FG Hamburg 6. Senat — 6 K 164/10 — Urteil

Entscheidungsdatum: 2011-04-21

Aktenzeichen: 6 K 164/10

ECLI: ECLI:DE:FGHH:2011:0421.6K164.10.0A

Dokumenttyp: Urteil

Normen: § 44 FGO, § 46 FGO, § 233a AO, § 152 AO, § 155 Abs 2 AO

Leitsatz

Zweck der Regelungen in § 233a AO ist es, Liquiditätsvorteile, die dem Steuerpflichtigen oder dem Fiskus aus dem verspäteten Erlass eines Steuerbescheids entstanden sind, mit Hilfe der sog. Vollverzinsung auszugleichen. Diese ist grundsätzlich unabhängig von einem Verschulden der Finanzbehörde oder des Steuerpflichtigen (Rn.41) .

Orientierungssatz

1. Der Steuerpflichtigen wird nicht von der Verpflichtung zur Abgabe seiner Einkommensteuererklärung entbunden, wenn eine Feststellungserklärung für die Personengesellschaft, an der der Steuerpflichtige beteiligt ist, noch nicht erstellt ist (Rn.47) . Eine ausstehende Erklärung zur einheitlichen und gesonderte Feststellung der Einkünfte steht grundsätzlich der Festsetzung eines Verspätungszuschlags für den Folgebescheid nicht entgegen (Rn.46) .

2. Entscheidet das Finanzamt irrtümlich nur über den Einspruch gegen die Festsetzung des Verspätungszuschlags und nicht gleichzeitig über den Einspruch gegen die Festsetzung der Nachzahlungszinsen, kann ohne nähere Prüfung der Umstände davon ausgegangen werden, dass im Zeitpunkt der Klageeinreichung gegen die Einspruchsentscheidung wegen des Verspätungszuschlags eine angemessene Frist i.S.d. § 46 Abs. 1 FGO verstrichen ist(Rn.30) .

Tatbestand

1 Die Beteiligten streiten über die Rechtmäßigkeit der Festsetzung von Nachforderungszinsen und eines Verspätungszuschlags zur Einkommensteuer 2007.

2 Der Kläger ist von Beruf Rechtsanwalt. Im Streitjahr war er an der Partnerschaftsgesellschaft A & Partner - Partnerschaftsgesellschaft - beteiligt. Diese reichte ihre u. a. von dem Kläger unterzeichnete Erklärung zur gesonderten und einheitlichen Feststellung von Grundlagen für die Einkommensbesteuerung 2007 am 12.02.2009 beim Finanzamt ein. Die Gewinnermittlung der Partnerschaftsgesellschaft nach § 4 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG) für die Zeit vom 01.01. bis zum 31.12.2007 wurde unter dem 14.04.2008 von den Partnern einschließlich des Klägers unterschrieben.

3 Der Beklagte verlängerte antragsgemäß mit Schreiben vom 05.01.2009 gegenüber dem Kläger die Frist für die Abgabe seiner Einkommensteuererklärung 2007 letztmalig bis zum 28.02.2009. Da der Kläger innerhalb dieser Frist seine Einkommensteuererklärung 2007 nicht einreichte, schätzte der Beklagte die Besteuerungsgrundlagen und setzte mit Bescheid vom 27.11.2009 die Einkommensteuer 2007 auf 73.298 € fest; die noch zu zahlenden Einkommensteuer wurde nach Berücksichtigung geleisteter Vorauszahlungen in Höhe von 48.000 € mit 25.298 € errechnet. Zugleich erfolgte die Festsetzung von Zinsen zur Einkommensteuer 2007 in Höhe von 1.010 € und eines Verspätungszuschlags in Höhe von 1.500 €.

4 Hiergegen legte der Kläger mit Schreiben vom 07.12.2009, eingegangen am 08.12.2009, Einspruch ein. Diesen begründete er u. a. damit, dass Zinsen auf die Einkommensteuer nicht geschuldet seien und ihm der Bescheid für 2007 über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für die Partnerschaftsgesellschaft erst seit dem 21.09.2009 vorliege. Ihm sei folglich aus tatsächlichen Gründen eine frühere Abgabe seiner Einkommensteuererklärung für 2007 nicht möglich gewesen. Für den Verspätungszuschlag sei darüber hinaus eine Rechtsgrundlage nicht ersichtlich.

