FG Hamburg 4. Senat — 4 V 26/11 — Beschluss

Entscheidungsdatum: 2011-05-20

Aktenzeichen: 4 V 26/11

ECLI: ECLI:DE:FGHH:2011:0520.4V26.11.0A

Dokumenttyp: Beschluss

Normen: § 16 Abs 1 EnergieStG, § 21 Abs 1 EnergieStG, § 21 Abs 2 EnergieStG, § 27 Abs 1 Nr 1 EnergieStG, § 41 EnergieStV ... mehr

Rechtskraft: ja

Leitsatz

Zur Besteuerung von Energieerzeugnissen gemäß § 21 Abs. 1 EnergieStG, die zugelassene Kennzeichnungsstoffe enthalten und im Rahmen einer Überprüfung in den Kraftstofftanks eines in der privaten nichtgewerblichen Schifffahrt eingesetzten motorisierten Traditionsseglers festgestellt worden sind(Rn.27) (Rn.28) .

Gründe

I.

1 Die Antragsteller begehren die Aussetzung der Vollziehung von Energiesteuerbescheiden.

2 Der Antragsteller zu 1. betreibt den hochseetauglichen Traditionssegler A, der ... ursprünglich als Frachtsegler in Dienst gestellt und Mitte der 30er Jahre zu einem Küstenmotorschiff umgebaut und mit entsprechenden Treibstoffbehältern ausgestattet wurde. Der Antragsteller zu 2. ist der Schiffsführer. Das Schiff verfügt über 3 Kraftstoffbehälter der Maschinenanlage sowie über 2 Heizöltanks mit einem Fassungsvermögen von jeweils 2000 l. Das Fassungsvermögen sämtlicher Tanks beträgt 13.364 l.

3 Am 13.09.2010 fand eine Überprüfung des Schiffes statt. Dabei wurden Proben gezogen. Bei den Proben wurde mittels vor Ort durchgeführten Markierstofftests gekennzeichneter Kraftstoff festgestellt. Die Proben bzw. Rückstellproben wurden vom Bildungs- und Wissenschaftszentrum der Bundesfinanzverwaltung überprüft. In den Untersuchungszeugnissen aus dem Oktober und Dezember 2010 heißt es, der Gehalt an leichtem Heizöl betrage mindestens 5,8 %, 3,6 % bzw. 6,1 %. Der Markierstoff Solvent Yellow 124 sei nach dem harmonisierten Euromarker-Referenzverfahren bestimmt worden.

4 Mit Steuerbescheid vom 13.09.2010 nahm der Antragsgegner daraufhin den Antragsteller zu 2. wegen Energiesteuer in Höhe von 6.490,89 € in Anspruch. Mit Steuerbescheid vom 25.10.2010 wurde der Antragsteller zu 1. ebenfalls in Anspruch genommen.

