B u n d e s v e r w a l t u n g s g e r i c h t T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i f f é d é r a l T r i b u n a l e a m m i n i s t r a t i v o f e d e r a l e T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i v f e d e r a l
Abteilung I A-5859/2017
Urteil vom 29. Juni 2018 Besetzung
Richter Daniel Riedo (Vorsitz), Richterin Annie Rochat Pauchard, Richter Michael Beusch, Gerichtsschreiber Beat König.
Parteien
A._______, vertreten durch Philippe Mantel, avocat, Beschwerdeführer,
gegen
Eidg. Steuerverwaltung ESTV, Dienst für Informationsaustausch in Steuersachen SEI, Vorinstanz.
Gegenstand
Amtshilfe (DBA-NL).
A-5859/2017 Seite 2 Sachverhalt: A. Am 13. Mai 2016 reichte der Belastingdienst der Niederlande (nachfol- gend: BD) gestützt auf das Abkommen vom 26. Februar 2010 zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und dem Königreich der Nieder- lande zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen (SR 0.672.963.61; nachfolgend: DBA-NL) bei der Eidge- nössischen Steuerverwaltung (nachfolgend: ESTV) ein Amtshilfegesuch ein. Im Gesuch ist die B._______ GmbH als „beteiligte (Rechts)Person in der Schweiz“ aufgeführt. Unter der Rubrik „Beteiligte (Rechts-)Person in den Niederlanden“ genannt sind A._______ (nachfolgend: der Steuer- pflichtige) mit Wohnsitz in G._______ und die in H._______ domizilierten Anwaltskanzleien D._______ und E.. In der Rubrik „Betroffene Steuerarten und Steuerjahre“ erwähnt werden die Einkommenssteuer so- wie die Körperschaftssteuer und der Zeitraum vom 1. März 2010 bis 31. Dezember 2015. Zum Sachverhalt, welcher dem Ersuchen zugrunde liegt, erklärt der BD, das niederländische Finanzamt führe zurzeit eine Überprüfung der Einhal- tung der steuerrechtlichen Pflichten durch den Steuerpflichtigen durch. Der Steuerpflichtige habe im August 2010 sämtliche Anteile der F. B.V. erworben. Den Kaufpreis habe der Steuerpflichtige dabei unter anderem mittels eines Darlehens der B._______ GmbH in der Höhe von EUR 1'500'000 finanziert. Im entsprechenden Darlehensvertrag vom 30. Juni 2010 sei festgehalten, dass Sicherheiten zu leisten seien, falls die Geldgeberin darum ersuche. Der BD führt weiter aus, dass am 30. Juni 2010 im Zusammenhang mit dem erwähnten Darlehensvertrag Banküberweisungen zugunsten des Steuerpflichtigen erfolgt seien. Die Überweisungen seien zulasten des Kontos mit der (IBAN-)Nr. [...] vorgenommen worden. Gemäss der Darstellung des BD wurde ferner festgestellt, dass der Steu- erpflichtige am 21. Dezember 2011 eine Zahlung an die B._______ GmbH in der Höhe von EUR 2'050'000 geleistet habe. Als Zahlungsgrund sei da- bei „repayment of loan“ vermerkt worden. Am 28. Dezember 2011 sei so- dann ein „Interest Extention Agreement“ unterzeichnet worden. Damit sei vereinbart worden, dass die Rückzahlung des Restbetrages des Darle- hens, die Zahlung der geschuldeten Zinsen und die Entrichtung einer Transaktionsgebühr zu einem späteren Zeitpunkt erfolgen sollen.
A-5859/2017 Seite 3 Mit seinem Ersuchen verlangt der BD verschiedene Informationen über die B._______ GmbH und die Verhältnisse rund um das erwähnte Darle- hen (siehe dazu im Einzelnen S. 3 f. des Ersuchens). B. Aufgrund des Ersuchens des BD forderte die ESTV die B._______ GmbH sowie die Steuerverwaltung des Kantons Zug mittels Editionsverfügungen vom 28. Juni und 11. August 2016 auf, verschiedene Unterlagen einzu- reichen und Informationen zu übermitteln. Die Beteiligten kamen diesen Aufforderungen nach. C. Nach weiterer Korrespondenz namentlich mit der B._______ GmbH und der seinerzeitigen Rechtsvertreterin des Steuerpflichtigen erliess die ESTV (nachfolgend auch: Vorinstanz) am 12. September 2017 eine an diesen adressierte Schlussverfügung. Gemäss dieser Schlussverfügung leistet die ESTV dem BD Amtshilfe betreffend den Steuerpflichtigen, indem sie der holländischen Behörde als Antwort auf die Fragen des Amtshilfeersu- chens die in Dispositiv-Ziff. 2 der Schlussverfügung genannten, von der B._______ GmbH und der Steuerverwaltung des Kantons Zug edierten In- formationen sowie Unterlagen übermittelt. D. Gegen diese Schlussverfügung liess der Steuerpflichtige (nachfolgend: Beschwerdeführer) am 13. Oktober 2017 Beschwerde ans Bundesverwal- tungsgericht erheben. Er beantragt, die angefochtene Schlussverfügung der ESTV sei aufzuheben und eventualiter seien alle Dokumente betref- fend „Drittparteien“ aus den zur Übermittlung an den BD vorgesehenen Un- terlagen auszusondern. Subeventualiter fordert der Beschwerdeführer, die Sache sei zur Neubeurteilung an die ESTV zurückzuweisen. Schliesslich verlangt er eine Parteientschädigung. In der Begründung der Beschwerde erklärt sich der Beschwerdeführer im Sinne einer Beweisofferte dazu bereit, „Details“ zu verschiedenen, in den Niederlanden hängigen Verfahren und offizielle Übersetzungen der dies- bezüglich als Beschwerdebeilagen eingereichten Dokumente zu liefern (Beschwerde, S. 7).
A-5859/2017 Seite 4 E. Die ESTV beantragt in ihrer Vernehmlassung vom 4. Dezember 2017, die Beschwerde sei kostenpflichtig abzuweisen. Sie stellt ferner den Verfah- rensantrag, dem Beschwerdeführer sei einzig Einblick in diejenigen Akten des vorinstanzlichen Verfahrens zu gewähren, welche auf dem mit der Ver- nehmlassung eingereichten USB-Stick mit der Bezeichnung [...] gespei- chert sind. F. Innert einer ihm angesetzten Frist zur Stellungnahme hält der Beschwer- deführer mit einer mit verschiedenen Beilagen versehenen Eingabe vom 15. Januar 2018 an seinen Beschwerdebegehren fest. Zudem stellt er sinn- gemäss ein Gesuch um Einsicht in die ihm gemäss dem Verfahrensantrag der Vorinstanz nicht offenzulegenden Dokumente auf dem seitens der ESTV ausschliesslich für das Bundesverwaltungsgericht bestimmten USB- Stick. Im Sinne einer Beweisofferte erklärt der Beschwerdeführer sodann, auf entsprechende Aufforderung hin offizielle Übersetzungen der mit seiner Stellungnahme vorgelegten Beilagen einzureichen. G. Nachdem die Verfahrensbeteiligten am 26. Januar 2018, 7. Februar 2018 und 19. Februar 2018 weitere Eingaben namentlich mit Ausführungen zum Akteneinsichtsgesuch des Beschwerdeführers eingereicht hatten, hiess das Bundesverwaltungsgericht dieses Gesuch mit Zwischenverfügung vom 21. Februar 2018 gut. Der seitens der ESTV ausschliesslich für das Bundesverwaltungsgericht bestimmte USB-Stick wurde in der Folge dem Beschwerdeführer übermittelt. H. Mit Stellungnahme vom 29. März 2018 hält der Beschwerdeführer an sei- nen Beschwerdebegehren fest. I. Die Vorinstanz bekräftigt mit Eingabe vom 18. April 2018 ihren Antrag auf kostenpflichtige Abweisung der Beschwerde. J. Auf die Vorbringen der Verfahrensbeteiligten und die vorliegenden Akten wird – soweit erforderlich – in den Erwägungen eingegangen.
