B u n d e s v e r w a l t u n g s g e r i c h t T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i f f é d é r a l T r i b u n a l e a m m i n i s t r a t i v o f e d e r a l e T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i v f e d e r a l
Abteilung I A-5200/2018
Urteil vom 28. August 2019 Besetzung
Richterin Sonja Bossart Meier (Vorsitz), Richter Raphaël Gani, Richter Daniel Riedo, Gerichtsschreiberin Kathrin Abegglen Zogg.
Parteien
A._______ Ltd., ..., vertreten durch lic. iur. LL.M. Rolf Schilling, Rechtsanwalt, Blum & Grob Rechtsanwälte AG, Beschwerdeführerin,
gegen
Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV, Hauptabteilung Mehrwertsteuer, Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern, Vorinstanz.
Gegenstand
MWST; Steuerumgehung.
A-5200/2018 Seite 2 Sachverhalt: A. Die A._______ Ltd. (nachfolgend: Steuerpflichtige) ist eine nach dem Recht der (...) inkorporierte Gesellschaft mit Sitz in [Übersee]. Wirtschaft- lich berechtigt an der Steuerpflichtigen ist X._______ (nachfolgend auch: der wirtschaftlich Berechtigte), der gemäss eigenen Angaben in den hier relevanten Jahren Wohnsitz [im Ausland] hatte. Die Eidgenössische Steu- erverwaltung (ESTV) trug die Steuerpflichtige auf ihre Anmeldung hin per
A-5200/2018 Seite 3
A-5200/2018 Seite 4 H. Am 4. Juni 2015 führte die ESTV zur weiteren Klärung des Sachverhalts eine Kontrolle der Steuerpflichtigen bei deren Steuervertreterin durch (vgl. act. 15 der Vorakten). Die Kontrolle betraf die Abrechnungsperioden 4. Quartal 2006 bis 2. Quartal 2011 (Zeit vom 1. Dezember 2006 bis zum 30. Juni 2011). I. In mehreren Schreiben an die ESTV zwischen September 2015 und Januar 2017 verlangte die Steuerpflichtige den Erlass einer Einschätzungsmittei- lung. Zudem unterbrach sie mit Schreiben vom 28. Oktober 2015 die Ver- jährung in Bezug auf allfällige Vorsteuerguthaben (act. 15 der Vorakten). J. Mit Verfügung vom 8. Februar 2017 setzte die ESTV das Steuerguthaben der Steuerpflichtigen für die Steuer- bzw. Abrechnungsperioden vom 4. Quartal 2006 bis zum 2. Quartal 2011 (Zeit vom 1. Dezember 2006 bis 30. Juni 2011) auf Fr. (....) fest, zuzüglich eines allfällig geschuldeten ge- setzlichen Verzugs- bzw. Vergütungszinses. Sie begründete die [erhebli- che] Reduktion des geltend gemachten Vorsteuerüberschusses damit, dass in Bezug auf das Flugzeug 1 eine Steuerumgehung vorliege und auch bestreffend das Flugzeug 2 von einer teilweisen Steuerumgehung auszu- gehen sei, so dass die Struktur lediglich hinsichtlich der mit dem Flugzeug 2 erzielten Drittumsätze anerkannt würde (act. 17 der Vorakten). K. Mit Einsprache vom 7. März 2017 wehrte sich die Steuerpflichtige gegen die aufgrund einer teilweisen Steuerumgehung von der ESTV vorgenom- menen Vorsteuerabzugskürzungen betreffend das Flugzeug 2. Demge- genüber akzeptierte sie in Bezug auf das Flugzeug 1 die Vorsteuerabzugs- kürzungen ausdrücklich, beantragte aber auch eine entsprechende Um- satzsteuerkorrektur (act. 19 der Vorakten). L. Mit Schreiben vom 23. März 2018 teilte die ESTV der Steuerpflichtigen mit, dass sie beabsichtige, das in der Verfügung vom 8. Februar 2017 auf Fr. (...) festgesetzte Steuerguthaben der Steuerpflichtigen auf Fr. (...) her- abzusetzen. Sie begründete diese Schlechterstellung der Steuerpflichtigen mit einer zusätzlichen Vorsteuerabzugskorrektur infolge einer rein privaten Verwendung des Flugzeugs HB-AEU im 4. Quartal 2006. Dabei ging es
A-5200/2018 Seite 5 konkret um zwei Flugbewegungen vom 30. Dezember 2006 (act. 21 der Vorakten). M. In ihrer Stellungnahme vom 12. April 2018 bestritt die Steuerpflichtige eine private Verwendung des Flugzeugs am 30. Dezember 2006 und wehrte sich gegen eine entsprechende Vorsteuerabzugskürzung. Zum Beleg der geschäftlichen Verwendung reichte sie ein «Flight Trip Summary» der C._______ AG sowie zwei Rechnungen zu den Akten. Im Sinne eines Eventualantrags konzedierte sie ohne Anerkennung einer Rechtspflicht und ohne Präjudiz für ein Beschwerdeverfahren eine Vorsteuerabzugskor- rektur für das Jahr 2006 von 67.32% (act. 21 der Vorakten). N. Mit Einspracheentscheid vom 15. August 2018 erkannte die ESTV, dass ihre Verfügung vom 8. Februar 2017 im Umfang von Fr. (...) (betreffend Vorsteuerabzugskorrektur Flugzeug 1) in Rechtskraft erwachsen sei (Dis- positiv Ziff. 1). Im Weiteren hiess sie die Einsprache im Sinne von Ziff. 4.7 der Begründung (d.h. in Bezug auf die Umsatzsteuerkorrektur betreffend das Flugzeug 1) teilweise gut, im Übrigen, d.h. betreffend das Flugzeug 2, wies sie die Einsprache ab (Dispositiv Ziff. 2). Das Steuerguthaben der Steuerpflichtigen für die Steuerperiode 4. Quartal 2006 bis 2. Quartal 2011 (Zeit vom 1. Dezember 2006 bis 30. Juni 2011), welche sowohl Korrekturen bezüglich beider Flugzeuge 1 und 2 berück- sichtigte, setzte sie gemäss Ziff. 4.8 der Begründung (d.h. auf Fr. (...) [wo- von im Einspracheverfahren lediglich noch Fr. [...] strittig waren]) fest (Dis- positiv Ziff. 3). In Dispositiv Ziff. 4 verpflichtete die ESTV die Steuerpflich- tige, der ESTV noch Fr. (...) zu bezahlen (was der Differenz zwischen der bereits erfolgten Vorsteuervergütung von Fr. (...) [siehe Sachverhalt Bst. D.] und dem Steuerguthaben von Fr. [...] entspricht). In Ziff. 5 des Dis- positivs verfügte sie, dass ein allfällig geschuldeter gesetzlicher Verzugs- oder Vergütungszins separat berechnet werde. O. Mit Eingabe vom 12. September 2018 lässt die Steuerpflichtige (nachfol- gend: Beschwerdeführerin) gegen den Einspracheentscheid der ESTV Be- schwerde ans Bundesverwaltungsgericht erheben. Sie beantragt, die Be- schwerde sei im Hauptstandpunkt gutzuheissen, es sei die Vorsteuerab- zugskorrektur betreffend das Flugzeug 2 neu zu berechnen und es sei das
A-5200/2018 Seite 6 «Guthaben» der Beschwerdeführerin auf Fr. (...) zuzüglich Vergütungszin- sen seit dem mittleren Verfall dieses Betrages, der von Amtes wegen zu berechnen sei, ca. seit 1. Juli 2007, festzusetzen. Eventualiter sei die Vor- steuerabzugskorrektur betreffend das Flugzeug 2 neu zu berechnen und das «Guthaben» der Vorinstanz auf Fr. (...) festzusetzen; alles unter Kos- ten- und Entschädigungsfolge zulasten der Vorinstanz (unter «Guthaben» versteht die Beschwerdeführerin den zu ihren Gunsten ausfallenden Rest- betrag, den die ESTV zusätzlich zur bereits erhaltenen Vorsteuervergütung von Fr. [...] [siehe Sachverhalt Bst. D] noch schulde). Die Beschwerdeführerin führt zunächst aus, dass die Vorinstanz zu Un- recht für die Jahre 2006 bis 2008 von einer teilweisen Steuerumgehung in Bezug auf das Flugzeug HB-AEU ausgegangen sei (Beschwerde, S. 4, S. 8 bis 19). Zur Begründung ihres Hauptantrags bringt die Beschwerde- führerin zusammengefasst vor (Beschwerde, S. 19, Rz. 83 ff.), die Vorinstanz habe bei der Vorsteuerkorrektur betreffend das Flugzeug 2 zu Unrecht auf eine durchschnittliche Privatnutzungsquote von 78.22% abge- stellt und diese flächendeckend auf die Jahre 2006 bis 2008 auf alle Posi- tionen angewandt. Für die Berechnung der Vorsteuerabzugskorrekturen sei auf die effektiven Nutzungsquoten (privat/geschäftlich) pro Kalender- jahr abzustellen, wobei die Annahme einer 100%-igen Privatnutzung im Jahr 2006 nicht gerechtfertigt sei. Sachgerecht erscheine es, die Quote privat/geschäftlich für das Jahr 2006 so festzulegen, wie das Flugzeug 2 in den Jahren mit Passagierflügen geschäftlich/privat genutzt worden sei. Da- raus resultiere eine Privatnutzungsquote für das Jahr 2006 von 67.32%. Im Ergebnis verbleibe bei dieser Berechnungsmethode ein Restguthaben der Steuerpflichtigen von Fr. (...). Das Eventualbegehren begründet die Beschwerdeführerin damit (Be- schwerde, S. 22, Rz. 93 ff.), dass, sollte die Anwendung einer durchschnitt- lichen Nutzungsquote rechtens sein, diese für die Jahre 2006 bis 2008 auf 44.88% festzusetzen sei. Dabei sei für das Jahr 2006 von einer vollständi- gen geschäftlichen Verwendung des Flugzeugs HB-AEU auszugehen. P. In ihrer Vernehmlassung vom 1. November 2018 beantragt die Vorinstanz die kostenfällige Abweisung der Beschwerde. Sie erachtet die Beschwerde als unbegründet und weist im Übrigen darauf hin, dass die dem Hauptan- trag zugrundeliegenden Berechnungen der Beschwerdeführerin mehrere Rechnungsfehler enthielten. Bei Korrektur dieser Rechnungsfehler müsste
A-5200/2018 Seite 7 ein «Guthaben» der ESTV von Fr. (...) resultieren (vgl. Vernehmlassung, FN 8). Q. Mit Zwischenverfügung vom 13. November 2018 gewährte die Instruktions- richterin der Beschwerdeführerin antragsgemäss Einsicht in einzelne von der ESTV mit den Vorakten eingereichte Unterlagen. R. Mit Replik vom 5. Dezember 2018 änderte die Beschwerdeführerin ihr Hauptbegehren (allenfalls «revisionsweise») dahingehend als sie neu be- antragt, es sei die Vorsteuerabzugskorrektur betreffend das Flugzeug 2 neu zu berechnen und das Guthaben der Beschwerdeführerin auf Fr. (...) zuzüglich Vergütungszinsen festzusetzen. Eventualiter halte sie an ihrem Antrag in der Beschwerde vom 12. September 2018 fest, wobei – unter Berichtigung eines Rechnungsfehlers – das Guthaben neu auf Fr. (...) zu Gunsten der ESTV festzusetzen sei; alles unter Kosten- und Entschädi- gungsfolge zulasten der Vorinstanz. Die Beschwerdeführerin begründet die Änderung des Hauptantrags sinn- gemäss damit, dass die ESTV die von ihr an die B._______ AG erbrachten Leistungen in der an die B._______ AG gerichteten Verfügung vom 18. Mai 2018 als Aircraft-Management-Leistungen qualifiziert habe. Dies habe zur Folge, dass eine Vorsteuerabzugskorrektur betreffend das Flugzeug 2 grösstenteils nicht gerechtfertigt sei. Die nachträgliche Änderung des Hauptbegehrens müsse zulässig sein, denn sie habe erst nach Ablauf der Beschwerdefrist von der vorinstanzlichen Qualifikation der Leistungen als Aircraft-Management Kenntnis erhalten (Replik, Rz. 11 ff.). S. Mit Duplik vom 19. Dezember 2018 hielt die ESTV an ihren Ausführungen im angefochtenen Entscheid und der Vernehmlassung vollumfänglich fest. Sie wies darauf hin, dass die von der Beschwerdeführerin erwähnte Verfü- gung betreffend B._______ AG infolge Anfechtung noch nicht rechtskräftig geworden sei. Ohnehin sei für das vorliegende Verfahren nur entschei- dend, dass in Bezug auf die Nutzung des Flugzeugs 2 eine teilweise Steu- erumgehung vorliege, weshalb die Beschwerdeführerin aus der genannten Verfügung nichts zu ihren Gunsten ableiten könne.
