B u n d e s v e r w a l t u n g s g e r i c h t T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i f f é d é r a l T r i b u n a l e a m m i n i s t r a t i v o f e d e r a l e T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i v f e d e r a l
Cour I A-4740/2012
A r r ê t d u 13 f é v r i e r 2 0 1 4 Composition
Pascal Mollard (président du collège), Daniel Riedo, Markus Metz, juges, Raphaël Bagnoud, greffier.
Parties
contre
Administration fédérale des contributions AFC, Division principale impôt fédéral direct, impôt anticipé, droits de timbre, Eigerstrasse 65, 3003 Bern, autorité inférieure.
Objet
Impôt anticipé; prestation appréciable en argent (renonciation à un produit).
A-4740/2012 Page 2 Faits : A. X._______ Sàrl (ci-après: X._______ ou la société) est inscrite au registre du commerce (RC) du canton *** depuis le *** 1999. Initialement composée de deux associés gérants, à savoir B._______ et A., la société est entièrement détenue par ce dernier depuis le décès du premier nommé en *** 2011. Par contrat de vente conclu le 28 février 2000, B. et A._______ s'engagèrent à transférer la propriété d'une catapulte à la société Y._______ SA, sise à ***, contre le paiement du prix de Fr. 200'000.--. Ce montant fut en partie consacré au remboursement du prix d'achat de la catapulte et des frais de transport acquittés par B._______ à hauteur de Fr. 50'000.--, permettant ainsi de réaliser un bénéfice net de Fr. 150'000.--, lequel fut partagé entre ce dernier (Fr. 95'000.--) et A._______ (Fr. 55'000.--). B. Considérant que l'attribution du bénéfice en question aux associés- gérants de la société constituait une prestation de cette dernière soumise à l'impôt anticipé et qu'un tel état de fait était en outre caractéristique d'une soustraction fiscale, l'Administration fédérale des contributions (ci- après: l'AFC) invita la société, en date du 30 mars 2004, à lui faire parvenir le montant d'impôt anticipé de Fr. 52'500.-- (35 % de Fr. 150'000.--), plus intérêt, dans un délai de trente jours. Par courrier daté du 8 mars 2004, X._______ contesta ces prétentions. Le 22 avril 2004, l'AFC invita à nouveau X._______ à s'acquitter du montant de Fr. 52'500.--, puis, à défaut de payement et d'opposition formée dans le délai utile, introduisit une poursuite à l'encontre de la société le 18 mai 2004. Un commandement de payer fut notifié à cette dernière le 8 juin 2004, contre lequel elle forma opposition. C. Par décision formelle du 23 juillet 2004, l'AFC confirma la taxation du 30 mars 2004 et leva l'opposition au commandement de payer. L'AFC déclara par ailleurs A._______ et B._______ solidairement responsables du paiement de l'impôt. Par réclamation du 6 août 2004, les intéressés contestèrent cette décision, concluant à son annulation. Par décision sur réclamation du 12 juillet 2007, l'AFC admit partiellement la réclamation du 6 août 2004, en ce sens que la responsabilité solidaire des associés- gérants fut annulée, et la rejeta pour le surplus. Par arrêt du 3 septembre 2010, le Tribunal administratif fédéral admit le recours formé le 6 septembre 2007 par la société, A._______ et B._______ contre cette
A-4740/2012 Page 3 décision et renvoya la cause à l'AFC pour qu'elle instruise et statue à nouveau. Cette dernière fut en particulier enjointe de déterminer avec plus de précision si le bénéfice retiré de la vente litigieuse devait, ou non, revenir à X., eu égard aux activités effectivement menées par celle-ci. D. Par décision sur réclamation du 14 août 2012, l'AFC admit – à nouveau – partiellement la réclamation du 6 août 2004, en ce sens que la responsabilité solidaire de A. et B._______ (par sa succession) fut annulée, et la rejeta – à nouveau – pour le surplus. Elle déclara en conséquence la société débitrice à son égard du montant d'impôt anticipé de Fr. 52'500.--, plus intérêt moratoire, ainsi que des frais de la poursuite n° 92158 par Fr. 100.--. Elle prononça en outre que A._______ et B._______ étaient tenus au paiement de l'impôt, respectivement à hauteur de Fr. 19'250.-- (35 % de Fr. 55'000.--) et de Fr. 33'250.-- (35 % de Fr. 95'000.