A-5859/2017 Seite 5 Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung: 1. Das Bundesverwaltungsgericht ist zur Beurteilung von Beschwerden ge- gen Schlussverfügungen der ESTV betreffend die Amtshilfe gestützt auf das DBA-NL zuständig (vgl. Art. 19 Abs. 5 des Bundesgesetzes vom 28. September 2012 über die internationale Amtshilfe in Steuersa- chen [StAhiG, SR 651.1] in Verbindung mit Art. 31-33 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht [Verwaltungsge- richtsgesetz, VGG, SR 173.32]). Das Verfahren vor diesem Gericht richtet sich dabei nach dem Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Ver- waltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG, SR 172.021), soweit das VGG nichts anderes bestimmt (Art. 37 VGG). Der Beschwerde- führer ist als Adressat der Schlussverfügung vom 12. September 2017 und vom Amtshilfeersuchen betroffene Person ohne Weiteres zur Beschwerde legitimiert (vgl. Art. 19 Abs. 2 StAhiG in Verbindung mit Art. 48 Abs. 1 VwVG). Auf die im Übrigen frist- und formgerecht eingereichte Beschwerde (vgl. Art. 50 Abs. 1 und Art. 52 Abs. 1 VwVG) ist einzutreten. 2. 2.1 Das Bundesverwaltungsgericht kann den angefochtenen Entscheid in vollem Umfang überprüfen. Der Beschwerdeführer kann neben der Verlet- zung von Bundesrecht (Art. 49 Bst. a VwVG) und der unrichtigen oder un- vollständigen Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts (Art. 49 Bst. b VwVG) auch die Unangemessenheit rügen (Art. 49 Bst. c VwVG). 2.2 Kommt das Gericht bei pflichtgemässer Beweiswürdigung zur Über- zeugung, die Akten erlaubten die richtige und vollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts oder die behauptete Tatsache sei für die Entscheidung der Streitsache nicht von Bedeutung, kann es – unabhängig davon, welche Art von Beweismitteln überhaupt zulässig ist – auf die Erhe- bung weiterer Beweise verzichten, ohne durch diese antizipierte Beweis- würdigung den Anspruch auf rechtliches Gehör gemäss Art. 29 Abs. 2 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 (BV, SR 101) zu verletzen (vgl. zum Ganzen anstelle vieler: BGE 136 I 229 E. 5.3, mit weiteren Hinweisen). 3. 3.1 Gemäss Art. 26 Abs. 1 Satz 1 DBA-NL tauschen die zuständigen Be- hörden der beiden Vertragsstaaten unter sich diejenigen Informationen aus, „die zur Durchführung dieses Abkommens oder zur Anwendung oder Durchsetzung des innerstaatlichen Rechts betreffend für Rechnung der
A-5859/2017 Seite 6 Vertragsstaaten, ihrer politischen Unterabteilungen oder lokalen Körper- schaften erhobenen Steuern jeder Art und Bezeichnung voraussichtlich er- heblich sind, soweit die diesem Recht entsprechende Besteuerung nicht dem Abkommen widerspricht“. Nach Art. 26 Abs. 3 DBA-NL ist indessen der ersuchte Vertragsstaat nicht verpflichtet, von den Gesetzen oder der Verwaltungspraxis des einen oder des anderen Vertragsstaates abzuweichen (Bst. a), oder Informationen zu erteilen, welche nach den Gesetzen oder im üblichen Verwaltungsver- fahren eines der beiden Vertragsstaaten nicht beschafft werden kön- nen (Bst. b). Auch besteht gemäss Art. 26 Abs. 3 (Bst. c) DBA-NL keine Verpflichtung zur Erteilung von Informationen, „die ein Handels-, Ge- schäfts-, Industrie-, Gewerbe- oder Berufsgeheimnis oder ein Geschäfts- verfahren preisgeben würden oder deren Erteilung dem Ordre public wi- derspräche“. Die Art. 26 Abs. 3 DBA-NL vorgehende Vorschrift von Art. 26 Abs. 5 DBA- NL enthält ihrerseits Einschränkungen der in vorgenannter Bestimmung vorgesehenen Beschränkungen der Amtshilfeverpflichtung. 3.2 Art. XVI Bst. c des Protokolls zum DBA-NL hält fest, dass der Hinweis auf Informationen, die voraussichtlich erheblich sind, bedeutet, dass ein möglichst weit gehender Informationsaustausch in Steuerbelangen ge- währleistet sein soll, ohne den Vertragsstaaten zu erlauben, „fishing expe- ditions“ zu betreiben oder Informationen anzufordern, deren Erheblichkeit hinsichtlich der Steuerbelange einer bestimmten steuerpflichtigen Person unwahrscheinlich ist („fishing expeditions“ werden von der Organisation für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung [OECD] umschrieben als „speculative requests for information that have no apparent nexus to an open inquiry or investigation“ [vgl. Urteile des BVGer A-1499/2017 vom 3. August 2017 E. 2.3, A-4415/2014 vom 8. Dezember 2014 E. 3.2]). 3.3 Die Voraussetzung der voraussichtlichen Erheblichkeit ist erfüllt, wenn im Zeitpunkt der Gesuchstellung eine vernünftige Möglichkeit be- steht, dass sich die angefragten Angaben als erheblich erweisen werden (BGE 143 II 185 E. 3.3.2, 142 II 161 E. 2.1.1). Der ersuchende Staat muss die Erheblichkeit voraussehen und deshalb im Amtshilfeersuchen geltend machen (vgl. BGE 143 II 185 E. 3.3.2, mit Hinweisen). Der ersuchte Staat hat nur solche Informationen von der Amtshilfe auszuschliessen, bei denen unwahrscheinlich ist, dass sie für den ersuchenden Staat erheblich sein können (vgl. den Wortlaut von Ziff. XVI Bst. c des Protokolls zum DBA-NL
A-5859/2017 Seite 7 sowie BGE 143 II 185 E. 3.3.2; Urteil des BVGer A-6666/2014 vom 19. Ap- ril 2016 E. 2.3). In letzterem Sinne ist auch Art. 17 Abs. 2 StAhiG zu ver- stehen, wonach Informationen, welche voraussichtlich nicht erheblich sind, nicht übermittelt werden dürfen und von der ESTV auszusondern oder un- kenntlich zu machen sind (vgl. Urteile des BVGer A-6102/2016 vom 15. März 2017 E. 2.4, A-6666/2014 vom 19. April 2016 E. 2.3). Weil in der Regel nur der ersuchende Staat abschliessend feststellen kann, ob eine Information erheblich ist, beschränkt sich die Rolle des ersuchten Staates grundsätzlich darauf, zu überprüfen, ob die verlangten Informationen und Dokumente einen Zusammenhang mit dem im Ersuchen dargestellten Sachverhalt haben und ob sie möglicherweise dazu geeignet sind, im aus- ländischen Verfahren verwendet zu werden. Der ersuchte Staat hat also in diesem Sinne nur eine Plausibilitätskontrolle vorzunehmen (vgl. BGE 142 II 161 E. 2.1.1 f.; Urteil des BGer 2C_241/2016 vom 7. April 2017 E. 5.2). Gemäss dem Bundesgericht bildet der Begriff der „voraussichtlichen Er- heblichkeit“ denn auch „eine nicht sehr hohe Hürde für ein Amtshilfeersu- chen“ (BGE 143 II 185 E. 3.3.2, 142 II 161 E. 2.1.1). Keine Rolle für die Voraussetzung der voraussichtlichen Erheblichkeit spielt, ob sich die Informationen nach deren Erhebung als nicht erheblich herausstellen (vgl. BGE 142 II 161 E. 2.1.1) 3.4 Nach dem sog. völkerrechtlichen Vertrauensprinzip besteht – ausser bei offenbarem Rechtsmissbrauch oder bei berechtigten Fragen im Zusam- menhang mit dem Schutz des schweizerischen oder internationalen Ordre public (vgl. Art. 7 StAhiG) – kein Anlass, an Sachverhaltsdarstellun- gen und Erklärungen anderer Staaten zu zweifeln (vgl. BGE 142 II 161 E. 2.1.3 f., 128 II 407 E. 3.2, 4.3.1 und 4.3.3, 126 II 409 E. 4). Die ESTV ist deshalb an die Darstellung des Sachverhalts im Ersuchen insoweit gebun- den, als diese nicht wegen offensichtlicher Fehler, Lücken oder Widersprü- che von vornherein entkräftet werden kann (vgl. anstelle vieler Urteil des BGer 2A.567/2001 vom 15. April 2002 E. 4.1; Urteil des BVGer A-171/2017, A-172/2017 und A-173/2017 vom 5. Juli 2017 E. 3.2). 3.5 Gemäss dem Protokoll zum DBA-NL stellt der ersuchende Staat ein Begehren um Austausch von Informationen erst dann, wenn er alle in sei- nem innerstaatlichen Steuerverfahren vorgesehenen üblichen Mittel zur Beschaffung der Informationen ausgeschöpft hat (Ziff. XVI Bst. a des Pro- tokolls; sog. Subsidiaritätsprinzip).