A-5200/2018 Seite 8 T. Mit Triplik vom 3. Januar 2019 bekräftigte die Beschwerdeführerin ihre An- träge gemäss Replik vom 5. Dezember 2018. Sie führt aus, es könne in Bezug auf die Nutzung des Flugzeugs 2 keine Steuerumgehung vorliegen, zumal bei einer konsolidierten Betrachtung eine ungerechtfertigte Steu- erersparnis vorliegen müsse. Vorliegend sei dies nicht der Fall, weil die von ihr an die B._______ AG erbrachten Aircraft-Management-Leistungen steuerbar gewesen seien. U. Mit Stellungnahme zur Triplik («Quadruplik») vom 22. Januar 2019 hielt die ESTV an ihren bisherigen Ausführungen fest und brachte zum Ausdruck, dass es sich ihrer Ansicht nach – sofern die von der Beschwerdeführerin gewählte Struktur anerkannt würde – bei den Leistungen an die B._______ AG nicht um Aircraft-Management-Leistungen gehandelt habe. In ihrer Ver- fügung an die B._______ AG vom 18. Mai 2018 habe sie einzig geschrie- ben, dass die Leistungen aufgrund der teilweisen Steuerumgehung in Air- craft-Management-Leistungen umzuqualifizieren seien. Sie werde jedoch die Qualifikation der Leistungen im Einspracheverfahren betreffend die B._______ AG nochmals überprüfen.
Auf die detaillierten Ausführungen der Verfahrensbeteiligten sowie die ein- gereichten Unterlagen wird – soweit entscheidwesentlich – im Rahmen der folgenden Erwägungen näher eingegangen.
Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung: 1. 1.1 Das Verfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht richtet sich nach dem VwVG, soweit das VGG nichts anderes bestimmt (Art. 37 VGG). Das Bundesverwaltungsgericht ist für die Behandlung der vorliegenden Be- schwerde, welche sich gegen einen Einspracheentscheid der ESTV auf dem Gebiet der Mehrwertsteuern richtet, sachlich und funktionell zuständig (Art. 31 ff. VGG). Die Beschwerdeführerin ist als Adressatin des angefoch- tenen Entscheids zur Beschwerdeführung berechtigt (vgl. Art. 48 Abs. 1 VwVG). Sie hat die Beschwerde frist- und formgerecht (vgl. Art. 50 und 52 VwVG) eingereicht und den Vorschuss für die Verfahrenskosten rechtzeitig bezahlt (Art. 64 Abs. 3 i.V.m. Art. 21 Abs. 3 VwVG). Auf die Beschwerde ist unter Vorbehalt des unter E. 1.2 ff. Ausgeführten einzutreten.
A-5200/2018 Seite 9 1.2 Gegenstand des Beschwerdeverfahrens kann nur sein, was Gegen- stand des vorinstanzlichen Verfahrens war oder nach richtiger Gesetzes- auslegung hätte sein sollen. Was Streitgegenstand ist, bestimmt sich nach dem angefochtenen Entscheid und den Parteibegehren (BGE 142 I 155 E. 4.4.2, 136 II 457 E. 4.2, 133 II 35 E. 2; statt vieler: Urteil des BVGer A-3533/2017 vom 24. Mai 2018 E. 1.2.1 in fine). Im Verfahren vor Bundesverwaltungsgericht sind sämtliche Parteibegeh- ren, mithin auch Eventualbegehren, in der Beschwerdeschrift vorzubrin- gen, erst in der Replik beantragte Varianten sind unzulässig und es ist da- rauf nicht einzutreten (vgl. BVGE 2010/12 E. 1.2.1; MOSER/BEUSCH/KNEU- BÜHLER, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, 2. Aufl. 2013, Rz. 1.57 und 2.215; KÖLZ/HÄNER/BERTSCHI, Verwaltungsverfahren und Verwaltungsrechtspflege des Bundes, 3. Aufl. 2013, Rz. 147). Ohne Wei- teres ist es jedoch (im Rahmen des Streitgegenstands) möglich und zuläs- sig, in der Replik eine neue rechtliche Begründung vorzubringen (vgl. MO- SER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, a.a.O., Rz. 2.196 f.). 1.2.1 In ihren Anträgen beschränkt sich die Beschwerdeführerin auf allfäl- lige Vorsteuerabzugskürzungen aufgrund der von der Vorinstanz ange- nommenen teilweisen Steuerumgehung im Zusammenhang mit dem Flug- zeug 2. Nicht mehr Streitgegenstand bilden demnach die Umsatz- und Vor- steuerabzugskorrekturen betreffend das Flugzeug 1 (Umsatzsteuerkorrek- tur von Fr. [...] und [bereits im vorinstanzlichen Verfahren nicht mehr strit- tige] Vorsteuerabzugskorrektur von Fr. [...]; vgl. Einspracheentscheid [EE] Dispositiv Ziff. 1 und 2). 1.2.2 In Bezug auf das Flugzeug 2 verlangt die Beschwerdeführerin mit ih- rem Hauptbegehren eine Neuberechnung der Vorsteuerabzugskorrektur, wobei ihr «Guthaben» (welches sich zuzüglich der bereits erhaltenen Vor- steuerrückerstattung versteht) auf Fr. (...) festzusetzen sei. Eventualiter sei auf ein «Guthaben» der ESTV von Fr. (...) zu erkennen. In der Beschwer- debegründung vertritt die Beschwerdeführerin die Ansicht, dass keine teil- weise Steuerumgehung vorliege. Unter der Überschrift «Begründung des Hauptantrags» bringt die Beschwerdeführerin vor, dass das Flugzeug im Jahr 2006 rein geschäftlich verwendet worden sei, und sie bemängelt die vorinstanzliche Methode der Berechnung der Vorsteuerabzugskorrektur über sämtliche streitbetroffenen Jahre.
A-5200/2018 Seite 10 Mit Replik vom 5. Dezember 2018 will die Beschwerdeführerin ihr Rechts- begehren (Hauptantrag der Beschwerde) – allenfalls «revisionsweise» in- sofern anpassen, als sie neu ein Guthaben zu ihren Gunsten von Fr. (...) zuzüglich Vergütungszins geltend macht, wobei sie damit betragsmässig über das in der Beschwerde Beantragte hinausgeht. 1.2.3 Wie erwähnt (E. 1.2), sind sämtliche Parteibegehren in der Be- schwerdeschrift vorzubringen, erst in der Replik beantragte Varianten, und namentlich Ausweitungen des Streitgegenstands, sind unzulässig. Vorlie- gend handelt es sich um eine solche unzulässige nachträgliche Änderung eines Beschwerdeantrags. Auf das nachträglich mit Replik geänderte Hauptbegehren wäre an sich nicht einzutreten. Da jedoch die teilweise Steuerumgehung klarerweise Streitgegenstand darstellt, und das Gericht in diesem Rahmen ziffernmässig über die Begehren hinausgehen könnte (vgl. Art. 62 Abs. 1 VwVG; vgl. Urteil des BVGer A-1415/2006 vom 14. Juli 2008 E. 4.1 ff.), bleibt dies ohne Relevanz. Ohne Weiteres ist die Beschwerdeführerin befugt, mit der Replik einen neuen Rechtstandpunkt einzunehmen (E. 1.2). Auf das Argument der Be- schwerdeführerin, eine teilweise Steuerumgehung liege nicht vor, weil sie der B._______ AG Aircraft-Management Leistungen erbracht habe und da- her keine Steuerersparnis vorliege (Triplik, Rz. 2 ff.), wird daher bei der materiellen Beurteilung des vorliegenden Falls näher einzugehen sein. 1.3 Das Bundesverwaltungsgericht kann den angefochtenen Entscheid in vollem Umfang überprüfen. Die Beschwerdeführerin kann neben der Ver- letzung von Bundesrecht und der unrichtigen oder unvollständigen Fest- stellung des rechtserheblichen Sachverhalts auch die Unangemessenheit rügen (vgl. Art. 49 Bst. a bis c VwVG). 1.4 Nach höchstrichterlicher Rechtsprechung kann das Beweisverfahren geschlossen werden, wenn die noch im Raum stehenden Beweisanträge eine nicht erhebliche Tatsache betreffen oder offensichtlich untauglich sind, etwa weil ihnen die Beweiseignung abgeht oder umgekehrt die betreffende Tatsache aus den Akten bereits genügend ersichtlich ist, oder wenn die entscheidende Behörde ihre Überzeugung bereits gebildet hat und anneh- men kann, dass ihre Überzeugung durch weitere Beweiserhebungen nicht geändert würde (sog. antizipierte Beweiswürdigung, statt vieler: vgl. BGE 141 I 60 E. 3.3; BGE 134 I 140 E. 5.3; Urteil des BVGer A-5189/2017 vom 5. Juli 2018 E. 1.7.3).