5 Am 04.10.2010 legte der Antragsteller zu 2. Einspruch gegen den Steuerbescheid vom 13.09.2010 ein. Er meinte, es habe sich um versteuerten Dieselkraftstoff gehandelt. Das angewandte Untersuchungsverfahren sei nicht ordnungsgemäß gewesen, es entspreche nicht § 110 Nr. 7 bzw. Nr. 8 EnergieStV. Zudem habe er die Untersuchung in einem unabhängigen Labor beantragt. Davon abgesehen hätte markiertes Mineralöl nach § 46 Abs. 2 S. 2 Nr. 2 EnergieStG in das Steuergebiet verbracht und verwendet werden dürfen, da es sich um ein Wasserfahrzeug der privaten nicht gewerblichen Schifffahrt handele und das Mineralöl als Kraftstoff verbraucht worden sei. Vermischungen seien auch nach den §§ 47 und 48 EnergieStG zulässig. Hier komme eine Vermischung von zulässigerweise ins Steuergebiet verbrachtem markierten Mineralöl mit im Steuergebiet gekauften Mineralöl in Betracht. Im Steuergebiet selbst sei zum Betrieb der Maschinenanlage nichts anderes als Dieselkraftstoff getankt worden. Weder bei den Heizöltanks noch bei den Maschinentanks handele es sich um Hauptbehälter im Sinne von § 21 Abs. 1 S. 3 Nr. 1 EnergieStG, § 41 Nr. 1 EnergieStV, da die Tanks nicht vom Hersteller für alle Fahrzeuge desselben Typs fest eingebaut würden. Das Schiff sei ursprünglich ohne Hauptbehälter für Treibstoff gebaut worden, weitere Schiffe desselben Typs seien nicht hergestellt worden, es handele sich um ein Einzelstück. Es könne daher allenfalls die in den Maschinentanks befindliche Menge von 1.290 l besteuert werden. Zudem sei eine unmittelbare Verwendung des in den Heizöltanks befindlichen Mineralöls zum Antrieb des Schiffes technisch nicht möglich. Es gebe auch keinen Anhaltspunkt dafür, dass das Heizöl aus den Heizölbehältern nicht ausschließlich bestimmungsgemäß für den Betrieb der Heizung verwendet worden wäre. Insofern könne das Fassungsvermögen der Heizöltanks keinesfalls besteuert werden. Weiter bezieht er sich auf 7 bereits vorgelegte Rechnungen im Zeitraum Dezember 2009 bis Juli 2010 über die Betankung bei Firmen in H und B. Schließlich hätte auch der Lieferant des Dieselkraftstoff, die Firma C GmbH in D, in Anspruch genommen werden müssen. Da dies unterblieben sei, sei die Abgabenfestsetzung ermessensfehlerhaft.

6 Am 08.11.2010 legte der Antragsteller zu 2. ebenfalls Einspruch gegen den Steuerbescheid vom 25.10.2010 ein. Die Begründung entspricht der des Einspruchs des Antragstellers zu 1. vom 04.10.2010.

7 Den Einsprüchen wurde mit Einspruchsentscheidungen vom 04.01.2011 abgeholfen, soweit es um das Fassungsvermögen der Heizöltanks geht, und die Steuerschuld auf 4.441,24 € neu festgesetzt. Im Übrigen wurden die Einsprüche zurückgewiesen. Zugleich wurde die während des Einspruchsverfahrens gewährte Aussetzung der Vollziehung aufgehoben. Zur Begründung trug der Antragsgegner vor, gekennzeichnetes Mineralöl dürfe nicht zum Betrieb von Wasserfahrzeugen verwendet werden. Da zum Betrieb des Traditionsseglers gekennzeichneter Kraftstoff verwandt worden sei, müsse dieser besteuert werden. Dabei komme es nicht darauf an, ob die Antragsteller Kenntnis von der Beschaffenheit des Energieerzeugnisses gehabt hätten. Zudem liege ein Verstoß gegen das Mischungsverbot gemäß § 46 Abs. 1 EnergieStV vor. Es könne nicht allein auf die Definition eines Hauptbehälters im Sinne von § 21 Abs. 1 Nr. 1 EnergieStG abgestellt werden. Im Streitfall sei die Differenzierung zwischen Haupt- und Zusatzbehältern entbehrlich. Das gewählte Untersuchungsverfahren (Euromarker-Verfahren im Sinne von § 110 Nr. 8 EnergieStV) entspreche langjähriger Verwaltungspraxis. Anhaltspunkte dafür, dass das Schiff im Ausland betankt worden sein könnte, lägen nicht vor.

