Entscheidungsdatum: 2018-05-09
Aktenzeichen: 4 B 40/17
ECLI: ECLI:DE:BVerwG:2018:090518B4B40.17.0
Dokumenttyp: Beschluss
Normen: § 7i Abs 1 S 1 EStG, § 7i Abs 1 S 6 EStG, Art 25 DSCHG BY
Vorinstanz: vorgehend Bayerischer Verwaltungsgerichtshof, 6. April 2017, Az: 2 B 17.142, Urteilvorgehend VG München, 23. März 2015, Az: M 8 K 12.4134
Spruchkörper: 4. Senat
Zu den Anforderungen an eine "Abstimmung" nach § 7i Abs. 1 Satz 6 EStG
1 Die Beschwerden haben keinen Erfolg.
2 I. Die allein auf § 132 Abs. 2 Nr. 3 VwGO gestützte Beschwerde der Klägerin führt nicht zur Zulassung der Revision. Die Klägerin zeigt nicht auf, dass das Berufungsgericht seiner Pflicht zur Aufklärung des Sachverhalts (§ 86 Abs. 1 VwGO) nicht nachgekommen ist.
3 Die anwaltlich vertretene Klägerin wirft dem Verwaltungsgerichtshof vor, entgegen ihres Tatsachenvortrages und ohne Erhebung der von ihr angebotenen Beweismittel (Vernehmung der Zeugin Dipl.-Ing. S. S.) davon ausgegangen zu sein, dass im 2. Obergeschoss des Rückgebäudes kein Bestandswohnraum umgebaut, sondern erstmals Wohnraum in einem Dachgeschoss geschaffen worden sei. In der Folge habe das Gericht den Anspruch der Klägerin auf Bescheinigung der Kosten für den Umbau des im 2. Obergeschoss des Rückgebäudes gelegenen Teils der Wohnung Nr. 15 verneint. Durch die Nichterhebung des angebotenen Beweises habe der Verwaltungsgerichtshof den Sachverhalt unvollständig aufgeklärt und damit gegen § 86 Abs. 1 VwGO verstoßen.
4 Ein Gericht verletzt seine Pflicht zur erschöpfenden Sachaufklärung grundsätzlich nicht, wenn es von einer Beweiserhebung absieht, die ein anwaltlich vertretener Beteiligter nicht ausdrücklich beantragt hat (stRspr, z.B. BVerwG, Beschluss vom 20. Dezember 2012 - 4 B 20.12 - BRS 79 Nr. 73 = juris Rn. 6). Der Beweisantrag ist förmlich spätestens in der mündlichen Verhandlung zu stellen (BVerwG, Beschluss vom 20. Dezember 2012 a.a.O.). Die Aufklärungsrüge dient nicht dazu, Versäumnisse eines anwaltlich vertretenen Verfahrensbeteiligten in der Tatsacheninstanz zu kompensieren und insbesondere Beweisanträge zu ersetzen, die ein Beteiligter zumutbarer Weise hätte stellen können, jedoch zu stellen unterlassen hat (stRspr, vgl. BVerwG, Urteil vom 23. Mai 1986 - 8 C 10.84 - BVerwGE 74, 222 <223 f.>; Beschluss vom 10. Oktober 2001 - 9 BN 2.01 - Buchholz 401.65 Hundesteuer Nr. 7 S. 10 f.). Dass sie in der mündlichen Verhandlung des Verwaltungsgerichtshofs einen entsprechenden Beweisantrag gestellt hat, trägt die Klägerin nicht vor; ein solcher lässt sich auch der Niederschrift über die mündliche Verhandlung vom 30. März 2017 nicht entnehmen.