A-5200/2018 Seite 11 1.5 Am 1. Januar 2010 ist das (neue) Mehrwertsteuergesetz (MWSTG, SR 641.20) in Kraft getreten. In materieller Hinsicht bleiben die bisherigen Vorschriften auf alle während ihrer Geltungsdauer eingetretenen Tatsa- chen, entstandenen Rechtsverhältnisse und erbrachten Leistungen an- wendbar (Art. 112 Abs. 1 und 2 MWSTG). Vorliegend geht es um Steuer- korrekturen betreffend die Jahre 2006 bis 2008. In materieller Hinsicht kommt daher das am 1. Januar 2001 in Kraft getretene Bundesgesetz vom 2. September 1999 über die Mehrwertsteuer (aMWSTG, AS 2000 1300) sowie die dazugehörige Verordnung vom 29. März 2000 (aMWSTGV, AS 2000 1347) zur Anwendung. Demgegenüber findet das neue mehrwertsteuerliche Verfahrensrecht auf sämtliche im Zeitpunkt des Inkrafttretens hängige Verfahren sofort Anwen- dung (Art. 113 Abs. 3 MWSTG). 2. 2.1 Mehrwertsteuerpflichtig ist unter dem aMWSTG, wer eine mit der Er- zielung von Einnahmen verbundene gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbstständig ausübt, sofern seine Lieferungen und seine Dienstleistungen sowie sein Eigenverbrauch im Inland jährlich gesamthaft Fr. 75'000.-- über- steigen (Art. 21 Abs. 1 aMWSTG). Ausgenommen von der subjektiven Mehrwertsteuerpflicht sind Unternehmen mit einem Jahresumsatz bis zu Fr. 250'000.--, sofern die nach Abzug der Vorsteuer verbleibende Steuer regelmässig nicht mehr als Fr. 4'000.-- im Jahr beträgt (Art. 25 Abs. 1 aMWSTG; BGE 138 II 251 E. 2.2). Für eine freiwillige Unterstellung unter die Steuerpflicht (vgl. Art. 27 Abs. 1 aMWSTG) verlangt die – vom Bundesverwaltungsgericht als rechtmässig qualifizierte (statt vieler: BVGE 2007/38 E. 4.1.2) – Verwaltungspraxis der ESTV einen jährlichen Mindestumsatz von Fr. 40'000.-- (vgl. Wegleitung 2001 zur Mehrwertsteuer, Rz. 688; Spezialbroschüre Nr. 02, "Steuerpflicht bei der Mehrwertsteuer", Rz. 4.2.1 [gültig von 1. Januar 2001 bis 31. De- zember 2007]). 2.2 Der Mehrwertsteuer unterliegen die im Inland gegen Entgelt erbrachten Lieferungen von Gegenständen und Dienstleistungen (Art. 5 Bst. a und b aMWSTG), sofern die entsprechenden Umsätze nicht ausdrücklich von der Mehrwertsteuer ausgenommen sind (Art. 19 aMWSTG). Als Dienstleistung gilt jede Leistung, die keine Lieferung eines Gegenstandes ist (Art. 7 Abs. 1 aMWSTG).
A-5200/2018 Seite 12 2.3 Damit überhaupt eine steuerbare Leistung vorliegt, muss sie im Aus- tausch mit einem Entgelt erfolgen (sog. «Leistungsaustausch», neurecht- lich: «Leistungsverhältnis»). Die Entgeltlichkeit stellt – vom Eigenverbrauch abgesehen – ein unabdingbares Tatbestandsmerkmal einer mehrwertsteu- erlichen Leistung dar. Besteht zwischen Leistungserbringer und -empfän- ger kein Austauschverhältnis im erwähnten Sinn, ist die Aktivität mehrwert- steuerlich irrelevant und fällt nicht in den Geltungsbereich der Mehrwert- steuer (anstelle vieler: BGE 132 II 353 E. 4.3; BVGE 2010/6 E. 3.1; Urteil des BVGer A-6671/2015 und A- 6674/2015 vom 9. August 2016 E. 2.2.2). Ein Leistungsaustausch ist auch unter nahestehenden Personen möglich (BGE 138 II 239 E. 3.2). 2.4 2.4.1 Verwendet die steuerpflichtige Person Gegenstände oder Dienstleis- tungen für steuerbare Ausgangsleistungen, so kann sie in ihrer Steuerab- rechnung die auf den Eingangsleistungen lastende Steuer als Vorsteuer abziehen (Art. 38 Abs. 1 und 2 aMWSTG). Als im Sinne von Art. 38 Abs. 2 aMWSTG verwendet hat eine Eingangsleistung dann zu gelten, wenn sie in steuerbare Ausgangsleistungen einfliesst, d.h. für einen geschäftlich be- gründeten Zweck eingesetzt wird. Trifft dies nicht zu, liegt mit Bezug auf diese Eingangsleistung Endverbrauch beim Steuerpflichtigen vor (vgl. BGE 132 II 353 E. 8.2 und E. 10; vgl. DANIEL RIEDO, Vom Wesen der Mehr- wertsteuer als allgemeine Verbrauchsteuer und von den entsprechenden Wirkungen auf das schweizerische Recht, Bern 1999, S. 141 f.). Für die Berechtigung zum Vorsteuerabzug des Leistungserbringers ist grundsätz- lich irrelevant, ob sodann der Leistungsempfänger die Leistung privat oder geschäftlich verwendet (vgl. Urteil des BGer 2C_451/2013 vom 7. Januar 2014 E. 6.1 f., Urteile des BVGer A-3437/2015 vom 2. Mai 2016 E. 2.3.2, A-3256/2014 vom 11. August 2015 E. 2.5.1). 2.4.2 Verwendet die steuerpflichtige Person vorsteuerbelastete Eingangs- leistungen sowohl für Zwecke, die zum Vorsteuerabzug berechtigen, als auch für andere Zwecke (sog. gemischte Verwendung), so ist der Vorsteu- erabzug gemäss Art. 41 Abs. 1 aMWSTG nach dem Verhältnis der Verwen- dung zu kürzen. Diese Bestimmung schreibt einzig vor, dass die Kürzung des Vorsteuerab- zuges «nach dem Verhältnis der Verwendung» zu erfolgen hat. Eine detail- lierte Regelung zum Vorgehen bei der Kürzung lässt sich dem aMWSTG nicht entnehmen. Nach der Rechtsprechung muss die Kürzung jedenfalls
A-5200/2018 Seite 13 sachgerecht sein und den tatsächlichen Verhältnissen des Einzelfalls so- weit als möglich entsprechen (Urteile des BVGer A-3286/2015 vom 8. Ja- nuar 2016 E. 4.2, A-6898/2014 vom 21. Mai 2015 E. 2.7.1, A-1595/2006 vom 2. April 2009 E. 2.7). Hat die ESTV die Kürzung des Vorsteuerabzuges selbst vorzunehmen, etwa weil die steuerpflichtige Person eine solche Kürzung zu Unrecht un- terlassen oder in einer nicht zulässigen Weise vorgenommen hat, steht ihr bei der Wahl der anzuwendenden Kürzungsmethode ein weiter Ermes- sensspielraum zu. Das Bundesverwaltungsgericht prüft eine zulässiger- weise durch die ESTV vorgenommene Kürzung nur mit Zurückhaltung da- raufhin, ob die von der ESTV gewählte Methode sachgerecht ist bzw. ob sich die ESTV bei der betreffenden Kürzung innerhalb ihres Ermessens- spielraums bewegt hat. Insbesondere setzt das Gericht nicht sein eigenes Ermessen an die Stelle des Ermessens der ESTV (vgl. Urteil des BGer 2C_970/2012 vom 1. April 2013 E. 4.2 f.; Urteile des BVGer A-6898/2014 vom 21. Mai 2015 E. 2.7.4). Ist eine Vorsteuerabzugskürzung durch die ESTV zu Recht erfolgt und erscheint diese nicht bereits im Rahmen der durch das Bundesverwaltungsgericht mit der gebotenen Zurückhaltung vorzunehmenden Prüfung als pflichtwidrig, obliegt es der steuerpflichtigen Person, darzutun und nachzuweisen, dass die vorgenommene Kürzung of- fensichtlich nicht sachgerecht ist (zum Ganzen statt vieler: Urteil des BVGer A-6904/2015 vom 22. Juni 2016 E. 7.2 mit weiteren Hinweisen). 2.5 Steuerpflichtige Personen können ihre wirtschaftlichen Verhältnisse grundsätzlich so gestalten, wie sie ihnen steuerlich am günstigsten erschei- nen. Diese freie Gestaltungsmöglichkeit findet ihre Grenze in dem aus dem verfassungsrechtlichen Verbot des Rechtsmissbrauchs (Art. 5 Abs. 3 BV, vgl. auch Art. 2 Abs. 2 ZGB) abgeleiteten Institut der Steuerumgehung (vgl. BGE 131 II 562 E. 3.5, BGE 98 Ib 314 E. 3d; Urteil des BGer 2A.239/2005 vom 28. November 2005 E. 3.5.1; statt vieler: Urteil des BVGer A-5578/2017 vom 3. Mai 2018 E. 3.1; MARKUS REICH, Steuerrecht, 2. Aufl. 2012, Rz. 40 und 98). 2.5.1 Nach der ständigen Rechtsprechung des Bundesgerichts in Bezug auf die direkten Steuern und die Verrechnungssteuer (statt vieler: BGE 131 II 627 E. 5.2, BGE 93 I 722 E. 1; vgl. zur bundesgerichtlichen Rechtspre- chung ferner MARLENE KOBIERSKI, Der Durchgriff im Gesellschafts- und Steuerrecht, 2012, S. 87 ff.), welche auch für die Mehrwertsteuer übernom- men wurde (BGE 138 II 239 E. 4.2; statt vieler: Urteil des BGer
A-5200/2018 Seite 14 2C_119/2017 vom 5. Oktober 2018 E. 3.1) wird eine Steuerumgehung an- genommen, wenn erstens eine von den Beteiligten gewählte Rechtsgestaltung als unge- wöhnlich («insolite»), sachwidrig oder absonderlich, jedenfalls den wirt- schaftlichen Gegebenheiten völlig unangemessen erscheint. Für die Annahme einer Steuerumgehung muss mit anderen Worten eine Sach- verhaltsgestaltung vorliegen, die – wenn man von den steuerlichen As- pekten absieht – jenseits des wirtschaftlich Vernünftigen liegt (sog. «ob- jektives» Element oder «Umwegstruktur»); zweitens angenommen werden muss, dass die gewählte Rechtsgestal- tung missbräuchlich lediglich deshalb getroffen wurde, um Steuern ein- zusparen, die bei sachgemässer Ordnung der Verhältnisse geschuldet wären. Dieses sog. «subjektive» Element (oder «Missbrauchsabsicht») spielt insofern eine entscheidende Rolle, als die Annahme einer Steu- erumgehung ausgeschlossen ist, wenn andere als blosse Steuerer- sparnisgründe bei der Rechtsgestaltung eine relevante Rolle spielen; drittens das gewählte Vorgehen tatsächlich zu einer erheblichen Steu- erersparnis führte, würde es von den Steuerbehörden hingenommen (sog. «effektives» Element oder «Steuervorteil»). 2.5.2 Was die Beurteilung der gewählten Rechtsgestaltung betrifft, ist das Gewicht auf die völlige Unangemessenheit zu legen. Das heisst, für die Annahme einer Steuerumgehung muss eine Sachverhaltsgestaltung vor- liegen, die - wenn man von den steuerlichen Aspekten absieht - jenseits des wirtschaftlich Vernünftigen liegt (BGE 138 II 239 E. 4.1; Urteil des BGer 2C_119/2017 E. 3.1.1). 2.5.3 In seiner Rechtsprechung geht das Bundesgericht davon aus, dass das Halten eines Flugzeugs über eine Gesellschaft nicht in jedem Fall als ungewöhnlich im Sinne der Steuerumgehungstheorie angesehen werden kann. Anders ist aber die Situation zu beurteilen, wenn eine Gesellschaft in erster Linie dazu da ist, dem wirtschaftlich Berechtigten für dessen pri- vate Belange ein Flugzeug zur Verfügung zu stellen. Zwar liegt der Miss- brauch in solchen Fällen nicht darin, dass für das Halten eines privat ver- wendeten Flugzeugs eine juristische Person gegründet wird. Missbräuch- lich ist es jedoch, wenn mit einer solchen Gesellschaft überdies versucht wird, Steuern zu sparen. Es ist daher in solchen Konstellationen zu prüfen,
