Schleswig-Holsteinisches Finanzgericht 3. Senat — 3 K 111/12 — Urteil

Entscheidungsdatum: 2013-02-19

Aktenzeichen: 3 K 111/12

ECLI: ECLI:DE:FGSH:2013:0219.3K111.12.0A

Dokumenttyp: Urteil

Normen: § 34 Abs 2 Nr 1 EStG 2002, § 24 Nr 1 Buchst a EStG 2002, § 16 Abs 3 S 1 EStG 2002, § 89b HGB, § 34 Abs 2 Nr 2 EStG 2002 ... mehr

Rechtskraft: ja

Orientierungssatz

1. Beendet der Handelsvertreter seine bisherige Vertretung und übernimmt er anschließend eine andere Vertretung, liegt keine tarifbegünstigte Betriebsaufgabe vor. Entschädigungen für die Nichtausübung der Vertretertätigkeit bis zur zivilrechtlichen Beendigung des Handelsvertretervertrages unterliegen grundsätzlich nicht dem ermäßigten Steuersatz gem. § 34 Abs. 1 EStG. Es fehlt an der Zusammenballung von Einkünften (Rn.28) (Rn.33) (Rn.36) (Rn.39) (Rn.46) .

2. Die Aufgabe eines Betriebs ist von der bloßen Betriebsverlegung abzugrenzen (vgl. BFH-Rechtsprechung) (Rn.36) .

3. Der Ausgleichsanspruch des Handelsvertreters ist kein Anspruch für zukünftig entgehende Einnahmen, sondern Gegenleistung für die durch die (bisherigen) Provisionen noch nicht voll abgegoltene Leistung des Handelsvertreters, nämlich für den Kundenstamm, den der Handelsvertreter - in der Vergangenheit - geschaffen und den der Versicherungsunternehmer nunmehr allein nutzen kann (vgl. Literatur zu § 89b HGB) (Rn.43) .

Verfahrensgang

nachgehend BFH, 9. Januar 2014, X R 14/13, Beschluss

Tenor

Die Klage wird abgewiesen.

Der Kläger trägt die Kosten des Verfahrens.

Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand

1 Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob Einnahmen des Klägers in Höhe von insgesamt 77.031,00 € gemäß § 34 des Einkommensteuergesetzes (EStG) ermäßigt zu besteuern sind.

2 Der Kläger Kl war als Versicherungskaufmann für die X an verschiedenen Standorten als selbstständiger Handelsvertreter tätig, zuletzt in A. Der Kläger ermittelt seinen Gewinn durch Bestandsvergleich gemäß §§ 4, 5 EStG.

3 Am 19. Februar 2008 erschien der zuständige Leiter der X, Herr B, und überreichte dem Kläger ein Kündigungsschreiben des Handelsvertretervertrages. In dem Schreiben unter dem Datum 05. Februar 2008 heißt es:

4 | | | --- | | „Guten Tag, sehr geehrter Herr Kl, | | hiermit kündigen wir den mit Ihnen bestehenden Vertretervertrag fristgerecht zum 31. Dezember 2008.“ |

5 Zugleich wurde der Kläger aufgefordert, die von ihm angemieteten Büroräume sofort, spätestens bis zum 20. Februar 2008, zu räumen und alle Kundenunterlagen herauszugeben. Dieser Aufforderung kam der Kläger nach. Am 21. Februar 2008 nahm Herr C als von der X vorgestellter Nachfolger der X-Handelsvertretung seinen Dienst in den Büroräumen des Klägers auf. Mit Kaufvertrag vom 18. März 2008 erwarb Herr C von dem Kläger die in den angemieteten Räumlichkeiten des Klägers befindlichen Büromöbel sowie dessen technische Geräte (Kopierer, Telefax etc.) zu einem Kaufpreis von 7.500,00 €. Herr C trat bis zum 31. März 2008 in alle laufenden Verträge des Klägers ein.