A-5859/2017 Seite 8 Ist die Frist zur Abgabe der Steuererklärung abgelaufen und bestehen Zweifel an der Selbstdeklaration des Steuerpflichtigen, ist das Subsidiari- tätsprinzip durch den blossen Umstand, dass sich die Informationen im er- suchten Staat befinden, nicht verletzt. Auch ist es einem Staat in der Phase der Überprüfung der Selbstdeklaration nicht verwehrt, mit dem Steuer- pflichtigen in Kontakt zu bleiben bzw. diesen zu befragen, selbst wenn be- reits ein Amtshilfeersuchen gestellt worden ist (vgl. zum Ganzen Urteil des BVGer A-3791/2017 vom 5. Januar 2018 E. 6.2, mit Hinweis). Aufgrund des völkerrechtlichen Vertrauensprinzips (vgl. E. 3.4) besteht kein Anlass für Zweifel an einer von der ersuchenden Behörde abgegebe- nen Erklärung der Ausschöpfung aller üblichen innerstaatlichen Mittel, es sei denn, es liegt ein gegen die Einhaltung des Subsidiaritätsprinzips spre- chendes, ernsthafte Zweifel an der Richtigkeit der Erklärung begründendes konkretes Element vor (vgl. Urteil des BGer 2C_28/2017 vom 16. April 2018 E. 3.3.1 ff. [zur Publikation vorgesehen]; Urteil des BGer 2C_904/2015 vom 8. Dezember 2016 E. 7.2; Urteil des BVGer A-4025/2016 vom 2. Mai 2017 E. 3.2.4). 3.6 3.6.1 Nach Art. 3 Bst. a StAhiG gilt (soweit hier interessierend) als be- troffene Person im Sinne des StAhiG die Person, „über die im Amtshilfeer- suchen Informationen verlangt werden“. Gemäss Art. 4 Abs. 3 StAhiG in der bis Ende 2016 gültig gewesenen Fas- sung (AS 2013 231) ist die Übermittlung von Informationen zu Personen, welche nicht vom Ersuchen betroffen sind, unzulässig. Nach der am 1. Ja- nuar 2017 in Kraft getretenen Fassung dieser Vorschrift ist die Übermittlung von Informationen zu Personen, welche nicht betroffene Personen sind, unzulässig, „wenn diese Informationen für die Beurteilung der Steuersitua- tion der betroffenen Person nicht voraussichtlich relevant sind oder wenn berechtigte Interessen von Personen, die nicht betroffene Personen sind, das Interesse der ersuchenden Seite an der Übermittlung der Informatio- nen überwiegen“. Gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung hat dieser neu ins Gesetz aufgenommene Passus nichts an der Ordnung betreffend die Übermittlung von Informationen über vom Amtshilfeersuchen nicht be- troffene Personen geändert (vgl. BGE 143 II 506 E. 5.2.1; Urteil des BGer 2C_387/2016 vom 5. März 2018 E. 5.1; Urteil des BGer 2C_640/2016 vom 18. Dezember 2017 E. 4.2.3 [zur Publikation vorgesehen]). Nach dieser Ordnung bzw. der einschlägigen Rechtsprechung sind unter Umständen auch Personen, deren Steuerpflicht im ersuchenden Staat nicht geltend
A-5859/2017 Seite 9 gemacht wird, als (materiell) betroffene Personen zu qualifizieren, nämlich dann, wenn die Informationen über diese Personen für den ersuchenden Staat voraussichtlich erheblich sind (grundlegend: BGE 141 II 436 E. 4.4.3 und 4.5, auch publiziert in: ASA 84 [2015/2016] S. 559 ff.; ferner: BGE 143 II 185 E. 3.2 ff.). 3.6.2 Wird die Anonymisierung von Daten zu einzelnen Personen verlangt, die – in der Amtshilfeverpflichtung an sich unterliegenden – Konto- oder anderen Unterlagen enthalten sind, ist in Bezug auf jedes einzelne Akten- stück, das von der Übermittlung ausgeschlossen werden soll, anzugeben und im Einzelnen darzulegen, weshalb das Dokument im ausländischen Verfahren nicht erheblich sein kann (vgl. Urteile des BVGer A-4331/2017 vom 16. November 2017 E. 4.2.3, A-4353/2016 vom 27. Februar 2017 E. 5.2). 3.7 Nach Art. 29 Abs. 2 DBA-NL darf Amtshilfe nur für Informationen ge- leistet werden, welche sich auf einen Zeitraum beziehen, welcher am oder nach dem 1. März 2010 beginnt. 3.8 Art. 7 Bst. a StAhiG sieht – in Umsetzung des Verbots der „fishing ex- peditions“ – vor, dass auf Ersuchen nicht eingetreten wird, wenn diese zum Zweck der Beweisausforschung gestellt wurden. Darüber hinaus wird auf ein Amtshilfeersuchen nach Art. 7 Bst. b und c StAhiG nicht eingetreten, wenn damit Informationen verlangt werden, die von den Amtshilfebestim- mungen des anwendbaren Abkommens nicht erfasst sind, oder das Ersu- chen den Grundsatz von Treu und Glauben verletzt, z.B. weil es auf Infor- mationen beruht, die durch nach schweizerischem Recht strafbare Hand- lungen erlangt worden sind. 4. 4.1 Der verfassungsrechtliche Anspruch auf rechtliches Gehör (Art. 29 Abs. 2 BV) verleiht dem Betroffenen insbesondere das Recht, vor Erlass eines in seine Rechtsstellung eingreifenden Entscheids Einsicht in die Ak- ten zu nehmen (vgl. BGE 133 I 270 E. 3.1). In Konkretisierung des Anspruchs auf rechtliches Gehör sieht Art. 15 Abs. 1 StAhiG vor, dass sich die beschwerdeberechtigten Personen am Verfahren beteiligen sowie insbesondere Einsicht in die Akten nehmen können. Die ESTV kann gemäss Art. 15 Abs. 2 StAhiG einer beschwerdeberechtigten
A-5859/2017 Seite 10 Person die Einsicht in bestimmte Aktenstücke nach Art. 27 VwVG verwei- gern, soweit die ausländische Behörde hinsichtlich dieser Aktenstücke Ge- heimhaltungsgründe glaubhaft macht. Aus dem Akteneinsichtsrecht fliesst die Pflicht der Behörde, die Parteien grundsätzlich über den Beizug aller Akten zu orientieren, welche geeignet sind, Grundlage des Entscheids zu bilden (vgl. dazu ausführlich BERN- HARD WALDMANN/MAGNUS OESCHGER, in: Bernhard Waldmann/Phi- lippe Weissenberger [Hrsg.], Praxiskommentar Verwaltungsverfahrensge- setz [VwVG], 2. Aufl. 2016, Art. 26 N. 72 ff.). 4.2 Der Anspruch auf rechtliches Gehör ist formeller Natur. Dessen Verlet- zung führt grundsätzlich ungeachtet der Erfolgsaussichten der Be- schwerde in der Sache selbst zur Aufhebung der angefochtenen Verfügung (BGE 132 V 387 E. 5.1). Nach der Rechtsprechung kann eine – nicht be- sonders schwerwiegende – Verletzung des rechtlichen Gehörs aber aus- nahmsweise als geheilt gelten, wenn die betroffene Person die Möglichkeit erhält, sich vor einer Beschwerdeinstanz zu äussern, die sowohl den Sach- verhalt wie die Rechtslage frei überprüfen kann (BGE 127 V 431 E. 3d/aa). Von einer Rückweisung der Sache an die Verwaltung ist selbst bei einer schwerwiegenden Verletzung des rechtlichen Gehörs dann abzusehen, wenn und soweit die Rückweisung zu einem formalistischen Leerlauf und damit zu unnötigen Verzögerungen führen würde, die mit dem (der Anhö- rung gleichgestellten) Interesse der betroffenen Partei an einer beförderli- chen Beurteilung der Sache nicht zu vereinbaren wären (BGE 132 V 387 E. 5.1, mit Hinweis, siehe auch BGE 133 I 201 E. 2.2; Urteil des BVGer A-7149/2016 vom 14. Februar 2018 E. 1.8.2. Vgl. aber zum Fall der Nich- tigkeit der angefochtenen Verfügung infolge Gehörsverletzung sogleich E. 4.3). 4.3 Nach der Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts ist in Fäl- len, bei welchen die vom Amtshilfegesuch betroffene Person nicht über die Eröffnung des Amtshilfeverfahrens informiert worden war und sie deshalb keine Gelegenheit hatte, sich vor Erlass der Schlussverfügung zur Sache zu äussern, eine die Nichtigkeit der Schlussverfügung begründende schwerwiegende Verletzung des rechtlichen Gehörs dieser Person anzu- nehmen (vgl. zum Ganzen Urteile des BVGer A-3764/2015 vom 15. Sep- tember 2015 E. 2.3, A-2433/2015 vom 9. Juli 2015 E. 3 und 5, A-7076/2014 vom 1. April 2015 E. 3.3, A-7401/2014 vom 24. März 2015 E. 3.3). Diese Judikatur bezieht sich dabei jeweils auf Fälle, bei welchen eine nach dem