A-5200/2018 Seite 15 ob sich der Einsatz der Gesellschaft bloss rechnet, weil damit vom Vorsteu- erabzug profitiert werden kann. Wird das Flugzeug zu rein privaten Zwe- cken eingesetzt, so kann die Anmeldung bei der Mehrwertsteuer offensicht- lich nur das Motiv der Steuerersparnis haben (BGE 138 II 239 E. 4.3.2 f.; Urteile des BVGer A-5578/2017 E. 3.5.1, A-3157/2011 vom 2. Dezember 2013 E. 4.3, A-3696/2012 vom 14. Juni 2013 E. 2.4.3, je mit Hinweisen). 2.5.4 Im Zusammenhang mit der Frage der Steuerumgehung bei den sog. Flugzeugfällen unterscheidet das Bundesgericht grob vier Fallkonstel- lationen (zum Ganzen [anschaulich in tabellarischer Form dargestellt]: Ur- teil des BGer 2C_487/2011 vom 13. Februar 2013 E. 2.9): Besteht eine ausschliessliche (private) Eigennutzung des Flugzeugs durch den wirtschaftlich Berechtigten oder eine nahestehende Person, ist die zivilrechtliche Struktur nicht anzuerkennen und ein «Durchgriff» vorzunehmen (Fallgruppe 1); Besteht die Eigennutzung zwar nicht ausschliesslich, aber liegt ledig- lich eine nahezu unerhebliche Drittnutzung (im Sinne echter Drittum- sätze) vor, ist die zivilrechtliche Struktur ebenfalls nicht anzuerkennen und ein «Durchgriff» vorzunehmen (Fallgruppe 2); Wird ein Flugzeug dem wirtschaftlich Berechtigten oder der naheste- henden Person zwar dauernd zur Verfügung gestellt und entsprechend genutzt, werden daneben aber erhebliche Drittumsätze erzielt, ist die Struktur teilweise, d.h. in Bezug auf die Drittumsätze grundsätzlich an- zuerkennen (Fallgruppe 3); Kein Raum für eine Steuerumgehung bleibt, wenn eine erhebliche Dritt- nutzung besteht und der Eigennutzung eine untergeordnete Bedeutung zukommt. Diesfalls ist die gewählte Struktur steuerlich vollumfänglich anzuerkennen (Fallgruppe 4). Was die vom Bundesgericht verwendeten Begriffe des «Durchgriffs» bzw. der «Nichtanerkennung der Struktur» anbelangt, so bedeutet dies, dass die subjektive Steuerpflicht der Gesellschaft, die Halterin des Flugzeugs ist, verneint wird. Entsprechend entfällt auch die Berechtigung zum Vorsteuer- abzug, zumal diese an die subjektive Steuerpflicht anknüpft (vgl. E. 2.4). Mit anderen Worten stellt sich die Frage, ob Vorsteuerabzüge vorgenom- men werden können, einzig in den Fallkonstellationen 3 und 4. In der Fall- konstellation 3 (d.h. es bestehen neben der Eigennutzung erhebliche Drit- tumsätze, die zur teilweisen Anerkennung der Struktur führen) kommt nur
A-5200/2018 Seite 16 ein teilweiser Vorsteuerabzug in Betracht, nämlich in dem Umfange als Umsätze mit unabhängigen Dritten erzielt werden. Vorab ist in diesen Fäl- len zu prüfen, ob – auch bei Nichtbeachtung der Umsätze aus «Eigennut- zung» – die Umsatzgrenzen für die subjektive Steuerpflicht noch erreicht werden (vgl. Urteil des BGer 2C_487/2011 E. 2.9 zur steuerlichen Konse- quenz bei der Fallgruppe 3; kritisch zur Rechtsfigur der «teilweisen Steu- erumgehung» bzw. des «[teilweisen] Durchgriffs» bei den Flugzeugfällen: CLAUDIO FISCHER/PHILIP ROBINSON, Die bundesgerichtliche Rechtspre- chung im Jahr 2012 zur Mehrwertsteuer, ASA 82 S. 279 ff., S. 296 mit Hin- weisen; ferner: DIEGO CLAVADETSCHER, Mehrwertsteuerliche Flugzeug- fälle, Der Schweizer Treuhänder 2013/1-2, S. 83 ff., S. 86 und VALENTIN MULLER, Structures de détention d’actifs de valeur, théorie de l’évasion fis- cale et TVA [2/2], RDAF 2018 II 380 ff., S. 401, wobei beide die effektive Rechtsfolge des [teilweisen] Durchgriffs in der Negierung des Leistungs- verhältnisses zwischen dem Anteilsinhaber und der Gesellschaft sehen und zumindest MULLER dies im Resultat als korrekt erachtet). 2.5.5 Das Vorliegen der Voraussetzungen einer Steuerumgehung ist durch die Steuerbehörde zu beweisen. Diese kann sich aber nach der Rechtspre- chung darauf beschränken darzulegen, dass bezogen auf die Gesellschaft, die Eigentümerin des Flugzeugs ist, keine wirtschaftlichen oder geschäftli- chen Gründe für das Halten des Flugzeugs ersichtlich sind. Daraus ergibt sich die natürliche Vermutung, dass das Flugzeug für private Zwecke des Aktionärs bzw. des wirtschaftlich Berechtigten und ihm Nahestehender ver- wendet wird. Die Gesellschaft kann diese Vermutung jedoch durch den Nachweis entkräften, dass das Flugzeug für geschäftliche Zwecke benötigt wird (BGE 138 II 239 E. 4.4, vgl. Urteil des BGer 2C_476/2010 vom 19. März 2012 E. 3.4). Dabei geht es um den Nachweis einer geschäftli- chen Tätigkeit des Aktionärs bzw. des wirtschaftlich Berechtigten (vgl. BGE 138 II 239 E. 4.4, Urteile des BVGer A-5578/2017 E. 3.5.2, A-3256/2014 vom 11. August 2015 E. 2.6.4). 2.5.6 Wird eine Steuerumgehung bejaht, ist der Besteuerung die Rechts- gestaltung zugrunde zu legen, die sachgemäss gewesen wäre, um den erstrebten wirtschaftlichen Zweck zu erreichen (statt vieler: BGE 131 II 627 E. 5.2). Das kann namentlich bedeuten, dass zur steuerlichen Beurteilung die formale zivilrechtliche Ausgestaltung eines Sachverhalts negiert und auf seine wirtschaftlichen Auswirkungen abgestellt wird (vgl. statt vieler: BGE 138 II 239 E. 4.1 in fine, Urteil des BVGer A-5059/2014 vom 26. Feb- ruar 2015 E. 3.3)
A-5200/2018 Seite 17 3. 3.1 3.1.1 Im vorliegenden Fall ist folgender Sachverhalt unbestritten (zum Ganzen: siehe auch Einspracheentscheid [EE] E. 4.5.1): Im hier relevanten Zeitraum bestand das Anlagevermögen der Beschwer- deführerin einzig aus den Flugzeugen 2 und dem hier nicht mehr streitbe- troffenen Flugzeug 1. Mit Bezug auf das Flugzeug 2 hatte die Beschwer- deführerin ein «Operations Management Agreement» mit der C._______ AG (act. 2 der Vorakten) und ein «Aircraft Charter Agreement» mit der B._______ AG (act. 3 der Vorakten) abgeschlossen. Das «Operations Mangement Agreement» sah den Betrieb des Flugzeugs 2 durch die C._______ AG vor und räumte dieser die Möglichkeit ein, das Flugzeug zur Durchführung von Flügen mit Dritten zu mieten (Ziff. 9.1 der Vereinbarung). Allerdings stand der Beschwerdeführerin ein jederzeitiges Vorrangrecht für die Nutzung des Flugzeugs zu (vgl. Ziff. 9.2 der Vereinbarung). Mit «Aircraft Charter Agreement» verpflichtete sich die Beschwerdeführerin gegenüber der B._______ AG, auf Anfrage gegen Entgelt ihr Flugzeug 2 inkl. Personal der C._______ AG für Flüge zur Verfügung zu stellen (Ziff. 2.1 der Verein- barung). Der an der Beschwerdeführerin wirtschaftlich Berechtigte war im hier relevanten Zeitraum auch wirtschaftlich Berechtigter (EE Ziff. 4.1 und Beschwerde, Rz. 21 f.) und gemäss Handelsregistereintrag auch einzel- zeichnungsberechtigter Verwaltungsratspräsident der B._______ AG. Im Zeitraum vom 28. Dezember 2006 (Import in die Schweiz) bis zum 31. März 2008 (Verkauf des Flugzeugs an die B._______ AG, s. act. 8 der Vorakten) wurde das Flugzeug 2 sowohl für Drittflüge als auch für Flüge zu Gunsten von Personen, die dem wirtschaftlich Berechtigten nahestanden, verwendet. Bei Letzteren handelte es sich um Flüge, die von der Be- schwerdeführerin zunächst der B._______ AG in Rechnung gestellt (Beila- gen zum Schreiben der Beschwerdeführerin vom 3. Juli 2014, act. 14 der Vorakten) und von dieser an den wirtschaftlich Berechtigten fakturiert wur- den (siehe einzelne Rechnungen gemäss act. 23 der Vorakten). Als Kun- den dieser Flüge figurieren in den – jeweils den Rechnungen an den wirt- schaftlich Berechtigten beigelegten – Fluglisten der C._______ AG gröss- tenteils Familienmitglieder des wirtschaftlich Berechtigten (act. 14 und 23 der Vorakten).