8 Am 14.02.2011 haben die Antragsteller den vorliegenden Antrag gestellt. Sie bestreiten, dass bei der Kontrolle am 13.09.2010 eine schwache Rotfärbung des vorgefundenen Kraftstoffs festgestellt worden sei. Die Gutachten des Bildungs- und Wissenschaftszentrums der Bundesfinanzverwaltung seien zudem fehlerhaft. Es sei fehlerhaft, nur sie und nicht auch die namentlich benannten Lieferanten des Kraftstoffs in Anspruch zu nehmen. Zumindest hätten dort Untersuchungen durchgeführt werden müssen. Zudem sei es nicht zutreffend, dass für Wasserfahrzeuge der privaten nicht gewerblichen Schifffahrt nur nicht markierter Dieselkraftstoff benutzt werden dürfe. In Malta, England, Irland oder Finnland dürfe beispielsweise gefärbter Dieselkraftstoff genutzt werden, der dann auch ins Steuergebiet verbracht werden dürfe. Auch enthalte § 46 Abs. 2 S. 1 EnergieStV eine Ausnahme vom Verbringungsverbot für die private nichtgewerbliche Schifffahrt im Sinne von § 60 Abs. 3 EnergieStV. Ferner gelte ein Verbringungsverbot wegen § 46 Abs. 2 S. 2 EnergieStV nicht. Es liege auch kein Verstoß gegen das Vermischungsverbot von § 46 Abs. 1 EnergieStV vor, eine Vermischung von Dieselkraftstoff mit Dieselkraftstoff sei nicht verboten. Schließlich habe sich das Mineralöl nicht in einem Hauptbehälter im Sinne von § 41 EnergieStV befunden. Ihrer Erinnerung nach seien 1991 die vorderen Kraftstoffbehälter nachgerüstet worden, um das Schiff atlantiktauglich zu machen. Dann seien die vorderen Kraftstofftanks Zusatzbehälter.

9 Die Antragsteller beantragen,

10 die Vollziehung der Abgabenbescheide vom 13.09.2010 bzw. vom 25.10.2010 auszusetzen.

11 Der Antragsgegner beantragt,

12 den Antrag jeweils abzulehnen.

13 Er bezieht sich auf die Einspruchsentscheidungen.

14 Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Sachakte des Antragsgegners sowie die Gerichtsakte dieses Verfahrens sowie des Hauptsacheverfahrens 4 K 25/11 verwiesen.

II.

15 Der Antrag gem. § 69 Abs. 3 FGO auf Aussetzung der Vollziehung hat unbeschadet der Frage, inwieweit die Voraussetzung des § 69 Abs. 4 FGO vorliegt, keinen Erfolg.

16 Nach § 69 Abs. 3 FGO kann das Gericht der Hauptsache einem Antrag auf Aussetzung der Vollziehung eines Verwaltungsakts unter den Voraussetzungen des § 69 Abs. 2 bis 6 FGO entsprechen. Danach soll die Vollziehung ausgesetzt werden, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsaktes bestehen oder wenn die Vollziehung für den Betroffenen eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte. Die Aussetzung kann von einer Sicherheitsleistung abhängig gemacht werden. Durch die Verknüpfung mit einer Sicherheitsleistung sollen Steuer- und Abgabenausfälle bei einem für den Steuer- bzw. Abgabepflichtigen ungünstigen Verfahrensausgang vermieden werden.

17 Nach dem Prüfungsmaßstab des vorläufigen Rechtsschutzverfahrens bestehen keine ernstlichen Zweifel an der Rechtmäßigkeit der Energiesteuerbescheide.

18 Gemäß § 21 Abs. 1 EnergieStG entsteht die Steuer für Energieerzeugnisse, die zugelassene Kennzeichnungsstoffe enthalten und die als Kraftstoffe bereitgehalten, abgegeben, mitgeführt oder verwendet werden.

19 Dass in den Kraftstofftanks des Traditionsseglers A Energieerzeugnisse mit zugelassenen Kennzeichnungsstoffen enthalten und damit bereitgehalten waren, unterliegt keinem ernsthaften Zweifel. Die Begutachtungen durch das Bildungs- und Wissenschaftszentrum der Bundesfinanzverwaltung (BWZ), die der Sachakte anliegen, haben dies eindeutig ergeben. Die Ordnungsgemäßheit der Untersuchungsmethode ist nicht zweifelhaft. Aus den Gutachten des BWZ ergibt sich, dass das Euromarker-Referenzverfahren angewandt wurde, dies entspricht § 110 Nr. 8 EnergieStV.