6 | | | --- | | Am 26. März 2008 schlossen der Kläger und die X folgende Vereinbarung: | | „Der zwischen dem Handelsvertreter und der X bestehende Vertretervertrag endet im gegenseitigen Einvernehmen zum 31. Dezember 2008. | | Gemäß § 14, Ziffer 2 letzter Absatz des Vertretervertrages wurde der Handelsvertreter am 19. Februar 2008 von jeder weiteren Tätigkeit, bis zur Beendigung des Vertretervertrages zum 31. Dezember 2008, entbunden. | | Als Ausgleich für entgangene Provisionen während des Freistellungszeitraumes vom 19. Februar 2008 bis zum 31. Dezember 2008 gilt Folgendes als vereinbart: | | Die Provisionen für die Monate Februar und März 2008 hat der Handelsvertreter bereits erhalten. Für den Zeitraum vom 01. April 2008 bis 31. Dezember 2008 zahlt X dem Handelsvertreter monatlich einen Betrag in Höhe von 8.559,00 €. Dieser Betrag wurde auf Basis der im Jahr 2007 geflossenen laufenden Provisionen sowie der gezahlten Zusatzvergütungen für 2007 abzüglich der nachgewiesenen Kosten wie z.B. Personalkosten, Miete, Telefon, Bürobedarf etc. ermittelt und wird dem Handelsvertreter jeweils zum Monatsersten überwiesen. | | Damit sind sämtliche Provisionsansprüche einschließlich der Ansprüche aus § 87 Abs. 3 HGB für diejenigen Sparten, in denen Abschlussprovisionen gezahlt werden, abgegolten. | | Spätestens bis zum 31. März 2008 händigt der Handelsvertreter die der X gehörenden Geschäftsunterlagen - wie z.B. Tarife, Anträge, Akten, Buchhaltungsunterlagen (ausgenommen sind Provisionsnoten und Provisionsabrechnungen) usw. - vollständig aus. | | Der Handelsvertreter übergibt der X spätestens bis zum 31. März 2008 die gesamte Datenverarbeitungsanlage gemäß Auslieferungsdokumentation, einschließlich Zubehör. | | Er verpflichtet sich, sämtliche im Rahmen seiner Tätigkeit als Handelsvertreter gesammelten Daten, einschließlich der Akquisedaten, herauszugeben, unabhängig davon, in welcher Form und in welchem Medium die Speicherung dieser Daten erfolgte. | | …“ |

7 Im Übrigen wird auf die Aufhebungsvereinbarung Bezug genommen.

8 Zum 31. Dezember 2008 rechnete die X den Ausgleichsanspruch des Klägers gemäß § 89 b Handelsgesetzbuch (HGB) ab. Mit Schreiben vom 15. Januar 2009 teilte die X dem Kläger mit:

9 | | | --- | | „Guten Tag, sehr geehrter Herr Kl, | | Ihren Ausgleichsanspruch für die am 31. Dezember 2008 abgegebenen Versicherungsbestände haben wir nach den Bestimmungen der „Grundsätze zur Errechnung der Höhe des Ausgleichsanspruches (§ 89 b HGB)“ errechnet. | | Der Ausgleichsanspruch beträgt insgesamt 89.090,42 €. | | Die Berechnung ersehen Sie bitte aus den beigefügten Unterlagen.“ |

10 Auf das Schreiben der X vom 15. Januar 2009 und die entsprechende Berechnung des Ausgleichsanspruchs wird Bezug genommen.

11 Mit Schreiben vom 14. Mai 2009 bat der Kläger die X um Prüfung, inwieweit er mit einer Provisionserstattung für die Jahre 2006 und 2007 rechnen könne. Mit Schreiben vom 19. Mai 2009 antwortete die X, dass gemäß Tz. 12 der Aufhebungsvereinbarung vom 26. März 2008 mit der Beendigung des Vertretervertrages jeder Anspruch auf Vergütungen und Provisionen erloschen sei.

12 Nach der Kündigung des Handelsvertretervertrages und dem Abschluss der Aufhebungsvereinbarung bewarb sich der Kläger bei anderen Versicherungsunternehmen und wurde mit den Y-Versicherungen handelseinig. Am 01. Januar 2009 nahm der Kläger als selbstständiger Handelsvertreter für die Y-Versicherungen in D (ca. 42 km entfernt von A) seine Tätigkeit auf.