5 Eines förmlichen Beweisantrages bedarf es allerdings dann nicht, wenn sich dem Tatsachengericht eine weitere Sachaufklärung aufdrängen musste. Maßgeblich ist dabei der materiell-rechtliche Standpunkt des Tatsachengerichts, auch wenn dieser rechtlichen Bedenken begegnen sollte (stRspr, vgl. etwa BVerwG, Urteil vom 14. Januar 1998 - 11 C 11.96 - BVerwGE 106, 115 <119>; Beschlüsse vom 25. Januar 2005 - 9 B 38.04 - NVwZ 2005, 447 <449> = juris Rn. 21 vom 20. Dezember 2010 - 5 B 38.10 - juris Rn. 18 und vom 21. Juni 2017 - 4 B 48.16 - juris Rn. 11). Der Verwaltungsgerichtshof hat seine Annahme, dass die Aufwendungen für den Ausbau der Wohnung Nr. 15 (Rückgebäude Dachgeschoss) nicht zur sinnvollen Nutzung des Baudenkmals i.S.v. § 7i Abs. 1 Satz 1 und 2 EStG erforderlich gewesen seien, zum einen damit begründet, dass zu seiner Überzeugung feststehe, dass bei dem Ausbau der Dachgeschosswohnung Nr. 15 im Rückgebäude kein Bestandswohnraum umgebaut, sondern erstmals Wohnraum in einem Dachgeschoss geschaffen worden sei (UA Rn. 29). Aber selbst wenn die Genehmigungssituation anders sein und den Bauplänen und sämtlichen Genehmigungen auch für das Dachgeschoss des Rückgebäudes eine "Nutzungsänderung Büros zu Wohnungen" zugrunde gelegen haben sollte, rechtfertige dies kein anderes Ergebnis. Denn auch beim Umbau von Büros in Wohnungen sei nichts dafür ersichtlich, dass ein solcher Umbau zur sinnvollen Nutzung des Baudenkmals erforderlich sein und andernfalls eine sinnvolle Nutzung nicht sichergestellt werden könne (UA Rn. 31). Mit dieser Alternativbegründung setzt sich die Klägerin nicht substantiiert auseinander. Sie zeigt nicht auf, warum sich dem Berufungsgericht auf der Grundlage dieser - hier maßgeblichen - Rechtsauffassung eine Beweiserhebung hätte aufdrängen müssen.
6 II. Die auf § 132 Abs. 2 Nr. 1 und 3 VwGO gestützte Beschwerde des Beklagten führt ebenfalls nicht zur Zulassung der Revision.
7 1. Die Rechtssache hat nicht die grundsätzliche Bedeutung, die ihr der Beklagte beimisst.
8 Grundsätzlich bedeutsam im Sinne von § 132 Abs. 2 Nr. 1 VwGO ist eine Rechtssache dann, wenn in dem angestrebten Revisionsverfahren die Klärung einer bisher höchstrichterlich ungeklärten, in ihrer Bedeutung über den der Beschwerde zugrunde liegenden Einzelfall hinausgehenden, klärungsbedürftigen und entscheidungserheblichen Rechtsfrage des revisiblen Rechts (§ 137 Abs. 1 VwGO) zu erwarten ist. Daran fehlt es hier.
9 a) Die von der Beschwerde für grundsätzlich klärungsbedürftig gehaltene Frage,
ob es die Abstimmung nach § 7i Abs. 1 Satz 6 EStG erfordert, dass die Maßnahmen im Einvernehmen mit der Grundlagenbescheinigungsbehörde, hier dem Bayerischen Landesamt für Denkmalpflege, oder mit dessen Zustimmung durchgeführt werden,
führt mangels Klärungsbedürftigkeit nicht zur Zulassung der Revision. Nicht jede Frage sachgerechter Auslegung und Anwendung einer Vorschrift, zu der eine höchstrichterliche Entscheidung bislang noch nicht ergangen ist, führt allein deshalb auf eine erst in einem Revisionsverfahren zu klärende Thematik. Nach der Zielsetzung des Revisionszulassungsrechts ist Voraussetzung vielmehr, dass die im Rechtsstreit aufgeworfene Frage aus Gründen der Einheit des Rechts einschließlich gebotener Rechtsfortentwicklung eine Klärung gerade durch eine höchstrichterliche Entscheidung verlangt. Das ist nach der ständigen Rechtsprechung aller Senate des Bundesverwaltungsgerichts dann nicht der Fall, wenn sich die umstrittene Rechtsfrage auf der Grundlage der vorhandenen Rechtsprechung und mit Hilfe der üblichen Regeln sachgerechter Gesetzesinterpretation ohne Weiteres beantworten lässt (z.B. BVerwG, Beschlüsse vom 12. Juli 2012 - 4 B 13.12 - Buchholz 406.11 § 34 BauGB Nr. 214 = juris Rn. 3 und vom 12. Januar 2017 - 4 B 43.16 - ZfBR 2017, 267 Rn. 3). So liegt es hier.
