorsteuern anzuerkennen seien, welche im Zusammenhang mit den Kosten der Drittvermietung stünden (S. 2 letzter Absatz). In ihrer Einspracheentscheidung übernahm sie die Argumentation aus der eigenen Entscheidung vom 26. September 2005, wonach im Fall der A Gesellschaft "im Bezug auf die Eigennutzung ein sogenannter Durchgriff durchgeführt wird". Damit brachte die Steuerverwaltung zum Ausdruck, dass sie auch im gegenständlichen Verfahren von einer teilweisen Steuerumgehung ausgeht, nämlich insoweit, als Leistungen gegenüber dem wirtschaftlich Berechtigen (B) und ihm nahestehenden Personen und Gesellschaften erbracht wurden.
Weil die Steuerverwaltung eine teilweise Steuerumgehung erkannte, hat sie in einem zweiten Schritt die von der A Gesellschaft geltend gemachte Vorsteuer gekürzt, nämlich soweit sich diese Vorsteuer nicht auf Leistungen, die gegenüber Dritten erbracht wurden, bezieht.
Die Steuerverwaltung hat also in ihrer Verfügung vom 24. Oktober 2012 und insbesondere in ihrer Einspracheentscheidung vom 11. Februar 2013 als erstes eine (teilweise) Steuerumgehung geprüft und festgestellt und dann als zweites eine entsprechende Vorsteuerkürzung berechnet und vorgenommen.
Die Landessteuerkommission irrt also, wenn sie in der angefochtenen Entscheidung meint, die Steuerverwaltung müsse auch noch "eine mögliche Steuerumgehung prüfen" (E. 10.1.). Eine solche Prüfung hat die Steuerverwaltung bereits vorgenommen. Die Landessteuerkommission darf also die gegenständliche Sache nicht mit der Begründung an die Steuerverwaltung zurückverweisen, es sei von der Steuerverwaltung die Steuerumgehung nicht geprüft worden.
2.5. Im weiteren Verfahren ist auf die Frage der Steuerumgehung von der Landessteuerkommission nicht mehr einzugehen. Die A Gesellschaft hat nämlich in seiner Beschwerde vom 14. März 2013 an die Landessteuerkommission die Erkenntnis der Steuerverwaltung, dass auch in den (noch verfahrensgegenständlich relevanten) Jahren 2008 bis 2011 eine (teilweise) Steuerumgehung vorliegt, nicht gerügt. Es führt in Ziff. 1.1. ihrer Beschwerde aus, dass es von ihm hinzunehmen sei, dass im gegenständlichen Fall eine Vorsteuerkürzung zu erfolgen habe; die Frage sei nur, wie bzw. nach welcher Methode und damit in welchem Umfang die Vorsteuer zu kürzen sei. Gleiches bringt es in Ziff. 1.7.5. seiner Beschwerde zum Ausdruck, wenn es ausführt, das Bundesgericht habe sich in seinem Urteil zu 2C_146/2010 nicht mit der Berechnung der Vorsteuerkürzung auseinandergesetzt, sondern habe eine Steuerumgehung bejaht und die Rechtsmeinung der Steuerverwaltung, dass im Ergebnis ein Durchgriff auf der Leistungsaustauschebene vorzunehmen sei, bestätigt.
Die A Gesellschaft relevierte später die Frage der Steuerumgehung doch noch. In ihrem Schriftsatz vom 5. Dezember 2014 an die Landessteuerkommission argumentiert sie, dass keine Steuerumgehung vorliege. Bei diesem Vorbringen handelt es sich um ein neues Vorbringen und um eine neue Rüge. Die A Gesellschaft brachte zur Zulässigkeit dieses neuen Vorbringens vor, dass gemäss Art. 99 Abs. 1 LVG neue Tatsachen und Beweise im Beschwerdeverfahren noch bis zum Zeitpunkt der Entscheidung unbeschränkt zulässig und zu berücksichtigen seien.
Dem ist entgegen zu halten, dass nach steter Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes der Grundsatz der Einmaligkeit eines Rechtsmittels auch im Verwaltungsbeschwerdeverfahren gilt (VGH 2014/034 in LES 2014, 155 mit Verweis auf VGH 2008/129 E. 2., LES 2008, 82 [dazu auch StGH 2007/082], VGH 2007/8 E. 28., LES 2005, 359 [dazu auch StGH 2004/085], LES 2009, 42, StGH 2013/80 E. 1.3.; VGH 2008/82 mit Verweis auf LES 2005, 359; zuletzt VGH 2014/039 E. 1.). Art. 99 Abs. 1 LVG ist im Lichte von Art. 91 Abs. 1 LVG (Beschwerdefrist) und Art. 93 LVG (Beschwerdeinhalt; Rüge- und Substantiierungspflicht: LES 2014, 155; VGH 2014/103; StGH 2012/137) dahingehend zu verstehen, dass neues Vorbringen innerhalb der Beschwerdefrist unbeschränkt (kein Neuerungsverbot), später jedoch nur dann erstattet werden darf, wenn es nicht schon innerhalb der Beschwerdefrist erstattet werden konnte. Wie der Staatsgerichtshof in seinem Urteil zu StGH 2013/080 E. 1.3. (mit weiteren Verweisen) ausführte, bestünde andernfalls die Gefahr, dass Rechtsmittelfristen durch zusätzliche Schriftsätze unterlaufen werden. Der Staatsgerichtshof hielt weiter fest, dass der Grundsatz der Einmaligkeit des Rechtsmittels unbedenklich sei, wenn die betroffene Verfahrenspartei das entsprechende Vorbringen auch schon im fristgerecht erhobenen Rechtsmittel hätte geltend machen können.