13 Am 2. Dezember 2008 hatte die Stadtverwaltung A dem beklagten Finanzamt mitgeteilt, dass der Kläger sein Gewerbe zum 31. Dezember 2008 abgemeldet habe. Nach mehrmaliger Aufforderung übersandte der Kläger dem beklagten Finanzamt am 24. März 2009 den Fragebogen zur Beendigung der gewerblichen oder selbstständigen Tätigkeit, in dem er mitteilte, dass er seinen Gewerbebetrieb „Versicherungsbüro X“ in A mit Wirkung ab 31. Dezember 2008 beendigt und ab dem 01. Januar 2009 das Versicherungsbüro Y in D neu eröffnet habe.

14 Eine Aufgabebilanz für seine Handelsvertretung für die X und eine Eröffnungsbilanz für seine Handelsvertretung für die Y-Versicherungen erstellte der Kläger nicht, sondern übernahm die Endbestände seiner Bilanz zum 31. Dezember 2008 in die Bilanz für 2009.

15 In seiner Einkommensteuererklärung für 2008 erklärte der Kläger Einkünfte aus Gewerbebetrieb aus der Versicherungsvertretung in Höhe von 175.485,00 €. In der Anlage G sind unter dem Abschnitt „Veräußerungsgewinn“ keine Angaben enthalten. Unter dem Abschnitt „Sonstiges“ macht der Kläger in Zeile 43 (in den Zeilen 4 bis 12 enthaltene begünstigte sonstige Gewinne im Sinne des § 34 Abs. 2 Nr. 2 bis 5 EStG) einen Betrag von 166.121,00 € geltend. In der hierzu beigefügten Anlage „Einkünfte aus Gewerbetrieb lt. Zeile 3 Anlage GSE“ vom 04. Mai 2010 (Bl. 254 der Einkommensteuerakten) führt er aus:

16 | | | | --- | --- | | Gewinn laut Bilanz | 175.485,50 | | Abfindung | ./.166.121,42 | | Bewirtungsaufwendungen 30 % | 0,00 | | Zinsen § 4 Abs. 4 a | 0,00 | | Spenden | | | | | | Abfindungszahlung X | | | Auflösungsvereinbarung vom 19.02.2008 | 77.031,00 | | Ausgleichsanspruch § 89 b HGB vom 15.1.2009 | 89.090,42 | | Gesamt: | 166.121,42 |

17 Mit Einkommensteuerbescheid für 2008 vom 12. Oktober 2010 berücksichtigte das Finanzamt Einkünfte aus Gewerbebetrieb (wie erklärt) in Höhe von 175.485,00 €. Den ermäßigten Steuersatz gemäß § 34 Abs. 1 EStG gewährte es jedoch nur für den Ausgleichsanspruch nach § 89 b HGB (89.090,42 €). In den Erläuterungen zum Bescheid führt es aus, dass die Anwendung des § 34 EStG auf die in dem Zeitraum 01. April 2008 bis 31. Dezember 2008 erhaltenen Beträge (insgesamt 77.031,00 €) nicht in Betracht käme, da die Ersatzleistungen die Einnahmen bei Fortsetzung des Vertragsverhältnisses nicht überstiegen. Es fehle insoweit an der notwendigen Zusammenballung von Einkünften.

18 Hiergegen legte der Kläger am 08. November 2010 Einspruch ein, den das Finanzamt mit Einspruchsentscheidung vom 16. August 2012, auf die Bezug genommen wird, als unbegründet zurückwies.