10 Nach § 7i Abs. 1 Satz 1 EStG kann der Steuerpflichtige bei einem Gebäude, das nach den jeweiligen landesrechtlichen Vorschriften ein Baudenkmal ist, von den Herstellungskosten für Baumaßnahmen, die nach Art und Umfang zur Erhaltung des Gebäudes als Baudenkmal oder zu seiner sinnvollen Nutzung erforderlich sind, erhöhte Absetzungen vornehmen. Die Baumaßnahmen müssen nach § 7i Abs. 1 Satz 6 EStG in Abstimmung mit der nach Landesrecht zuständigen Behörde (§ 7i Abs. 2 Satz 1 EStG) durchgeführt worden sein. "Abstimmen" bedeutet dabei - ausgehend von der Wortbedeutung - eine einverständliche, bei Bedarf hinsichtlich Art, Umfang und fachgerechter Ausführung ins Detail gehende Festlegung der durchzuführenden Baumaßnahmen (vgl. BFH, Urteil vom 24. Juni 2009 - X R 8/08 - DStR 2009, 1745 = juris Rn. 22; Franzmeyer-Werbe, DStZ 2001, 507). Die beabsichtigten Maßnahmen müssen folglich mit den Vorstellungen der zuständigen Behörde in Einklang gebracht werden (Clausen in: Herrmann/Heuer/Raupach, EStG/KStG, Stand Mai 2017, § 7i EStG Rn. 31); es bedarf eines beiderseitigen Einverständnisses hinsichtlich aller Ausführungsdetails der geplanten Maßnahme zwischen zuständiger Behörde und Steuerpflichtigem/Bauherrn (Frein, in: Martin/Krautzberger, Denkmalschutz und Denkmalpflege, 4. Aufl. 2017, Rn. 266; Stuhrmann, in: Bordewin/Brandt, EStG, Stand Januar 2018, § 7i Rn. 20). Zweck der Abstimmung ist es, sicherzustellen, dass die Interessen des Denkmalschutzes bei der Durchführung der Baumaßnahmen gewahrt werden (Clausen a.a.O.). Deshalb muss die zuständige Behörde rechtzeitig vor Beginn der Planung eingeschaltet werden (Frein, in: Martin/Krautzberger a.a.O.; Pfirrmann, in: Kirchhof, EStG, 16. Aufl. 2017, § 7i Rn. 2 a.E.). Die vorherige Abstimmung dient dabei auch der Feststellung von Tatsachen, insbesondere des Zustandes des Bauwerks, an dem die Maßnahmen vorgenommen werden sollen, die notwendig sind, um die Erforderlichkeit der Maßnahmen im Sinne von § 7i Abs. 1 Satz 1 EStG im Einzelnen beurteilen zu können (vgl. Bartone, in: Korn, EStG, Stand 1. August 2015, § 7i Rn. 11.1). Hieraus folgt, dass eine Abstimmung i.S.v. § 7i Abs. 1 Satz 6 EStG nicht im Nachhinein getroffen werden kann, da in einem solchen Fall die Denkmalschutzbehörde nicht mehr die erforderlichen Baumaßnahmen angesichts des Zustands des Baudenkmals bei Beginn der Baumaßnahmen abklären kann (BFH, Beschluss vom 8. September 2004 - X B 51/04 - BFH/NV 2005, 53 = juris Rn. 5; vgl. ferner BR-Drs. 222/78 S. 18 zu § 82i EStDV 1977, der Vorgängerregelung zu § 7i EStG). Durch die Formulierung "in Abstimmung" wird zudem klargestellt, dass der Abstimmungsprozess grundsätzlich bis zum Abschluss der Baumaßnahmen fortzuführen ist (Hahn, DB 1990, 65 <66>).