A-5859/2017 Seite 11 Amtshilfegesuch im ersuchenden Staat steuerpflichtige Person nicht ord- nungsgemäss über die Eröffnung des Amtshilfeverfahrens informiert wor- den ist (Urteil des BVGer A-6314/2015 vom 25. Februar 2016 E. 2.3). 5. 5.1 5.1.1 Im vorliegenden Fall behauptet der Beschwerdeführer, die ESTV habe sein rechtliches Gehör verletzt, indem sie ihm im vorinstanzlichen Verfahren keine vollständige Akteneinsicht gewährt habe. Soweit ersichtlich hat die ESTV den Beschwerdeführer im vorinstanzli- chen Verfahren nicht über den Beizug der einzig auf dem mit der Vernehm- lassung eingereichten USB-Stick mit der Bezeichnung [...] gespeicherten Aktenstücke informiert, obschon diese Dokumente – wie in der Zwischen- verfügung des Bundesverwaltungsgerichts vom 21. Februar 2018 darge- legt – keine der Gewährung der Akteneinsicht entgegenstehende relevante Geheimhaltungsinteressen berühren. Die ESTV hat damit die aus dem Ak- teneinsichtsrecht fliessende Pflicht zur Orientierung über die Aktenlage (vgl. E. 4.1) verletzt. 5.1.2 Was die Folgen der hier festgestellten Gehörsverletzung durch parti- elle Verweigerung der Akteneinsicht bzw. Missachtung der behördlichen Orientierungspflicht betrifft, ist zu beachten, dass dem Beschwerdeführer mit der Zwischenverfügung vom 21. Februar 2018 nachträglich die zu Un- recht verweigerte Akteneinsicht gewährt und ihm eine Gelegenheit zur Stellungnahme eingeräumt wurde. Da das Bundesverwaltungsgericht bei den sich vorliegend stellenden Sach- und Rechtsfragen über umfassende Kognition verfügt (vgl. E. 2.1), dem betroffenen Beschwerdeführer diesel- ben Mitwirkungsrechte wie vor der ESTV zustehen und eine wegen der Gehörsverletzung erfolgende Rückweisung zu einem formalistischen Leer- lauf sowie damit zu unnötigen Verzögerungen führen würde, die mit dem (der Gehörsgewährung durch die Vorinstanz gleichgestellten) Interesse des Beschwerdeführers an einer beförderlichen Beurteilung der Sache nicht zu vereinbaren wären, ist im Sinne einer Heilung des Mangels praxis- gemäss von einer Rückweisung der Sache an die Vorinstanz abzuse- hen. Letzteres gilt ohne Rücksicht darauf, ob die festgestellte Gehörsver- letzung schwerwiegend ist (vgl. E. 4.2. Zu Recht nicht geltend gemacht wird, dass die Vorinstanz mit der blossen Verletzung der Pflicht zur Orien- tierung über den Aktenbestand eine die Nichtigkeit der angefochtenen Schlussverfügung begründende Gehörsverletzung begangen habe).
A-5859/2017 Seite 12 5.2 Soweit der Beschwerdeführer sinngemäss rügt, der BD habe durch sein Vorgehen und durch eine (angeblich) teilweise unwahre Sachverhalts- darstellung im Ersuchen den Anspruch auf rechtliches Gehör verletzt (vgl. Beschwerde, S. 14), verkennt er, dass diese ausländische Behörde nicht an die Bundesverfassung sowie die schweizerischen Gesetze gebun- den ist. 6. 6.1 Im vorliegenden Ersuchen führt der BD aus, er überprüfe die Einhal- tung der Steuerpflichten durch den in den Niederlanden wohnhaften Be- schwerdeführer. 6.2 Zwar sind im Amtshilfeersuchen nebst dem Beschwerdeführer auch die beiden Anwaltskanzleien D._______ und E._______ als betroffene Perso- nen in den Niederlanden genannt und wird seitens des BD beiläufig auch die Körperschaftssteuer als in Frage stehende niederländische Steuer be- zeichnet. Nach Treu und Glauben verlangt der BD freilich nur eine Amtshil- feleistung zur korrekten Erhebung der niederländischen Einkommens- steuer beim Beschwerdeführer, zumal er einzig von einer Steuerprüfung betreffend den Beschwerdeführer spricht und nicht näher begründet, wes- halb die erbetenen Auskünfte für die Körperschaftsbesteuerung der An- waltskanzleien voraussichtlich erheblich sein sollten. Nichts am hier gezogenen Schluss ändert der Umstand, dass der BD mit Frage 15 seines Ersuchens Angaben über mögliche, sich nicht in einem Verhältnis als „Geldnehmer“ und „Geldgeber“ erschöpfende Beziehungen zwischen den beiden Anwaltskanzleien und der B._______ GmbH wünscht. Diese Angaben werden nämlich allein zwecks korrekter Anwen- dung des niederländischen Steuerrechts beim Beschwerdeführer gefor- dert. Letzteres zeigt sich zum einen an der Darstellung des BD, nach wel- cher diese Anwaltskanzleien Gesellschaften des Beschwerdeführers bil- den. Zum anderen ergibt sich dies aus der systematischen Stellung der erwähnten Frage im Abschnitt mit der Überschrift „Darlehen“. Diese Über- schrift zeigt nämlich unter Berücksichtigung der – ein Darlehen mit der B._______ GmbH als Darlehensgeberin und dem Beschwerdeführer als Darlehensnehmer ins Zentrum stellenden – Sachverhaltsdarstellung des BD, dass es letztlich einzig um den in den Niederlanden steuerpflichtigen Beschwerdeführer gehen soll. 6.3 Der Beschwerdeführer macht geltend, dem streitbetroffenen Amtshilfe- gesuch sei nicht zu entnehmen, ob er selbst oder aber die
A-5859/2017 Seite 13 B._______ GmbH die betroffene Person sei, da im Ersuchen sowohl die Einkommens-, als auch die Körperschaftssteuer genannt seien (Be- schwerde, S. 13). Das vorliegende Amtshilfeersuchen lässt sich freilich von vornherein nicht so verstehen, dass der BD damit ausdrücklich oder sinngemäss Informati- onen zu einer Körperschaftsbesteuerung der B._______ GmbH in den Nie- derlanden fordert. Denn bezeichnenderweise behauptet der BD keine im ersuchenden Staat möglicherweise bestehenden steuerlichen Anknüp- fungspunkte der von ihm als beteiligte Rechtsperson in der Schweiz be- zeichneten B._______ GmbH. Ebenso wenig erklärt er, dass betreffend die B._______ GmbH eine Steuerprüfung in den Niederlanden stattfinde und die verlangten Informationen in diesem Zusammenhang voraussichtlich er- heblich seien. Es verhält sich in diesem Punkt nicht anders als hinsichtlich der D._______ und der E.. Die blosse und beiläufige Erwähnung der Körperschaftssteuer lässt im Üb- rigen die Sachverhaltsdarstellung im Ersuchen nicht als derart wider- sprüchlich erscheinen, dass das völkerrechtlich grundsätzlich gebotene Vertrauen in die Ausführungen des BD erschüttert würde (vgl. E. 3.4) oder der Gegenstand und der Steuerzweck des Ersuchens nicht hinreichend bestimmt wären. Das genannte Vorbringen des Beschwerdeführers ist somit unbegründet. 6.4 Im Folgenden zu prüfen ist nach dem Gesagten ausschliesslich, ob die Voraussetzungen für eine Amtshilfeleistung zwecks korrekter Erhebung der niederländischen Einkommenssteuer beim Beschwerdeführer erfüllt sind. Da die D., die E._______ und die B._______ GmbH – wie ausge- führt (E. 6.2 f.) – nicht als nach dem Amtshilfeersuchen im ersuchenden Staat steuerpflichtige betroffene Personen zu qualifizieren sind, zieht eine allfällige Verletzung ihres Anspruches auf rechtliches Gehör durch die ESTV keine Nichtigkeit der vorliegend angefochtenen Schlussverfügung nach sich (vgl. E. 4.3). Weil der Beschwerdeführer im vorliegenden Verfah- ren nicht zur Geltendmachung der Missachtung des Anspruchs auf rechtli- ches Gehör Dritter befugt ist, da keine von Amtes wegen zu beachtende Nichtigkeit infolge Gehörsverletzung vorliegt (vgl. [zu einem im Interesse
