Hessisches Finanzgericht 5. Senat — 5 K 1501/07 — Urteil

Entscheidungsdatum: 2009-09-23

Aktenzeichen: 5 K 1501/07

ECLI: ECLI:DE:FGHE:2009:0923.5K1501.07.0A

Dokumenttyp: Urteil

Normen: § 48 Abs 1 Nr 1 FGO, § 57 Nr 1 FGO

Tenor

Die Klage wird abgewiesen.

Die Kosten des Verfahrens hat die Klägerin zu tragen.

Tatbestand

1 Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob der angefochtene Bescheid über die einheitliche und gesonderte Feststellung des Gewinns aus Gewerbebetrieb für das Jahr 1994 wegen des Eintritts der Festsetzungsverjährung nicht mehr hätte ergehen dürfen.

2 Als Klägerin tritt eine „Kommanditgesellschaft in Liquidation“ (KG) auf, die nach Löschung im Handelsregister auf die Vertretungsmacht ihres ursprünglichen Liquidators und Kommanditisten A verweist. Komplementär war im Streitjahr B, dessen Rechtsnachfolgerin C wurde. Nach dem Ausscheiden der Komplementärin aus der KG protokollierte der Kommanditist als nunmehr einziger Gesellschafter der KG am 14.08.1995 den Beschluss zu deren Auflösung. Unter Befreiung von den Beschränkungen des § 181 BGB bestellte er sich zum Liquidator der KG. § 13 des Gesellschaftsvertrages vom 1.10.1992 räumte bei Ausscheiden eines Gesellschafters dem verbleibenden Gesellschafter an Stelle der Liquidation das Recht zur Fortführung der Firma unter Abfindung des ausgeschiedenen Gesellschafters ein. Am 2.10.2001 wurden im Handelsregister die Beendigung der Liquidation und das Erlöschen der Firma der KG eingetragen.

3 Die Klägerin reichte die Erklärung zur gesonderten und einheitlichen Feststellung der Besteuerungsgrundlagen für das Jahr 1994 laut Eingangsstempel des beklagten Finanzamts dort am 04.09.1996 ein. Am 19.07.2001 erging im Rahmen eines Sammelbescheids der entsprechende Feststellungsbescheid, auf den wegen der Einzelheiten verwiesen wird. Hiergegen legte die Klägerin mit Schriftsatz vom 09.08.2001, der beim Finanzamt laut Eingangsstempel am 10.08.2001 einging, Einspruch ein. Das Einspruchsverfahren blieb erfolglos. Das Finanzamt wies den Einspruch mit Entscheidung vom 25.04.2007 als unbegründet zurück. In den Gründen wurde der im Bescheid unterbliebene Hinweis gemäß § 181 Abs.5 Satz 2 Abgabenordnung (AO) nachgeholt. Auf diese Möglichkeit hatte das Finanzamt die Klägerin im Schriftsatz vom 25.01.2007 hingewiesen.

4 In Bezug auf die persönliche Einkommensteuer 1994 der Gesellschafter der Klägerin trat für C am 31.12.2001 und für A am 21.1.2005 die Festsetzungsverjährung ein. Diese Tatsachen sind zwischen den Beteiligten nicht streitig.

5 Mit der nunmehr erhobenen Klage trägt die Klägerin vor, der Feststellungsbescheid vom 19.07.2001 habe wegen des Eintritts der Festsetzungsverjährung nicht mehr ergehen dürfen; er verletze sie in ihren Rechten. Die Festsetzungs(Feststellungs-)frist sei zum 31.12.2000 abgelaufen gewesen. Der angefochtene Bescheid hätte einen Hinweis im Sinne des § 181 Abs. 5 S. 2 AO enthalten müssen, um rechtswirksam zu sein. Dies sei nicht der Fall gewesen. Der Hinweis sei vielmehr erst in der Einspruchsentscheidung vom 25.04.2007 verspätet und damit unzulässigerweise nachgeholt worden. Denn nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) sei eine Nachholung nur so lange möglich, wie die Festsetzungsfrist für die Folgebescheide noch nicht abgelaufen sei. Andernfalls hätte es die Finanzverwaltung in der Hand, aufgrund eines willkürlich ergangenen Steuerbescheides ein Einspruchsverfahren zu provozieren und innerhalb dieses Verfahrens eine bereits eingetretene Festsetzungsverjährung zu beseitigen.

6 Die Klägerin beantragt,

den Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung der Einkünfte aus Gewerbebetrieb für 1994 vom 19.07.2001 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 25.04.2007 ersatzlos aufzuheben.

7 Das Finanzamt beantragt,

die Klage abzuweisen.