5 Mit Schreiben vom 22.12.2009 reichte der Kläger seine Einkommensteuererklärung für 2007 ein. Der Beklagte setzte daraufhin mit Bescheiden für 2007 vom 14.01.2010 die Einkommensteuer auf 68.256 €, Zinsen zur Einkommensteuer auf 808 € und den Verspätungszuschlag auf 1.200 € geändert fest.

6 Der Beklagte wies den Kläger in seinem Schreiben vom 12.01.2010 darauf hin, dass die Festsetzung des Verspätungszuschlags wegen der verspäteten Abgabe der Steuererklärung 2007, die trotz Mahnung erst nach Schätzung am 29.12.2009 eingereicht worden sei, erfolgt sei. Die noch nicht endgültigen Zahlen der Beteiligungseinkünfte rechtfertigten keine so lange Verzögerung bei der Abgabe. Gegebenenfalls hätten die Einkünfte in Schätzungswege oder durch Rücksprache mit der Sozietät ermittelt werden können. Die Steuererklärungen für die Partnerschaftsgesellschaft seien am 12.02.2009 beim zuständigen Finanzamt eingegangen.

7 Mit Einspruchsentscheidung vom 06.07.2010 wies der Beklagte den Einspruch vom 07.12.2009 als unbegründet zurück. Ausweislich der Gründe der Einspruchsentscheidung betrifft diese die Entscheidung über den Einspruch gegen den Verspätungszuschlag in Höhe von 1.200 € zur Einkommensteuer 2007; nicht erfasst ist der Einspruch gegen die Festsetzung der Zinsen zur Einkommensteuer 2007. Hinsichtlich des Verspätungszuschlags führt der Beklagte u. a. aus, dass die Versäumnis des Klägers nicht entschuldbar sei. Aus dem Vortrag des Klägers ergäben sich keine Anhaltspunkte für eine Fehlerhaftigkeit der Festsetzung des Verspätungszuschlags. Insbesondere rechtfertigten die noch nicht endgültigen Zahlenwerte der Beteiligungseinkünfte, wie aus § 155 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO) ersichtlich sei, keine in diesem Maße erhebliche Verzögerung der Abgabe. Die Einkünfte hätten im Wege der Schätzung oder durch Rücksprache mit der Sozietät ermittelt werden können. Dem Klägers sei die gesetzliche Frist zur Abgabe der Einkommensteuererklärung 2007, die gemäß § 149 Abs. 2 AO mit Ablauf des 31.05.2008 beendet sei, zunächst bis zum 30.09.2008 und letztmalig bis zum 28.02.2009 verlängert worden. Mit der Abgabe der Einkommensteuererklärung 2007 erst am 29.12.2009 habe der Kläger die gesetzte Frist in nicht entschuldbarer Weise überschritten. In diesem Zusammenhang müsse berücksichtigt werden, dass es sich um eine wiederholte Verspätung handele und der Kläger auch im Vorjahr bei der Abgabe der Steuererklärung säumig gewesen sei und die bis zum 29.02.2008 verlängerte Frist um mehr als ein Jahr überschritten habe. Der Verspätungszuschlag sei auch der Höhe nach rechtmäßig. Die Gesamtschau ergebe eine erhebliche Verspätung, da die Einkommensteuererklärung erst am 29.12.2009 eingereicht worden sei, nachdem ihm eine Fristverlängerung längstens bis zum 28.02.2009 gewährt worden sei. Die Berechnung des Verspätungszuschlags mit 1,76 % der festgesetzten Steuer von 68.256 € sei auch der Höhe nach nicht zu beanstanden; der Zuschlag müsse umso höher angesetzt werden, je höher die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen sei. Dass die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Klägers eingeschränkt sei, sei nicht vorgetragen worden; der Verspätungszuschlag in Höhe von 1.200 € beeinträchtige den leistungsfähigen Kläger nicht.

8 Am 09.08.2010 hat der Kläger Klage erhoben.

9 Der Kläger trägt vor:

10 Weder die Zinsen noch der Verspätungszuschlag seien geschuldet. Der Beklagte habe sich von seinem Einspruchsschreiben vom 07.12.2009 nicht beeindrucken lassen. Die Abgabe der Steuererklärung sei ihm aus tatsächlichen Gründen nicht möglich gewesen. In der Partnerschaftsgesellschaft sei es zwischen ihm, dem Kläger, und den anderen Partnern zu Meinungsverschiedenheiten gekommen. Er, der Kläger habe auf die steuerrechtlichen Angelegenheiten der Gesellschaft quasi keinen Einfluss gehabt. Maßgebend seien seine persönlichen steuerlichen Verhältnisse, da nur diese seiner Einflussnahme unterlägen. Der Beklagte berücksichtige nicht, dass zwischen den Daten einzelner Unterlagen und dem Einreichungsdatum erhebliche Zeitunterschiede bestünden. Er, der Kläger, sei, nachdem die Voraussetzungen vorgelegen hätten, seinen steuerlichen Verpflichtungen nachgekommen.

11 Gegen die Berechnung der Zinsen erhebe er keine Einwendungen; sie hätten jedoch nicht festgesetzt werden dürfen, weil er, der Kläger, nicht in der Lage gewesen sei, die Einkommensteuererklärung rechtzeitig einzureichen.

12 Der Kläger beantragt,

13 die Bescheide für 2007 über Zinsen und Verspätungszuschlag zur Einkommensteuer 2007, jeweils vom 14.01.2010 und in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 06.07.2010, aufzuheben.

14 Der Beklagte beantragt,

15 die Klage abzuweisen.

16 Der Beklagte trägt vor:

17 Dass die Einspruchsentscheidung vom 06.07.2010 nicht auch die Zinsen zur Einkommensteuer 2007 beinhalte, sei ein Versehen. Die Klage sei insoweit jedoch zulässig geworden gemäß § 46 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO). Die Zinsen seien gemäß § 233 a AO kraft Gesetzes entstanden. Sie seien weder Sanktion noch Druckmittel oder Strafe, sondern Gegenleistung für die mögliche Kapitalnutzung.

18 Die Höhe der Einkünfte der Sozietät sei dem Kläger angesichts der von dieser eingereichten Unterlagen, bei deren Erstellung er mitgewirkt habe, weit vor Ablauf der letztmalig bis zum 28.02.2009 gewährten Frist genau bekannt gewesen; er hätte seine Einkommensteuererklärung für das Streitjahr vor Fristablauf ohne weiteres abgeben können. Der Kenntnis vom Inhalt des Feststellungsbescheids als Grundlagenbescheid habe es nicht bedurft. Selbst beim Abweichen des Feststellungsbescheids von der Feststellungserklärung wäre ein bereits ergangener Einkommensteuerbescheid nach § 175 Abs. 1 AO von Amts wegen zu ändern gewesen. Dies hätte der Kläger, der als Rechtsanwalt nach § 3 Nr. 1 des Steuerberatungsgesetzes zur geschäftsmäßigen Hilfeleistung in Steuersachen befugt sei, auch wissen müssen.

19 Am 03.02.2011 hat ein Erörterungstermin und am 21.04.2011 hat eine mündliche Verhandlung stattgefunden; auf die Niederschriften über diese Termine wird Bezug genommen.

20 Mit Beschluss vom 03.02.2011 wurde der Rechtsstreit dem Einzelrichter übertragen (§ 6 FGO).

21 Mit dem Kläger am 10.02.2011 zugestellten Gerichtsbescheid vom 08.02.2011 ist die Klage abgewiesen worden. Am 11.03.2011 hat der Kläger mit Schreiben vom 10.03.2011 beantragt, die mündliche Verhandlung anzuberaumen. Auf den Hinweis des Gerichts vom 11.03.2011, dass der Antrag verspätet bei Gericht eingegangen sei, hat der Kläger am 22.03.2011 die Wiedereinsetzung in den vorigen Stand beantragt und ausgeführt, dass seine Sekretärin, Frau B, den Schriftsatz für ihn gefertigt habe und mit der fristgemäßen Übersendung beauftragt worden sei. In seiner Kanzlei stünden zwei Faxgeräte. Bei einem Faxgerät müsse vor jedem Faxversand eine "0" vorweg gewählt werden. Bei dem 2. Faxgerät sei dieses nicht notwendig. Da das Faxgerät, von dem Frau B üblicherweise Faxe versende, derzeit besetzt gewesen sei, habe sie das 2. Faxgerät der Kanzlei verwendet. Hierbei sei ihr der Fehler unterlaufen, dass sie versehentlich auch bei diesem Faxgerät die "0" vorweg gewählt habe. Der Übertragungsbericht habe einen erfolgreichen Versand bestätigt. Seiner Sekretärin sei der Fehler auch nach dem nochmaligen Vergleich der Faxnummer auf dem Sendebericht nicht aufgefallen. Auf dem Faxgerät befinde sich ein Hinweis, dass bei diesem Gerät keine "0" vorweg gewählt werden dürfe. Dieser Hinweis sei seiner Sekretärin zu diesem Zeitpunkt nicht aufgefallen. Er, der Kläger, habe diesen Fehler selbst nicht bemerken können, da er sich zu diesem Zeitpunkt bei einem auswärtigen Termin befunden habe und anschließend nicht mehr in die Kanzlei zurückgekehrt sei.

22 Auf den von dem Kläger seinem am 22.03.2011 bei Gericht eingegangenen Schreiben beigefügten Sendebericht des Telefaxes vom 10.03.2011 und auf die eidesstattliche Versicherung der Sekretärin des Klägers (Anlagenband) wird Bezug genommen.

23 Dem Gericht haben die Einkommensteuerakten Bd. V, die Rechtsbehelfsakten Bd. I, die Beteiligungsakten Bd. I und die Klageakten Bd. I, jeweils zur Steuernummer .../.../..., vorgelegen.

Entscheidungsgründe

I.

24 Die Klage ist zulässig.

25 1. Allerdings hat der Kläger angesichts des erst am 11.03.2011 gestellten Antrags auf mündliche Verhandlung die einmonatige Frist des § 90a Abs. 2 S. 1 FGO nicht eingehalten; denn der Gerichtsbescheid vom 08.02.2011 wurde ihm am 10.02.2011 zugestellt.

26 Dem Kläger ist aber auf seinen Antrag vom 22.03.2011 nach § 56 FGO Wiedereinsetzung in den vorigen Stand zu gewähren, weil er ohne Verschulden gehindert war, die einmonatige Klagefrist einzuhalten.

27 Nach § 56 Abs. 1 FGO ist auf Antrag Wiedereinsetzung in den vorigen Stand zu gewähren, wenn jemand ohne Verschulden verhindert war, eine gesetzliche Frist - hier die Antragsfrist gemäß § 90a Abs. 2 S. 1 FGO - einzuhalten. Beruft sich ein als Rechtsanwalt tätiger Kläger auf ein von ihm nicht zu vertretendes Büroversehen einer Mitarbeiterin, so muss er darlegen, dass kein Organisationsfehler vorliegt. Der Wiedereinsetzungsantrag ist binnen zwei Wochen nach Wegfall des Hindernisses zu stellen (§ 56 Abs. 2 Satz 1 FGO); innerhalb dieser Frist sind die für die Wiedereinsetzung wesentlichen Tatsachen in sich schlüssig darzustellen (BFH Beschluss vom 26.04.2005 I B 248/04, BFH/NV 2005, 1591). Das ist im Streitfall geschehen.

28 Nach dem glaubhaften und unbestritten gebliebenen Vorbringen im Klageverfahren sind der mit der Absendung des Antragsschreibens befassten Mitarbeiterin des Klägers zwei von der üblichen Büroorganisation abweichende Fehler unterlaufen. Die Mitarbeiterin hat zunächst der bei der Versendung des Antragsschreibens zu wählenden Faxnummer eine "0" vorangestellt, obwohl dies bei dem benutzten Gerät hätte unterbleiben müssen. Die Mitarbeiterin hat zudem bei der Kontrolle des Sendeberichts, der als Anmerkung "OK" auswies, die gewählte "0" nicht als falsch erkannt, obwohl das Gerät mit der Aufschrift markiert war, dass eine 0 nicht vorweg zu wählen sei. Hierin liegt ein Büroversehen der Mitarbeiterin, das die Wiedereinsetzung rechtfertigt.

29 2. Auch ist die Klage wegen der Zinsen zur Einkommensteuer 2007 zulässig. Zwar hat der Beklagte in seiner Einspruchsentscheidung vom 06.07.2010 versehentlich nicht auch über den diesbezüglichen Einspruch vom 07.12.2009 entschieden. Insoweit fehlt es deshalb i. S. d. § 44 Abs. 1 FGO an einer Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf.

30 Abweichend von dieser Vorschrift ist die Klage ohne vorherigen Abschluss des Vorverfahrens allerdings dann zulässig, wenn über den außergerichtlichen Rechtsbehelf ohne Mitteilung eines zureichenden Grundes in angemessener Frist sachlich nicht entschieden worden ist (§ 46 Abs.1 FGO). Ein solcher Fall ist hier gegeben. Ohne dass dem Kläger mitgeteilt wurde, weshalb über seinen Einspruch wegen der Zinsen zur Einkommensteuer 2007 nicht entschieden worden ist, hat der Beklagte in einer "angemessenen Frist" keine Einspruchsentscheidung getroffen. Da die Einspruchsentscheidung wegen der Zinsen zur Einkommensteuer 2007 zum selben Zeitpunkt hätte ergehen können wie die Einspruchsentscheidung wegen des Verspätungszuschlags zur Einkommensteuer 2007 am 06.07.2010 ergangen ist, kann ohne nähere Prüfung der Umstände davon ausgegangen werden, dass in diesem Zeitpunkt bereits eine angemessene Frist verstrichen war.

II.

31 Die Klage ist jedoch unbegründet.

32 Der Kläger ist durch die Festsetzung der Zinsen zur Einkommensteuer 2007 auf 808 € (1.) und des Verspätungszuschlags zur Einkommensteuer 2007 auf 1.200 € (2.) nicht in seinen Rechten verletzt, § 100 Abs. 1 S. 1 FGO.

33 1. Der Beklagte hat die Zinsen zur Einkommensteuer 2007 dem Grunde und der Höhe nach zu Recht auf 808 € festgesetzt.

34 Nach § 233a Abs. 1 AO ist, wenn die Festsetzung der Einkommensteuer zu einem Unterschiedsbetrag i. S. d. § 233a Abs. 3 AO führt, dieser zu verzinsen. Unterschiedsbetrag in diesem Sinne ist die festgesetzte Steuer, vermindert um die anzurechnenden Steuerabzugsbeträge, um die anzurechnende Körperschaftsteuer und um die bis zum Beginn des Zinslaufs festgesetzten Vorauszahlungen.

35 Der Zinslauf beginnt - abgesehen von der hier nicht einschlägigen Regelung in § 233a Abs. 2 S. 2 AO - 15 Monate nach Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Steuer entstanden ist (§ 233a Abs. 2 S. 1 AO); er endet mit Ablauf des Tages, an dem die Steuerfestsetzung wirksam wird (§ 233a Abs. 2 S. 3 AO).

36 a) Im Streitfall hat der Beklagte die Zinsen zur Einkommensteuer 2007 unter Berücksichtigung dieser Rechtsgrundlagen festgesetzt. Der Zinslauf begann am 01.04.2009, 15 Monate nach Ablauf des Jahres 2007, in dem die Einkommensteuer für den Veranlagungszeitraum 2007 entstanden ist (§ 36 Abs. 1 EStG). Er endete mit Ablauf des 3. Tages nach Aufgabe des Einkommensteuerbescheids vom 27.11.2009 zur Post (§ 122 Abs. 2 AO); die Steuerfestsetzung von 73.298 € wurde danach mit Ablauf des 30.11.2009 wirksam. Am 01.12.2009 waren somit 8 Monate, wie von den Beklagten zu Grunde gelegt, abgelaufen. Daraus errechnen sich gemäß § 238 Abs. 1 und 2 AO Zinsen von 1.010 € (Unterschiedsbetrag - abgerundet auf den nächsten durch 50 € teilbaren Betrag - von 25.298 € x 8 x 0,5 %).

37 b) Diese Zinsfestsetzung hat der Beklagte mit Bescheid vom 14.01.2010 zu Recht um 202 € zugunsten des Klägers geändert.

38 Wird eine Steuerfestsetzung geändert, so ist eine auf ihr beruhende Zinsfestsetzung ebenfalls zu ändern (§ 233a Abs. 5 S. 1 AO). In diesem Fall ist für die Zinsberechnung der - um anzurechnende Steuerabzugsbeträge und um anrechenbare Körperschaftsteuer verminderte - Unterschiedsbetrag zwischen der festgesetzten Steuer und der zuvor festgesetzten Steuer maßgeblich (§ 233a Abs. 5 S. 2 AO). Bei einem Unterschiedsbetrag zugunsten des Steuerpflichtigen entfallen darauf festgesetzte Zinsen (§ 233a Abs. 5 S. 3 AO). Ein Unterschiedsbetrag zugunsten des Steuerpflichtigen ist nur bis zur Höhe des zu erstattenden Betrags zu verzinsen; diese Verzinsung beginnt frühestens mit dem Tag der Zahlung (§ 233a Abs. 5 S. 4 i. V. m. Abs. 3 S. 3 AO).

39 Im Streitfall wurde die Einkommensteuer 2007 mit Bescheid vom 14.01.2010 auf 68.256 € geändert festgesetzt. Unter Berücksichtigung eines Zinsabschlags in Höhe von 12 € und geleisteter Vorauszahlungen von 48.000 € ergab sich eine Steuer von 20.244 €. Daraus resultiert ein Unterschiedsbetrag zu Gunsten des Klägers in Höhe von 5.054 € (= 25.298 € - 20.244 €). Die Minderung des bislang festgesetzten Verspätungszuschlags errechnete der Beklagte mit 202 € (= 8 x 0,5 % von 5.050 €) und ermittelte zu Recht Nachforderungszinsen in Höhe von 808 €.

40 c) Für die Festsetzung von Nachforderungszinsen gemäß § 233a AO kommt es - entgegen der Auffassung des Klägers - auf ein Verschulden des Steuerpflichtigen nicht an. Insoweit ist es auch nicht von Bedeutung, ob der Kläger sich in der Lage sah, die Einkommensteuererklärung 2007 rechtzeitig einzureichen.

41 Denn Zweck der Regelungen in § 233a AO ist es, einen Ausgleich dafür zu schaffen, dass die Steuern bei den einzelnen Steuerpflichtigen zu unterschiedlichen Zeitpunkten festgesetzt und fällig werden. Liquiditätsvorteile, die dem Steuerpflichtigen oder dem Fiskus aus dem verspäteten Erlass eines Steuerbescheids typischerweise entstanden sind, sollen mit Hilfe der sog. Vollverzinsung ausgeglichen werden. Ob die möglichen Zinsvorteile tatsächlich gezogen worden sind, ist grundsätzlich unbeachtlich (BFH Urteil vom 30. März 2006 V R 60/04, BFH/NV 2006, 1434). Danach ist die Verzinsung grundsätzlich unabhängig von einem Verschulden der Finanzbehörde oder des Steuerpflichtigen (BFH Beschluss vom 01.09.2008 IV B 137/07, BFH/NV 2009, 200). Die Zinsen nach § 233a AO sind weder Sanktions- noch Druckmittel oder Strafe; sie stellen vielmehr eine laufzeitunabhängige Gegenleistung für einen mögliche Kapitalnutzung dar.

42 2. Der Beklagte hat gegenüber dem Kläger auch zu Recht den Verspätungszuschlag zur Einkommensteuer 2007 in Höhe von 1.200 € festgesetzt.

43 Nach § 152 Abs. 1 S. 1 AO kann gegen denjenigen, der seiner Verpflichtung zur Abgabe einer Steuererklärung nicht oder nicht fristgemäß nachkommt, ein Verspätungszuschlag festgesetzt werden. Von einer solchen Festsetzung ist abzusehen, wenn die Versäumnis entschuldbar erscheint (§ 152 Abs. 1 S. 2 AO). Sind diese Voraussetzungen erfüllt, muss die zuständige Finanzbehörde nach pflichtgemäßem Ermessen entscheiden, ob und inwieweit im Einzelfall ein Verspätungszuschlag festgesetzt wird.

44 a) Im Streitfall ist der Kläger seiner Verpflichtung zur Abgabe seiner Einkommensteuererklärung 2007 nicht fristgemäß nachgekommen. Diese Erklärung, die gemäß § 149 Abs. 2 S. 1 AO zunächst spätestens 5 Monate nach Ablauf des Veranlagungszeitraums und aufgrund diverser Fristverlängerungen durch den Beklagten spätestens zum 28.02.2009 einzureichen gewesen wäre, ist von dem Kläger erst während des Einspruchsverfahrens über den Einkommensteuerbescheid 2007 vom 27.11.2009, nämlich am 29.12.2009 verspätet eingereicht worden.

45 b) Der Beklagte hat auch zu Recht angenommen, dass diese Versäumnis nicht entschuldbar erschien, so dass von der Festsetzung eines Verspätungszuschlags nicht abzusehen war.

46 Wenn der Kläger zur Frage des Verschuldens vorträgt, dass er die Einkommensteuererklärung 2007 nicht früher bei dem Beklagten habe einreichen können, weil ihm der Feststellungsbescheid für 2007 der Partnerschaftsgesellschaft noch nicht vorgelegen habe, entschuldigen ihn diese Umstände nicht.

47 Dass eine Feststellungserklärung für die Personengesellschaft, an der der Steuerpflichtige beteiligt ist, noch nicht erstellt ist, entbindet den Steuerpflichtigen nicht von der Verpflichtung zur Abgabe seiner Einkommensteuererklärung. Dies folgt bereits aus § 155 Abs. 2 AO, demgemäß einen Steuerbescheid erteilt werden kann, auch wenn ein Grundlagenbescheid noch nicht erlassen worden ist. Die Versäumnis erscheint selbst dann nicht entschuldbar, wenn ein Mitgesellschafter die notwendige Mitwirkung bei der Erstellung des Jahresabschlusses für die Gesellschaft verzögert (vgl. BFH Urteil vom 11.06.1997 X R 14/95, BFHE 183, 21, BStBl II 1997, 642; Beschluss vom 12.12.2003 XI B 86/03, BFH/NV 2004, 466).

48 Danach kommt es für die Frage des Verschuldens der Versäumnis des Klägers auf den Abgabezeitpunkt der Feststellungserklärung durch die Partnerschaftsgesellschaft nicht an; erst recht kann es nicht darauf ankommen, wann der Partnerschaftsgesellschaft der Feststellungsbescheid bekannt gegeben wird. Doch unabhängig davon war der Kläger aber auch tatsächlich in der Lage, rechtzeitig die Besteuerungsgrundlagen hinsichtlich seiner Beteiligung an der Partnerschaftsgesellschaft in seiner Einkommensteuererklärung 2007 aufzuführen. Denn die Partnerschaftsgesellschaft hatte ihre Erklärung zur gesonderten Feststellung bereits am 12.02.2009 beim Finanzamt eingereicht, mithin vor Ablauf der dem Kläger für die Einreichung seiner Einkommensteuererklärung 2007 letztmalig gesetzten Frist zum 28.02.2009; diese Feststellungserklärung war auch von dem Kläger unterzeichnet. Zudem hatte der Kläger die Gewinnermittlung der Partnerschaftsgesellschaft nach § 4 Abs. 3 EStG vom 01.01. bis 31.12.2007 am 14.04.2008, mithin lange vor der ihm letztmalig gesetzten Abgabefrist für seine Einkommensteuererklärung 2007 (28.02.2009), unterzeichnet.

49 c) Der Beklagte hat bei der Festsetzung des Verspätungszuschlags zur Einkommensteuer 2007 auch von seinem Ermessen in einer dem Zweck der Ermächtigung des § 152 AO entsprechenden Weise Gebrauch gemacht.

50 Nach § 152 Abs. 2 Satz 2 AO sind bei der Bemessung des Verspätungszuschlags neben seinem Zweck, den Steuerpflichtigen zur rechtzeitigen Abgabe der Steuererklärung anzuhalten, die Dauer der Fristüberschreitung, die Höhe des sich aus der Steuerfestsetzung ergebenden Zahlungsanspruchs, die aus der verspäteten Abgabe der Steuererklärung gezogenen Vorteile sowie das Verschulden und die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen zu berücksichtigen.

51 aa) Im Streitfall hat der Beklagte - spätestens in seiner Einspruchsentscheidung vom 06.07.2010 - anhand der in § 152 Abs. 2 Satz 2 AO aufgeführten Kriterien entschieden und dabei die Grundsätze beachtet, die der BFH in seiner Rechtsprechung (vgl. BFH Urteil vom 14.06.2000 X R 56/98, BFHE 192, 213, BStBl II 2001, 60) aufgestellt hat und denen sich das Gericht anschließt.

52 Zu Recht macht der Beklagte geltend, dass es bei dem Kläger als einem Steuerpflichtigen, der seine Steuererklärungen wiederholt mit erheblicher Verspätung abgegeben hat, den erneuten Wiederholungsfall zum Anlass nehmen kann, einen Verspätungszuschlag festzusetzen. Dies ergibt sich jedenfalls aus dem repressiven Charakter dieses Druckmittels. Wenn der Beklagte schon bei erstmaliger Fristversäumnis einen Verspätungszuschlag festsetzen kann (vgl. BFH Urteil vom 11.06.1997 X R 14/95, BFHE 183, 21, BStBl II 1997, 642), so erst recht bei wiederholtem Verstoß gegen die Erklärungspflicht. Wiederholte Fristversäumnisse können sich erschwerend auswirken (vgl. BFH Urteil vom 14.06.2000 X R 56/98, a. a. O.).

53 Der Beklagte hat auch zu Recht in Ausübung seines Ermessens berücksichtigt, dass dem Kläger für die Einreichung der Einkommensteuererklärung 2007 eine Frist bis zum 28.02.2009 eingeräumt worden war und die Erklärung erst am 29.12.2009 eingereicht wurde und dass es infolgedessen zu einer erheblichen Verspätung gekommen ist. Er hat dabei ferner berücksichtigt, dass der Kläger angesichts der beträchtlichen Höhe der festgesetzten Steuer von 68.269 € entsprechende Vorteile gezogen hat und die Versäumnis mangels Vorliegens von Hinderungsgründen nicht entschuldbar erscheint. Schließlich würdigt der Beklagte zu Recht, dass der Verspätungszuschlag proportional zur wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen steht und die Höhe von 1.200 € den leistungsfähigen Kläger nicht beeinträchtigt.

54 bb) Auch die Berechnung des Verspätungszuschlags ist nicht zu beanstanden. Es ist nicht ermessensfehlerhaft, wenn der Beklagte dem Wortlaut des § 152 Abs. 2 S. 1 AO entsprechend die Höhe des Verspätungszuschlags mit 1,76 % der festgesetzten Steuer von 68.256 € - und nicht etwa der Zahlschuld - bemessen hat. Angesichts der Schwere fortgesetzter Versäumnisse bei der Abgabe der Steuererklärungen war es deshalb auch nicht ermessensfehlerhaft, dass Zinserwägungen keinen Eingang in die Berechnung gefunden haben.

III.

55 Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

56 Die Revision war nicht zuzulassen, weil die Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 FGO nicht gegeben sind.