20 Die von den Antragstellern vorgelegten Privatgutachten vermögen die Richtigkeit der Gutachten des BWZ nicht in Zweifel zu ziehen. Diese Gutachten (Anlagen K 5 und 6 zur Antragsschrift) sind - soweit ersichtlich - nicht aufgrund der Begutachtung von zollamtlich gezogenen und eingereichten Proben erstellt worden, sondern aufgrund von Proben, die der Antragsteller zu 1) selbst eingereicht hat. Damit steht die Nämlichkeit der Proben nicht fest.

21 Sofern die Antragsteller bemängeln, das BWZ hätte eine mögliche Überdosierung nur mit 2 % statt mit 20 % in Ansatz gebracht, ist dies nicht nachvollziehbar. Alle vorliegenden Gutachten berücksichtigen eine mögliche Überdosierung in Höhe von 20 %.

22 Ebenso wenig nachvollziehbar ist der Ansatz der Antragsteller, für eine mögliche Überdosierung müssten 50 % abgezogen werden. Hierfür ist eine gesetzliche Grundlage nicht ersichtlich.

23 Das Bereithalten der Energieerzeugnisse mit zugelassenen Kennzeichnungsstoffen war auch nicht zulässig.

24 § 27 Abs. 1 Nr. 1 EnergieStG erlaubt die steuerfreie Verwendung in Wasserfahrzeugen nur für die Schifffahrt mit Ausnahme der privaten nichtgewerblichen Schifffahrt. Im Streitfall handelt es sich jedoch - soweit ersichtlich - ausschließlich um private, nichtgewerbliche Schifffahrt.

25 § 16 Abs. 1 EnergieStG, wonach Energieerzeugnisse i. S. d. § 4, die eine Privatperson für ihren Eigenbedarf in einem anderen Mitgliedstaat im steuerrechtlich freien Verkehr erwirbt und selbst in das Steuergebiet befördert, steuerfrei sind, kommt schon deshalb nicht zur Anwendung, weil die Antragsteller das Mineralöl nach eigenem Vorbringen in Wismar, jedenfalls aber nicht in einem anderen Mitgliedstaat erworben haben.

26 Die Antragsteller können sich auch nicht auf § 46 Abs. 2 S. 1 EnergieStV berufen. Danach dürfen Energieerzeugnisse nur dann mit zugelassenen Kennzeichnungsstoffen verwendet werden, wenn sie zu den u. a. in § 27 Abs. 1 EnergieStG genannten Zwecken bestimmt sind. Eine solche Zweckbestimmung ist, wie bereits ausgeführt wurde, gerade nicht gegeben. Auch § 46 Abs. 2 S. 2 Nr. 2 EnergieStV, wonach Energieerzeugnisse, die zugelassene Kennzeichnungsstoffe enthalten, als Kraftstoffe in das Zollgebiet verbracht und verwendet werden dürfen, greift nicht. Auch diese Bestimmung knüpft an ein Verbringen in das Steuergebiet an, das hier nicht vorliegen dürfte, und setzt zudem voraus, dass die Verwendung der Energieerzeugnisse als Kraftstoffe in Wasserfahrzeugen der privaten nichtgewerblichen Schifffahrt i. S. d. § 60 Abs. 3 EnergieStV in dem Land der Betankung erlaubt ist. Im Hinblick auf diese Voraussetzung fehlt es schon an substantiiertem Vortrag der Antragsteller.

27 Neben dem objektiven Sachverhalt ist das Vorliegen subjektiver Voraussetzungen nicht erforderlich. Der Bundesfinanzhof hat wiederholt entschieden, dass das Bereithalten von Mineralöl als Kraftstoff keinen konkreten Einsatz erfordert; Bereithalten bedeutet "zur Verfügung halten" bzw. "so vorbereiten, dass es gleich zur Verfügung steht, wenn es gebraucht wird". Danach wird Heizöl als Kraftstoff bereitgehalten, wenn der darüber Verfügungsberechtigte jederzeit und ohne größeren Aufwand in der Lage ist, das Öl der verbotenen Zweckbestimmung zuzuführen. Neben der Erfüllung des äußeren Tatbestandes ist eine innere Vorstellung, das Heizöl als Kraftstoff zu besitzen, einzusetzen oder zu verwenden, erforderlich (BFH, Urteil vom 22.09.1992, VII R 82/90 und Beschluss vom 30.01.2006, VII B 64/05). Weitere subjektive Merkmale sind ohne Bedeutung. Ausreichend ist ein natürlicher Handlungswille dahin, dass über die Ware als Kraftstoff verfügt wird. Eine zusätzliche Kenntnis von der Beschaffenheit des Mineralöls oder wenigstens ein Kennenmüssen ist für die Besteuerung nach Wortlaut und Zweck der Steuervorschrift nicht erforderlich (BFH, Urteil vom 04.12.1990, VII R 52/88). Dieser Rechtsprechung folgt das Gericht.

28 Die Inanspruchnahme ist auch der Höhe nach nicht zu beanstanden. Zu versteuern ist gemäß § 21 Abs. 1 S. 2 Nr. 1 EnergieStG mindestens die Menge, die dem Fassungsvermögen des jeweiligen Hauptbehälters entspricht, wenn die genannten Handlungen bei der Überprüfung von Fahrzeugen oder Anlagen, in denen Energieerzeugnisse als Kraftstoff verwendet werden, festgestellt werden. Mit ihrer Argumentation, es handele sich nicht um Hauptbehälter i. S. v. § 41 EnergieStV dringen die Antragsteller nicht durch. Danach sind Hauptbehälter die vom Hersteller für alle Fahrzeuge desselben Typs eingebauten Behälter, die die unmittelbare Verwendung des Kraftstoffs für den Antrieb des Fahrzeugs ermöglichen. Die Antragsteller tragen insoweit unwidersprochen vor, das Schiff sei ... ursprünglich als Frachtsegler in Dienst gestellt und erst Mitte der 30er Jahre zu einem Küstenmotorschiff umgebaut und mit entsprechenden Treibstoffbehältern ausgestattet worden. Auch vor dem Hintergrund dieses Sachverhalts handelt es sich bei den streitigen Kraftstofftanks um Hauptbehälter. § 41 EnergieStV dient der Abgrenzung zwischen den herstellerseitig eingebauten Kraftstofftanks und später eingebauten Zusatztanks. Da das Schiff nicht über Zusatztanks verfügt, ist eine derartige Abgrenzung im Streitfall nicht erforderlich. Davon abgesehen dürfte es sich auch um einen Einbau durch den Hersteller handeln. Reine Segelschiffe und Küstenmotorschiffe sind gänzlich unterschiedliche Schifftypen, so dass der Senat der Auffassung zuneigt, den Betrieb, der den Umbau zum Küstenmotorschiff durchgeführt hat, wodurch erstmals der Einbau von Kraftstofftanks erforderlich wurde, als Hersteller des Schiffs anzusehen. Dass der nämliche Behälter in alle Fahrzeuge desselben Typs eingebaut worden sein muss, setzt denklogisch voraus, dass mehrere Fahrzeuge desselben Typs hergestellt worden sind. Da dies vorliegend offenbar nicht der Fall ist, kann diese Voraussetzung nicht zur Anwendung kommen.

29 Die Antragsteller sind als diejenigen, die das Energieerzeugnis bereit gehalten und daher eine der genannten Handlungen vorgenommen haben, Steuerschuldner gemäß § 21 Abs. 2 EnergieStG.

30 Dass die Inanspruchnahme der Antragsteller ermessensfehlerhaft gewesen sein könnte, vermag der Senat nicht festzustellen. Insbesondere gibt es keinerlei Anhaltspunkte dafür, dass die Firmen, bei denen die Antragsteller Energieerzeugnisse gebunkert haben, markierten Kraftstoff geliefert haben.

31 Dass die Vollziehung der Steuerbescheide für die Antragsteller eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte, tragen sie selbst nicht vor.

32 Die Nebenentscheidungen beruhen auf §§ 135 Abs. 1, 128 Abs. 3 i. V. m. 115 Abs. 2 FGO.