--), et des intérêts. Il fut au surplus précisé que ces derniers seraient libérés en cas de paiement de la créance fiscale par X.. E. Par mémoire du 11 septembre 2012, Me Riand, agissant au nom de la société, A. (ci-après: les recourants) et la succession B., a recouru auprès du Tribunal administratif fédéral contre cette décision, concluant à son annulation. Par courrier du 27 septembre 2012, Me G. a informé le tribunal de céans que Me Riand ne disposait pas du pouvoir de représenter l'hoirie B._______ et que celle-ci avait décidé de ne pas recourir contre la décision du 14 août 2012. L'AFC (ci- après: l'autorité inférieure) a conclu au rejet du recours par réponse du 20 décembre 2012. Pour autant que besoin, les autres faits seront repris dans les considérants qui suivent. Droit : 1. 1.1 Sous réserve des exceptions prévues à l'art. 32 de la loi fédérale du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF, RS 173.32), celui- ci, en vertu de l'art. 31 de cette loi, connaît des recours contre les décisions au sens de l'art. 5 de la loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA, RS 172.021) prises par les autorités mentionnées à l'art. 33 LTAF. En particulier, les décisions sur réclamation rendues par l'AFC en matière d'impôt anticipé peuvent être contestées
A-4740/2012 Page 4 devant le Tribunal administratif fédéral (art. 1 al. 1, 32 a contrario et 33 let. d LTAF). La procédure est régie par la PA, pour autant que la LTAF n'en dispose pas autrement (art. 37 LTAF). En l'occurrence, le mémoire de recours, déposé le 11 septembre 2012 contre la décision de l'autorité inférieure du 14 août 2012, est intervenu dans le délai légal (cf. art. 50 al. 1 PA). En outre, un examen préliminaire révèle qu'il remplit les exigences de forme et de contenu posées à l'art. 52 PA. Le recours est donc recevable et il convient d'entrer en matière, sous réserve du considérant 1.3 ci-dessous. 1.2 1.2.1 Le recourant peut invoquer la violation du droit fédéral, y compris l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation, la constatation inexacte ou incomplète des faits pertinents ou l'inopportunité (art. 49 PA; cf. ANDRÉ MOSER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ KNEUBÜHLER, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, 2 e éd., Bâle 2013, n. marg. 2.149; ULRICH HÄFELIN/GEORG MÜLLER/FELIX UHLMANN, Allgemeines Verwaltungsrecht, 6 e éd., Zurich/St-Gall 2010, n. marg. 1758 ss). Le Tribunal administratif fédéral applique le droit d'office, sans être lié ni par les motifs invoqués, ni par l'argumentation juridique développée dans la décision entreprise (cf. art. 62 al. 4 PA; PIERRE MOOR/ETIENNE POLTIER, Droit administratif, vol. II, 3 e éd., Berne 2011, p. 300 s.) En outre, les procédures en matière fiscale sont régies par la maxime inquisitoire, selon laquelle l'autorité définit les faits et apprécie les preuves d'office et librement. Les art. 12 ss PA ne sont néanmoins pas applicables en matière fiscale (art. 2 al. 1 PA). Selon la volonté du législateur, la procédure fiscale doit être réservée, "dans la mesure où la procédure administrative normale n'est pas appropriée aux affaires fiscales et où le droit fiscal a instauré une procédure dérogatoire, mieux adaptée aux besoins" (Message du Conseil fédéral à l'appui d'un projet de loi sur la procédure administrative du 24 septembre 1965, FF 1965 II 1383 ss, 1397; cf. ATF 128 II 139 consid. 2b; arrêts du Tribunal fédéral 2C_715/2013 du 13 janvier 2014 consid. 2.3.1 ; arrêt du Tribunal administratif fédéral A-7597/2010 du 24 mai 2012 consid. 2.2 et A-1560/2007 du 20 octobre 2009 consid. 3.1). La maxime inquisitoire doit toutefois être relativisée par son corollaire, à savoir le devoir des parties de collaborer à l'établissement des faits (cf. art. 39 de la loi fédérale sur l'impôt anticipé du 13 octobre 1965 (LIA, RS 642.21]), en vertu duquel elles doivent notamment indiquer les moyens de preuve disponibles et motiver leur requête (art. 52 PA). En conséquence, l'autorité saisie se limite en principe aux griefs soulevés et n'examine les questions de droit non invoquées que dans la mesure où