19 Am 12. September 2012 hat der Kläger die vorliegende Klage erhoben. Zur Begründung trägt er im Wesentlichen vor: Im Streitfall lägen keine Zahlungen für entgangene Einnahmen vor, da der Vertretervertrag zum 26. März 2008 rechtlich und wirtschaftlich von beiden Vertragsparteien als beendet angesehen worden sei und die Zahlungen - teilweise in monatlichen Raten - als Ausgleich für in der Vergangenheit erworbene Ansprüche geleistet worden seien. Diese Beträge wären bei einem störungsfreien Verlauf der Geschäftsbeziehung nicht bezahlt worden und würden somit im Jahr 2008 zu einer Zusammenballung von Einkünften führen und somit nach § 24 Nr. 1 a EStG i.V.m. § 34 Abs. 1, 2 EStG als tarifbegünstigt anzusehen seien. Auf einen Ersatz für entgangene laufende Einnahmen komme es hierbei nicht an.

20 Der Betrieb sei im März 2008 in A durch Kündigung des einzigen Auftraggebers zwangsweise aufgegeben worden und alle wesentlichen Betriebsgrundlagen seien auf einen fremden Dritten als Erwerber übertragen worden. Der Kläger habe die Büroräume übergeben und sofort seine werbende Tätigkeit eingestellt. Die Einnahmen – weder der Ausgleichsanspruch als Einmalbetrag noch die ratenweise Zahlung – seien von dem erwerbenden Betrieb vereinnahmt worden. Nach dem 31. März 2008 hätten weder Miet- noch Pachtverträge bestanden, alle Arbeitsverträge seien gekündigt bzw. die Mitarbeiter vom Nachfolger übernommen worden und alle Ansprüche auf Provisionen seien erloschen. Die Büroeinrichtung und den Kundenstamm habe der Nachfolger übernommen, damit seien alle wesentlichen Betriebsgrundlagen entfallen. Die Möglichkeit, den bei der X Versicherung erdienten Abfindungsanspruch noch zu vergrößern, sei durch die sofortige tatsächliche Beendigung der werbenden Tätigkeit entfallen. Der Betrieb sei aufgegeben worden, weder Abschnitt 39 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 noch Nr. 3 der Gewerbesteuer-Richtlinien könnten zur Anwendung kommen.

21 In der mündlichen Verhandlung vom 19. Februar 2013 ergänzt der Kläger durch seinen Prozessbevollmächtigten seinen Vortrag dahingehend, dass die streitbefangenen monatlichen Zahlungen in Höhe von insgesamt 77.031,00 € seiner Auffassung nach entweder als Entschädigungen im Sinne des § 24 Nr. 1 EStG oder aber als Veräußerungsgewinn gemäß § 16 EStG und damit in jedem Fall als außerordentliche Einkünfte gemäß § 34 Abs. 2 EStG zu qualifizieren seien. Der Kläger habe seinen Betrieb zwangsweise spätestens zum 31. März 2008 veräußern müssen bzw. aufgegeben.

22 Der Kläger beantragt, den Einkommensteuerbescheid für 2008 vom 12. Oktober 2010 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 16. August 2012 zu ändern und die Einkommensteuer 2008 unter Berücksichtigung von außerordentlichen Einkünften in Höhe von 166.121,42 € (anstatt wie bisher in Höhe von 89.090,42 €) neu festzusetzen.

23 Das Finanzamt beantragt, die Klage abzuweisen.

24 Es hält an seiner Rechtsauffassung fest.

Entscheidungsgründe

25 Die Klage ist nicht begründet.

26 1.) Entgegen der Auffassung des Klägers sind die streitbefangenen Zahlungen in Höhe von 77.031,00 € nicht gemäß § 34 Abs. 1 EStG ermäßigt zu besteuern.

27 Voraussetzung für die Steuerermäßigung nach § 34 Abs. 1 EStG ist, dass die streitbefangenen Zahlungen als außerordentliche Einkünfte zu qualifizieren sind. Als außerordentliche Einkünfte kommen nach § 34 Abs. 2 EStG u.a. Veräußerungsgewinne im Sinne des § 16 EStG (§ 34 Abs. 2 Nr. 1 EStG) und Entschädigungen im Sinne des § 24 Nr. 1 (§ 34 Abs. 2 Nr. 2 EStG) in Betracht. Zudem werden außerordentliche Einkünfte i.S. des § 34 Abs. 1 und 2 EStG in ständiger Rechtsprechung grundsätzlich nur dann bejaht, wenn die zu begünstigenden Einkünfte in einem Veranlagungszeitraum zu erfassen sind und durch die Zusammenballung von Einkünften erhöhte steuerliche Belastungen entstehen (BFH, Urteil vom 26.01.2011, IX R 20/10, BStBl II 2012, 659 m.w.N.).