8 Es trägt unter Bezugnahme auf die Einspruchsentscheidung zur Begründung vor, die Nachholung des Hinweises im Sinne des § 181 Abs. 5 S. 2 AO sei auch in der Einspruchsentscheidung vom 25.04.2007 noch möglich gewesen. Dem stehe nicht entgegen, dass zu diesem Zeitpunkt bezüglich der Einkommensteuerbescheide 1994 der Feststellungsbeteiligten bereits die Festsetzungsverjährung eingetreten gewesen sei. Diese Tatsache werde ausdrücklich eingeräumt. Die Frage sei in der Rechtsprechung des BFH ausdrücklich offen gelassen worden, was zu Gunsten des Finanzamts spreche. Der Gedanke des Rechtsfriedens müsse hinter das Postulat einer materiell richtigen Steuerfestsetzung zurücktreten. Es bestehe mit dem Kläger Einvernehmen darüber, dass der Hinweis gemäß § 181 Abs. 5 S. 2 AO Regelungscharakter habe. Werde ein solcher Hinweis in der Einspruchsentscheidung nachgeholt, so führe dies zu einer rückwirkenden Korrektur des angefochtenen Feststellungsbescheides vom 19.07.2001.

9 Im Übrigen sei der Bescheid über die einheitliche und gesonderte Feststellung der Einkünfte aus Gewerbebetrieb 1993 aufgrund einer Betriebsprüfung am 01.03.2000 ergangen. Dieser Bescheid sei Grundlagenbescheid für den Bescheid über die Feststellung des verrechenbaren Verlustes zum 31.12.1993, der wiederum Grundlagenbescheid für den angefochtenen Feststellungsbescheid 1994 sei. Damit sei schon aus diesem Grund gemäß § 171 Abs. 10 AO die Festsetzungsfrist für den angefochtenen Bescheid noch nicht abgelaufen gewesen.

10 Wegen des übrigen Vortrags der Beteiligten wird auf die Einspruchsentscheidung sowie auf die im gerichtlichen Verfahren gewechselten Schriftsätze verwiesen.

11 Mit Telefax des Senatsvorsitzenden vom 21.09.2009 wurde der im Verfahren auftretende Prozessbevollmächtigte, Rechtsanwalt R, darauf hingewiesen, dass die Klage möglicherweise unzulässig sei, weil zum Zeitpunkt der Klageerhebung bereits eine Vollbeendigung der KG vorgelegen haben könnte.

12 Weiter wurde nochmals auf die mögliche Nichtigkeit der Verlustfeststellungsbescheide gemäß § 15a Abs. 4 EStG für 1993 und 1994 hingewiesen.

13 Mit Telefax vom Sitzungstag übersandte das Finanzamt Kopien der an die Klägerin adressierten Gewerbesteuermessbescheide 1994 und 1995 sowie der Bescheide über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes zum 31.12.1994 und zum 31.12.1995, alle Bescheide vom 2.10.2001. Auf die zu den Gerichtsakten genommenen Schriftstücke wird verwiesen.

14 Dem Gericht lag zu Steuernummer ein Band Feststellungsakten, ein Band Rechtsbehelfsakten, ein Band Betriebsprüfungsberichte, ein Band Vertragsakten sowie ein Band mit Jahresabschlüssen vor.

Entscheidungsgründe

15 Die Klage ist unzulässig, weil die Klägerin nicht klagebefugt ist.

16 Gemäß § 48 Abs. 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) ist in Streitigkeiten wegen der einheitlichen Feststellung des Gewinns aus Gewerbetrieb zwar grundsätzlich nur die Gesellschaft in der vorgesehenen gesetzlichen Vertretung klagebefugt. Hierbei handelt es sich um einen Fall der gesetzlichen Prozessstandschaft. Mit der Klage macht die Gesellschaft nicht eigene Rechte geltend, sondern die Rechte ihrer Gesellschafter, gegen die sich der Gewinnfeststellungsbescheid richtet. Dies ist ständige Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs, der der erkennende Senat folgt.

17 Die Beteiligtenfähigkeit der Gesellschaft (hier der Klägerin) im Sinne des § 57 Nr. 1 FGO und damit auch das Klagerecht endet jedoch, wenn die Gesellschaft nach dem geltenden Gesellschaftsrecht als voll beendet anzusehen ist. Denn der Personengesellschaft ist das Klagerecht auf Grund ihrer selbständigen Organisation und ihrer Handlungsfähigkeit durch vertretungsberechtigte Organe verliehen. Hieran ändert sich auch während der Liquidation nichts, da hier die Liquidatoren zur Vertretung berufen sind. Ist die Liquidation aber abgeschlossen, erlischt die Gesellschaft als selbständige Organisation mit der Folge, dass auch das Amt der Liquidatoren sein Ende findet. Damit geht die Klagebefugnis für die Anfechtung von Gewinnfeststellungsbescheiden uneingeschränkt auf die betroffenen Gesellschafter über (BFH-Urteile vom 25.06.1992 IV R 87/90, BFH/NV 1993,457 und vom 26.10.1989 IV R 23/89, BStBl II 1990, 333).