A-4740/2012 Page 5 les arguments des parties ou le dossier l'y incitent (cf. ATF 122 V 11 consid. 1b et 122 V 157 consid. 1a; arrêts du Tribunal administratif fédéral A-3157/2011 du 2 décembre 2013 consid. 1.2 et A-5805/2011 du 18 novembre 2013 consid. 1.4; ALFRED KÖLZ/ISABELLE HÄNNER/MARTIN BERTSCHI, Verwaltungsverfahren und Verwaltungsrechtspflege des Bundes, Zurich 2013, ch. 1135 s.). 1.2.2 Après une libre appréciation des preuves en sa possession, l'autorité (administrative ou judiciaire) se trouve à un carrefour. Si elle estime que l'état de fait est clair et que sa conviction est acquise, elle peut rendre sa décision. Dans cette hypothèse, elle renoncera à des mesures d'instruction et à des offres de preuve supplémentaires, en procédant si besoin à une appréciation anticipée de celles-ci. Un rejet d'autres moyens de preuve est également admissible s'il lui apparaît que leur administration (renseignements ou témoignages de tiers par exemple) serait de toute façon impropre à entamer la conviction qu'elle s'est forgée sur la base de pièces écrites ayant une haute valeur probatoire (cf. ATF 133 II 384 consid. 4.2.3; arrêts du Tribunal administratif fédéral A-704/2012 du 27 novembre 2013 consid. 3.5.2 et A-5884/2012 précité consid. 3.4.1; MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, op. cit., n. marg. 3.144; CLÉMENCE GRISEL, L'obligation de collaborer des parties en procédure administrative, Thèse 2008, n. marg. 170). Une telle manière de procéder ne viole pas le droit d'être entendu visé par l'art. 29 al. 2 de la Constitution fédérale du 18 avril 1999 (Cst., RS 101; cf. ATF 124 V 90 consid. 4b et 122 V 157 consid. 1d; cf. arrêt du Tribunal fédéral 9C_272/2011 du 6 décembre 2011 consid. 3.1). 1.2.3 Si en revanche, l'autorité de recours reste dans l'incertitude après avoir procédé aux investigations requises, elle appliquera les règles sur la répartition du fardeau de la preuve. Dans ce cadre, et à défaut de disposition spéciale en la matière, le juge s'inspire de l'art. 8 du Code civil suisse du 10 décembre 1907 (CC, RS 210), en vertu duquel quiconque doit prouver les faits qu'il allègue pour en déduire un droit. Autrement dit, il incombe à l'administré d'établir les faits qui sont de nature à lui procurer un avantage et à l'administration de démontrer l'existence de ceux qui imposent une obligation en sa faveur. Le défaut de preuve va au détriment de la partie qui entendait tirer un droit du fait non prouvé (cf. arrêts du Tribunal administratif fédéral A-704/2012 du 27 novembre 2013 consid. 3.5.4 et A-5884/2012 du 27 mai 2013 consid. 3.4.2; MOOR/POLTIER, op. cit., p. 299 s.; RENÉ RHINOW/HEINRICH KOLLER/ CHRISTINA KISS/DANIELA THURNHERR/DENISE BRÜHL-MOSER, Öffentliches
A-4740/2012 Page 6 Prozessrecht, 2 e éd., Bâle 2010, n. marg. 996 ss; THIERRY TANQUEREL; Manuel de droit administratif, Genève/Zurich/Bâle 2010, n. marg. 1563). 1.3 1.3.1 En procédure administrative contentieuse, l'objet du litige est défini par trois éléments, à savoir l'objet du recours, les conclusions du recours et, accessoirement, les motifs de celui-ci (cf. arrêts du Tribunal fédéral 2C_612/2007 du 7 avril 2008 consid. 4.1 et 1P.217/2001 du 28 mai 2001 consid. 2a). En outre, le contenu de la décision attaquée – plus particulièrement, son dispositif – délimite l'objet du litige. En vertu du principe de l'unité de la procédure, l'autorité de recours ne peut en effet statuer que sur les prétentions ou les rapports juridiques sur lesquels l'autorité inférieure s'est déjà prononcée ou aurait dû le faire (cf. arrêts du Tribunal administratif fédéral A-5805/2011 précité consid. 1.6.1 et A-5884/2012 précité consid. 1.2; MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, op. cit., n. marg. 2.1 ss; MARKUS MÜLLER, in : Christoph Auer/Markus Müller/ Benjamin Schindler [édit.], Kommentar zum Bundesgesetz über das Verwaltungsverfahren [VwVG], Zurich 2008, ch. 5 ad art. 44 PA). 1.3.2 En l'occurrence, la décision de l'autorité inférieure du 14 août 2012, dont est recours, a été prise dans le cadre de la procédure de taxation en matière d'impôt anticipé et porte sur le paiement du montant de Fr. 52'500.-- dû à ce titre selon décision formelle du 23 juillet 2004. Par conséquent, les recourants ne sauraient se référer utilement aux écritures et arguments qu'ils ont communiqués et fait valoir dans le cadre de la procédure en matière de taxe sur la valeur ajoutée (TVA) qui s'est achevée par l'arrêt du Tribunal fédéral 2C_742/2008 du 11 février 2009. En outre, attendu que, par son arrêt du 3 septembre 2010, le Tribunal administratif fédéral a annulé la décision sur réclamation de l'autorité inférieure du 12 juillet 2007, les arguments que les recourants font valoir à l'encontre de cette décision dans leur mémoire de recours dépassent l'objet du litige et sont donc irrecevables. Enfin, le conseil des recourants n'ayant pas le pouvoir de représenter la succession de B., qui a renoncé à recourir contre la décision entreprise, il sied de constater que le recours est irrecevable en ce qu'il a été formé au nom de ladite succession et tend à l'annulation, en ce qui concerne cette dernière, de la décision du 14 août 2012, de sorte que celle-ci est bien entrée en force envers les héritiers de B.. Partant, l'objet du présent litige est limité à la question de savoir si c'est à bon droit que l'autorité inférieure a retenu qu'en renonçant aux recettes dégagées de la vente de la catapulte, la recourante a procédé à une
A-4740/2012 Page 7 prestation, soumise à l'impôt anticipé, en faveur du recourant et, le cas échéant, si celui-ci peut être tenu à la restitution du montant perçu en trop, ainsi qu'au paiement de l'intérêt moratoire y afférent. A cette fin, il sera d'abord traité de la notion de prestation imposable en matière d'impôt anticipé (consid. 2). Il sera ensuite question des conditions auxquelles le bénéficiaire d'une telle prestation peut être tenu à restitution de l'avantage perçu (consid. 3). Il s'agira enfin d'en tirer les conclusions qui s'imposent dans le cas d'espèce (consid. 4 ss). 2. 2.1 Conformément à l'art. 4 al. 1 let. b LIA, RS 642.21, l'impôt perçu par la Confédération sur les revenus de capitaux mobiliers (cf. art. 1 al. 1 LIA) a notamment pour objet les intérêts, rentes, participations aux bénéfices et tous autres rendements des parts sociales sur des sociétés à responsabilité limitée (cf. MARCUS DUSS/JULIA VON AH, in : Martin Zweifel/ Peter Athanas/Maja Bauer-Balmeli [édit.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht II/2 [VStG], Bâle 2005 [BaKomm], n° 119 ad art. 4 LIA). Selon l'art. 20 al. 1 de l'ordonnance d'exécution du 19 décembre 1966 de la loi fédérale sur l'impôt anticipé (OIA, RS 642.211), est un rendement imposable d'actions toute prestation appréciable en argent faite par la société aux possesseurs de droits de participation, ou à des tiers les touchant de près, qui ne se présente pas comme le remboursement des parts au capital social versé existant au moment où la prestation est effectuée (dividendes, bonis, actions gratuites, bons de participation gratuits, excédents de liquidation, etc.; cf. DUSS/VON AH, in : BaKomm, n° 132 ss ad art. 4 LIA). Le Tribunal fédéral a déjà eu l'occasion d'exprimer que pour faire application de cette disposition, les autorités fiscales n'étaient pas strictement liées par la qualification de droit privé de l'opération juridique, mais devaient plutôt apprécier l'état de fait conformément à la réalité économique (cf. notamment arrêts du Tribunal fédéral 2C_695/2009 du 3 février 2010 consid. 2.2 et 2A.537/2005 du 21 décembre 2006 consid. 2.1). 2.2 2.2.1 Constituent, entres autres, de telles prestations appréciables en argent les distributions dissimulées de bénéfice. Selon la jurisprudence constante, entre dans cette catégorie toute attribution faite par la société, sans contre-prestation équivalente, à ses actionnaires ou à toute personne les touchant de près et qu'elle n'aurait pas faite dans les mêmes circonstances à des tiers non participants, soit toute prestation
A-4740/2012 Page 8 qui n'est pas commercialement justifiée et apparaît comme insolite. Par ailleurs, le caractère insolite de cette prestation doit être reconnaissable par les organes de la société (cf. ATF 131 II 593 consid. 5 et références citées; arrêts du Tribunal fédéral 2C_708/2012 du 21 décembre 2012 [publié aux ATF 139 I 64] consid. 4.3 [non publié aux ATF] et 2C_265/2009 du 1 er septembre 2009 consid. 2.1; décision de la Commission fédérale de recours en matière de contributions [CRC] 1997- 067 du 29 janvier 1999 consid. 2a/aa et 2a/bb, in : Jurisprudence des autorités administratives de la Confédération [JAAC] 64.114; DUSS/VON AH, in : BaKomm, n° 132 ad art. 4 LIA et n° 41 ad art. 12 LIA). Les prestations que la société effectue en faveur de ses actionnaires ou de personnes les touchant de près et qui reposent sur une autre base juridique que les rapports de participation, par exemple un contrat de droit privé qui aurait également pu être conclu avec un tiers extérieur, ne sont en revanche pas soumises à l'impôt (cf. ATF 119 Ib 431 consid. 2b). L'avantage peut consister en ce que des versements qu'obtient la société ne sont pas comptabilisés par celle-ci comme rendement, mais distribués directement aux actionnaires ou à des personnes les touchant de près (ATF 119 Ib 116 consid. 2b et références cités). Il peut également avoir la forme d'une renonciation à un produit entraînant une diminution des profits inscrits au crédit du compte de résultat. Tel est le cas lorsque la société renonce entièrement ou partiellement à des recettes qui devraient normalement lui revenir et que le produit en question est directement réalisé par un actionnaire ou une personne la ou le touchant de près, sans que la société ne reçoive la contre-prestation qu'elle aurait exigée d'un tiers non participant (cf. ATF 119 Ib 116 consid. 2b; arrêts du Tribunal fédéral 2C_726/2009 du 20 janvier 2010 consid. 2.2 et 2C_265/2009 précité consid. 2.2; DUSS/VON AH, in : BaKomm, n° 132 ad art. 4 LIA). 2.2.2 Selon la jurisprudence du Tribunal fédéral, lorsque des personne sont tenues, de par la loi, à un devoir de fidélité envers leur société – comme c'est le cas des associés et des gérant d'une société à responsabilité limitée (cf. art. 803 et 812 de Code des obligations du 30 mars 1911 [CO, RS 220]; cf. également l'ancien art. 818 al. 1 et 2 CO dans sa version en vigueur jusqu'au 31 décembre 2007 [aCO] applicable au cas d'espèce) – en vertu duquel il doivent s'abstenir d'exercer des activités qui pourraient concurrencer cette société, mais que celle-ci les autorise néanmoins à exercer une telle activité et qu'elle renonce à exiger d'eux les recettes qui, d'après leur nature, lui reviennent, elle leur verse une prestation appréciable en argent si la renonciation en question s'explique par les rapports de participation. Tel est notamment le cas
A-4740/2012 Page 9 lorsqu'il s'agit d'un actionnaire unique ou d'un actionnaire principal qui conclut pour son propre compte certaines affaires tombant dans l'activité économique de la société (cf. arrêts du Tribunal fédéral 2C_708/2012 précité consid. 4.3, 2C_265/2009 précité consid. 3.1 et 2A.247/1996 du 27 octobre 1997 in : Archives de droit fiscal suisse [Archives] 67 p. 216 ss consid. 2b/aa et 2b/bb). Concrètement, il y a prestation appréciable en argent sous la forme d'une renonciation à un produit lorsque les trois conditions suivantes sont cumulativement remplies: (a) la société autorise une personne qui a un devoir de fidélité envers elle à exercer une activité dans la branche qu'elle exploite et à s'approprier les recettes réalisées dans ce cadre; (b) cette activité se trouve en outre dans un rapport de concurrence directe avec les activités de la société, étant précisé que la réalisation de cette condition s'apprécie avant tout en considération des activités effectivement menées par cette dernière; en outre, le fait que l'activité ait été conduite au moyen des infrastructures de la société ou que celle-ci et la personne tenue envers elle à un devoir de fidélité partagent les mêmes clients sont des critères qu'il s'agit notamment de prendre en compte (cf. arrêt du Tribunal fédéral 2C_265/2009 précité consid. 3.3 à 3.5 et arrêt du Tribunal fédéral précité in : Archives 67 p. 216 ss consid. 2c); enfin, (c) la société n'aurait pas autorisé un tiers non participant à lui faire concurrence dans les mêmes circonstances, de sorte que la renonciation à s'attribuer les recettes s'explique uniquement en raison des rapports de participation (cf. arrêt du Tribunal administratif fédéral A-5927/2007 du 3 septembre 2010 consid. 2.3.2). 3. 3.1 Dans la mesure où une soustraction d'impôt (cf. art. 61 LIA) est établie avec vraisemblance, l'art. 67 al. 1 LIA déclare applicables les dispositions de la loi fédérale du 22 mars 1974 sur le droit pénal administratif (DPA, RS 313.0; cf. également arrêt du Tribunal fédéral précité in : Archives 55 p. 285 ss consid. 2c). Selon la jurisprudence du Tribunal fédéral, tel est notamment le cas lorsqu'une société anonyme fait une prestation appréciable en argent aisément reconnaissable comme telle pour les participants et qu'elle ne déclare ni ne paie spontanément l'impôt anticipé, dans la mesure où un tel comportement réalise selon toute vraisemblance les éléments constitutifs de l'infraction de soustraction fiscale (cf. arrêt du Tribunal fédéral du 26 mars 1987 in : Archives 56 p. 203 ss consid. 4; arrêt du Tribunal fédéral du 6 mars 1986 in : Archives 55 p. 285 ss consid. 2b).
A-4740/2012 Page 10 3.2 En vertu de l'art. 12 al. 1 let. a DPA, lorsque, à la suite d'une infraction à la législation administrative fédérale, c'est à tort qu'une contribution n'est pas perçue, la contribution et les intérêts seront perçus après coup ou restitués, alors même qu'aucune personne déterminée n'est punissable. Est assujetti à la prestation ou à la restitution celui qui a obtenu la jouissance de l'avantage illicite, en particulier celui qui est tenu au paiement de la contribution (art. 12 al. 2 DPA). En conséquence, lorsqu'une société effectue une prestation appréciable en argent imposable en faveur des possesseurs de droits de participation sans déduction de l'impôt soustrait, ces derniers peuvent être appelés, sur la base de l'art. 12 al. 1 et 2 DPA, à restituer la somme dont ils ont indûment la jouissance. Il n'est pas nécessaire, pour cela, qu'une faute ait été commise, ni, a fortiori, qu'une action pénale soit intentée (cf. ATF 107 Ib 198 consid. 6c et 106 Ib 218 consid. 2c; arrêt du Tribunal fédéral du 4 août 1999 in : Archives 68 p. 438 ss consid. 2b; arrêt du Tribunal fédéral précité in : Archives 56 p. 203 ss consid. 4; arrêt du Tribunal fédéral précité in : Archives 55 p. 285 ss consid. 2c; arrêt du Tribunal administratif fédéral A-4084/2007 du 5 novembre 2008 consid. 7.2; décision CRC 2002-115 du 8 mars 2004 in : JAAC 68.98 consid. 6). 4. En l'espèce, il s'agit d'abord de déterminer si le bénéfice réalisé par le recourant dans le cadre de l'opération de vente de la catapulte doit être assimilé à une prestation appréciable en argent de la part de la recourante, au sens de l'impôt anticipé (cf. consid. 2.1 et 2.2 ci-avant). Pour cela, il faut distinguer entre la réalisation des conditions spéciales (consid. 4.1 ci-après) – qui, compte tenu des spécificités du cas particulier, sera examinée en premier – et celle des conditions générales (consid. 4.2 ci-après). 4.1 4.1.1 Concernant la relation entre la recourante et le recourant, il convient de constater qu'au moment de la vente litigieuse, ce dernier, eu égard à sa qualité d'associé gérant de la recourante, était tenu à un devoir de fidélité envers cette dernière, en vertu duquel il devait, en principe, s'abstenir de lui faire concurrence (cf. consid. 2.2.2 ci-avant). En outre, il apparaît bien que l'opération de vente de la catapulte se situe bien dans le domaine d'activité de la recourante, qui a notamment pour but l'exploitation et la construction d'installations de sports et de loisirs, ainsi que l'importation et l'exportation d'installations. Au surplus, la recourante a bien autorisé le recourant à s'attribuer le bénéfice réalisé dans ce
A-4740/2012 Page 11 cadre, puisque celui-ci a été comptabilisé dans les comptes de l'entreprise individuelle de l'intéressé. 4.1.2 Partant, il s'agit de déterminer si la vente de la catapulte se trouvait dans un rapport de concurrence directe avec les activités de la recourante, étant rappelé que la réalisation de cette condition doit être appréciée, non pas à l'aune du seul but social de la société et du spectre plus ou moins large d'activités susceptibles d'entrer dans ce cadre, mais au regard des activités effectivement menées par la recourante (cf. consid. 2.2.2 ci-avant). Sur ce point, il ressort de l'instruction complémentaire menée par l'autorité inférieure qu'à l'époque où la catapulte a été vendue, soit au début de l'année 2000, la recourante a produit et vendu des installations de loisir analogues (cf. pièces n° 36, 38 et 41 de l'autorité inférieure), de sorte que l'on ne saurait nier que l'opération litigieuse concurrençait directement les activités que la recourante menait alors. Les recourants ne semblent d'ailleurs pas le contester. De par sa nature, le bénéfice retiré de la vente de la catapulte devait donc bien, en principe, être attribué à la recourante. Cette analyse est encore renforcée par certains éléments du dossier. Ainsi, c'est cette dernière qui, dès le 7 avril 2000, a vendu à Y._______ SA les sets d'élastique pour la catapulte et a donc assuré le suivi de la vente litigieuse (cf. pièce n° 35 de l'autorité inférieure). Enfin, c'est également la recourante qui, à la suite de la faillite de Y._______ SA, a racheté la catapulte à l'institut bancaire qui en était devenu propriétaire, puis l'a revendue à un tiers. 4.1.2.1 Les recourants contestent ce point de vue. Ils font en substance valoir que le recourant et B._______ ont acquis la catapulte alors que la recourante n'existait pas encore. Attendu que l'opération d'achat et de revente de cette installation entrait également dans le but de l'entreprise individuelle de construction métallique que le recourant exploitait préalablement à la constitution de la recourante, il ne saurait en outre être question d'un quelconque devoir de fidélité envers cette dernière. Les recourants avancent au surplus que le bénéfice réalisé a été comptabilisé dans les comptes de l'entreprise individuelle du recourant et n'avait pas à être attribué à la recourante, dans la mesure où la catapulte, qui n'a en particulier pas fait l'objet d'une reprise de bien, ne lui a jamais appartenu. 4.1.2.2 Concernant ces arguments, il sied d'abord de relever que s'il ressort certes du dossier de la cause que les composants de la catapulte ont été acquis par B._______ en mars 1999, c'est-à-dire avant l'inscription de la recourante au registre du commerce en août de cette
A-4740/2012 Page 12 même année, il apparaît toutefois, au vu de l'arrêt du Tribunal fédéral 2C_742/2008 précité, que cette dernière a commencé son activité dès le mois de mars 1999, au premier jour duquel son inscription au registre des assujettis TVA a pris effet, soit précisément à l'époque de l'achat des composants en question. Le premier argument des recourants tombe ainsi à faux. En outre, le recourant était alors déjà tenu envers la recourante à un devoir de fidélité et cette dernière l'a donc bien autorisé, déjà à cette époque, à réaliser une opération se trouvant dans un rapport de concurrence directe avec ses activités. Quant à la question – laissée ici ouverte – de savoir si le fait que l'entreprise de construction métallique du recourant préexistait à la recourante peut valablement être opposé au devoir de fidélité auquel celui-ci était tenu de par la loi, elle ne pourrait se poser que dans la mesure où l'intéressé, au travers de son entreprise individuelle, était déjà actif dans le domaine d'activité particulier de la recourante, préalablement à la création de cette dernière. Or, rien n'indique que tel était le cas. En particulier, la simple référence au but de l'entreprise, à savoir les constructions métalliques, ne saurait à cet égard suffire. Les recourants, qui n'ont apporté aucun élément démontrant, par exemple, que le recourant avait déjà participé, avant le mois de mars 1999, à des opérations d'achat et de revente d'installations de loisir similaires à la catapulte, doivent donc en supporter les conséquences (cf. consid. 1.2.3 ci-avant). Peu importe, enfin, que ce soit au travers de son entreprise individuelle que le recourant ait pris part à l'achat et à la revente de la catapulte et que les recettes réalisées dans ce cadre n'aient pas été attribuées à la recourante du fait que cette installation ne lui a jamais appartenu. Ces points ne sont du reste pas contestés. Il n'est en particulier pas question de soutenir que la recourante aurait acquis puis revendu la catapulte et que c'est elle qui, en réalité, aurait encaissé le bénéfice de cette opération. Ce qui est au contraire déterminant, en l'occurrence, c'est précisément que la recourante ait autorisé le recourant, par l'entremise de son entreprise individuelle, à participer à l'opération litigieuse et à s'en attribuer – en partie – le bénéfice. De ce fait, elle a effectivement renoncé, au profit de ce dernier, à des recettes qui, de par leur nature, devaient lui revenir (cf. consid. 2.2.2 ci-avant). Les arguments des recourants ne résistent donc pas à l'examen et doivent être écartés. 4.1.3 Enfin, rien ne permet de supposer que la recourante aurait autorisé un tiers non participant, également soumis à une prohibition de lui faire
A-4740/2012 Page 13 concurrence, à vendre une installation de loisir similaire à celles qu'elle produisait alors à une société qui, dès le mois suivant, allait compter parmi ses clients, précisément en relation avec cette installation. Dans ces conditions, c'est à juste titre que l'autorité inférieure a retenu que la renonciation de la recourante à exiger du recourant les recettes retirées de la vente litigieuse s'explique uniquement en raison des rapports de participation (cf. consid. 2.2.2). 4.2 Concernant les conditions générales (cf. consid. 2.2.1 ci-avant), il apparaît ainsi que la recourante a bien effectué une attribution, sous la forme de la renonciation à un produit, au recourant. Il n'est en outre pas contesté que celui-ci n'a pas fourni, en échange, de contre-prestation équivalente. Dans la mesure où la recourante n'aurait pas fait une telle attribution à un tiers non participant dans les mêmes circonstances et que celle-ci n'est commercialement pas justifiée, elle apparaît en outre comme insolite, ce qui ne pouvait échapper aux organes de la société, à savoir le recourant et feu B._______. Compte tenu de ce qui précède, c'est donc à bon droit que l'autorité inférieure a retenu l'existence d'une prestation appréciable en argent soumise à l'impôt anticipé (cf. consid. 2.2 ci-avant). Le recours est ainsi mal fondé et la décision entreprise doit être confirmée sur ce point. 4.3 Les recourants requièrent finalement, à titre de moyen de preuve, qu'il soit procédé à l'audition du recourant. A cet égard, il convient de rappeler, à titre liminaire, que le droit d'être entendu consacré à l'art. 29 al. 2 Cst. ne confère pas de droit à être entendu oralement (cf. ATF 130 II 425 consid. 2.1 et 122 II 464 consid. 4c; arrêt du Tribunal fédéral 5A_945/2013 du 19 juillet 2013 consid. 4.2 et 4.3; arrêts du Tribunal administratif fédéral A-510/2011 du 14 août 2012 consid. 5.1 et A-5616/2008 du 17 décembre 2009 consid. 8.1; MOSER/BEUSCH/ KNEUBÜHLER, op. cit., n. marg. 3.86; ALFRED KÖLZ/ISABELLE HÄNER, Verwaltungsverfahren und Verwaltungsrechtspflege des Bundes, 2 e éd., Zurich 1998, n. marg. 150). Par ailleurs, l'autorité de céans ne voit en l'occurrence pas ce que l'audition requise pourrait apporter de plus, que les recourants n'auraient pas eu l'occasion de faire valoir dans le cadre du mémoire de recours. Partant, ayant la certitude qu'elle ne pourrait l'amener à modifier son opinion, le tribunal de céans y renonce. 5. Dès lors que le recourant, en sa qualité de gérant de la recourante, avait le pouvoir de représenter celle-ci (art. 814 al. 1 CO), il découle de ce qui précède (cf. consid. 4.1 et 4.2) qu'il était aisément reconnaissable pour
A-4740/2012 Page 14 l'ensemble des participants – à savoir la recourante (la société) et le recourant (l'associé-gérant) – que l'attribution de la première en faveur du second valait prestation appréciable en argent. Dans ces conditions, et dans la mesure où la recourante n'a ni déclaré, ni payé spontanément l'impôt anticipé y afférent, on peut admettre l'existence d'une soustraction fiscale (cf. consid. 3.1 ci-avant), sans qu'il soit au surplus besoin de déterminer si celle-ci a été commise, ou non, intentionnellement (cf. consid. 3.2 ci-avant). Partant, on ne saurait critiquer l'application, par l'autorité inférieure, de la DPA et, dès lors que c'est à tort qu'une contribution n'a pas été perçue, de l'art. 12 al. 1 et 2 de cette loi en particulier. Le recourant, qui a indûment reçu la jouissance d'un montant d'impôt soustrait, peut donc bien être appelé à restituer le montant en question, ainsi que les intérêts. Partant, la décision de l'autorité inférieure apparaît également fondée sur ce point et doit être confirmée (cf. consid. 3.2 ci-avant). 6. Les considérants qui précèdent conduisent le Tribunal administratif fédéral à rejeter le recours, dans la mesure de sa recevabilité. Vu l'issue de la cause, les frais de procédure, par Fr. 3'300.--, sont mis à la charge des recourants qui succombent, solidairement entre eux (cf. art. 63 al. 1 PA et art. 1 ss du Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral [FITAF, RS 173.320.2]). L'autorité de recours impute, dans le dispositif, les avances sur les frais de procédure déjà versées par les recourants, d'un montant total de Fr. 2'200.--. Le solde de Fr. 1'100.-- doit être versé sur le compte du Tribunal dans un délai de trente jours à compter de l'entrée en force du présent arrêt au moyen du bulletin de versement qui parviendra ultérieurement aux recourants. Une indemnité à titre de dépens n'est allouée ni à ceux-ci (art. 64 al. 1 PA a contrario, respectivement art. 7 al. 1 FITAF a contrario), ni à l'autorité inférieure (art. 7 al. 3 FITAF). Par ces motifs, le Tribunal administratif fédéral prononce : 1. Le recours est rejeté, pour autant que recevable. 2. Les frais de procédure de Fr. 3'300.-- sont mis à la charge des recourants, solidairement entre eux. Ce montant est compensé avec les avances de frais déjà versées d'un montant total de Fr. 2'200.--. Le solde de Fr. 1'100.-- doit être versé sur le compte du Tribunal dans les 30 jours
A-4740/2012 Page 15 suivant l'entrée en force du présent arrêt. Le bulletin de versement sera envoyé par courrier séparé. 3. Il n'est pas alloué de dépens. 4. Le présent arrêt est adressé : – aux recourants (Acte judiciaire) – à l'autorité inférieure (n° de réf. *** ; Acte judiciaire)
Le président du collège : Le greffier :
Pascal Mollard Raphaël Bagnoud
Indication des voies de droit : La présente décision peut être attaquée devant le Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par la voie du recours en matière de droit public, dans les trente jours qui suivent la notification (art. 82 ss, 90 ss et 100 de la loi fédérale du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral [LTF, RS 173.110]). Le mémoire doit être rédigé dans une langue officielle et doit indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. La décision attaquée et les moyens de preuve doivent être joints au mémoire, pour autant qu'ils soient en mains du recourant (art. 42 LTF). Expédition :