A-5200/2018 Seite 18 Insgesamt stellt sich in Bezug auf die von der Beschwerdeführerin weiter fakturierten Flüge das Verhältnis zwischen Eigennutzung (durch den wirt- schaftlich Berechtigten bzw. ihm nahestehenden Personen) und Drittnut- zung anhand der Flugstunden («Block Time») wie folgt dar: Drittflüge (via C._______ AG) Drittflüge (via B._______ AG) Eigennutzung (via B._______ AG) 2006 (Q4) 0 0 0 2007 (Q1-Q4) 12.75 29.42 269.38 2008 (Q1) 5.58 34.75 29.98 3.1.2 Neben den an die C._______ AG bzw. die B._______ AG fakturierten Flügen erfolgten mit dem Flugzeug 2 auch Flüge, die von der Beschwer- deführerin nicht weiter verrechnet worden sind. Einen Grossteil dieser Flüge hat die Vorinstanz als Trainings-, Wartungs- oder Überflüge aner- kannt und diese folglich weder als «Eigennutzung» noch als «Drittflüge» qualifiziert (so namentlich auch die Flüge mit der Bezeichnung «Parking [...]»). Eine Zuordnung zur Kategorie «Eigennutzung» erfolgte lediglich be- treffend zwei Flugbewegungen vom 30. Dezember 2006 (1.42 Flugstun- den) und weitere Flüge im Jahr 2008 im Umfang von 7.52 Flugstunden (siehe Tabelle, EE Ziff. 4.5.1, S. 23). Im vorliegenden Verfahren strittig ist die vorinstanzliche Zuordnung der beiden Flugbewegungen vom 30. De- zember 2006 zur Kategorie «Eigennutzung». Nach Ansicht der Beschwer- deführerin soll es sich dabei um Trainingsflüge bzw. um einen geschäftlich begründeten Frachtflug mit Rückflug gehandelt haben. 3.2 Zu Recht ist vorliegend nicht bestritten, dass auch bezüglich der zwi- schen der Beschwerdeführerin und der B._______ AG bzw. den von dieser an den wirtschaftlich Berechtigten fakturierten Flugleistungen – unter Vor- behalt der Steuerumgehung – jeweils von einem Leistungsaustausch aus- zugehen ist (E. 2.3 in fine; siehe auch EE Ziff. 4.3) und folglich grundsätz- lich, d.h. vorbehältlich einer Steuerumgehung, auch die Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug erfüllt sind.
A-5200/2018 Seite 19 3.3 In einem ersten Schritt ist zu klären, ob die ESTV das Halten des Flug- zeugs 2 durch die Beschwerdeführerin zurecht insofern als Steuerumge- hung qualifiziert hat, als der wirtschaftlich Berechtigte bzw. ihm naheste- hende Personen das Flugzeug genutzt haben. 3.3.1 Das objektive Element der Steuerumgehung ist rechtsprechungsge- mäss erfüllt, wenn eine Gesellschaft in erster Linie dazu da ist, dem Allein- aktionär für dessen private Belange ein Flugzeug zur Verfügung zu stellen (E. 2.5.1 und 2.5.3). Entscheidend ist, ob und gegebenenfalls in welchem Umfang das Flugzeug vom Alleinaktionär oder von ihm nahestehenden Personen privat verwendet wurde (E. 2.5.4). 3.3.1.1 Eine operative Tätigkeit der Beschwerdeführerin, die über das Hal- ten und Vermieten/Zuverfügungstellen ihrer beiden Flugzeuge hinausging, ist vorliegend weder aktenkundig noch geltend gemacht. Auch wenn die Beschwerdeführerin die Möglichkeit einer Vercharterung des Flugzeugs an Dritte in ihren Verträgen vorsah, so behielt sie sich dennoch ein jederzeiti- ges Vorrangrecht auf die Nutzung des Flugzeugs 2 vor. Dieses Vorrang- recht räumte dem wirtschaftlich Berechtigten die Möglichkeit ein, über das Flugzeug zu verfügen, wie wenn es in seinem direkten Eigentum gestan- den hätte. An dieser Situation vermag auch der Umstand nichts zu ändern, dass sich die Beschwerdeführerin gegenüber der B._______ AG verpflich- tet hat, Letzterer das Flugzeug auf Anfrage gegen Entgelt zur Verfügung zu stellen. Denn der an der Beschwerdeführerin wirtschaftlich Berechtigte kontrollierte gleichzeitig die B._______ AG und war deren einzelzeich- nungsberechtigter Verwaltungsratspräsident. Insofern vermochte die Zwi- schenschaltung der B._______ AG das faktische Vorrangrecht des wirt- schaftlich Berechtigten in Bezug auf die Nutzung des Flugzeugs 2 nicht auszuhebeln. Nach den unbestrittenen Sachverhaltsfeststellungen (E. 3.1.1) überwog im relevanten Zeitraum die Nutzung des Flugzeugs 2 durch den wirtschaftlich Berechtigten bzw. durch dessen Familienangehörige denn auch die Dritt- flüge deutlich. Geschäftliche oder wirtschaftliche Gründe für die Nutzung des Flugzeugs durch den wirtschaftlich Berechtigten bzw. durch die ihm nahestehenden Personen sind nicht ersichtlich und – mit einer Ausnahme (siehe E. 3.7) – auch nicht geltend gemacht. Es ist daher nicht zu bean- standen, dass die Vorinstanz davon ausging, das Flugzeug sei insofern zu privaten Zwecken eingesetzt worden. In Anbetracht des deutlichen Über- wiegens der «Eigennutzung» gegenüber der «Drittnutzung» ist daher von einer ungewöhnlichen Rechtsgestaltung (objektives Element, E. 2.5.1)
A-5200/2018 Seite 20 auszugehen (konkret liegt eine Konstellation gemäss Fallgruppe 3 vor; siehe E. 2.5.4). 3.3.1.2 Nichts an dieser Sichtweise zu ändern vermag die Tatsache, dass die Beschwerdeführerin die Leistungen nicht direkt an den wirtschaftlich Berechtigten erbracht hat, sondern dass eine operativ tätige Gesellschaft, die B._______ AG, zwischengeschaltet war. Eine Steuerumgehung im Be- reich der Mehrwertsteuer ist rechtsprechungsgemäss nicht nur bei sog. «single purpose» Gesellschaften wie der Beschwerdeführerin, die offenbar primär das Halten und Zurverfügungstellen von Fluggeräten bezwecken, sondern auch in anderen Konstellationen, namentlich bei Gesellschaften mit verschiedenen (gemeint sind operative) Tätigkeiten, möglich (vgl. Urteil des BGer 2C_119/2017 vom 5. Oktober 2018 E. 3.3.2 f.; Urteile des BVGer A-3502/2016 vom 19. Dezember 2016 E. 3 in fine; Urteil des BVGer A-3014/2016 vom 18. November 2016 E. 4.2). Wenn also eine operative Tätigkeit schon auf der Ebene der Steuerpflichtigen eine Steuerumgehung nicht a priori ausschliesst, hat dasselbe auch zu gelten, wenn im Rahmen der Leistungsabwicklung ein solches Unternehmen zwischengeschaltet wird. Wie die Vorinstanz zu Recht festhält (EE Ziff. 4.5.6), erweist sich die vorliegend gewählte Sachverhaltsgestaltung als Geschäftskette, an deren Anfang und Ende der wirtschaftlich Berechtigte stand und die jenseits des wirtschaftlich Vernünftigen liegt. Eine «Umwegstruktur» bzw. das objektive Element der Steuerumgehung ist daher vorliegend zu bejahen. 3.3.2 Weiter ist für die Annahme einer Steuerumgehung vorausgesetzt (E. 2.5.1), dass die gewählte Rechtsgestaltung missbräuchlich lediglich deshalb getroffen wurde, um Steuern einzusparen, die bei sachgemässer Ordnung der Verhältnisse geschuldet wären (sog. subjektives Element) und dass effektiv Steuern eingespart wurden (sog. effektives Element). Vorliegend hat sich der wirtschaftlich Berechtigte nach dem oben Ausge- führten das Flugzeug 2 zur jederzeitigen privaten Nutzung (durch Famili- enmitglieder und weitere ihm nahestehende Personen) zur Verfügung ge- halten. Hätte er dieses Ziel ohne die Zwischenschaltung der von ihm be- herrschten Beschwerdeführerin resp. der B._______ AG erreichen wollen, so hätte er ein Flugzeug mieten oder persönlich kaufen müssen. Folglich wäre es ihm verwehrt geblieben, die Einfuhrsteuer als Vorsteuer geltend zu machen. Dasselbe gilt in Bezug auf die weiteren anfallenden Vorsteu- ern, welche die deklarierten Umsatzsteuern deutlich übersteigen. Aus die- sen Überlegungen ist eine effektive Steuerersparnis zu bejahen. Ebenfalls
