B u n d e s v e r w a l t u n g s g e r i c h t T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i f f é d é r a l T r i b u n a l e a m m i n i s t r a t i v o f e d e r a l e T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i v f e d e r a l
Abteilung I A-4440/2021
Urteil vom 7. März 2022 Besetzung
Richter Keita Mutombo (Vorsitz), Richterin Emilia Antonioni Luftensteiner, Richterin Iris Widmer, Gerichtsschreiber Thomas Bischof.
Parteien
gegen
Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV, Dienst für Informationsaustausch in Steuersachen SEI, Eigerstrasse 65, 3003 Bern, Vorinstanz.
Gegenstand
Amtshilfe (DBA CH-US).
A-4440/2021 Seite 2 Sachverhalt: A. A.a Mit Schreiben vom 26. Mai 2021 (elektronisch übermittelt am 27. Mai 2021; Akten der Vorinstanz [vi-act.] 1) ersuchte die Steuerbehörde der Ver- einigten Staaten von Amerika, der Internal Revenue Service (nachfolgend: IRS oder ersuchende Behörde), die Eidgenössische Steuerverwaltung (nachfolgend: ESTV oder Vorinstanz) gestützt auf Art. 26 des Abkommens vom 2. Oktober 1996 zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und den Vereinigten Staaten von Amerika zur Vermeidung der Doppelbe- steuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen (SR 0.672.933.61; nachfolgend: DBA CH-US) sowie das zugehörige Protokoll um Amtshilfe. Das Gesuch stand in Zusammenhang mit der Überprüfung der einkom- menssteuerrechtlichen Situation des in der Schweiz geborenen, seit 1965 in den USA niedergelassenen («lawful permanent resident or green card» holder) D._______ (nachfolgend auch: betroffene Person). Die Überprü- fung bezog sich auf die Periode vom 31. Dezember 2009 bis 31. Dezember 2013, das Informationsersuchen dagegen auf die Periode vom 23. Sep- tember 2009 bis zum 31. Dezember 2013. Gegenstand waren Informatio- nen, die bei der F., G. und der H., vormals I.) zu lokalisieren seien. A.b Der IRS führte im Ersuchen zusammengefasst aus, D._______ als «green card holder» unterstehe als «resident alien» für sein weltweites Ein- kommen der amerikanischen Steuerpflicht. Er habe mehrere Bankkonten und Depots in der Schweiz unterhalten, welche gegenüber dem IRS nicht offengelegt worden seien. Die jeweilige Bank sei instruiert gewesen, Post- sendungen zurückzuhalten oder aber seiner in der Schweiz domizilierten Schwester, E., zukommen zu lassen. Ein Konto bei der J. habe D._______ auf Druck der J._______ am 4. November 2008 aufgelöst. Als im Februar 2009 bekannt geworden sei, dass die J._______ mit den USA ein «deferred prosecution agreement» geschlossen hat und die Kon- toinhaber untersucht wurden, habe er begonnen, die Spuren zu seinen schweizerischen Guthaben zu tilgen, namentlich, indem er sie treuhände- risch an seine Schwester übertragen habe. Zu diesem Zweck sei er im April 2009 in die Schweiz gereist und habe die Übertragung der Werte von den eigenen Konten bei der F., G., und H._______ auf Kon- ten, die auf den Namen der Schwester lauteten, in die Wege geleitet. Mit der Schwester habe eine mündliche Vereinbarung über die treuhänderi- sche Verwaltung bestanden; gemäss dieser dürfe die Schwester Geld zu- gunsten der gemeinsamen Mutter verwenden, im Übrigen aber verstünden
A-4440/2021 Seite 3 sich die Werte als D._______ gehörend, der auch die Art der Verwaltung bestimme. Konkret benannte der IRS folgende Überträge: – F._______ Account No. (...) valued at approximately USD 30,820. On or about April 7, 2009, CHF 25,362.65 was transferred to a new account (number unknown) at F._______ held in the name of E.. – F. Account No. (...) valued at approximately USD 2,056. On or about April 7, 2009, USD 2,056.19 was transferred to a new account (num- ber unknown) at F._______ held in the name of E.. – F. Account No. (...) valued at approximately USD 46,932. On or about April 7, 2009, various securities, detail included on pages 15 and 16 of the attachment to this request, were transferred to an unknown account held in the name of E.. – G. Account No. (...) valued at approximately USD 1,816,689. On or about April 8, 2009, the following transfers were made: – EUR 8,065.90 was transferred to G._______ Account No. (...) held in the name of E._______ – USD 118,231.03 was transferred to G._______ Account No. (...) held in the name of E._______ – CHF 1,300.00 was transferred to G._______ Account No. (...) held in the name of E._______ – On or about April 2, 2009, various securities, detail included on pages 8 through 12 of the attachment to this request, were transferred to an un- known account held in the name of E.. – I. Account No. (...) valued at approximately USD 161,508. On or about April 7, 2009, various securities, detail included on pages 13 and 14 of the attachment to this request, were transferred to an unknown account held in the name of E.. – I. Account No. (...) valued at approximately USD 20,869. On or about April 7, 2009, the assets of this account were transferred to an un- known account held in the name of E.. A.c Im Rahmen der «IRS Offshore Voluntary Disclosure Initiative ("OVDI")», so der IRS weiter, habe D. eine Selbstanzeige erstattet und im am 29. April 2015 unterzeichneten «Form 14457 Offshore Voluntary Disclosure Letter» eingestanden, der wirtschaftlich Berechtigte an den vor- mals auf den genannten Konten bei der F., G. und
A-4440/2021 Seite 4 H._______ verbuchten Guthaben zu sein und diese seiner Schwester treu- händerisch übergeben zu haben. In einer Einvernahme vom 30. Oktober 2019 habe er diese Übertragung ebenso bestätigt wie auch den Umstand, diese Werte gegenüber dem IRS nicht offengelegt zu haben. Die Schwes- ter habe die mündliche Vereinbarung eingehalten. Indessen sei sie 2015 unerwartet verstorben. Die Konten, auf denen die fraglichen Werte lagen, hätten ihn nicht als Berechtigten ausgewiesen, so dass sie in den Nachlass der Verstorbenen und damit in das Erbe deren beider Töchter gelangt seien. Mit anwaltlicher Hilfe habe D._______ versucht, die Werte von sei- nen Nichten zurückzuerhalten. Folglich sei er nicht in der Lage gewesen, Auszüge über diese Konten erhältlich zu machen und den IRS zu doku- mentieren. Aus der OVDI sei er deshalb ausgeschieden, indessen gehe die Untersuchung durch den IRS weiter. Gestützt auf die Angaben D.s und sein Verhalten – insbesondere die Instruktionen an die Schwester – sei zu vermuten, dass «dominion and control over those assets» weiterhin bei ihm gelegen hätten und nicht bei der formell an den Werten berechtig- ten Schwester. Die nachgesuchten Informationen seien damit voraussicht- lich erheblich zur Bestimmung seines korrekten Einkommens. Einige der nachgesuchten Informationen mögen vor dem 23. September 2009 datie- ren, aber gleichwohl für die fragliche Periode erheblich sein; insbesondere Kontoeröffnungsdokumente und Unterschriftenkarten seien relevant, weil sie Rückschlüsse auf die Inhaberschaft und Beherrschung über die Werte im Hinblick auf die durch das Abänderungsprotokoll vom 23. September 2009 (vgl. nachstehend E. 2.1, 2.3) abgedeckten Zeiträume erlaubten. Der IRS sicherte die Einhaltung des Spezialitätsprinzips (nachstehend E. 2.6.1) zu und bestätigte, die nach innerstaatlichem Recht verfügbaren Informati- onsmittel ausgeschöpft zu haben. A.d Der IRS verlangte konkret folgende Informationen: For the period of September 23, 2009 through December 31, 2013, please provide all records in the possession, custody, or control of F., G., H. (formerly I.) and any other financial institution in Switzerland (hereafter "Banks") with respect to accounts to which the funds of D. were subsequently transferred, as described [vorne, Bst. A.b] of this request. For each account, such records should include, but not be limited to, the fol- lowing:
A-4440/2021 Seite 5 2. Account statements (including asset statements) and income statements prepared by the bank that relate to any date from September 23, 2009 to December 31, 2013; and 3. Information regarding account transactions relating to any date from Sep- tember 23, 2009 to December 31, 2013; such information would include including bank drafts, certified checks, cashier's checks, money orders, deposit slips, incoming and outgoing wire transfer documents to include information revealing the source and destination of all such transfers, and all other deposit or withdrawal documents for such transactions (if provid- ing all such information would be unduly burdensome to the bank, only documents with respect to transactions in amounts exceeding $1,000 are required). B. Die ESTV richtete am 8. Juni 2021 Edititionsverfügungen an die F., G. und H., in denen sie zur Zustellung der erfragten Informationen (vorne, Bst. A.d) zu den im Geschäftsbereich der jeweiligen Bank befindlichen Konten respektive Werten (vorne, Bst. A.b) innert Frist aufforderte. Beigelegt waren die der betroffenen Person und den Kontoinhabern zu übermittelnden Informationsschreiben inklusive al- lenfalls zu unterzeichnender Zustimmungserklärungen (vi-act. 3-5). Mit Schreiben respektive E-Mails vom 11. Juni 2021 stellte die ESTV das je- weils fehlende «Sample Certificate of Authenticity (CoA)» zu (vi-act. 7-9). C. Mit E-Mail vom 17. Juni 2021 übermittelte D. der ESTV seine vom selben Tag datierende Zustimmungserklärung (vi-act. 11). D. Am 17. Juni 2021 übermittelte die G._______ erste Informationen und teilte mit, D._______ und dem aus einem früheren Kontakt bekannten Rechts- vertreter der Erben von E._______ die für sie bestimmten Unterlagen über- mittelt zu haben und ersuchte im Übrigen um eine Fristerstreckung (vi-act. 12), die in der Folge genehmigt wurde (vi-act. 15). E. Ebenfalls am 17. Juni 2021 zeigte Rechtsanwalt K._______ an, die F._______ zu vertreten und ersuchte in deren Namen um Fristerstreckung, die genehmigt wurde (vi-act. 13). F. Mit Schreiben vom 21. Juni 2021 beantwortete die H._______ die Editions- verfügung und liess der ESTV die angeforderten Informationen – inklusive
A-4440/2021 Seite 6 einer Version mit Schwärzungsvorschlägen – zukommen. Eine Zustellung des Informationsschreibens an E._______ sei erfolglos gewesen (vi-act. 14). G. Am 31. Juni 2021 beantwortete die G._______ die Editionsverfügung in Ergänzung zum Schreiben vom 17. Juni 2021 (vorne, Bst. D) und liess die angeforderten Informationen – ebenfalls einschliesslich einer Version mit Schwärzungsvorschlägen – der ESTV zukommen (vi-act. 16). H. Mittels verschlüsselter elektronischer Übermittlung liess die F._______ am
A-4440/2021 Seite 7 züge und Transaktionsbelege zu begrenzen und es seien die Personenda- ten von vom Ersuchen nicht betroffenen Personen zu schwärzen. Im We- sentlichen machten die Erben geltend, ihre Mutter sei ausweislich der Kon- toeröffnungsunterlagen alleinige Kontoinhaberin und wirtschaftlich Berech- tigte an den fraglichen Konten gewesen. Die Mutter habe diese Werte von ihrem unverheirateten und kinderlosen Bruder geschenkt bekommen. Ein Rückgabeanspruch bestehe nicht und sei bestritten. Sie sei nie in den USA steuerpflichtig gewesen und nicht Subjekt der Steueramtshilfe. Dies sei einzig der Bruder der verstorbenen Mutter, der an den fraglichen Konten jedoch weder bevollmächtigt noch mitberechtigt sei. Die von den Banken herausgegebenen Unterlagen beträfen mithin eine vom Amtshilfeersuchen nicht betroffene Person. Die Unterlagen seien für die Prüfung der Steuer- pflicht D.s in den USA nicht relevant. Die Interessenabwägung ge- mäss Art. 4 Abs. 3 StAhiG falle zugunsten der verstorbenen Mutter aus, die im vom Amtshilfeersuchen betroffenen Zeitraum (der im Übrigen nicht nachvollziehbar sei) die wirtschaftlich berechtigte Kontoinhaberin gewesen sei. Eventualiter, im Falle, dass die Unterlagen voraussichtlich erheblich sein sollten, sei deren Relevanz auf die eigentlichen Finanzinformationen (Kontostände und Transaktionen, nicht aber Informationen über die Konto- inhaberin) einzugrenzen. K. Die ESTV erliess am 8. September 2021 eine Schlussverfügung in Sachen D. als betroffene Person und der drei Erben als beschwerdebe- rechtigte Personen. Sie verfügte im Wesentlichen, dass sie dem IRS in der Sache D._______s Amtshilfe leiste (Dispositiv-Ziff. 1) und führte im Einzel- nen auf, welche Informationen übermittelt würden (Dispositiv-Ziff. 2). Im Übrigen hielt sie fest, der IRS werde darauf hingewiesen, dass die so über- mittelten Informationen nur in Verfahren gegen die betroffene Person und nur für den im Auskunftsersuchen genannten Sachverhalt verwertet wer- den dürften (Dispositiv-Ziff. 3 Bst. a) und diese nur Personen oder Behör- den zugänglich gemacht werden dürften, die mit der Veranlagung, Erhe- bung, Vollstreckung, Strafverfolgung oder mit der Entscheidung von Rechtsmitteln hinsichtlich der in Art. 26 DBA CH-US genannten Steuern befasst seien; diese wiederum dürften die Informationen nur für diese Zwe- cke verwenden (Dispositiv-Ziff. 3.b) (vi-act. 29, fortan: «angefochtene Ver- fügung»; vi-act. 30). L. Mit gemeinsamer Eingabe vom 5. Oktober 2021 erheben die Erben (nach- folgend: Beschwerdeführende) Beschwerde gegen diese Verfügung. Sie
A-4440/2021 Seite 8 beantragen, es sei die angefochtene Verfügung aufzuheben und die Amts- hilfe zu verweigern. Eventualiter sei Dispositiv-Ziffer 2 der angefochtenen Verfügung aufzuheben und anzuordnen, dass die Vorinstanz in den zur Herausgabe an den IRS vorgesehenen Bankunterlagen die Informationen über die Mutter der Beschwerdeführenden sowie über die Beschwerdefüh- renden selbst unkenntlich mache. M. Die ESTV (nachfolgend auch: Vorinstanz) beantragt in ihrer Vernehmlas- sung vom 24. November 2021, es sei auf die Beschwerde nicht einzutre- ten, eventualiter sei diese abzuweisen. N. Die Beschwerdeführenden hielten in ihrer Replik vom 8. Dezember 2021 an ihren Beschwerdeanträgen fest. Die Vorinstanz teilte am 15. Dezember 2021 mit, auf eine Duplik zu verzichten. O. Auf die detaillierten Vorbringen der Verfahrensbeteiligten wird – soweit ent- scheidwesentlich – im Rahmen der folgenden Erwägungen eingegangen.
Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung: 1. 1.1 Gemäss Art. 31 des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 (VGG, SR 173.32) beurteilt das Bundesverwaltungsgericht Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 des Verwaltungsverfahrensgesetzes vom 20. Dezember 1968 (VwVG, SR 172.021). Die ESTV gehört als Behörde nach Art. 33 VGG zu den Vorinstanzen des Bundesverwaltungsgerichts. Eine das Sachgebiet betreffende Ausnahme im Sinne von Art. 32 VGG liegt nicht vor. Das Bundesverwaltungsgericht ist folglich für die Beurteilung der vorliegenden Sache zuständig. 1.2 Die Beschwerdeführenden haben sich am vorinstanzlichen Verfahren beteiligt und sind mit Blick auf die sie betreffenden, nach der angefochte- nen Verfügung an den IRS zu übermittelnden Informationen materiell be- schwert. Somit und als Adressaten der angefochtenen Verfügung sind sie zur Beschwerde berechtigt (Art. 19 Abs. 2 StAhiG i.V.m. Art. 48 Abs. 1 VwVG), namentlich auch als nicht formell betroffene Personen, die die
A-4440/2021 Seite 9 gänzliche Nichtübermittlung respektive teilweise Schwärzung sie betreffen- der Daten verlangt hatten (vgl. BGE 146 I 172 E. 7.2 und 7.3.3; Urteil des BGer 2C_687/2019 vom 13. Juli 2020 E. 6.3). Die Beschwerde wurde frist- und formgerecht eingereicht (Art. 50 Abs. 1 i.V.m. Art. 20 Abs. 3 VwVG; Art. 52 Abs. 1 VwVG) und der eingeforderte Kostenvorschuss fristgerecht bezahlt (Art. 63 Abs. 4 VwVG). 1.3 Die Vorinstanz stellt in ihrer Vernehmlassung vom 24. November 2021 den Hauptantrag, es sei auf die Beschwerde nicht einzutreten. Die Be- schwerdeführenden rügen in ihrer Replik, die Vorinstanz begründe diesen Antrag nicht. Dies ist korrekt, es ist der Vernehmlassung der Vorinstanz kein Gesichtspunkt zu entnehmen, der gegen ein Eintreten auf die Be- schwerde spräche und wie aus vorstehenden Überlegungen erhellt, ist ein solcher auch nicht offensichtlich erkennbar. Auf die Beschwerde ist somit einzutreten. 1.4 Die Durchführung des DBA CH-US richtet sich nach dem Steueramts- hilfegesetz. Zu beachten sind dabei insbesondere die auf den 1. Januar 2017 in Kraft getretenen Änderungen; diese erfolgten mit dem Bundesbe- schluss vom 18. Dezember 2015 über die Genehmigung und die Umset- zung des Übereinkommens des Europarats und der OECD über die ge- genseitige Amtshilfe in Steuersachen (SR 0.652.1; nachfolgend: Amtshilfe- übereinkommen; vgl. zum Bundesbeschluss AS 2016 5059 ff.). Allenfalls abweichende Bestimmungen des vorliegend anwendbaren DBA CH-US gehen vor (Art. 1 Abs. 2 StAhiG). 1.5 Das Beschwerdeverfahren richtet sich nach den Bestimmungen über die Bundesrechtspflege und somit nach dem VwVG, soweit das VGG oder das StAhiG nichts anderes bestimmen (Art. 5 Abs. 1 und Art. 19 StAhiG, Art. 37 VGG). 1.6 Mit Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht kann vorliegend die Verletzung von Bundesrecht, einschliesslich der Überschreitung und des Missbrauchs des Ermessens, die unrichtige oder unvollständige Feststel- lung des rechtserheblichen Sachverhalts und die Unangemessenheit ge- rügt werden (Art. 49 VwVG). Im Beschwerdeverfahren gilt die Untersu- chungsmaxime, wonach der Sachverhalt von Amtes wegen festzustellen ist (vgl. zum Ganzen: HÄFELIN/MÜLLER/UHLMANN, Allgemeines Verwal- tungsrecht, 8. Aufl. 2020, N 1146 ff.; PIERRE TSCHANNEN et al., Allgemeines Verwaltungsrecht, 4. Aufl. 2014, § 30 N 23). Weiter gilt der Grundsatz der Rechtsanwendung von Amtes wegen (Art. 62 Abs. 4 VwVG); das Gericht
A-4440/2021 Seite 10 ist an die Begründung der Begehren nicht gebunden und kann die Be- schwerde auch aus anderen als den geltend gemachten Gründen gutheis- sen oder abweisen. 2. 2.1 Staatsvertragliche Grundlage für die Leistung von Amtshilfe in Steuer- sachen gegenüber den USA ist Art. 26 DBA CH-US sowie Ziff. 10 des da- zugehörigen Protokolls (nachfolgend: Protokoll), vorliegend in der gelten- den Fassung gemäss Art. 3 f. des Protokolls vom 23. September 2009 zur Änderung des Abkommens zwischen der Schweizerischen Eidgenossen- schaft und den Vereinigten Staaten von Amerika zur Vermeidung der Dop- pelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen, unterzeich- net am 2. Oktober 1996 in Washington (AS 2019 3145 ff.; nachfolgend: Abänderungsprotokoll; vgl. Art. 5 Abs. 2 Bst. b Abänderungsprotokoll, Ur- teile des BVGer A-5447/2020 vom 6. Oktober 2021 E. 2.2, A-727/2020 vom 12. Januar 2022 E. 3.2 f., je m.w.H.). 2.2 Gemäss Art. 26 Abs. 1 DBA CH-US tauschen die zuständigen Behör- den der beiden Vertragsstaaten unter sich diejenigen Informationen aus, die zur Durchführung des Abkommens oder zur Anwendung oder Durch- setzung des innerstaatlichen Rechts betreffend die unter das Abkommen fallenden Steuern «erheblich» sein können, soweit die diesem Recht ent- sprechende Besteuerung nicht dem Abkommen widerspricht. Der Informa- tionsaustausch ist dabei durch Art. 1 DBA CH-US (persönlicher Geltungs- bereich) nicht eingeschränkt. Auch wenn der Wortlaut von Art. 26 Abs. 1 DBA CH-US («Informationen, die erheblich sein können») leicht von dem- jenigen von Art. 26 Abs. 1 des OECD-Musterabkommens («Informationen, die voraussichtlich erheblich sind») abweicht, sind diese Bestimmungen übereinstimmend auszulegen (vgl. Urteil des BVGer A-5447/2020 E. 2.3.2 m.H.). 2.3 Die vorliegend anwendbare Amtshilfebestimmung steht seit dem 20. September 2019 in Kraft und findet auf Ersuchen, die an oder nach diesem Datum gestellt werden, Anwendung und für die in Art. 26 Abs. 5 beschriebenen Informationen, die sich auf einen Zeitraum beziehen, der mit der Unterzeichnung des Protokolls – dem 23. September 2009 – be- ginnt (Art. 5 Abs. 2 Bst. b Ingress und Ziff. i Abänderungsprotokoll). Die Amtshilfeverpflichtung ist dabei nicht auf erst nach dem Datum des In- krafttretens der Amtshilfebestimmung eines Abkommens eingetretene Tat-
A-4440/2021 Seite 11 sachen beschränkt. Namentlich Kontoeröffnungsunterlagen, sonstige Ver- einbarungen und «Know your costumer»-Dokumente, welche das Verhält- nis zwischen einer Bank und dem Kunden während dessen Dauer regeln bzw. betreffen, sind deshalb – bei Erfüllung der weiteren Voraussetzungen und fortbestehendem Verhältnis – auch dann zu übermitteln, wenn sie vor dem Inkrafttreten der anwendbaren Amtshilfeklausel erstellt wurden. Dabei sind jedoch diejenigen Stellen zu schwärzen, deren Erheblichkeit für die Steuerjahre im zeitlichen Anwendungsbereich der Amtshilfeklausel un- wahrscheinlich sind (vgl. Urteile des BVGer A-4192/2020, A-4194/2020 und A-4196/2020 vom 25. März 2021 E. 2.1.2, A-778/2017 vom 5. Juli 2017 E. 9.2.1, je m.w.H.). 2.4 2.4.1 Das Verbot der Beweisausforschung ist Ausdruck des Verhältnismäs- sigkeitsgrundsatzes. Es sollen soweit als möglich relevante Informationen ausgetauscht werden können, ohne dass ein Vertragsstaat «fishing expe- ditions» eines anderen Staates unterstützen oder Informationen liefern muss, deren Relevanz unwahrscheinlich ist (BGE 144 II 206 E. 4.2; Urteil des BVGer A-4192/2020, A-4194/2020, A-4196/2020 vom 25. März 2021 E. 2.3.1 m.w.H.). 2.4.2 Ziff. 10 Bst. b des Protokolls hält dementsprechend fest, dass der Zweck der Verweisung auf Informationen, die (voraussichtlich) erheblich sind, darin besteht, einen möglichst weit gehenden Informationsaustausch in Steuerbelangen zu gewährleisten, ohne den Vertragsstaaten zu erlau- ben, «fishing expeditions» zu betreiben oder um Informationen zu ersu- chen, deren Erheblichkeit hinsichtlich der Steuerbelange einer bestimmten steuerpflichtigen Person unwahrscheinlich ist. Ziff. 10 Bst. a des Protokolls sieht zwar wichtige verfahrenstechnische Voraussetzungen für die Vermei- dung von «fishing expeditions» vor; seine Unterabsätze i) bis v) sind jedoch nicht so auszulegen, dass sie einen wirksamen Informationsaustausch be- hindern. 2.4.3 Als zur Anwendung oder Durchsetzung des innerstaatlichen Rechts (voraussichtlich) erheblich gelten Informationen, die für den ersuchenden Staat notwendig sind, um eine dort steuerpflichtige Person korrekt zu be- steuern. Ob eine Information in diesem Sinne erheblich ist, kann in der Re- gel nur der ersuchende Staat abschliessend beurteilen. Die Rolle des er- suchten Staates beschränkt sich dabei darauf, zu überprüfen, ob die vom ersuchenden Staat verlangten Informationen und Dokumente mit dem im
A-4440/2021 Seite 12 Ersuchen dargestellten Sachverhalt zusammenhängen und ob sie mög- licherweise dazu geeignet sind, im ausländischen Verfahren verwendet zu werden (sog. Plausibilitätskontrolle; zum Ganzen: BGE 144 II 29 E. 4.2.2, 142 II 161 E. 2.1.1, je m.w.H.; Urteil des BVGer A-4192/2020 vom 25. März 2021 E. 2.3.4). Vor diesem Hintergrund darf der ersuchte Staat Auskünfte mit der Begrün- dung, die verlangten Informationen seien nicht notwendig, nur verweigern, wenn ein Zusammenhang zwischen den verlangten Angaben und der im ersuchenden Staat durchgeführten Untersuchung unwahrscheinlich er- scheint (vgl. BGE 143 II 185 E. 3.3.2, 141 II 436 E. 4.4.3 mit weiteren Hin- weisen; Urteil des BVGer A-4192/2020 vom 25. März 2021 E. 2.3.4; vgl. zum Kriterium der voraussichtlichen Erheblichkeit auch Art. 26 Abs. 1 des Musterabkommens der Organisation für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung zur Vermeidung der Doppelbesteuerung von Einkommen und Vermögen [nachfolgend: OECD-MA]). In letzterem Sinne ist auch Art. 17 Abs. 2 StAhiG zu verstehen, wonach Informationen, welche voraus- sichtlich nicht erheblich sind, nicht übermittelt werden dürfen (Urteil des BVGer A-2175/2021 vom 22. September 2021 E. 2.2.1; vgl. auch Art. 4 Abs. 3 StAhiG). Keine Rolle spielt dagegen, wenn sich nach der Beschaf- fung der Informationen herausstellt, dass diese nicht relevant sind (BGE 143 II 185 E. 3.3.2 m.w.H.). 2.4.4 Die Voraussetzung der (voraussichtlichen) Erheblichkeit ist demnach erfüllt, wenn im Zeitpunkt der Gesuchstellung eine vernünftige Möglichkeit besteht, dass sich die angefragten Angaben als in diesem Sinn erheblich erweisen werden. Die voraussichtliche Erheblichkeit von geforderten Un- terlagen oder Auskünften muss sich bereits aus dem Amtshilfegesuch er- geben (vgl. BGE 143 II 185 E. 3.3.2; Urteil des BVGer A-843/2021 vom 9. Dezember 2021 E. 2.4.2). Soweit die Behörden des ersuchenden Staa- tes verpflichtet sind, den massgeblichen Sachverhalt darzulegen, kann von ihnen nicht erwartet werden, dass sie dies bereits lückenlos und völlig wi- derspruchsfrei tun. Dies wäre mit Sinn und Zweck der Amtshilfe nicht ver- einbar, sollen doch aufgrund von Informationen und Unterlagen, die sich im ersuchten Staat befinden, bisher im Dunkeln gebliebene Punkte erst noch geklärt werden. Daher ist gemäss Rechtsprechung von der ersuchen- den Behörde nicht der strikte Beweis des Sachverhalts zu verlangen, doch muss sie hinreichende Verdachtsmomente für dessen Vorliegen dartun (Urteil des BVGer A-3810/2020 vom 16. März 2021 E. 2.4 m.w.H.).
A-4440/2021 Seite 13 2.4.5 Die Übermittlung von Informationen zu Personen, die nicht betroffene Personen sind, ist gemäss Art. 4 Abs. 3 StAhiG unzulässig, wenn diese In- formationen für die Beurteilung der Steuersituation der betroffenen Person nicht voraussichtlich relevant sind oder wenn berechtigte Interessen von Personen, die nicht betroffene Personen sind, das Interesse der ersuchen- den Seite an der Übermittlung der Informationen überwiegen. Rechtsprechungsgemäss ist der Begriff der «nicht betroffenen Person» nach Art. 4 Abs. 3 StAhiG restriktiv zu verstehen (vgl. BGE 142 II 161 E. 4.6.1 f.). Damit sollen in Anwendung des Verhältnismässigkeitsprinzips nur Personen geschützt werden, die schlichtweg nichts mit dem im Amts- hilfeersuchen geschilderten Sachverhalt zu tun haben, deren Namen also rein zufällig in den weiterzuleitenden Dokumenten auftauchen («fruit d'un pur hasard»; Botschaft des Bundesrates vom 5. Juni 2015 zur Genehmi- gung des Übereinkommens des Europarats und der OECD über die ge- genseitige Amtshilfe in Steuersachen und zu seiner Umsetzung [Änderung des StAhiG], BBl 2015 5585, 5623; statt vieler: Urteil des BVGer A-3791/2017 vom 5. Januar 2018 E. 5.2.2 m.w.H.). In gewissen Konstella- tionen ist es aber unumgänglich, auch über Personen Informationen zu er- teilen, welche nicht betroffene Personen sind. Können die ersuchten Infor- mationen für die Steuerpflicht der im ersuchenden Staat zu besteuernden Person (voraussichtlich) erheblich sein und ist ihre Übermittlung unter Ver- hältnismässigkeitsgesichtspunkten erforderlich, d.h. wenn die Aussonde- rung, Schwärzung oder anderweitige Unkenntlichmachung der Informatio- nen den Zweck des Amtshilfeersuchens vereiteln würden, so sind sie dem ersuchenden Staat zu übermitteln (vgl. ausführlich mit Beispielen: BGE 144 II 29 E. 4.2.2 ff., 143 II 506 E. 5.2.1, 142 II 161 E. 4.6.1; Urteile des BGer 2C_67/2021 vom 28. Januar 2021 E. 3.1, 2C_387/2016 vom 5. März 2018 E. 5.1; zum Ganzen statt vieler: Urteil des BVGer A-2177/2021 vom 22. September 2021 E. 3.3.4). Das Bundesgericht hat insbesondere die Namen von an Banktransaktio- nen beteiligten Dritten, da sie geeignet waren, den Wohnsitz des Steuer- pflichtigen zu ermitteln, als voraussichtlich erheblich qualifiziert und somit deren Ermittlung zugelassen (BGE 142 II 161 E. 4.6.2; vgl. auch Urteil des BGer 2C_545/2019 vom 13. Juli 2020 E. 4.3). Dasselbe hat das Bundes- gericht bezüglich der Namen von an einem Bankkonto einer Gesellschaft wirtschaftlich Berechtigten entschieden, wenn ein genügend enger Zusam- menhang zum Steuersachverhalt besteht und davon auszugehen ist, dass dessen Identität geeignet ist, Letzteren weiter zu erhellen (Urteil des BGer 2C_545/2019 vom 13. Juli 2020 E. 4.4; vgl. auch Urteil des BGer
A-4440/2021 Seite 14 2C_387/2016 vom 5. März 2018 E. 5.2 f., wobei das Bundesgericht im Sinne eines Spezialfalls nur die Namen der wirtschaftlich Berechtigten mit demselben Familiennamen wie der Steuerpflichtige als voraussichtlich er- heblich qualifizierte). 2.5 Ein wichtiges Element in der internationalen Behördenzusammenarbeit bildet der Grundsatz, wonach – ausser bei offenbarem Rechtsmissbrauch oder bei berechtigten Fragen im Zusammenhang mit den in Art. 7 StAhiG genannten Konstellationen – prinzipiell kein Anlass besteht, an Sachver- haltsdarstellungen und Erklärungen anderer Staaten zu zweifeln (sog. völ- kerrechtliches Vertrauensprinzip; BGE 144 II 206 E. 4.4, 143 II 224 E. 6.3, je mit weiteren Hinweisen; Urteil des BVGer A-2175/2021 vom 22. Septem- ber E. 2.3). Auf diesem Vertrauen gründet letztlich das ganze Amtshilfever- fahren. Dementsprechend ist die ESTV an die Darstellung des Sachver- halts im Ersuchen insoweit gebunden, als diese nicht wegen offensichtli- cher Fehler, Lücken oder Widersprüche sofort entkräftet werden kann (vgl. BGE 139 II 451 E. 2.2.1; Urteile des BVGer A-2175/2021 vom 22. Septem- ber E. 2.3, A-674/2020 vom 24. August 2021 E. 3.9). Gleiches gilt für die vom ersuchenden Staat abgegebenen Erklärungen. Werden diese sofort entkräftet, kann der ersuchte Staat ihnen nicht mehr vertrauen (vgl. Urteil des BVGer A-674/2020 vom 24. August 2021 E. 3.9). Folglich ist die Wah- rung des Grundsatzes erst bei konkreten Anhaltspunkten auf eine zweck- widrige Verwendung im ersuchenden Staat zu überprüfen (vgl. BGE 128 II 407 E. 3.2; Urteil des BGer 2C_653/2018 vom 26. Juli 2019 E. 7.3; Urteil des BVGer A-5034/2020 vom 7. Mai 2021 E. 2.4.1). Es liegt dabei an der betroffenen Person, den Sachverhalt mittels Urkunden klarerweise und entscheidend zu widerlegen (vgl. BGE 139 II 451 E. 2.3.3; Urteile des BVGer A-674/2020 vom 24. August 2021 E. 3.9, A-5034/2020 vom 7. Mai 2021 E. 2.4.1). 2.6 2.6.1 Nach ständiger Praxis des Bundesverwaltungsgerichts bedeutet das Spezialitätsprinzip (vgl. Art. 26 Abs. 2 DBA CH-US), dass der ersuchende Staat die vom ersuchten Staat erlangten Informationen einzig in Bezug auf Personen oder Handlungen verwenden darf, für welche er sie verlangt und der ersuchte Staat sie gewährt hat (statt vieler und ausführlich hergeleitet: Urteile des BVGer A-1348/2019 vom 3. März 2020 E. 4.5.1, A-108/2018 vom 13. Februar 2020 E. 10.1, A-5046/2018 vom 22. Mai 2019 E. 2.5). Die in den Unterlagen erwähnten Personen sind damit durch das Spezialitäts- prinzip geschützt, welches auch eine persönliche Dimension aufweist (BGE 147 II 13 E. 3.4.3 und 3.5, 146 I 172 E. 7.1.3).
A-4440/2021 Seite 15 2.6.2 Das völkerrechtliche Vertrauensprinzip (oben E. 2.5) spielt auch eine Rolle in Bezug auf das Spezialitätsprinzip. Gestützt auf das Vertrauens- prinzip kann grundsätzlich als selbstverständlich vorausgesetzt werden, dass der Spezialitätsgrundsatz durch Staaten eingehalten wird, die mit der Schweiz durch einen Amts- oder Rechtshilfevertrag verbunden sind, ohne dass die Einholung einer ausdrücklichen Zusicherung notwendig wäre (vgl. BGE 128 II 407 E. 3.2 und 4.3.1, 115 Ib 373 E. 8, 107 Ib 264 E. 4b; Urteil des BGer 2C_653/2018 vom 26. Juli 2019 E. 7.3; BVGE 2018 III/1 E. 2.9.1; zum Ganzen: Urteil des BVGer A-2177/2021 vom 22. September 2021 E. 3.5.2). 2.7 2.7.1 Nach dem vorliegend landesrechtlich geregelten Subsidiaritätsprin- zip (Art. 6 Abs. 2 Bst. g StAhiG; vgl. statt vieler: Urteil des BVGer A-2725/2019 vom 25. Februar 2020 E. 2.6.1 mit Hinweisen) hat der ersu- chende Vertragsstaat mit dem Ersuchen zu bestätigen, dass er zur Be- schaffung der Informationen alle in seinem innerstaatlichen Steuerverfah- ren vorgesehenen üblichen Mittel ausgeschöpft hat. sofern dies nicht mit unverhältnismässigen Schwierigkeiten verbunden ist. 2.7.2 Aufgrund des völkerrechtlichen Vertrauensprinzips (vgl. oben E. 2.5) besteht rechtsprechungsgemäss kein Anlass, an einer von der ersuchen- den Behörde abgegebenen Erklärung der Ausschöpfung aller üblichen in- nerstaatlichen Mittel zu zweifeln, es sei denn, es liege ein gegen die Ein- haltung des Subsidiaritätsprinzips sprechendes sowie ein ernsthafte Zwei- fel an der Richtigkeit der Erklärung begründendes konkretes Element vor (vgl. BGE 144 II 206 E. 3.3.2; Urteile des BVGer A-2175/2021 vom 22. September 2021 E. 2.5.2, A-5034/2020 vom 7. Mai 2021 E. 2.5.2). 3. Umstritten ist vorliegend die Frage nach der voraussichtlichen Erheblich- keit der Informationen, um deren amtshilfeweise Übermittlung ersucht wird. 3.1 Die Vorinstanz hält in der angefochtenen Verfügung fest, eine Ausei- nandersetzung über einen Rückgabeanspruch der Vermögenswerte von den Beschwerdeführenden an die betroffene Person sei nicht Gegenstand des Amtshilfeverfahrens. Relevant sei einzig die Selbstanzeige im Rahmen der OVDI. Eine solche hätte die betroffene Person angesichts derer nega- tiven Folgen mutmasslich nicht erstattet, wenn diese nicht zumindest von einem Anspruch an diesen Vermögenswerten ausginge. Die tatsächliche Ausgestaltung der Schenkung (ob Scheinschenkung oder bedingungslose
A-4440/2021 Seite 16 Schenkung) könne offen bleiben. Aufgrund der Selbstanzeige gehe die er- suchende Behörde zu Recht davon aus, dass die formell der Mutter der Beschwerdeführenden übertragenen Vermögenswerte noch der betroffe- nen Person zuzurechnen seien. Zu deren korrekter Besteuerung sei – ge- rade weil diese selbst nicht an die Unterlagen gelangen könne – das ge- stellte Amtshilfeersuchen geradezu unumgänglich; die korrekte Besteue- rung sei ansonsten unmöglich, die voraussichtliche Erheblichkeit in Bezug auf die zu übermittelnden Unterlagen entsprechend zu bejahen. Der er- suchte, als nicht nachvollziehbar gerügte, Zeitraum erkläre sich anhand des Ersuchens wie folgt: Die Steuerprüfung des IRS beschlage «the calendar year tax periods ended December 31, 2007, through December 31, 2013», die ersuchte Informationsperiode beginne erst am 23. Septem- ber 2009, da der Informationsaustausch erst ab diesem Datum möglich sei. Betreffend den Umfang der zu übermittelnden Informationen hält die Vor- instanz unter Verweis auf die allgemeinen Bestimmungen fest, in der Regel könne nur der ersuchende Staat feststellen, ob eine Information erheblich sei; dem ersuchten Staat stehe nur eine Plausibilitätskontrolle zu. Es liege nicht an ihm, ein Ersuchen oder die Übermittlung von Auskünften zu ver- weigern, weil er, der ersuchte Staat, der Meinung sei, es fehle an der Er- heblichkeit der Anfrage oder der zugrundeliegenden Überprüfung. Folglich habe er nicht zu entscheiden, ob der im Amtshilfeersuchen dargestellte Sachverhalt der Realität entspreche, sondern lediglich, ob die ersuchten Informationen einen Bezug zum Sachverhalt haben. Sie, die ESTV, als er- suchte Behörde habe einzig zu klären, ob der Verdacht auf die Begehung eines amtshilfefähigen Delikts begründet sei, wobei sie sich grundsätzlich an die Darstellung des Ersuchens zu halten habe, und, ob die ersuchten Unterlagen geeignet seien, den im Ersuchen geäusserten Verdacht zu be- weisen. Sei die Schwelle zur berechtigten Annahme eines Tatverdachts er- reicht, so könne die Amtshilfe nur verweigert werden, wenn dieser mittels Urkunden klarerweise und entscheidend entkräftet würde. Vorliegend sei kaum zu bestreiten, dass die verlangten Informationen und Dokumente ei- nen Zusammenhang mit dem im Ersuchen dargestellten Sachverhalt hät- ten und geeignet seien, im ausländischen Verfahren verwendet zu werden. Insbesondere wiesen auch die Kontoeröffnungsunterlagen mit Informatio- nen zu E._______ einen Zusammenhang zum Sachverhalt auf. Und seien nur schon aus Verifikationsgründen an die ersuchende Behörde zu über- mitteln. 3.2 Die Beschwerdeführenden bringen in ihrer Beschwerdeschrift zum Sachverhalt ergänzend vor, in einem ersten Kontakt mit der betroffenen
A-4440/2021 Seite 17 Person nach dem Tod der Mutter habe erstere die Schenkung bekräftigt und man habe im August 2015 die Erbteilung vorgenommen. Erst später habe sie sich eines anderen besonnen und die Vermögenswerte zurück- gefordert. Diesbezüglich sei inzwischen ein Forderungsprozess hängig. In Beschwerdeschrift und Replik führen die Beschwerdeführenden sodann zusammengefasst aus, was folgt: Die Konten, zu denen Unterlagen verlangt würden, lauteten unstrittig auf den Namen von E._______ und nicht auf die betroffene Person, D._______. Diesem sei keine Vollmacht zugestanden und er sei auch nicht als wirtschaftlich Berechtigter ausgewiesen. Die voraussichtliche Erheb- lichkeit könne nur bejaht werden, wenn diese Vermögenswerte (und deren Erträge) der betroffenen Person zuzurechnen seien, wofür in den Bankun- terlagen keine Anhaltspunkte bestünden. Folglich stütze die Vorinstanz die voraussichtliche Erheblichkeit auf die Sachverhaltsschilderung der ersu- chenden Behörde und insbesondere den Umstand der Selbstanzeige im Rahmen der OVDI ab, die die betroffene Person wohl nicht auf sich ge- nommen hätte, wenn ihr die Werte nicht zustünden. Dem sei aber zu erwi- dern, dass der IRS die OVDI bereits 2009 lanciert habe, eben als die frag- liche Schenkung erfolgt sei. Die Selbstanzeige solle der betroffenen Per- son helfen, die übertragenen Vermögenswerte – unter Inkaufnahme der Steuernachzahlung – zurückzuholen. Indem sich die Vorinstanz die Argu- mentation der betroffenen Person zu eigen mache, stelle sie den rechtser- heblichen Sacherhalt unrichtig und unvollständig fest und überschreite ihr Ermessen. Sie sympathisiere mit deren Argumentation, was an ihrer Un- abhängigkeit und Unvoreingenommenheit zweifeln lasse. Die Frage des Rückgabeanspruchs sei eine unumgängliche Vorfrage für das vorliegende Verfahren, bezüglich welcher ein Zivilprozess hängig sei. Im Falle der Kla- geabweisung stünde rechtskräftig fest, dass die Beschwerdeführenden be- rechtigte Inhaber dieser Vermögenswerte seien und die voraussichtliche Erheblichkeit klar zu verneinen sei. Das Verfahren wäre zu sistieren gewe- sen. Die fehlende Auseinandersetzung mit der zivilrechtlichen Lage sei eine Bundesrechtsverletzung. Zumal die Vermögenswerte nur unwahr- scheinlicherweise der betroffenen Person zuzurechnen sein dürften, sei die voraussichtliche Erheblichkeit zu verneinen. Zum Eventualantrag begründen die Beschwerdeführenden, es handle sich bei den eigenen Personendaten und jenen ihrer Mutter um Informationen über dritte Personen, die nur bei voraussichtlicher Relevanz zu übermitteln seien. Sie, die Beschwerdeführenden, und ihre Mutter seien keine betroffe- nen Personen im Sinne des DBA CH-US. Die Schenkung ergebe sich zwar
A-4440/2021 Seite 18 aus den Kontoeröffnungsunterlagen, doch handle es sich bei der Schen- kungssteuer um eine nicht unter das Abkommen fallende Steuer. Für die Beurteilung der Einkommenssteuer der hier betroffenen Person sei einzig relevant, ob die aus den Auszügen ersichtlichen Zuflüsse der US-Einkom- menssteuer unterlägen. Die Personendaten der Kontoinhaber seien dafür nicht relevant. Angesichts des tiefen Datenschutzniveaus der USA und des Schutzes der Personendaten durch das verfassungsmässige Recht des Schutzes der Privatsphäre sei die Datenherausgabe unverhältnismässig. 3.3 In ihrer Stellungnahme vom 24. November 2021 führt die Vorinstanz aus, sie sei an den Sachverhalt der ersuchenden Behörde aufgrund des völkerrechtlichen Vertrauensprinzips grundsätzlich gebunden. Die vorlie- gende Sachverhaltsdarstellung weise keine offensichtlichen Fehler, Lü- cken oder Widersprüche auf, die eine Ausnahme zuliessen. Insbesondere werde gerade nicht bestritten, dass es einen Disput über die Berechtigung an den fraglichen Werten gebe. Sie, die Vorinstanz, mache sich die Posi- tion oder Argumentation der betroffenen Person nicht zu eigen und sympa- thisiere auch nicht damit. Die These einer «Scheinschenkung» – dass sich die betroffene Person auf dem Papier der Werte entledigt hätte, um sich der US-Steuerpflicht zu entziehen und das Vermögen durch die Schwester verwalten zu lassen – und damit einer versteckten wirtschaftlichen Berech- tigung sei durchaus im Rahmen des Möglichen. Der Ausgang des hängi- gen Zivilverfahrens sei für das Amtshilfeverfahren nicht relevant. Selbst ein vollständiger Prozessverlust der betroffenen Person schliesse nicht aus, dass die ersuchende Behörde an einer Besteuerung der Werte in der frag- lichen Periode festhalte – diese entscheide unabhängig davon, wem zivil- rechtlich die Werte heute zuzuschreiben seien. Gleichzeitig habe der Aus- gang des US-Steuerverfahrens keinen Einfluss auf das Zivilverfahren in der Schweiz. Die voraussichtliche Erheblichkeit sei im Sinne der angefoch- tenen Verfügung zu bejahen. Der Argumentation zum Eventualbegehren hält die Vorinstanz entgegen, dass die Namen von Kontoinhabern, Unterschrifts- und wirtschaftlich Be- rechtigten – anders als die von den Beschwerdeführenden zitierten Bank- angestellten – keineswegs zufällig in den Unterlagen erscheinen und ihre Personendaten folglich voraussichtlich erheblich seien. Diese seien auch Teil der explizit erbetenen Kontoeröffnungsunterlagen. Sie, die Vorinstanz, dürfe die verlangten Informationen nur von der Amtshilfe ausschliessen, wenn sie für das ausländische Verfahren mit Sicherheit nicht erheblich seien. Sobald sie einen Zusammenhang mit dem dargestellten Sachverhalt hätten und möglicherweise zur Verwendung im ausländischen Verfahren
A-4440/2021 Seite 19 geeignet seien, sei die voraussichtliche Erheblichkeit zu bejahen. Die Er- forderlichkeit sei vorliegend geradezu offensichtlich. 4. 4.1 Es ist daran zu erinnern, dass die Übermittlung von Informationen im Rahmen der internationalen Steueramtshilfe dann unzulässig ist, wenn diese für die Beurteilung der Steuersituation der formell betroffenen Person – also von D._______ – nicht voraussichtlich relevant sind oder wenn be- rechtigte Interessen von nicht betroffenen Personen das Interesse der er- suchenden Behörde an der Übermittlung der Informationen überwiegen (vorne, E. 2.4.5). Die ersuchende Behörde legte im Amtshilfeersuchen dar, aufgrund einer Selbstanzeige der betroffenen Person – D._______ – bestehe der Ver- dacht, dass dieser im Jahr 2009 zum Zweck der Steuerverschleierung die hier gegenständlichen Vermögenswerte an seine keinen Bezug zu den USA aufweisende, in der Schweiz domizilierte Schwester zum Schein ver- schenkt habe. Diese – die Mutter der Beschwerdeführenden und nachma- lige Erblasserin – habe formell die alleinige Berechtigung an diesen Werten gehabt, tatsächlich aber sei die betroffene Person wirtschaftlich an diesen berechtigt verblieben. Es ist im Sinne einer Plausibilitätskontrolle zu über- prüfen, ob die verlangten Informationen und Dokumente mit dem im Ersu- chen dargestellten Sachverhalt zusammenhängen und ob sie möglicher- weise dazu geeignet sind, im ausländischen Verfahren verwendet zu wer- den (E. 2.4.3). Dabei ist daran zu erinnern, dass gestützt auf das völker- rechtliche Vertrauensprinzip prinzipiell kein Anlass besteht, an der Darstel- lung und den Erklärungen der ersuchenden Behörde zu zweifeln (einge- hend E. 2.5). 4.2 Grundsätzlich sind Informationen zu Bankkonten gemäss ständiger Rechtsprechung des Bundesgerichts geeignet, zur korrekten Besteuerung der wirtschaftlich berechtigten Person beizutragen (BGE 147 II 116 E. 5.4.2 ff., 141 II 436 E. 4.6 und 6.1.1 [vgl. Urteil des BGer 2C_963/2014 vom 24. September 2015]; Urteile des BGer 2C_232/2020 vom 19. Januar 2021 E. 3.3 und 2C_28/2017 vom 16. April 2018 E. 4.5 m.w.H.; Urteile des BVGer A-5447/2020 vom 6. Oktober 2021 E. 3.2.1, A-7263/2018 vom 10. September 2020 E. 8.2 und 8.4 m.w.H.). Ein entsprechendes Amtshilfeer- suchen kann namentlich darauf abzielen, die Steuerbemessungsgrundlage im ersuchenden Staat zu vervollständigen, wenn der ersuchende Staat diese Person verdächtigt, nicht ihr gesamtes steuerpflichtiges Einkommen
A-4440/2021 Seite 20 oder Vermögen deklariert zu haben (Urteil des BGer 2C_232/2020 vom 19. Januar 2021 E. 3.3). 4.3 Dies trifft im vorliegenden Fall zu. Die ersuchende Behörde hegt ge- stützt auf die Erklärungen in der Selbstanzeige mit gutem Grund den Ver- dacht, diese sei in der fraglichen Zeitspanne die wirtschaftlich berechtigte Person an den formell verschenkten Vermögenswerten gewesen. Es ver- steht sich bei dieser Ausgangslage, dass es sich um Informationen zu Ver- mögenswerten handelt, die formell nicht der betroffenen Person gehören. Angesichts der Sachverhaltsschilderung im Rahmen der Selbstanzeige, des unbestrittenen verwandtschaftlichen Verhältnisses und der ebenfalls nicht bestrittenen Schenkung handelt es sich bei der verstorbenen Mutter der Beschwerdeführenden nicht um eine Person, die im vorstehend (E. 2.4.5) geschilderten Sinne mit dem Sachverhalt nichts zu tun hätte. In- formationen über die Mutter, und vorliegend insbesondere auch die im Er- suchen eingegrenzten Bankdaten, erscheinen damit als voraussichtlich er- heblich (vgl. die Beispiele bei E. 2.4.5). 4.4 Dem steht nicht entgegen, dass die zivilrechtliche Berechtigung an den fraglichen Werten umstritten ist und der gerichtlichen Klärung harrt. Die ESTV als ersuchte Behörde kann die Auskünfte nur dann verweigern, wenn der Zusammenhang zwischen den verlangten Angaben und der im ersuchenden Staat hängigen Untersuchung geradezu unwahrscheinlich ist. Massgeblich ist, ob im Zeitpunkt der Gesuchstellung eine vernünftige Möglichkeit besteht, dass sich die fraglichen Informationen als erheblich erweisen werden. Dass sie sich nachträglich als unerheblich herausstellen (können), ist irrelevant (vorne, E. 2.4.3 f.). Mit der Vorinstanz kann zudem festgehalten werden, dass die Frage nach der wirtschaftlichen Berechti- gung in der fraglichen Untersuchungsperiode nicht zwingend mit der zivil- rechtlichen Berechtigung im dannzumaligen Urteilszeitpunkt zusammen- hängt. Das gilt umso mehr, als die Gesetzmässigkeiten eines zivilen For- derungsprozesses (Verhandlungsmaxime, Beweislast und -mass) erhebli- che Prozessrisiken auf Klägerseite mit sich bringen. Damit schliesst auch ein vollständiger Prozessverlust der betroffenen Person nicht aus, dass für die Jahre 2009 bis 2013 aus US-einkommenssteuerrechtlicher Sicht die wirtschaftliche Berechtigung der betroffenen Person zu bejahen ist. 4.5 Insofern geht auch der Einwand der Beschwerdeführenden, die Frage der zivilrechtlichen Berechtigung sei eine Vorfrage, deren Beantwortung zwingend abzuwarten gewesen wäre, fehl (vgl. dazu HÄFELIN/MÜLLER/UHL-
A-4440/2021 Seite 21 MANN, Allgemeines Verwaltungsrecht, Rz. 1744). Die Frage nach der vo- raussichtlichen Erheblichkeit, welche die Vorinstanz zu beantworten hatte, setzt die Klärung der heutigen zivilrechtlichen Berechtigung gerade nicht voraus. Offenbleiben kann deshalb auch die von den Beschwerdeführen- den in den Raum gestellte Möglichkeit, ob die Selbstanzeige ein prozess- taktisches Manöver darstellt – die Motivation der betroffenen Person für die Selbstanzeige ist für die ersuchte Behörde ohne Relevanz. 4.6 Die voraussichtliche Erheblichkeit der ersuchten Informationen und Do- kumente ist damit zu bejahen. Im Zusammenhang mit dem hängigen Zivil- prozess deuten die Beschwerdeführenden an, das Amtshilfeverfahren hätte sistiert werden müssen, bis über die Zivilklage entschieden sei. For- mell beantragt wird eine Sistierung indes auf Beschwerdeebene nicht. Rein der Vollständigkeit halber sei deshalb darauf hingewiesen, dass Verfah- renssistierungen im Bereich der Steueramtshilfe das gesetzliche veran- kerte Beschleunigungsgebot (Art. 4 Abs. 2 StAhiG) tangieren und den völ- kerrechtlichen Verpflichtungen der Schweiz zu einem wirksamen Informa- tionsaustausch zuwider laufen, welche die Schweiz seit der Übernahme des internationalen Standards von Art. 26 des OECD-MA gegenüber ihren Vertragspartnern eingegangen ist (vgl. im Verhältnis zu den USA Art. 26 Abs. 1 DBA CH-US). Sie sind nur äusserst restriktiv anzuordnen und ge- nerell zu vermeiden, wenn sie eine substantielle Verzögerung zur Folge haben (Urteil des BGer 2C_804/2019 vom 21. April 2020 E. 3.4). Davon abgesehen, dass ein Abwarten des Zivilprozesses – wie soeben dargelegt – für die Beurteilung des Amtshilfegesuches nicht notwendig ist, wäre die zu erwartende Verzögerung im Verfahren der Steueramtshilfe nicht ge- rechtfertigt. 4.7 Die amtshilfeweise Besorgung der Informationen und Dokumente zu den entsprechenden Konten ist angesichts dessen, dass die betroffene Person formell keine Rechte gegenüber den Banken geltend machen kann, bei denen diese Werte liegen, faktisch der einzige Weg, an die Infor- mationen zur möglichen Vervollständigung der Steuerbemessungsgrund- lagen zu kommen. Dies unterstreicht einerseits die voraussichtliche Erheb- lichkeit der angeforderten Informationen und Dokumente und belegt ander- seits die Einhaltung des Subsidiaritätsprinzips (vorne, E. 2.7). 4.8 In ihrem Eventualantrag ersuchen die Beschwerdeführenden darum, dass nur die eigentlichen Finanzinformationen, nicht aber die Personenda- ten der Kontoinhaberin, zu übermitteln seien. Wie bereits ausgeführt
A-4440/2021 Seite 22 (E. 4.3, vgl. E. 2.4.5) handelt es sich bei der verstorbenen Mutter der Be- schwerdeführenden nicht um eine Person, die – vergleichbar einem Bank- angestellten – rein zufällig in die Akten geraten wäre. Im Gegenteil ist die Person der Mutter gemäss der Sachverhaltsdarstellung, die dem Ersuchen zugrunde liegt, eine zentrale Figur: Für die Überprüfung der These, dass eine Scheinschenkung mit Verbleib der faktischen Verfügungsmacht beim Schenker als weiterhin wirtschaftlich Berechtigtem vorliegen könnte, ist die Person der beschenkten Kontoinhaberin und sind die im Zuge der Konto- eröffnung und -Führung von den Beteiligten getätigten Erklärungen von zentraler Bedeutung. Die voraussichtliche Erheblichkeit der zur Schwär- zung beantragten Personendaten ist mithin zu bejahen. 5. Aus dem Gesagten ergibt sich, dass die Beschwerde abzuweisen ist. 6. Entsprechend dem Ausgang des Verfahrens sind die Kosten den Be- schwerdeführenden aufzuerlegen (Art. 63 Abs. 1 VwVG). Diese werden in Anwendung der massgeblichen Grundsätze (vgl. Art. 1 ff. des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bun- desverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]) auf Fr. 5'000.– festgesetzt und dem in derselben Höhe geleisteten Kostenvorschuss entnommen. Eine Parteientschädigung steht den unterliegenden Beschwerdeführenden nicht zu (Art. 64 Abs. 1 VwVG e contrario). 7. Dieser Entscheid auf dem Gebiet der internationalen Amtshilfe in Steuer- sachen kann gemäss Art. 83 Bst. h des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 (BGG, SR 173.110) innerhalb von 10 Tagen nur dann mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesge- richt weitergezogen werden, wenn sich eine Rechtsfrage von grundsätzli- cher Bedeutung stellt oder wenn es sich aus anderen Gründen um einen besonders bedeutenden Fall im Sinne von Art. 84 Abs. 2 BGG handelt (Art. 84a und Art. 100 Abs. 2 Bst. b BGG). Ob dies der Fall ist, entscheidet im Anfechtungsfall das Bundesgericht.
A-4440/2021 Seite 23 Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht: 1. Die Beschwerde wird abgewiesen. 2. Die Verfahrenskosten von Fr. 5'000.– werden den Beschwerdeführenden in solidarischer Haftbarkeit auferlegt. Sie sind durch den geleisteten Kos- tenvorschuss in gleicher Höhe gedeckt. 3. Es wird keine Parteientschädigung zugesprochen. 4. Dieses Urteil geht an die Beschwerdeführenden und die Vorinstanz.
Für die Rechtsmittelbelehrung wird auf die nächste Seite verwiesen.
Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber:
Keita Mutombo Thomas Bischof
Rechtsmittelbelehrung: Gegen einen Entscheid auf dem Gebiet der internationalen Amtshilfe in Steuersachen kann innert 10 Tagen nach Eröffnung nur dann beim Bun- desgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Ange- legenheiten geführt werden, wenn sich eine Rechtsfrage von grundsätzli- cher Bedeutung stellt oder wenn es sich aus anderen Gründen um einen besonders bedeutenden Fall im Sinne von Art. 84 Abs. 2 BGG handelt (Art. 82, Art. 83 Bst. h, Art. 84a, Art. 90 ff. und Art. 100 Abs. 2 Bst. b BGG).
A-4440/2021 Seite 24 Die Frist ist gewahrt, wenn die Beschwerde spätestens am letzten Tag der Frist beim Bundesgericht eingereicht oder zu dessen Handen der Schwei- zerischen Post oder einer schweizerischen diplomatischen oder konsulari- schen Vertretung übergeben worden ist (Art. 48 Abs. 1 BGG). In der Rechtsschrift ist auszuführen, warum die jeweilige Voraussetzung erfüllt ist. Im Übrigen ist die Rechtsschrift in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismit- tel sind, soweit sie die beschwerdeführende Partei in Händen hat, beizule- gen (Art. 42 BGG).
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