Vorliegendenfalls hätte die A Gesellschaft das in ihrem Schriftsatz vom 5. Dezember 2014 erstattete neue Vorbringen auch schon in seiner Beschwerde vom 14. März 2013 erstatten können. Wie schon erwähnt, erkannte die Steuerverwaltung in ihrer Einspracheentscheidung vom 11. Februar 2013, dass gegenständlich eine teilweise Steuerumgehung vorliegt und deshalb ein Durchgriff vorzunehmen ist. Dem hätte die A Gesellschaft schon in seiner Beschwerdeschrift an die Landessteuerkommission entgegen treten können. Im Übrigen sind die wesentlichen Argumente, die die A Gesellschaft in ihrem Schriftsatz vom 5. Dezember 2014 gestützt auf die Bundesgerichtsurteile vom 7. Januar 2014 zu 2C_451/2013 und 2C_711/2013 vorbringt, schon im Urteil des Bundesgerichts zu 2C_146/2010 enthalten. Die A Gesellschaft verweist auf die Erwägungen 5.2. und 6.2. im Urteil 2C_451/2013. In diesen Erwägungen nimmt das Bundesgericht ausdrücklich Bezug auf sein Urteil 2C_146/2010. Ebenso verweist das Bundesgericht in seinen Erwägungen 5.2. und 6.3. im Urteil zu 2C_711/2013 auf sein Urteil zu 2C_146/2010. Die vorliegendenfalls relevante Rechtsprechung des Bundesgerichts zur Steuerumgehung ist also nicht erst seit den Urteilen vom 7. Januar 2014 zu 2C_451/2013 und 2C_711/2013, sondern schon mindestens seit dem Urteil vom 15. August 2012 zu 2C_146/2010 (das ja in der Sache der A Gesellschaft erging) bekannt.
2.6. Da somit auf die Frage der Steuerumgehung nicht mehr einzugehen ist, steht dem Grunde nach fest, dass eine Vorsteuerkürzung vorzunehmen ist. Die Steuerverwaltung hat diese Kürzung berechnet und vorgenommen und die A Gesellschaft hat mit ihrer Beschwerde an die Landessteuerkommission die Berechnung und damit den Umfang der Vorsteuerkürzung angefochten (Ziff. 1.1. der Beschwerde vom 14.03.2013: "Die Frage ist nur, wie bzw. nach welcher Methode und damit in welchem Umfang die Vorsteuer zu kürzen ist."). Somit hat die Landessteuerkommission zu prüfen, ob den in der Beschwerde vom 14. März 2013 vorgebrachten Argumenten Berechtigung zukommt.
Da die Steuerverwaltung in ihrer Verfügung vom 24. Oktober 2012 und insbesondere in ihrer Einspracheentscheidung vom 11. Februar 2013 die Vorsteuerkürzung nach einer bestimmten Methode berechnete und vornahm, kann die Landessteuerkommission die Sache diesbezüglich nur dann an die Steuerverwaltung zurückverweisen, wenn die Steuerverwaltung einen wesentlichen Verfahrensfehler begangen hat und dies von der A Gesellschaft gerügt wurde. Dem Argument der Landessteuerkommission, sie könne aufgrund der vorgelegten Unterlagen die von der Steuerverwaltung berechneten und vorgenommenen Vorsteuerkürzungen nicht prüfen, ist mit der A Gesellschaft entgegenzuhalten, dass die Landessteuerkommission die Steuerverwaltung aufzufordern hat, alle Unterlagen, die im Besitz der Steuerverwaltung sind, vorzulegen (insbesondere, wie die A Gesellschaft vorbringt, die gesamten Buchhaltungsunterlagen).
3. Aus all diesen Gründen ist der Beschwerde der Steuerverwaltung stattzugeben.
4. Die A Gesellschaft beantragt den Zuspruch von Parteikosten für seine Gegenäusserung vom 13. Februar 2015. Grundsätzlich kommt diesem Begehren Berechtigung zu (LES 2005, 154), denn, wie die A Gesellschaft richtig ausführt, über die Verweisungskette von Art. 72 Abs. 2 MWSTG/2010 auf Art. 118 Abs. 4 SteG/2011 und weiter auf Art. 41 Abs. 1 und Art. 35 Abs. 4 LVG kommen die Bestimmungen von §§ 40 ff. ZPO zur Anwendung. Da die vorliegende Sache jedoch an die Landessteuerkommission zur Fortsetzung des Verfahrens zurückverwiesen wird, ist die Entscheidung über die Parteikosten vor dem Verwaltungsgerichtshof der Endentscheidung vorzubehalten (§ 52 Abs. 1 ZPO; VGH 2014/103 Erw. 11.). Die Bemessungsgrundlage beträgt jedoch nicht CHF 595'621.30, sondern nur den strittigen Betrag von CHF 324'873.00.
5. Da diesem Urteil kein Rechtskraftvorbehalt angebracht wird, kann es nicht an das Bundesgericht angefochten werden.
Dieses Urteil ist endgültig.
Vaduz, 10. April 2015