18 Die Vollbeendigung der Klägerin in diesem Sinne trat deshalb mit der Abwicklung des Gesamthandvermögens (der Verteilung des Aktivvermögens) ein. Dies war im Streitfall bereits zum Zeitpunkt der Klageerhebung am 24.05.2007 verwirklicht.

19 Nach der herrschenden Meinung im Handelsrecht setzt die Liquidation einer KG voraus, dass liquides oder liquidierbares Reinvermögen vorhanden ist, das zur Befriedigung der Gläubiger und Gesellschafter verwandt werden kann (z.B. Karsten Schmidt in Münchener Kommentar zum HGB Band 2, 2. Aufl., § 145 Rz. 17; Staub, Kommentar zum HGB, 4. Aufl., § 155 Rz. 34). Fehlt solches, ist die Liquidation und damit die Gesellschaft beendet. In diesem Zusammenhang ist es zwar Pflicht der Liquidatoren, für die Gesellschaft offene Ansprüche einzuklagen (unberechtigt erhobene Forderungen abzuwehren), um so das Vermögen der Gesellschaft für die Liquidation zu bewahren. Dies führt auch dazu, dass die Anfechtung von an die Gesellschaft adressierten Umsatzsteuerbescheiden, Gewerbesteuerbescheiden oder Gewerbesteuermessbescheiden durch den Liquidator die Vollbeendigung nicht eintreten lässt, bis über die Rechtsbehelfe endgültig entschieden wurde und das für die Gesellschaft erstrittene Vermögen verteilt ist (BFH-Urteil vom 21.05.1992 IV R 146/88, BFH/NV 1993, 303 - im Übrigen missverständlich, da dieses Urteil zur Begründung nicht auf die vermögensrechtliche Seite eines solchen Rechtsstreits verweist, sondern - lediglich? - auf die den Liquidatoren obliegende Pflicht zur Abwicklung der steuerrechtlichen Verpflichtungen im Rahmen des Steuerrechtsverhältnisses; anders offensichtlich BFH-Urteil vom 25.06.1992 IV R 87/90, BFH/NV 1993, 457; s.a. BFH-Beschluss vom 1.09.2008 IV B 12/08, BFH/NV 2008, 2039). Bei der hier vorliegenden Anfechtung des Gewinnfeststellungsbescheides, der sich inhaltlich an die Gesellschafter der Klägerin richtet (BFH-Beschluss vom 01.09.2008 IV B 12/08, BFH/NV 2008, 2039), handelt es sich aber schlechterdings nicht um die Verwirklichung von Vermögensinteressen der Klägerin. Vielmehr liegt der Rechtsstreit ausschließlich im unmittelbaren Interesse der ehemaligen Gesellschafter, weshalb diese nur noch selbst zur Klage befugt sind. Etwas anderes ergibt sich entgegen der Auffassung der Klägerin nicht im Hinblick darauf, dass gemäß § 35 b Gewerbesteuergesetz (GewStG) der Gewerbesteuermessbescheid 1995 bei Erfolg der vorliegenden Klage zu ändern gewesen sein mag. Denn der Gewinnfeststellungsbescheid für die Gesellschafter ist kein Grundlagenbescheid mit Bindungswirkung für die Festsetzung des Gewerbesteuermessbetrags für die Gesellschaft. Dieser wird vielmehr materiell-rechtlich eigenständig ermittelt (BFH-Beschluss vom 14.04.1993 IV B 9/92, veröffentlicht in Juris; BFH-Urteil vom 19.01.1990 III R 31/87, BStBl II 1990, 383). Damit entfällt die Verpflichtung des Liquidators, einen solchen Bescheid zur Wahrung der vermögensrechtlichen Interessen der Gesellschaft anzufechten. Die Klägerin hätte deshalb, sollte ihr Vortrag Geltung haben können, den fraglichen Gewerbesteuermessbescheid (den Bescheiden über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes) anfechten können und müssen.

20 Die Klage war nach alledem durch Prozessurteil abzuweisen.

21 Einer Beiladung der Gesellschafter der Klägerin bedurfte es im Hinblick auf die Unzulässigkeit der Klage nicht (BFH-Urteil vom 28.03.2000 VIII R 6/99, BFH/NV 2000, 1074).

22 Der Kostenausspruch folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

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