A-5200/2018 Seite 21 ist bei einer solchen Ausgangslage die Absicht der Steuerersparnis anzu- nehmen (vgl. zu einem ähnlich gelagerten Fall: Urteil des BGer 2C_146/2010 vom 15. August 2012 E. 4.2.4 f.). Somit sind auch das sub- jektive und effektive Element einer Steuerumgehung vorliegend erfüllt. 3.3.3 Was die Beschwerdeführerin gegen die Annahme einer Steuerumge- hung einwendet, vermag nicht zu überzeugen. 3.3.3.1 Die Beschwerdeführerin macht geltend, dass sie das Flugzeug nicht für den Privatbedarf des wirtschaftlich Berechtigten bzw. seiner Fami- lie angeschafft habe, sondern für den Ausbau der Flotte der B._______ AG und deren internationalen Charterverkehr (Beschwerde Rz. 6, 44). Wie bereits erwähnt, hatte sich der wirtschaftlich Berechtigte durch die kon- krete Vertragsgestaltung ein faktisches Vorrangrecht auf die Nutzung des Flugzeugs 2 ausbedungen (dazu bereits E. 3.3.1.1). Es ist bei dieser Aus- gangslage davon auszugehen, dass der wirtschaftlich Berechtigte das Flugzeug 2 sich bzw. seinen Familienmitgliedern zur jederzeitigen Verfü- gung gehalten hat und die Nutzung durch den wirtschaftlich Berechtigten bzw. ihm nahestehende Personen von Anfang an beabsichtigt war. Aus derselben Überlegung und der Tatsache, dass der wirtschaftliche Berech- tigte sowohl die Eigentümergesellschaft als auch die Chartergesellschaft beherrschte und die Flüge der nahestehenden Personen überdies jeweils an ihn persönlich weiter fakturiert wurden, überzeugt auch das Argument der Beschwerdeführerin nicht, wonach sie erst nachträglich erfahren habe, dass das kommerziell betriebene Flugzeug 2 nicht unwesentlich auch na- hestehenden Personen zur Verfügung gestellt worden sei (Beschwerde, Rz. 13). 3.3.3.2 Die Beschwerdeführerin wendet weiter ein, die verhältnismässig umfangreiche Nutzung des Flugzeugs 2 durch Personen, die der Be- schwerdeführerin direkt oder indirekt nahestanden, sei auf äussere Um- stände zurückzuführen (Beschwerde, Rz. 6). Technische Probleme und notwendige Reparaturen hätten die angestrebte sofortige Zulassung des Flugzeugs für den kommerziellen Verkehr bis Juni 2007 verzögert (Be- schwerde, Rz. 37, 66 ff.). Gemäss den luftfahrtrechtlichen Bestimmungen habe das Flugzeug bis zur gewerbsmässigen Zulassung nur einem einge- schränkten Personenkreis zur Verfügung gestellt werden können, d.h. Per- sonen der Unternehmensgruppe des wirtschaftlich Berechtigten (Be- schwerde, Rz. 39, 70). Mit der Implosion der Sub Prime Krise in den USA
A-5200/2018 Seite 22 im Jahr 2007 sei der internationale Markt für Charterflüge mit Luftfahrzeu- gen der B._______ AG im Vergleich zu den Vorjahren praktisch zum Erlie- gen gekommen. Bis zum Verkauf des Flugzeugs hätten bei dieser Markt- lage nur sporadisch Einsätze mit Dritten gebucht werden können (Be- schwerde, Rz. 40 f.). In diesem Zusammenhang hat die Vorinstanz zu Recht festgehalten (EE Ziff. 4.5.6, zweiter Absatz), dass mit Blick auf das erwähnte faktische Vor- rangrecht des wirtschaftlich Berechtigten auch eine umfangreichere Dritt- nutzung (wie etwa durch einen Einsatz des Flugzeugs am World Economic Forum [WEF]) an der Annahme einer teilweisen Steuerumgehung noch nichts zu ändern vermöchte, zumal weder substantiiert dargelegt wird noch ersichtlich ist, dass die «Eigennutzung» bei günstigerer Marktlage nur noch untergeordnet gewesen oder weggefallen wäre. Ebenfalls der Vorinstanz zu folgen ist insofern, als ein kausaler Zusammenhang zwischen äusseren Umständen, namentlich der Finanzkrise, und der geringen Drittnutzung bloss behauptet, aber nicht nachgewiesen ist (EE Ziff. 4.5.6 in fine). Anzu- merken ist, dass das Flugzeug auch nach der offenbar im Juni 2007 erfolg- ten Zulassung des Flugzeugs zum gewerbsmässigen Einsatz überwiegend durch den wirtschaftlich Berechtigten bzw. ihm nahestehende Personen benutzt wurde, wie die Rechnungstellungen an den wirtschaftlich Berech- tigten zeigen (act. 23 der Vorakten). Es ist damit ebenfalls nicht evident, dass eine frühere Zulassung des Flugzeugs zum gewerbsmässigen Ein- satz wesentlichen Einfluss auf die Art der Nutzung des Flugzeugs gehabt hätte. Auf die in diesem Zusammenhang beantragte Einholung eines Amts- berichts des BAZL betreffend die Anforderungen an die Neuzulassung des Flugzeugs HB-AEU (Beschwerde, Rz. 68) bzw. betreffend die luftfahrt- rechtlichen Einschränkungen vor der gewerbsmässigen Zulassung (Be- schwerde, Rz. 70) ist daher in antizipierter Beweiswürdigung (E. 1.4) zu verzichten. 3.3.3.3 Die Beschwerdeführerin ist gemäss den Ausführungen in der Rep- lik (Rz. 3 ff.) und Triplik (Rz. 2 ff.) der Ansicht, eine Steuerumgehung könne nicht vorliegen, weil sie der B._______ AG im Zusammenhang mit der Nut- zung des Flugzeugs 2 bei richtiger und von der ESTV im Verfahren betref- fend die B._______ AG (Verfügung vom 18. Mai 2018; Replikbeilage 14) vertretenen Betrachtung sog. Aircraft-Management-Leistungen erbracht habe. Weil diese steuerbar wären, ergäbe sich keine Steuerersparnis.
A-5200/2018 Seite 23 Wie sich der eingereichten, im Verfahren der B._______ AG erlassenen Verfügung der ESTV entnehmen lässt, hat die ESTV den Leistungsaus- tausch zwischen der Beschwerdeführerin und der B._______ AG erst als Folge der Steuerumgehung in ein «Aircraft Management» umgedeutet. In- sofern basiert die Annahme der Beschwerdeführerin, wonach die – von der ESTV einzig aufgrund der Steuerumgehung vorgenommene – (Um)-Qua- lifikation der Leistungen in Aircraft-Management-Leistungen eine Steu- erumgehung gerade ausschliessen soll, auf einem nicht nachvollziehbaren Zirkelschluss. Ausgangspunkt bei der Prüfung der Steuerersparnis bildet die Situation, die vorläge, wenn die Gestaltung der Beschwerdeführerin ak- zeptiert würde. Diesfalls wäre vorliegend von einer Vercharterung eines Flugzeugs auszugehen. Solche Leistungen gelten teilweise als im Ausland erbracht (Art. 13 aMWSTG) bzw. von der Mehrwertsteuer befreit (vgl. Art. 19 Abs. 2 Ziff. 2 aMWSTG), woraus sich der für die Annahme einer Steuerumgehung vorausgesetzte Steuervorteil ergibt (siehe auch E. 3.3.2). Der Sichtweise der Beschwerdeführerin kann somit nicht gefolgt werden. 3.4 Nachdem vorliegend eine (teilweise) Steuerumgehung zu bejahen ist, bleiben in einem nächsten Schritt die steuerrechtlichen Konsequenzen zu untersuchen. 3.4.1 Unbestrittenermassen wurden vorliegend mit dem Flugzeug 2 auch erhebliche Drittumsätze erzielt. Rechtsprechungsgemäss (vorne E. 2.5.4, zur Fallgruppe 3) ist daher die Struktur in Bezug auf diese Drittumsätze anzuerkennen, sofern damit die notwendigen Umsatzgrenzen für die sub- jektive Steuerpflicht erreicht werden. Die Vorinstanz geht davon aus, dass die notwendigen Umsatzgrenzen für die subjektive Steuerpflicht auch allein mit diesen «anerkannten Drittum- sätzen» erreicht worden seien (EE Ziff. 4.6). Die vorliegenden Umsatzzah- len geben keinen Anlass, von dieser Auffassung abzuweichen, zumal auch eine freiwillige Steuerpflicht in Betracht kommt (E. 2.1). Es ist daher mit Blick auf die «Drittumsätze» von der subjektiven Steuerpflicht der Be- schwerdeführerin auszugehen, weshalb diesbezüglich keine Umsatz- steuer- und Vorsteuerabzugskorrekturen zu erfolgen haben. 3.4.2 In Bezug auf die «Eigennutzung» ist die zivilrechtliche Struktur nicht anzuerkennen. Insofern besteht also keine Berechtigung zum Vorsteuer- abzug und es sind keine Steuern auf den Ausgangsleistungen geschuldet.