28 a) Entgegen der Auffassung des Klägers handelt es sich bei den streitbefangenen Einnahmen in Höhe von insgesamt 77.031,00 € nicht um Veräußerungsgewinne im Sinne des § 16 Abs. 1 EStG.

29 aa) Die Veräußerung des ganzen Gewerbebetriebes i.S. dieser Regelung setzt voraus, dass alle wesentlichen Betriebsgrundlagen in einem einheitlichen Vorgang auf einen Erwerber übertragen werden (st. BFH-Rspr., vgl. BFH-Urteile vom 17.07.2008, X R 40/07, BStBl II 2009, 43 und vom 16.12.1992, X R 52/90, BStBl II 1994, 838; Schmidt, EStG, 31. Auflage 2012, § 16 Rz. 90; Blümich, EStG, § 16 Rz. 180; Herrmann/Heuer/Raupach, EStG, § 16 Rz. 127 m.w.N.).

30 Im Streitfall liegt eine Betriebsveräußerung bereits deswegen nicht vor, weil der Kläger nicht alle wesentlichen Betriebsgrundlagen seiner Handelsvertretung an einen Erwerber (Herrn C) veräußert hat.

31 Zu den wesentlichen Betriebsgrundlagen einer Handelsvertretung gehört das immaterielle Wirtschaftsgut „Vertreterrecht“, d.h. im Streitfall die von der X dem Kläger verschaffte - rechtlich verfestigte - wirtschaftliche Chance, Provisionseinnahmen in einem bestimmten Bezirk zu erzielen (vgl. BFH, Urteil vom 18.01.1989, X R 10/86, BStBl II 1989, 549). Das immaterielle Wirtschaftsgut „Vertreterrecht“ hat der Kläger aber nicht an seinen Nachfolger veräußert, sondern die Handelsvertretung für den Bezirk A wurde nach Kündigung des zwischen der X und dem Kläger bestehenden Handelsvertretervertrages nunmehr von der X Herrn C eingeräumt. Der Kläger hat lediglich die im Kaufvertrag vom 18. März 2008 genannten Büromöbel und technischen Geräte an Herrn C veräußert.

32 Auch seinen Kundenstamm hat der Kläger nicht an Herrn C veräußert. Der Senat teilt die Auffassung des Klägers, dass auch der Kundenstamm wesentliche Betriebsgrundlage einer Handelsvertretung ist (vgl. BFH-Urteile vom 26.11.2009, III R 40/07, BStBl II 2010, 609 und vom 17.07.2008, X R 40/07, BStBl II 2009, 43; vgl. auch BFH-Urteil vom 09.10.1996, XI R 71/95, BStBl II 1997, 236). Im Streitfall fiel der Kundenstamm des Klägers mit Kündigung des Handelsvertretervertrages der X zu. Infolgedessen hat die X mit der Kündigung des Handelsvertretervertrages von dem Kläger die Übergabe der Kundenkartei gefordert und letztlich vom Kläger auch erhalten. Nach der Kündigung des Vertretervertrages konnte die X den von dem Kläger geschaffenen Kundenstamm nunmehr allein nutzen (oder dem Nachfolger zur Verfügung stellen). Deswegen stand dem Kläger – als kapitalisierte, synallagmatische Restvergütung – ein Ausgleichsanspruch nach § 89b HGB gegen die X zu (vgl. dazu Baumbach/Hopt, Handelsgesetzbuch, 35. Auflage 2012, § 89b Rz. 1 ff.), die diesen Ausgleichsanspruch unstreitig auch erfüllt hat.

33 bb) Entgegen der Auffassung des Klägers ist ebenso keine Betriebsaufgabe gemäß § 16 Abs. 3 Satz 1 EStG gegeben.

34 Eine Aufgabe des ganzen Gewerbebetriebes i.S. des § 16 Abs. 3 Satz 1 EStG liegt vor, wenn aufgrund eines Entschlusses, den Betrieb aufzugeben, die bisher in diesem Betrieb entfaltete gewerbliche Tätigkeit endgültig eingestellt wird und alle wesentlichen Betriebsgrundlagen in einem einheitlichen Vorgang entweder insgesamt in das Privatvermögen überführt, anderen betriebsfremden Zwecken zugeführt, an verschiedene Erwerber veräußert oder teilweise veräußert, teilweise in das Privatvermögen überführt werden, so dass der Betrieb als selbstständiger Organismus des Wirtschaftslebens zu bestehen aufhört (BFH-Urteil vom 16.12.1992, X R 52/90, BStBl II 1994, 838).

35 Der Senat kann offen lassen, ob die streitigen Zahlungen nicht bereits deswegen zum laufenden Gewinn gehören, weil der Handelsvertretervertrag gemäß Kündigung vom 05. Februar 2008 sowie Aufhebungsvereinbarung vom 26. März 2008 (und dem folgend auch die Berechnung des Ausgleichsanspruch für die Zeit vom 01. November 1989 bis 31. Dezember 2008) zivilrechtlich erst zum 31. Dezember 2008 (und nicht bereits schon zum 19. März bzw. 31. März 2008) geendet und auch der Kläger dem Finanzamt gegenüber erklärt hat, er habe seine gewerbliche Tätigkeit (erst) ab dem 31. Dezember 2008 beendet, so dass die hier streitigen monatlichen Zahlungen möglicherweise als Einnahmen des laufenden Gewerbebetriebs anzusehen wären.

36 Denn die Aufgabe eines Betriebs ist von der bloßen Betriebsverlegung abzugrenzen. Die Betriebsverlegung ist dadurch gekennzeichnet, dass der alte und der neue Betrieb bei wirtschaftlicher Betrachtungsweise und unter der Berücksichtigung der Verkehrsauffassung wirtschaftlich identisch sind (BFH, Urteil vom 28.06.2001, IV R 23/00, BStBl II 2003, 124). Dementsprechend liegt nach einhelliger Auffassung in Rechtsprechung und Literatur, der sich der Senat anschließt, bei einem Handelsvertreter keine begünstigte Betriebsaufgabe vor, wenn der Handelsvertreter seine bisherige(n) Vertretung(en) aufgibt und alsbald eine andere Vertretung in der gleichen Branche übernimmt. Kriterien wie die Identität der Betriebsmittel, des Kundenkreises, des örtlichen und sachlichen Wirkungsbereichs eignen sich für die Abgrenzung von Betriebsaufgabe und Betriebsverlegung bei einem Handelsvertreter grundsätzlich nicht. Gibt der Handelsvertreter seine bisherigen Vertretungen auf und übernimmt er alsbald eine andere Vertretung in der gleichen Branche, findet in diesen Fällen (bei wirtschaftlicher Betrachtungsweise) lediglich ein innerbetrieblicher Austausch der Betätigungsgrundlagen bei ununterbrochener betrieblicher Kontinuität statt. Daran ändert auch die etwaige Notwendigkeit der Einarbeitung in das neue Betätigungsfeld nichts. Ebenso wenig ist entscheidend, ob das neue Betätigungsfeld räumlich, sachlich und kundenmäßig mit dem alten Aufgabenbereich ganz oder teilweise übereinstimmt. Nur eine vollkommene Änderung des bisherigen Charakters der unternehmerischen Tätigkeit könnte zu einer anderen Beurteilung führen (vgl. BFH, Urteil vom 19.04.1966, I 2221/63, BStBl III 1966, 459; Schmidt, EStG, 31. Auflage 2012, § 16 Rz. 104; Blümich, EStG, § 16 Rz. 487; Herrmann/Heuer/Raupach, EStG, § 16 Rz. 406 a.E. „Handelsvertreter“; Littmann/Bitz/Pust, EStG, § 16 Rz. 79).

37 Dieser Auffassung folgend ist im Streitfall von einer Betriebsverlegung auszugehen. Der Kläger hatte sich nach Kündigung seines Handelsvertrages und nach Abschluss der Aufhebungsvereinbarung um eine Versicherungsvertretung eines anderen Versicherungsunternehmens bemüht und nach zivilrechtlicher Beendigung des Handelsvertretervertrages zum 31. Dezember 2008 dann am 01. Januar 2009 in der gleichen Branche eine neue Versicherungsvertretung (ca. 42 km entfernt von dem alten Standort) übernommen.

38 Im Übrigen ist der Kläger (zunächst) auch selbst weder zum 19. Februar 2008 bzw. 26. März 2008 noch zum 31. Dezember 2008 von einer Betriebsaufgabe ausgegangen. Er hat weder zum 19. Februar 2008 bzw. 26. März 2008 noch zum 31. Dezember 2008 eine Aufgabebilanz für seine X-Handelsvertretung erstellt. Auch fehlt es an einer Eröffnungsbilanz zum 01. Januar 2009 für seinen „neuen“ Gewerbebetrieb. Stattdessen übernahm der Kläger die Endbestände seiner Bilanz zum 31. Dezember 2008 als Anfangsbestände in seine Bilanz für 2009. Zudem erklärte er auch steuerlich keinen Aufgabegewinn. In der Anlage G zur ESt-Erklärung 2008 hat er unter dem Abschnitt „Veräußerungsgewinn“ keine Angaben gemacht, sondern unter dem Abschnitt „Sonstiges“ in der Zeile 43 einen Betrag von 166.121,00 € (als in den Zeilen 4 bis 12 enthaltenen begünstigten sonstigen Gewinn im Sinne des § 34 Abs. 2 Nr. 2 bis 5 EStG) erklärt. Der Kläger ging offensichtlich (zunächst) selbst von einem Fortbestand seines Gewerbebetriebs aus.

39 b) Es liegen auch keine außerordentlichen Einkünfte gemäß § 34 Abs. 2 Nr. 2 EStG i.V.m. § 24 Nr. 1 a EStG bzw. § 34 Abs. 2 Nr. 2 EStG i.V.m. § 24 Nr. 1 b EStG vor. Dabei sind die (hier streitbefangenen) monatlichen Zahlungen in Höhe von insgesamt 77.031 € und die gewährte Handelsvertreterausgleichszahlung gemäß § 89 HGB in Höhe von 89.090,42 € nicht als einheitliche Entschädigung anzusehen.

40 aa) Ob Zahlungen Bestandteil einer einheitlichen oder Gegenstand verschieden zu beurteilender Entschädigungen sind, ist abhängig von dem Rechtsgrund der Zahlungen. Getrennt zu beurteilende Entschädigungen liegen vor, wenn die Rechtsgrundlage für die Entschädigungszahlungen unterschiedlich ist. Die Entschädigungen nach § 24 Nr. 1 a - c EStG erfassen jeweils unterschiedliche Sachverhalte und sind an unterschiedliche Voraussetzungen geknüpft, so dass die jeweiligen Entschädigungen getrennt zu beurteilen sind (BFH, Urteil vom 16.03.1993, XI R 10/92, BStBl II 1993, 497).

41 Im Streitfall sind die Zahlungen in Höhe von monatlich 8.559 € (insgesamt 77.031 €) gemäß Aufhebungsvereinbarung vom 26. März 2008 als Ausgleich für dem Kläger in den Monaten April bis Dezember 2008 entgehende Provisionen vereinbart worden. Der Kläger war (mit seinem Einverständnis) ab dem 19. Februar 2008 von jeder weiteren Tätigkeit für die X entbunden. Der Handelsvertretervertrag endete hingegen einvernehmlich erst zum 31. Dezember 2008. Als Ausgleich für die entgehenden Provisionen erhielt der Kläger für die Monate April bis Dezember 2008 eine (auf der Basis der Zahlen für 2007) errechnete monatliche Durchschnittsprovision. Die Provisionen für die Monate Januar bis März 2008 hatte er bereits erhalten. Die Zahlungen für die Monate April bis Dezember 2008 stellen damit eine Entschädigung für – zukünftig – entgehende Einnahmen dar.

42 Der Senat kann offen lassen, ob es sich bei diesen Zahlungen entweder um Entschädigungen gemäß § 24 Nr. 1 a EStG oder aber gemäß § 24 Nr. 1 b EStG handelt. Denn die Ausgleichszahlung an den Kläger nach § 89b HGB beruht unabhängig von der rechtlichen Qualifizierung der monatlichen Zahlungen nach § 24 Nr. 1 a EStG oder § 24 Nr. 1 b EStG auf einer anderen Rechtsgrundlage (Entschädigung gemäß § 24 Nr. 3 EStG).

43 Der Ausgleichsanspruch des Handelsvertreters ist (anders als die monatlichen Zahlungen) kein Anspruch für zukünftig entgehende Einnahmen, sondern Gegenleistung für die durch die (bisherigen) Provisionen noch nicht voll abgegoltene Leistung des Handelsvertreters, nämlich für den Kundenstamm, den der Handelsvertreter – in der Vergangenheit – geschaffen und den der Unternehmer (hier die X) nunmehr allein nutzen kann (vgl. Baumbach/Hopt, Handelsgesetzbuch, 35. Auflage 2012, § 89b Rz. 2 m.w.N. aus der Rechtsprechung).

44 bb) Die (getrennt von der Handelsvertreterausgleichszahlung zu beurteilenden) hier streitbefangenen Zahlungen stellen keine außerordentlichen Einkünfte gemäß § 34 Abs. 1 und 2 EStG dar.

45 Außerordentliche Einkünfte i.S. des § 34 Abs. 1 und 2 EStG sind nur solche, deren Zufluss in einem Veranlagungszeitraum zu einer für den jeweiligen Steuerpflichtigen im Vergleich zu seiner regelmäßigen sonstigen Besteuerung einmaligen und außergewöhnlichen Progressionsbelastung führen. Diese abzumildern, ist der Zweck der Billigkeitsregelung des § 34 Abs. 1 und 2 Nr. 2 EStG (BFH, Urteil vom 26.01.2011, IX R 20/10, BStBl II 2012, 659). Die Anwendung des § 34 Abs. 1 und 2 EStG verlangt daher, dass in den Fällen des § 24 Nr. 1 a EStG bzw. § 24 Nr. 1 b EStG die Entschädigung für entgehende mehrjährige Einnahmen bzw. für die Nichtausübung einer mehrjährigen Tätigkeit in einem Betrag gezahlt worden sein muss oder dass Entschädigungen für entgehende einjährige Einnahmen bzw. für die Nichtausübung einer einjährigen Tätigkeit in einem anderen Jahr ausgezahlt worden sind und dadurch ein Progressionsnachteil entstanden ist (vgl. BFH, Urteil vom 16.03.1993, XI R 10/92, BStBl II 1993, 497). Hieran fehlt es im Streitfall.

46 Die Entschädigung ist nicht für mehrere Jahre, sondern allein für das Jahr 2008 (d.h. konkret für den Freistellungszeitraum April bis Dezember 2008) gezahlt worden und dem Kläger auch im Jahr 2008 zugeflossen. Einnahmen aus seiner neuen Tätigkeit erzielte der Kläger erst ab dem Jahr 2009, so dass er im Streitjahr auch infolge seiner neuen Tätigkeit keine höheren Einkünfte bezogen hat als er bei regulärem Verlauf des bisherigen Vertragsverhältnisses mit der X bezogen hätte (vgl. dazu auch BFH, Urteil vom 16.07.1997, XI R 13/97, BStBl II 1997, 753). Einen Progressionsnachteil hat der Kläger infolge der monatlichen Zahlungen nicht erlitten.

47 2.) Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung (FGO).

48 3.) Die Revision wird gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO zur Fortbildung des Rechts zugelassen.

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