11 Wie der Senat bereits entschieden hat, ist die Abstimmung nach § 7i Abs. 1 Satz 6 EStG eine notwendige Voraussetzung für die Erteilung der Bescheinigung nach § 7i Abs. 2 Satz 1 EStG; eine hinreichende Voraussetzung ist sie nicht (BVerwG, Beschluss vom 8. Juli 2014 - 4 B 18.14 - BRS 82 Nr. 214 = juris Rn. 10). Sie ist folglich von der "Bescheinigung" nach § 7i Abs. 2 EStG ebenso zu unterscheiden (Leicht, in: Beck'sches Steuer- und Bilanzrechtslexikon, Stand 1. Januar 2017, Stichwort Baudenkmäler, Rn. 15) wie von der für die Durchführung der Baumaßnahmen am Baudenkmal erforderlichen Baugenehmigung oder denkmalschutzrechtlichen Erlaubnis (Bruckmeier, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, Stand Februar 2016, § 7i Rn. B 25; Bartone, in: Korn a.a.O.; Frein, in: Martin/Krautzberger a.a.O.). Fehlt es an einer vor und bei Beginn der Baumaßnahmen erforderlichen Abstimmung mit der hierfür zuständigen Behörde, so entfällt jede Förderung nach § 7i EStG (Bruckmeier, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff a.a.O.; BVerwG, Beschluss vom 8. Juli 2014 a.a.O.). Auswirkungen auf die baurechtliche oder denkmalschutzrechtliche Zulässigkeit der Baumaßnahmen hat dies indessen nicht.
12 Zum Nachweis, dass die Maßnahmen mit der nach Landesrecht zuständigen Behörde abgestimmt sind, kann gemäß Art. 25 BayDSchG eine entsprechende Bescheinigung erteilt werden (vgl. hierzu etwa Martin, in: Eberl/Martin/Greipl, Bayer. Denkmalschutzgesetz, 6. Aufl. 2007, Art. 25 Rn. 11 ff.; siehe jetzt auch Nr. 2.3.2 der Bayerischen Bescheinigungsrichtlinien zur Anwendung der §§ 7i, 10f und 11b des Einkommenssteuergesetzes in der Fassung der Gemeinsamen Bekanntmachung der Bayerischen Staatsministerien der Finanzen, für Landesentwicklung und Heimat und für Bildung und Kultus, Wissenschaft und Kunst vom 22. Februar 2017, FMBl. 2017, 273), ggf. kann auch eine Zusicherung nach Art. 38 BayVwVfG ergehen (BVerwG, Beschluss vom 8. Juli 2014 - 4 B 18.14 - BRS 82 Nr. 214 = juris Rn. 10).
13 Von diesen Maßstäben ist der Verwaltungsgerichtshof ausgegangen (UA Rn. 35) und hat das Vorliegen einer Abstimmung im Sinne von § 7i Abs. 1 Satz 6 EStG auf dieser Grundlage bejaht. Hierzu hat er maßgeblich auf ein in den vorgelegten Behördenakten (Blatt 129) befindliches "rotes Formblatt" abgestellt. Missverständlich sind allerdings die weiteren Ausführungen des Verwaltungsgerichtshofs (UA Rn. 36 f.). Seiner Ansicht nach zeige der handschriftliche Vermerk (auf dem roten Faltblatt), dass das Bauvorhaben offensichtlich dem Landesamt für Denkmalpflege vor Durchführung der Baumaßnahmen umfänglich zur Kenntnis gebracht und "damit" abgestimmt worden sei.
14 Der Verwaltungsgerichtshof (UA Rn. 37) hat weiter die Auffassung der Beklagten, dass die Abstimmung als Zustimmung zu verstehen sei, ausdrücklich als unzutreffend zurückgewiesen. Das Erfordernis eines Einvernehmens widerspreche zum einen dem Wortlaut des § 7i Abs. 1 Satz 6 EStG, der explizit lediglich eine Abstimmung vorsehe. Aber auch nach Sinn und Zweck der Regelung sei eine Abstimmung bereits dann durchgeführt worden, wenn der Bauherr die Art und den Umfang der geplanten Arbeiten mitteile und das Bayerische Landesamt für Denkmalschutz damit in die Lage versetze, die Erforderlichkeit im Sinne von § 7i Abs. 1 Satz 1 EStG zu beurteilen. Hiergegen wendet sich der Beklagte mit der Beschwerde. Die betreffenden Passagen im Berufungsurteil sind aber wohl so zu verstehen, dass sie sich allein auf die "Erforderlichkeit" der Baumaßnahmen im Sinne von § 7i Abs. 1 Satz 1 EStG beziehen. Nur insoweit verneint der Verwaltungsgerichtshof das Erfordernis eines Einvernehmens zwischen Bauherrn und Bayerischem Landesamt für Denkmalschutz. Sofern das Bayerische Landesamt für Denkmalschutz auf der Grundlage der vom Bauherrn mitgeteilten Informationen zu dem Ergebnis komme, dass die Erforderlichkeit im Sinne von § 7i Abs. 1 Satz 1 EStG nicht bejaht werden könne, könne der Bauherr dennoch einen Antrag auf Erteilung einer Bescheinigung nach § 7i Abs. 2 Satz 1 EStG stellen. Der zuvor vom Verwaltungsgerichtshof aufgestellte - zutreffende - Rechtssatz, dass die Baumaßnahmen einverständlich mit der zuständigen Denkmalschutzbehörde festgesetzt und durchgeführt werden müssen, wird damit nicht in Frage gestellt. Dies erhellt auch die unter Randnummer 35 des Urteilsabdrucks wiedergegebene Erwägung, der Steuerpflichtige solle nicht ohne Erörterung der Maßnahme mit der Fachbehörde mit einem Bau beginnen dürfen, wenn er sich die Bescheinigungsfähigkeit nach § 7i Abs. 1 EStG erhalten möchte.
15 b) Da die erste Grundsatzfrage somit nicht zu verneinen ist, weil die Abstimmung nach § 7i Abs. 1 Satz 6 EStG erfordert, dass die Baumaßnahmen im Einvernehmen mit der Grundlagenbescheinigungsbehörde durchgeführt werden, wäre die hilfsweise für grundsätzlich bedeutsam gehaltene Frage,
ob es für die Abstimmung nach § 7i Abs. 1 Satz 6 EStG genügt, sollte die Herstellung eines Einvernehmens zwischen dem Bayerischen Landesamt für Denkmalpflege und dem Steuerpflichtigen oder die Zustimmung des Bayerischen Landesamts für Denkmalpflege nicht erforderlich sein, dass die Maßnahme dem Bayerischen Landesamt für Denkmalpflege in einem anderen Verfahren als dem nach § 7i EStG umfänglich zur Kenntnis gebracht wird, ohne dass in diesem anderen Verfahren die Frage der erhöhten Absetzungen bei Baudenkmälern angesprochen wird, oder erfordert die Abstimmung, dass der Eigentümer die Maßnahmen im Einzelnen im Verfahren nach § 7i EStG mit dem Bayerischen Landesamt für Denkmalpflege festlegt,
in dem angestrebten Revisionsverfahren nicht mehr klärungsfähig.
16 2. Gleiches gilt für die ebenfalls hilfsweise erhobene Verfahrensrüge (§ 132 Abs. 2 Nr. 3 VwGO) einer aktenwidrigen Sachverhaltsfeststellung.
17 III. Die Kostenentscheidung beruht auf § 154 Abs. 2, § 159 Satz 1 VwGO i.V.m. § 100 Abs. 1 ZPO. Die Festsetzung des Streitwerts folgt aus § 47 Abs. 1 Satz 1 und Abs. 3, § 52 Abs. 1 GKG.