A-5200/2018 Seite 24 3.4.3 Die Anerkennung der Struktur in Bezug auf die «Drittnutzung» und die Nichtanerkennung der Struktur in Bezug auf die «Eigennutzung» hat zur Folge, dass Vorsteuerabzugs- und Umsatzsteuerkorrekturen vorzuneh- men sind. Unbestritten sind vorliegend die Umsatzsteuerkorrekturen. Was die Vorsteuerabzugskorrekturen betrifft, so ist bei einer gemischten Verwendung, d.h. wenn die steuerpflichtige Person – wie vorliegend – vor- steuerbelastete Eingangsleistungen sowohl für Zwecke, die zum Vorsteu- erabzug berechtigen (hier: Drittflüge), als auch für andere Zwecke (hier: Eigennutzung) verwendet, der Vorsteuerabzug nach dem Verhältnis der Verwendung zu kürzen. Hat die ESTV eine solche Kürzung vorzunehmen, kommt ihr bei der Methodenwahl ein erheblicher Ermessensspielraum zu und die gerichtliche Überprüfung hat sich darauf zu beschränken, ob die von der ESTV gewählte Methode sachgerecht ist (E. 2.4.2). 3.5 Die ESTV hat für die Eruierung des Verhältnisses Drittnutzung/Eigen- nutzung auf die in die jeweilige Kategorie entfallenden Flugstunden («Block Time») abgestellt, was rechtsprechungsgemäss sachgerecht ist (Urteil des BVGer A-212/2008 vom 15. Juni 2010 E. 4.3.3). Von der Kategorie «Eigen- nutzung» hat sie von der Beschwerdeführerin nicht weiter verrechnete, ihrer Ansicht nach ausgewiesene Trainings-, Wartungs- und Überflüge so- wie die Flüge mit der Bezeichnung «Parking [...]» ausgenommen. Diese Flüge fanden folglich bei der Festlegung des Verwendungsschlüssels keine Berücksichtigung. Auch dieses Vorgehen steht mit der Rechtspre- chung im Einklang, wonach Flüge, die weder der einen noch der anderen Kategorie zugeordnet werden können, entweder aufgrund des Schlüssels für die übrigen Flüge zugeteilt werden oder für die Eruierung des Schlüs- sels unberücksichtigt bleiben können (Urteil des BVGer A-212/2008 E. 4.3.5). 3.6 Strittig und zu prüfen ist vorliegend, ob die Vorinstanz zu Recht die zwei Flugbewegungen (Hin- und Rückflug) vom 30. Dezember 2006 der Kate- gorie «Eigennutzung» zugeordnet und für das Jahr 2006 eine vollständige Vorsteuerabzugskorrektur vorgenommen hat. Die Beschwerdeführerin macht sinngemäss geltend, es habe sich dabei um eine geschäftliche Ver- wendung des Flugzeugs bzw. einen Trainingsflug gehandelt, welche keine bzw. höchstens eine anteilsmässige Vorsteuerabzugskorrektur rechtfer- tige. 3.6.1 Das Flugzeug 2 wurde nach der Einfuhr in die Schweiz am 30. De- zember 2006 erstmals für einen Hin- und Rückflug zwischen Zürich und
A-5200/2018 Seite 25 Samedan eingesetzt. Gemäss Fluglisten der C._______ AG waren weder beim Hin- noch Rückflug Passagiere an Bord. Als Kundin ist die Beschwer- deführerin selbst aufgeführt. Eine Weiterfakturierung der Flüge fand – wie die Beschwerdeführerin selbst einräumt (Beschwerde, Rz. 61) – nicht statt. Gemäss einer am 3. Juli 2014 von der Beschwerdeführerin der ESTV ein- gereichten Flugliste der C._______ AG (act. 14 der Vorakten) ist der Hin- flug vom 30. Dezember 2006 als «Frachtflug» und der Rückflug als «Rück- flug» bezeichnet. In einer von der Beschwerdeführerin am 12. April 2018 ins Recht gelegten Flugliste wird der Hinflug mit «TRAINING/CARGO» und der Rückflug mit «TRG» bezeichnet (Beilage 2 zum Schreiben vom 12. Ap- ril 2018 [act. 21 der Vorakten). 3.6.2 Unbestrittenermassen haben die Flüge vom 30. Dezember 2006 keine Aussenumsätze bewirkt. Dass dennoch eine zum Vorsteuerabzug berechtigende, geschäftliche Verwendung vorgelegen hat, ist – als steuer- mindernde Tatsache – von der Beschwerdeführerin nachzuweisen (vgl. Ur- teile des BVGer A-5059/2014 vom 26. Februar 2015 E. 1.5.2, A-3688/2012 vom 8. April 2013 E. 1.4, A-1648/2006 vom 27. April 2009 E. 2.7; je mit Hinweis auf das Urteil des BGer 2A.406/2002 vom 31. März 2003 E. 3.4). 3.6.3 Die Beschwerdeführerin macht zunächst geltend, der wirtschaftlich Berechtigte habe das Flugzeug 2 im Dezember 2006 nicht (auch nicht pri- vat) verwendet, denn er sei damals nachweislich mit «seinem» Flugzeug 1 im Ausland gewesen (Beschwerde, Rz. 48 ff.). Aus dem Umstand, dass sich der wirtschaftlich Berechtigte gegebenenfalls am 30. Dezember 2006 im Ausland aufgehalten hat, vermag die Beschwer- deführerin nichts zu ihren Gunsten abzuleiten. Für die Annahme einer nicht geschäftlichen oder privaten Verwendung ist weder eine persönliche Be- förderung noch eine anderweitige persönliche Anwesenheit vorausgesetzt. Insofern kann durchaus auch ein Frachtflug anderen als geschäftlichen Zwecken dienen. 3.6.4 Die Beschwerdeführerin bringt weiter vor, beim Hinflug vom 30. De- zember 2006 habe es sich um einen Trainingsflug gehandelt, bei dem der Anflug und die Landung am Bergflughafen Samedan geübt worden sei (Beschwerde, Rz. 55 ff.). Dabei sei auch noch ein Hubschrauberersatzteil im Wert von Fr. (...) transportiert worden (Beschwerde, Rz. 58). Die Be- zeichnung als Frachtflug sei bei dieser Sachlage unvollständig. Weil bei jenem Flug das Training im Vordergrund gestanden habe, habe die Be-
A-5200/2018 Seite 26 schwerdeführerin diesen Trainings- und Warentransportflug nicht in Rech- nung stellen können. Dies ändere jedoch nichts an der betrieblichen Not- wendigkeit des Flugs, denn die Piloten hätten dieses Training benötigt (Beschwerde, Rz. 59 ff.). 3.6.4.1 Was den von der Beschwerdeführerin behaupteten Transport eines Hubschrauberersatzteils betrifft, so hat die Vorinstanz zu Recht festgehal- ten, dass das von der Beschwerdeführerin eingereichte Beweismittel (eine Rechnung der TNT Swiss Post AG vom 10. Januar 2007 [Anhang zur Be- schwerdebeilage 10; auch in den Vorakten]) lediglich belege, dass der C._______ AG am 27. Dezember 2006 Teile für Hubschrauber geliefert worden seien (EE Ziff. 4.5.2, S. 24). Den tatsächlichen Transport des Er- satzteils mit dem Flugzeug 2 nach Samedan vermag die Beschwerdefüh- rerin mit der Rechnung jedoch nicht zu beweisen. Weil damit unklar bleibt, was anlässlich des Fluges vom 30. Dezember 2006 für wen transportiert wurde, ist ein geschäftlich begründeter Frachtflug, der zum vollen Vorsteu- erabzug berechtigt, nicht nachgewiesen. 3.6.4.2 In Bezug auf den geltend gemachten Trainingsflug stützt sich die Beschwerdeführerin zum Beweis auf die von ihr mit Schreiben vom 12. Ap- ril 2018 (Beilage 2, siehe act. 21 der Vorakten) bei der Vorinstanz einge- reichte Flugliste der C._______ AG. Während in der bereits am 3. Juli 2014 (act. 14 der Vorakten) eingereichten Flugliste der C._______ AG der Hin- flug vom 30. Dezember 2006 noch ausschliesslich als «Frachtflug» be- zeichnet war, enthielt die nachträglich eingereichte Version für den Hinflug die Bezeichnung «TRAINING/CARGO». Die Beschwerdeführerin wehrt sich gegen die vorinstanzliche Annahme, dass sie nachträglich Listen er- stellt habe (vgl. EE Ziff. 4.5.2, S. 25). Wie die Dokumentenbezeichnung zeige, handle es sich bei der ursprünglich eingereichten Liste lediglich um eine Statistik, welche am 2. Mai 2007 erstellt worden sei. Wie ein Vergleich der beiden Listen zeigt, ist einzig der Flug vom 30. De- zember 2006 in den beiden Fluglisten hinsichtlich seines Zwecks abwei- chend bezeichnet. Auch wenn es sich bei der zuerst eingereichten Liste um eine Statistik handeln sollte, erklärt dies noch nicht, weshalb es sich bei der später eingereichten Liste um die «massgebliche» Liste handeln soll. Dies gilt umso mehr, als Letztere weder über eine Dokumentenbezeich- nung verfügt noch mit einem Erstellungsdatum versehen ist. Es ist nicht erkennbar, dass es sich bei der nachträglich eingereichten Liste um ein «originäres» Dokument handelt. Im Gegenteil, ging doch die Beschwerde- führerin selbst von der Korrektheit der ursprünglich eingereichten Liste aus,
A-5200/2018 Seite 27 zumal sie noch ausdrücklich darauf hinwies, dass die Schweizerischen Ge- richte solchen Listen verschiedentlich Beweischarakter zugestanden hät- ten (Schreiben vom 3. Juli 2004, S. 1 [act. 14 der Vorakten]). Folglich ist nicht zu beanstanden, dass die Vorinstanz der nachträglich eingereichten Liste keinen Beweiswert beigemessen und gestützt darauf einen Trainings- flug als nicht belegt erachtet hat. 3.6.4.3 Die Beschwerdeführerin bringt weiter vor, die Piloten hätten vor dem 30. Dezember 2006 noch keine Gelegenheit gehabt, den Anflug und die Landung am Bergflughafen Samedan zu trainieren. Wie das BAZL be- stätigen könne, sei der Flugplatz Samedan insbesondere im Winter schwierig anzufliegen, was von jedem Piloten eine entsprechende Praxis und mehrere Trainingsflüge erfordere. Ohnehin müsse jeder Pilot (zwin- gend) eine Mindestanzahl an Starts und Landungen absolvieren, bevor er einen Jet wie [das Flugzeug 1] im gewerbsmässigen Betrieb pilotieren dürfe (Beschwerde, Rz. 55 f.; Replik, Rz.27). Die Beschwerdeführerin ver- weist zum Beweis auf eine auf der Homepage des BAZL abrufbare Prä- sentation über den Erwerb einer Lizenz der Europäischen Agentur für Flug- sicherheit (EASA) für Piloten auf Flugzeugen und Hubschraubern, welche vom 5. Juli 2016 datiert, und verlangt im Bestreitungsfall einen Amtsbericht des BAZL betreffend die Anforderungen an die Lizenzierung und Trainings der Piloten für Winteranflüge auf dem Flugplatz Samedan (Beschwerde, Rz. 56). Die Vorinstanz stellt nicht in Abrede, dass der Flughafen Samedan auf- grund seiner Höhenlage und der gebirgigen Umgebung schwieriger anzu- fliegen ist als andere Flughäfen (Vernehmlassung, S. 2). Daraus lässt sich jedoch nicht folgern, dass der Flug vom 30. Dezember 2006 in erster Linie ein Trainingsflug war. Erst mit Verfügung vom 27. April 2012, d.h. nach dem hier relevanten Zeitraum, hatte das BAZL eine Änderung des Betriebsreg- lements des Flughafens Samedan genehmigt, welche eine sog. Einwei- sungspflicht (einen begleiteten Trainingsflug) einführte; dies nachdem es zu mehreren tragischen Unfällen gekommen war (s. Änderung Betriebs- reglement «Einführung Einweisungspflicht [Kategorie A und Helikopter]», abrufbar unter www.bazl.admin.ch, letztmals besucht am 16. August 2019; vgl. ferner: Urteil des BVGer A-7102/2013 vom 16. Oktober 2014 E. 6.1; vgl. auch act. 26 der Vorakten). Vor der Einführung der Einweisungspflicht bestand für den Flughafen Samedan keine generelle Verpflichtung für li- zenzierte Piloten, einen Trainingsflug durchzuführen, weshalb es sich bei den Flügen nicht zwingend um Trainingsflüge gehandelt haben muss, wie die Beschwerdeführerin geltend macht. Nichts zu ihren Gunsten abzuleiten