A-5859/2017 Seite 14 Dritter eingereichten Antrag auf Schwärzung von Daten in den zu übermit- telnden Unterlagen] BGE 139 II 404 E. 11.2), stösst er folglich ins Leere, soweit er einen Verstoss gegen Gehörsrechte dieser Gesellschaften rügt. 6.5 Für die vorliegend streitbetroffenen niederländischen Einkommens- steuern können gestützt auf die Amtshilfeklausel des DBA-NL Informatio- nen ausgetauscht werden, welche sich auf einen Zeitraum beziehen, wel- cher am oder nach dem 1. März 2010 beginnt (vgl. E. 3.7). Zu Recht wird nicht in Abrede gestellt, dass das streitbetroffene Amtshilfeersuchen und die angefochtene Schlussverfügung in Einklang mit dieser Vorgabe stehen. 6.6 6.6.1 Der BD bestätigt vorliegend im Begleitschreiben zum Amtshilfeersu- chen, alle Ermittlungsmöglichkeiten ausgeschöpft zu haben. Aufgrund des völkerrechtlichen Vertrauensprinzips besteht grundsätzlich kein Anlass, an dieser Erklärung zu zweifeln und von einer Verletzung des Subsidiaritäts- prinzips auszugehen (vgl. E. 3.5). 6.6.2 Der Beschwerdeführer macht freilich sinngemäss geltend, ein ernst- hafte Zweifel an der Richtigkeit der erwähnten Erklärung des BD begrün- dendes konkretes Element sei gegeben. Ein solches Element sieht er da- rin, dass die niederländische Behörde (angeblich) verschiedene der erfrag- ten Informationen bei ihm selbst hätte beschaffen können und sie gegen- über der ESTV in arglistiger Weise bzw. wider Treu und Glauben ver- schwiegen habe, dass bei der Einreichung des Amtshilfeersuchens nach dem niederländischen Recht Rechtsmittel im Zusammenhang mit mehre- ren, zurzeit teilweise noch hängigen Verfahren zur Beschaffung dieser In- formationen zur Verfügung gestanden hätten (siehe dazu insbesondere Stellungnahme des Beschwerdeführers vom 15. Januar 2018, S. 2 ff.; Stel- lungnahme des Beschwerdeführers vom 7. Februar 2018, S. 5). Angesichts des Umstandes, dass das Subsidiaritätsprinzip einem ersu- chenden Staat gemäss der Rechtsprechung nicht verbietet, in der Phase der Überprüfung der Selbstdeklaration des Steuerpflichtigen mit diesem selbst nach Einreichung eines Amtshilfeersuchens in Kontakt zu bleiben bzw. diesen zu befragen (vgl. E. 3.5), sind die erwähnten Vorbringen des Beschwerdeführers zu angeblich im Königreich der Niederlande hängigen Verfahren zwecks Beschaffung der hier interessierenden Informationen von vornherein nicht stichhaltig. Zwar wurde gemäss der Darstellung des Beschwerdeführers in den Niederlanden noch nicht abschliessend darüber
A-5859/2017 Seite 15 befunden, ob die Gegenstand des vorliegenden Ersuchens bildenden In- formationen ganz oder teilweise dem BD herauszugeben sind. Selbst wenn diese Darstellung zutreffen sollte, muss aber mit Blick auf die genannte Rechtsprechung davon ausgegangen werden, dass die ersuchende Be- hörde vorliegend vor Einreichung des Gesuches vom 13. Mai 2016 im mas- sgebenden Sinne alle in ihrem innerstaatlichen Steuerverfahren vorgese- henen üblichen Mittel zur Beschaffung der Informationen ausgeschöpft hat. Dies gilt umso mehr, als der Beschwerdeführer nicht geltend macht, der BD habe es unterlassen, vorab die in Frage stehenden Informationen bei ihm selbst einzufordern (vgl. dazu auch Stellungnahme des Beschwerde- führers vom 15. Januar 2018, S. 2). 6.6.3 Es erweist sich somit, dass das Subsidiaritätsprinzip eingehalten wurde. Auch kann dem BD nicht mit Recht vorgeworfen werden, er habe sich arglistig oder wider Treu und Glauben verhalten, indem er die ESTV nicht über die laufenden niederländischen Verfahren in Kenntnis gesetzt habe. 6.7 6.7.1 Es herrscht unter den Verfahrensbeteiligten insbesondere Uneinig- keit darüber, ob die vom BD mit seinem Ersuchen verlangten und nach Auffassung der ESTV als Antwort auf dieses Gesuch zu übermittelnden Informationen als „voraussichtlich erheblich“ im Sinne von Art. 26 Abs. 1 Satz 1 DBA-NL zu qualifizieren sind. Mit seiner Sachverhaltsdarstellung im Ersuchen und seinen Fragen an die ESTV äussert der BD die Vermutung, dass der Beschwerdeführer im Zeit- raum vom 1. März 2010 bis 31. Dezember 2015 im Zusammenhang mit Beziehungen zur B._______ GmbH möglicherweise der niederländischen Einkommenssteuer unterliegende, aber zu Unrecht unversteuert geblie- bene Einkünfte erzielt hat. Ausgangspunkt für diesen Verdacht ist nach der Sachverhaltsdarstellung des BD der Umstand, dass der Beschwerdeführer von der B._______ GmbH im Jahr 2010 ein Darlehen erhalten hat, welches von ihm zum Erwerb der Anteile an der F._______ B.V. verwendet wurde. Mit seinem Ersuchen erklärt der BD sinngemäss, gestützt auf die verlang- ten Informationen den Verdacht überprüfen zu wollen, dass in der massge- benden Zeitspanne:
A-5859/2017 Seite 16 – das erwähnte Darlehen und allfällige weitere, dem Beschwerdeführer oder von ihm vertretenen Personen gewährte Darlehen der B._______ GmbH nicht marktkonform waren, – dem Beschwerdeführer im Zusammenhang mit Darlehen der B._______ GmbH (namentlich wegen fehlender Marktkonformität der Darlehensbedingungen) – direkt oder via die D._______ und/oder die E._______ – in den Niederlanden steuerbares, aber nicht versteuertes Einkommen zugeflossen ist, und – die Mittel des Darlehens vom 30. Juni 2010 mit in den Niederlanden einkommenssteuerlich relevanten, wirtschaftlich von vornherein dem Beschwerdeführer zustehenden Vermögenswerten zusammenhängen. 6.7.2 Die den erwähnten Verdacht des BD stützende Sachverhaltsdarstel- lung im Ersuchen ist aufgrund des völkerrechtlichen Vertrauensprin- zips (vgl. E. 3.4) bindend. Dies gilt umso mehr, als der Beschwerdeführer selbst nicht in Abrede stellt, dass er im Juni 2010 von der B._______ GmbH ein Darlehen in der Höhe von EUR 1'500'000 erhalten hat (das Darlehen wurde nach seiner Darstellung allein zum Zweck der Finanzierung des Kaufes der Anteile an der F._______ B.V. gewährt). Der BD hat mit seinem Ersuchen hinreichende Verdachtsmomente für seine Vermutung genannt, dass Einkommen im Zusammenhang mit dem Darlehen vom 30. Juni 2010 in den Niederlanden zu Unrecht unbesteuert geblieben ist. Denn nach seiner Darstellung hat er alle Ermittlungsmöglich- keiten ausgeschöpft und fehlen ihm dennoch die erbetenen Auskünfte. Dies bedeutet nichts anderes, als dass die näheren Umstände der Darle- hensgewährung vom 30. Juni 2010 durch die niederländischen Behörden auch unter Mitwirkung des Steuerpflichtigen nicht hinreichend aufgeklärt werden konnten und damit Anlass zur Vermutung besteht, dass er im Zu- sammenhang mit diesem Darlehen steuerbares Einkommen nicht dekla- riert haben könnte. Vor diesem Hintergrund ist die voraussichtliche Erheblichkeit der vom BD erfragten und nach Ansicht der ESTV amtshilfeweise weiterzuleitenden In- formationen sowie Dokumente gegeben. Die Ausführungen des Beschwer- deführers gebieten keine andere Beurteilung der voraussichtlichen Erheb- lichkeit, wird doch, wie im Folgenden ersichtlich wird, die Sachverhaltsdar- stellung des BD nicht in der erforderlichen Weise (vgl. E. 3.4) wegen offen- sichtlicher Fehler, Lücken oder Widersprüche entkräftet:
A-5859/2017 Seite 17 6.7.2.1 Der Beschwerdeführer bestreitet die voraussichtliche Erheblichkeit der vom BD erfragten sowie zur Übermittlung an diese Behörde vorgese- henen Informationen und Unterlagen mit dem Argument, das ihm am 30. Juni 2010 gewährte Darlehen sei markkonform gewesen. Im Einzelnen bringt er in diesem Zusammenhang insbesondere vor, beim Abschluss des Darlehensvertrages seien ein Jahreszinssatz von [...] % sowie eine „Transaction Fee“ von [...] % des Darlehensbetrages vereinbart worden, und die Darlehensgewährung sei zunächst auf eine Zeitspanne von [...] begrenzt gewesen. Zudem erklärt er, nach der entsprechenden Vereinba- rung habe die Darlehensgeberin eine angemessene Sicherheit (in Form einer Hypothek auf einem ihm gehörenden Grundstück in den Niederlan- den) verlangen können. Gemäss der Darstellung des Beschwerdeführers wurde der Darlehensbetrag von EUR 1'500'000 überdies noch während der Gegenstand des Amtshilfeersuchens bildenden Zeit bis zum 31. De- zember 2015 zurückbezahlt. Für den ausstehenden Zins sei im Dezember 2011 eine Vereinbarung getroffen worden, wonach auf dem entsprechen- den Zinsbetrag ein Zins von jährlich [...] % zu bezahlen sei und die Darle- hensgeberin eine angemessene Sicherheit in Form einer Grundstückshy- pothek fordern könne. Die mit dem Darlehenszins (und dem Zins auf die- sem Darlehenszins) verbundenen Schulden habe der Beschwerdeführer im August 2016 beglichen. Die genannten Vorbringen zu den mit der B._______ GmbH abgemachten Darlehensbedingungen sowie die dazu vorgelegten Beweismittel sind nicht dazu geeignet, der Darstellung des BD den Boden zu entziehen und damit die Amtshilfevoraussetzung der voraussichtlichen Erheblichkeit als nicht erfüllt erscheinen zu lassen. Die Dritt- bzw. Marktpreiskonformität des Dar- lehens vom 30. Juni 2010 gestützt auf die vorliegenden Unterlagen zu be- jahen, würde nämlich darauf hinauslaufen, die dem ersuchenden Staat vor- behaltene Prüfung, ob die Bedingungen dieses Darlehens gemäss dem niederländischen Einkommenssteuerrecht marktkonform sind, mindestens teilweise vorwegzunehmen. Diese Prüfung muss den Niederlanden vorbe- halten bleiben, da der ersuchte Staat im Amtshilfeverfahren keine Fragen der Auslegung und Anwendung des Steuer- und Steuerverfahrens- rechts des ersuchenden Staates zu klären hat (vgl. dazu Urteil des BVGer A-2915/2016 vom 4. April 2017 E. 3.3.2, mit Hinweisen). Der Argumenta- tion des Beschwerdeführers zu folgen, würde im Ergebnis auch bedeuten, die Erheblichkeit der streitbetroffenen Informationen für dessen Besteue- rung in den Niederlanden im Wesentlichen gestützt auf die im Verfahren der Informationsbeschaffung bei der B._______ GmbH edierten Unterla- gen zu verneinen, nämlich gestützt auf den Darlehensvertrag vom 30. Juni
A-5859/2017 Seite 18 2010 und das dazu abgeschlossene „Interest Extension Agreement“ vom 28. Dezember 2011. Damit würde aber missachtet, dass es für die Voraus- setzung der voraussichtlichen Erheblichkeit keine Rolle spielt (und spielen darf), ob sich die Informationen nach deren Erhebung als nicht erheblich herausstellen (vgl. E. 3.3). Irrelevant für das vorliegende Verfahren ist nicht zuletzt auch der Umstand, dass der Betrag des Darlehens vom 30. Juni 2010 bereits vor dem 31. De- zember 2015 zurückbezahlt wurde. Diese Darlehensrückzahlung ist auch im Amtshilfegesuch festgehalten und schliesst nicht von vornherein aus, dass dem Beschwerdeführer im Zusammenhang mit dem Darlehen in der relevanten Zeitspanne in den Niederlanden steuerbares (sowie unversteu- ert gebliebenes) Einkommen zugeflossen ist. Ein solcher Einkommenszufluss kann ferner trotz der (angeblich) im August 2016 erfolgten Bezahlung der noch offenen Darlehenszinsen und Zinses- zinsen stattgefunden haben. Deshalb ist diese Zahlung für die Beurteilung der voraussichtlichen Erheblichkeit ebenfalls nicht ausschlaggebend. 6.7.2.2 Nach Ansicht des Beschwerdeführers spricht ferner gegen die vo- raussichtliche Erheblichkeit der vom BD erfragten und gemäss der ange- fochtenen Schlussverfügung weiterzuleitenden Informationen sowie Unter- lagen, dass die B._______ GmbH Finanzierungen (einschliesslich der Ver- mittlung von Finanzierungen) wie diejenige des Kaufes der Anteile an der F._______ B.V. bezweckt. Der Beschwerdeführer verweist dazu insbeson- dere auf die Umschreibung des Gesellschaftszwecks im Handelsregister und in den Statuten der B._______ GmbH. Überdies bringt er vor, die B._______ GmbH habe – wie aus den Jahresrechnungen 2010 bis 2013 ersichtlich sei – in der relevanten Zeitspanne nicht nur ihm, sondern auch weiteren Personen Darlehen gewährt. Diese Darlehen seien mit demjeni- gen vom 30. Juni 2010 vergleichbar gewesen und hätten einen jeweils un- terschiedlichen Umfang gehabt. Diese vom Beschwerdeführer geltend gemachten Umstände vermögen nichts daran zu ändern, dass die in Frage stehenden Informationen und Unterlagen im abkommensrechtlichen Sinne voraussichtlich erheblich sind. Denn selbst wenn die entsprechenden Behauptungen zutreffen soll- ten, würde es sich nicht um Gegebenheiten handeln, auf welche im vorlie- genden Amtshilfeverfahren bei der Prüfung der voraussichtlichen Erheb- lichkeit abzustellen wäre. Die entsprechenden (angeblichen) Tatsachen wären stattdessen (allenfalls) beim Entscheid darüber, ob die Bedingungen
A-5859/2017 Seite 19 des Darlehens vom 30. Juni 2010 nach dem niederländischen Einkom- menssteuerrecht als marktkonform anzuerkennen sind, mit einzubeziehen. Dieser Entscheid bleibt aber – wie ausgeführt – den Behörden des ersu- chenden Staates vorbehalten (vgl. E. 6.7.2.1). 6.7.2.3 Nichts für die Beurteilung der voraussichtlichen Erheblichkeit lässt sich sodann aus der Behauptung des Beschwerdeführers ableiten, er sei an der B._______ GmbH nicht wirtschaftlich berechtigt gewesen und habe als unabhängiger Anwalt in den Niederlanden auch keine Beziehungen zu Aktionären dieser Gesellschaft unterhalten. Die vollständige Klärung der Frage nach der wirtschaftlichen Berechtigung des Beschwerdeführers an der B._______ GmbH ist nämlich Thema des in den Niederlanden geführ- ten Verfahrens. Ebenso ist die Frage, ob für die Begründung einer wirt- schaftlichen Berechtigung geeignete Beziehungen des Beschwerdeführers zu Aktionären der B._______ GmbH bestanden, letztlich im Verfahren im ersuchenden Staat zu beantworten. Im vorliegenden Amtshilfeverfahren geht es demgegenüber im Wesentlichen nur um die Prüfung der Plausibi- lität der Darstellung des BD (vgl. E. 3.3). Deshalb geht es insbesondere nicht an, die Erheblichkeit der streitbetroffenen Informationen und Doku- mente gestützt auf die im Informationsbeschaffungsverfahren seitens der B._______ GmbH gemachte Angabe, dass über das bereits abgewickelte Darlehen vom 30. Juni 2010 hinaus keine Rechtsbeziehung zwischen die- ser Gesellschaft zum einen und dem Beschwerdeführer und/oder der D._______ bzw. der E._______ zum anderen bestehe, zu verneinen (so jedoch sinngemäss Stellungnahme des Beschwerdeführers vom 15. Ja- nuar 2018, S. 5. Vgl. dazu E. 3.3 am Ende, wonach unerheblich ist, ob sich einmal beschaffte Informationen als nicht erheblich herausstellen). Massgebend ist in diesem Kontext einzig, dass es dem Beschwerdeführer vorliegend nicht gelingt, die von der ersuchenden Behörde sinngemäss (unter anderem) geäusserte Vermutung, er könnte im Zusammenhang mit dem Darlehen vom 30. Juni 2010 an in den Niederlanden einkommens- steuerlich relevanten Vermögenswerten der B._______ GmbH wirtschaft- lich berechtigt gewesen sein (vgl. E. 6.7.1 am Ende), unter Hinweis auf rechtsrelevante offensichtliche Fehler, Lücken oder Widersprüche in der Darstellung im Ersuchen von vornherein zu entkräften. Die Frage, ob der Beschwerdeführer im Zusammenhang mit Darlehensver- hältnissen mit der B._______ GmbH – sei es direkt oder über die D._______ und/oder die E._______ (vgl. dazu näher hinten E. 6.8.1) – in
A-5859/2017 Seite 20 den Niederlanden steuerbares Einkommen bezogen hat oder an einkom- menssteuerrelevanten Vermögenswerten berechtigt war, wird von den nie- derländischen Steuerbehörden gestützt auf die ihnen (bei Erfüllung der weiteren Amtshilfevoraussetzungen) weiterzuleitenden Informationen zu beurteilen sein. 6.7.3 Die voraussichtliche Erheblichkeit der vom BD verlangten Informati- onen sowie Unterlagen ist somit im Amtshilfeersuchen rechtsgenügend dargetan. Das Ersuchen des BD setzt die schweizerischen Behörden näm- lich in die Lage, die ihnen obliegende (Plausibilitäts-)Prüfung vorzuneh- men, ob die verlangten Informationen und Dokumente einen Zusammen- hang mit dem im Ersuchen dargestellten Sachverhalt haben und ob sie möglicherweise dazu geeignet sind, im ausländischen Verfahren verwen- det zu werden. Es bedarf hierfür weder konkreter Beweise der Sachdar- stellung des BD noch einer Nennung von Beweismitteln im Amtshilfeersu- chen. Soweit der Beschwerdeführer unter Verweisung auf BGE 141 II 436 sinn- gemäss behauptet, die voraussichtliche Erheblichkeit liesse sich einzig dann bejahen, wenn er als niederländischer Steuerpflichtiger nachgewie- senermassen an der B._______ GmbH wirtschaftlich berechtigt gewesen wäre, ist ihm entgegenzuhalten, dass das Bundesgericht in diesem Urteil nicht entschieden hat, dass die voraussichtliche Erheblichkeit nur bei einer wirtschaftlichen Berechtigung einer im ersuchenden Staat steuerpflichtigen natürlichen Person an einer juristischen Person im ersuchten Staat, nicht aber bei einer weniger intensiven Beziehung bejaht werden kann. Nach dem Gesagten kann von einer unzulässigen Beweisausforschung im Sinne von Art. 7 Bst. a StAhiG (bzw. von einer „fishing expedition“), wie sie der Beschwerdeführer geltend macht, keine Rede sein. Insbesondere be- stehen keine hinreichenden Anhaltspunkte für die Annahme, dass der BD mit seinem Amtshilfegesuch eigentlich (in Verstoss gegen das Verbot der „fishing expeditions“) nach Indizien für einen Ort der tatsächlichen Verwal- tung der B._______ GmbH in den Niederlanden zwecks Besteuerung die- ser Gesellschaft sucht. Von vornherein nicht begründet ist auch die vom Beschwerdeführer geäusserte Vermutung, es gehe dem BD vorliegend letztlich um eine unzulässige Beweisausforschung zwecks Besteuerung der D._______ und/oder der E._______. Rechtsgenügende Anhaltspunkte für eine solche Vermutung lassen sich namentlich nicht im Umstand erbli- cken, dass der BD im Ersuchen als betroffene Steuerart nebst der Einkom- menssteuer auch die Körperschaftssteuer erwähnt (so jedoch sinngemäss
A-5859/2017 Seite 21 Beschwerde, S. 7), erscheint doch diese beiläufige Erwähnung als offen- sichtliches Versehen. Dies gilt umso mehr, als die voraussichtliche Erheb- lichkeit der Informationen, welche über diese Gesellschaften erfragt wur- den und nach Auffassung der ESTV zu übermitteln sind, auch unter Be- rücksichtigung der im Folgenden (in E. 6.8.1) zu würdigenden diesbezügli- chen Vorbringen des Beschwerdeführers zu bejahen ist. 6.8 6.8.1 Der Beschwerdeführer bestreitet die voraussichtliche Erheblichkeit der nach Ansicht der ESTV dem BD zu übermittelnden Informationen über die beiden Anwaltskanzleien D._______ und E.. Er macht geltend, der BD habe keine Hinweise auf Verbindungen zwischen diesen beiden Anwaltskanzleien und der B. GmbH genannt. In der hier interes- sierenden Zeitspanne ab dem 1. März 2010 seien die Anwaltskanzleien, welche ursprünglich zum Halten von Beteiligungen im Zusammenhang mit einer im Jahr 2003 aufgelösten Partnerschaft des Beschwerdeführers bei der Anwaltskanzlei C._______ errichtet worden seien, überdies inaktiv ge- wesen und von ihm nicht für die Abwicklung seiner Anwaltstätigkeit benutzt worden. [...] Diese Vorbringen des Beschwerdeführers sind nicht stichhaltig: Der BD hat nämlich nicht nur hinreichende Verdachtsmomente für mögli- che Zahlungen an den Beschwerdeführer aufgrund von Beziehungen zur B._______ GmbH genannt. Vielmehr hat er sinngemäss auch den Ver- dacht geäussert, dass diese Zahlungen möglicherweise über die Anwalts- kanzleien D._______ und E._______ erfolgten. Letzteres ergibt sich na- mentlich daraus, dass diese Kanzleien im Ersuchen als solche des Be- schwerdeführers bezeichnet werden und sie bei der Frage nach einer sich nicht auf das Verhältnis als „Geldnehmer“ und „Geldgeber“ beschränken- den Beziehung des Beschwerdeführers zur B._______ GmbH erwähnt sind (vgl. auch vorn E. 6.2). Weil der Beschwerdeführer nicht aufzuzeigen geschweige denn nachzu- weisen vermag, dass er in gar keiner Beziehung zu den beiden Anwalts- kanzleien stand, muss der erwähnte Verdacht des BD, dass Zahlungen zu seinen Gunsten möglicherweise über diese Kanzleien abgewickelt wurden, als für die Zwecke des Amtshilfeverfahrens hinreichend begründet qualifi- ziert werden. Die voraussichtliche Erheblichkeit der in Frage stehenden, umfangmässig ohnehin sehr beschränkten Informationen über diese An-
A-5859/2017 Seite 22 waltskanzleien für die niederländische Besteuerung des Beschwerdefüh- rers ist deshalb zu bejahen. Ob dem Beschwerdeführer im massgebenden Zeitraum über diese beiden Anwaltskanzleien tatsächlich in den Niederlan- den steuerpflichtiges Einkommen im Zusammenhang mit allfälligen Bezie- hungen zur B._______ GmbH zugeflossen ist, wird in den Niederlanden zu entscheiden sein [...]. 6.8.2 Dem (Eventual-)Antrag, es seien alle Dokumente und Informationen, welche sich auf unbeteiligte Dritte beziehen, aus den zur Übermittlung vor- gesehenen Unterlagen auszusondern, ist schon deshalb nicht stattzuge- ben, weil nicht in der gebotenen Weise für jedes einzelne Aktenstück, das von der Übermittlung ausgeschlossen werden soll, angegeben sowie im Einzelnen dargelegt wird, weshalb es nach Einschätzung des Beschwer- deführers im niederländischen Verfahren nicht erheblich sein kann (vgl. E. 3.6.2). 6.9 Nach den vorstehenden Ausführungen verstösst die angefoch- tene Schlussverfügung infolge der voraussichtlichen Erheblichkeit der da- nach dem BD zu übermittelnden Informationen nicht gegen Art. 4 Abs. 3 StAhiG (vgl. E. 3.6.1). 6.10 Der Beschwerdeführer rügt zwar auch, die angefochtene Schlussver- fügung verletze das Verhältnismässigkeitsprinzip von Art. 5 Abs. 2 BV (vgl. Beschwerde, S. 15; Stellungnahme des Beschwerdeführers vom 15. Januar 2018, S. 10; Stellungnahme des Beschwerdeführers vom 7. Februar 2018, S. 5 f.). Zur Stützung dieses Vorbringens macht er aber im Wesentlichen einzig geltend, dass es sich beim Ersuchen des BD man- gels voraussichtlicher Erheblichkeit der verlangten Informationen um eine unzulässige Beweisausforschung handle und die zur Übermittlung vorgesehenen Informationen Unbeteiligte betreffen würden. Da – wie aus- geführt – beides nicht der Fall ist, erübrigt es sich, hier weiter auf diese Vorbringen einzugehen. 6.11 Die übrigen Voraussetzungen für die Leistung der von der ESTV an- geordneten Amtshilfe sind vorliegend erfüllt. Insbesondere enthält das Er- suchen des BD die nach Art. XVI Bst. b des Protokolls zum DBA-NL erfor- derlichen Angaben (diese Bestimmung geht Art. 6 Abs. 2 StAhiG vor [vgl. Urteil des BVGer A-4331/2017 vom 16. November 2017 E. 5.2]).
A-5859/2017 Seite 23 Nach dem Gesagten ist die ESTV (selbst unter Berücksichtigung von Art. 7 StAhiG [vgl. zu dieser Vorschrift E. 3.9]) zu Recht auf das Amtshilfeersu- chen des BD eingetreten und erweist sich die angefochtene Schlussverfü- gung als rechtskonform. Insbesondere besteht kein Anlass, im Sinne des Eventualantrages in der Beschwerde aus den nach dieser Schlussver- fügung dem BD zu übermittelnden Dokumenten einzelne Aktenstücke aus- zusondern. Auch ist kein Grund ersichtlich, die Sache gemäss dem Sube- ventualantrag des Beschwerdeführers zwecks Neubeurteilung an die ESTV zurückzuweisen. Es ist davon auszugehen, dass am hier gezogenen Schluss selbst dann nichts ändern würde, wenn weitere „Details“ zu den angeblich in den Nie- derlanden hängigen Verfahren sowie offizielle Übersetzungen zu den dies- bezüglich als Beschwerdebeilagen und als Beilagen zur Stellungnahme des Beschwerdeführers vom 15. Januar 2018 eingereichten Dokumenten eingeholt würden und die Tatsachen, zu deren Nachweis der Beschwerde- führer in diesem Zusammenhang Beweisanträge stellt, als bewiesen zu er- achten wären. Infolgedessen ist den Beweisanträgen auf Einholung die- ser „Details“ und Unterlagen, sofern sie denn überhaupt zulässige Beweis- mittel betreffen (vgl. Urteil des BVGer A-2543/2017 vom 3. Mai 2018 E. 4.2.2), in antizipierter Beweiswürdigung nicht stattzugeben (vgl. E. 2.2). Die Beschwerde ist folglich unbegründet und vollumfänglich abzuweisen. 7. 7.1 Nach Art. 63 Abs. 1 VwVG werden die Kosten des Verfahrens vor dem Bundesverwaltungsgericht in der Regel der unterliegenden Partei aufer- legt. Der Vorinstanz sind keine Verfahrenskosten aufzuerlegen (vgl. Art. 63 Abs. 2 VwVG). Vorliegend erscheint der Beschwerdeführer zwar als in vollem Umfang un- terliegend, weshalb es sich rechtfertigen würde, ihm die gesamten Kosten des Beschwerdeverfahrens vor dem Bundesverwaltungsgericht aufzuerle- gen. Angesichts der hiervor festgestellten, von der Vorinstanz begange- nen Gehörsverletzung (vgl. E. 5.1.1) drängt es sich indessen auf, die dem Beschwerdeführer aufgrund des Unterliegens an sich aufzuerlegenden Kosten teilweise zu erlassen (vgl. BGE 126 II 111 E. 7b; Urteile des BVGer A-2549/2016 vom 31. Oktober 2017 E. 18.1, A-3579/2015 vom 23. Februar 2016 E. 10). Folglich sind von den gestützt auf Art. 1 ff. des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bun- desverwaltungsgericht (VGKE, SR 173.320.2) auf insgesamt Fr. 5'000.-
A-5859/2017 Seite 24 festzusetzenden Kosten Fr. 4'000.- durch den Beschwerdeführer zu tra- gen. Der Betrag von Fr. 4'000.- ist dem vom Beschwerdeführer geleisteten Kostenvorschuss von Fr. 5'000.- zu entnehmen. Der Restbetrag von Fr. 1'000.- ist dem Beschwerdeführer nach Eintritt der Rechtskraft des vor- liegenden Urteils zurückzuerstatten. 7.2 Dem anwaltlich vertretenen Beschwerdeführer steht angesichts seines Unterliegens grundsätzlich keine Parteientschädigung zu (vgl. Art. 64 Abs. 1 VwVG e contrario). Analog zu den vorstehenden Ausführungen über die Verfahrenskosten (vgl. E. 7.1) rechtfertigt es sich indessen, vom Unter- liegerprinzip ausnahmsweise abzuweichen und gestützt auf das Verursa- cherprinzip dem Beschwerdeführer eine mangels Kostennote praxisge- mäss nach freiem richterlichen Ermessen (vgl. Art. 14 Abs. 2 VGKE) auf Fr. 1'500.- festzusetzende reduzierte Parteientschädigung zuzuspre- chen (vgl. auch Urteile des BVGer A-1617/2016 vom 6. Februar 2017 E. 12.2, A-3579/2015 vom 23. Februar 2016 E. 10). 8. Dieses Urteil auf dem Gebiet der internationalen Amtshilfe in Steuersachen kann gemäss Art. 83 Bst. h des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 (BGG, SR 173.110) innert zehn Tagen nur dann mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht weitergezo- gen werden, wenn sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder wenn es sich aus anderen Gründen um einen besonders bedeu- tenden Fall im Sinne von Art. 84 Abs. 2 BGG handelt (Art. 84a und Art. 100 Abs. 2 Bst. b BGG). Ob dies der Fall ist, entscheidet das Bundesgericht. (Das Dispositiv befindet sich auf der nächsten Seite.)
A-5859/2017 Seite 25 Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht: 1. Die Beschwerde wird abgewiesen. 2. Dem Beschwerdeführer werden reduzierte Verfahrenskosten von Fr. 4'000.- auferlegt. Dieser Betrag wird dem geleisteten Kostenvorschuss von Fr. 5'000.- entnommen. Der Restbetrag von Fr. 1'000.- wird dem Be- schwerdeführer nach Eintritt der Rechtskraft des vorliegenden Urteils zu- rückerstattet. 3. Die Vorinstanz wird verpflichtet, dem Beschwerdeführer nach Eintritt der Rechtskraft des vorliegenden Urteils eine reduzierte Parteientschädigung von Fr. 1'500.- zu bezahlen. 4. Dieses Urteil geht an: – den Beschwerdeführer (Gerichtsurkunde; Beilage: Rückerstattungsformular) – die Vorinstanz (Ref-Nr. [...]; Gerichtsurkunde)
(Für die Rechtsmittelbelehrung wird auf die nächste Seite verwiesen.) Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber:
Daniel Riedo Beat König
A-5859/2017 Seite 26 Rechtsmittelbelehrung: Gegen einen Entscheid auf dem Gebiet der internationalen Amtshilfe in Steuersachen kann innert zehn Tagen nach Eröffnung nur dann beim Bun- desgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Ange- legenheiten geführt werden, wenn sich eine Rechtsfrage von grundsätzli- cher Bedeutung stellt oder wenn es sich aus anderen Gründen um einen besonders bedeutenden Fall im Sinne von Art. 84 Abs. 2 BGG handelt (Art. 82, Art. 83 Bst. h, Art. 84a, Art. 90 ff. und Art. 100 Abs. 2 Bst. b BGG). In der Rechtsschrift ist auszuführen, warum die jeweilige Voraussetzung erfüllt ist. Im Übrigen ist die Rechtsschrift in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweis- mittel sind, soweit sie die beschwerdeführende Partei in Händen hat, bei- zulegen (Art. 42 BGG).
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