A-5200/2018 Seite 28 vermag die Beschwerdeführerin aus dem Verweis auf generelle Anforde- rungen an Piloten zum Erwerb einer Fluglizenz. Es bestehen vorliegend keine Anhaltspunkte dafür, dass die Flüge vom 30. Dezember 2006 von nicht lizenzierten Piloten durchgeführt wurden. Auch aus dem Umstand, dass ein bereits lizenzierter Pilot regelmässig eine Mindestanzahl von Flü- gen absolvieren muss bzw. im Hinblick auf einen gewerbsmässigen Ein- satz eines bestimmten Flugzeugs zusätzliche Flüge zu absolvieren hat, lässt sich nicht schliessen, dass es sich genau beim konkreten Flug vom 30. Dezember 2006 primär um einen Trainingsflug gehandelt hat. Der Be- schwerdeführerin ist damit der Nachweis eines Trainingsflugs misslungen. An dieser Schlussfolgerung vermag auch ein Amtsbericht des BAZL zu all- gemeinen Anforderungen an Piloten nichts zu ändern, weshalb der ent- sprechende Beweisantrag in antizipierter Beweiswürdigung (E. 1.4) abzu- weisen ist. 3.6.5 Was sodann den anlässlich des Flugs vom 30. Dezember 2006 fest- gestellten Reparaturbedarf des Flugzeugs 2 betrifft (Beschwerde, Rz. 62 ff.), so lassen sich daraus ebenfalls keine Rückschlüsse auf die Art des Fluges (geschäftlich oder privat) ziehen. 3.6.6 Mangels Nachweises einer zum vollen oder teilweisen Vorsteuerab- zug berechtigenden Verwendung des Flugzeugs 2 am 30. Dezember 2006 hat die Vorinstanz gemäss der in E. 3.6.2 dargelegten Beweislastverteilung die entsprechenden Flüge im Ergebnis zu Recht der Kategorie «Eigennut- zung» zugeordnet, was für das Jahr 2006 eine vollständige Vorsteuerab- zugskorrektur zur Folge hat. 3.7 Mit Replik (Rz. 25) bzw. Triplik (Rz. 15) deutet die Beschwerdeführerin eine geschäftliche Verwendung des Flugzeugs 2 im Zusammenhang mit dem Transport von Teilnehmern des jährlich in St. Moritz ausgetragenen [Bezeichnung des Anlasses] an. Der blosse Umstand, dass einzelne Passagiere an einem professionellen Sportanlass teilgenommen haben, vermag aber die geschäftsmässige Begründetheit der entsprechenden Flüge nicht zu belegen. Dies gilt insbesondere wenn – wie im vorliegenden Fall – die Weiterfakturierung der Flüge an den wirtschaftlich Berechtigten persönlich erfolgte. Die Vorinstanz hat damit die fraglichen Flüge zu Recht als privat (bzw. Eigennutzung) qualifiziert und diesbezüglich eine Vorsteu- erabzugskürzung vorgenommen. 3.8 Nachfolgend ist auf die vorinstanzliche Berechnungsmethode betref- fend die Vorsteuerabzugskürzung über sämtliche streitbetroffenen Jahre
A-5200/2018 Seite 29 2006 bis 2008 näher einzugehen. Die Beschwerdeführerin beanstandet das vorinstanzliche Vorgehen insofern, als diese die Vorsteuerabzugskür- zung nicht anhand der im jeweiligen Jahr ermittelten Eigennutzungsquote und pro Kalenderjahr gekürzt habe, sondern die Vorsteuerabzugskürzung basierend auf einer durchschnittlichen Eigennutzungsquote vorgenommen habe. 3.8.1 Vorab ist festzuhalten, dass die von der Vorinstanz ermittelten «Ei- gennutzungsquoten» für die Jahre 2007 und 2008 (EE S. 23) von der Be- schwerdeführerin nicht beanstandet wurden (Beschwerde, Rz. 35). Weiter wurde soeben die Eigennutzungsquote für das Jahr 2006 auf 100 % fest- gelegt (E. 3.6.6). Es ist somit von folgenden «Eigenutzungsquoten» aus- zugehen: Jahr 2006: 100% Jahr 2007: 86.46 % Jahr 2008: 48.18% Gestützt auf diese jährlichen Eigennutzungsquoten hat die Vorinstanz eine durchschnittliche Eigennutzung über alle drei Jahre von 78.22% ermittelt (100% + 86.46% + 48.18% geteilt durch drei) und anschliessend die in den Jahren 2006 bis 2008 (4. Quartal 2006 bis 1. Quartal 2008) deklarierten Vorsteuerabzüge in diesem Umfang gekürzt. 3.8.2 Die Vorinstanz hat mit der Anwendung einer durchschnittlichen Nut- zungsquote von 78.22% über die drei streitbetroffenen Jahre ein pragma- tisches Vorgehen gewählt. Das Abstellen auf einen Durchschnittswert, der auf den effektiven Nutzungsquoten basiert, führt zu einer Vereinfachung der Berechnung. Einerseits gilt dies für die Ermittlung der Vorsteuerab- zugskürzungen, andererseits entfallen die jährlich vorzunehmenden Nut- zungsänderungen unter zusätzlicher Berücksichtigung der Abschreibun- gen. Die vorinstanzliche Vorgehensweise erscheint mit Blick auf den ihr zustehenden weiten Ermessenspielraum bei der Wahl der Kürzungsme- thode und die damit einhergehende Zurückhaltung des Gerichts bei der Überprüfung (E. 3.4.3) ohne Weiteres als sachgerecht und bundesrechts- konform. 3.8.3 Der Vollständigkeit halber ist darauf hinzuweisen, dass das von der Beschwerdeführerin favorisierte Vorgehen letztlich zu ihren Ungunsten ausfallen würde. Diese Berechnungsmethode entsprach dem anfangs im
A-5200/2018 Seite 30 Einspracheverfahren gewählten Vorgehen der ESTV und führte zu einem im Vergleich zum Einspracheentscheid geringeren Steuerguthaben der Be- schwerdeführerin (vgl. dazu die Berechnungen gemäss Beiblätter zum Schreiben der ESTV an die Beschwerdeführerin vom 23. März 2018 [act. 21 der Vorakten]). 3.9 Nach dem Gesagten hat die Vorinstanz das Steuerguthaben der Be- schwerdeführerin zu Recht auf Fr. (...) festgesetzt und entsprechend die Rückzahlung von Fr. (...) verlangt (siehe EE, Dispositiv Ziff. 3 und 4). 3.10 Die Frage, ob auf dem «Rückzahlungsbetrag» Verzugszinsen ge- schuldet sind und gegebenenfalls wie hoch diese festzusetzen sind, hat die Vorinstanz im angefochtenen Entscheid offengelassen, indem sie in Ziff. 5 des Dispositivs in Aussicht stellt, dass ein allfällig geschuldeter gesetzlicher Verzugs- bzw. Vergütungszins separat berechnet werde. Zwar hat die Be- schwerdeführerin in ihrer Beschwerde die definitive Festsetzung eines «Vergütungszinses» verlangt; nicht jedoch einen allfälligen «Verzugszins» bestritten. Damit fällt die Frage des Verzugszinses aus dem Streitgegen- stand (E. 1.2) und die Vorinstanz wird noch zu prüfen haben, ob in der vorliegenden Situation überhaupt ein «Verzugszins» geschuldet und gege- benenfalls wie hoch und ab wann dieser festzusetzen ist. 3.11 Die Beschwerde erweist sich damit als unbegründet und ist abzuwei- sen. 4. Die Kosten des vorliegenden Verfahrens sind auf Fr. 8’500.-- festzusetzen (Art. 2 Abs. 1 i.V.m. Art. 4 des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]) und dem Verfahrensausgang entsprechend durch die un- terliegende Beschwerdeführerin zu tragen (Art. 63 Abs. 1 VwVG). Der ein- bezahlte Kostenvorschuss in derselben Höhe ist zur Bezahlung der Ver- fahrenskosten zu verwenden. Eine Parteientschädigung ist nicht zuzuspre- chen (Art. 64 Abs. 1 VwVG e contrario).
A-5200/2018 Seite 31 Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht: 1. Die Beschwerde wird abgewiesen. 2. Die Verfahrenskosten von Fr. 8'500.-- werden der Beschwerdeführerin auf- erlegt. Der einbezahlte Kostenvorschuss in derselben Höhe wird zur Be- zahlung der Verfahrenskosten verwendet. 3. Es wird keine Parteientschädigung zugesprochen. 4. Dieses Urteil geht an: – die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde) – die Vorinstanz (Ref-Nr. [...]; Gerichtsurkunde)
Für die Rechtsmittelbelehrung wird auf die nächste Seite verwiesen.
Die vorsitzende Richterin: Die Gerichtsschreiberin:
Sonja Bossart Meier Kathrin Abegglen Zogg
A-5200/2018 Seite 32 Rechtsmittelbelehrung: Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bun- desgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Ange- legenheiten geführt werden (Art. 82 ff., 90 ff. und 100 BGG). Die Frist ist gewahrt, wenn die Beschwerde spätestens am letzten Tag der Frist beim Bundesgericht eingereicht oder zu dessen Handen der Schweizerischen Post oder einer schweizerischen diplomatischen oder konsularischen Ver- tretung übergeben worden ist (Art. 48 Abs. 1 BGG). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der ange- fochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie die beschwerde- führende Partei in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG). Versand: