B u n d e s v e r w a l t u n g s g e r i c h t T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i f f é d é r a l T r i b u n a l e a m m i n i s t r a t i v o f e d e r a l e T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i v f e d e r a l
Abteilung I A-4331/2017
Urteil vom 16. November 2017 Besetzung
Richter Daniel Riedo (Vorsitz), Richter Pascal Mollard, Richterin Annie Rochat Pauchard, Gerichtsschreiber Beat König.
Parteien
A., vertreten durch B., Beschwerdeführer,
gegen
Eidg. Steuerverwaltung ESTV, Dienst für Informationsaustausch in Steuersachen SEI, Vorinstanz.
Gegenstand
Amtshilfe (DBA-ES).
A-4331/2017 Seite 2 Sachverhalt: A. Die spanische Steuerbehörde Agencia Tributaria (nachfolgend: AT) richtete mit Schreiben vom 1. August 2016 gestützt auf das Abkommen vom 26. April 1966 zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und Spa- nien zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen (SR 0.672.933.21; DBA-ES) ein Er- suchen um Amtshilfe betreffend A._______ an die Eidgenössische Steuer- verwaltung (nachfolgend: ESTV). Darin beantragt sie die Übermittlung von Informationen betreffend den Zeitraum vom 1. Januar 2011 bis zum 31. De- zember 2014. Zur Begründung erklärt die AT, dass der in Spanien aufgrund Ansässigkeit steuerpflichtige A._______ dort für sein weltweites Einkommen und Ver- mögen steuerpflichtig sei. Betreffend diesen Steuerpflichtigen werde in Spanien eine Steuerprüfung durchgeführt. Nach Informationen, welche den Steuerprüfern zur Verfügung stünden, habe A._______ Einkommen aus einer schweizerischen Quelle bezogen. Es bestünden Hinweise, dass er nicht sein gesamtes im Ausland erzieltes Einkommen in seinen spani- schen Steuererklärungen angegeben habe. Möglicherweise verberge A._______ Einkommen und Vermögen in der Schweiz. Nach Darstellung der AT haben die spanischen Steuerprüfer überdies die Information erlangt, dass A._______ bei der C._______ AG in der Schweiz die Konten [mit den IBAN-Nummern] [...] hält bzw. hielt. Vor diesem Hintergrund benötigt die AT nach eigener Darstellung be- stimmte, im Amtshilfegesuch detailliert bezeichnete Informationen für den Zeitraum vom 1. Januar 2011 bis 31. Dezember 2014. Dazu zählen na- mentlich Kontoauszüge zu den genannten, namentlich in Frage 4 des Er- suchens aufgelisteten fünf Bankkonten. Frage 5 des Amtshilfeersuchens lautet wie folgt (S. 3 des Amtshilfeersuchens): “Is Mr. A._______ registered as holder, authorized to manage or beneficial owner of bank accounts at C., other than those listed above? If so, please provide us with identification details and the relevant bank statements.” B. B.a Nach Durchführung des ordentlichen Verfahrens der Informationsbe- schaffung und der Information der beschwerdeberechtigten Personen ord- nete die ESTV (nachfolgend auch: Vorinstanz) mit einer an A.
A-4331/2017 Seite 3 adressierten Schlussverfügung vom 20. Juni 2017 die Übermittlung von bei der C._______ AG und der Steuerverwaltung des Kantons K._______ edierten Informationen an. Zu den zu übermittelnden Informationen zählen insbesondere Kontoauszüge zu den im Amtshilfeersuchen mit IBAN-Num- mern bezeichneten Konten bei der C._______ AG. Gemäss Dispositiv- Ziff. 2 Bst. e der Schlussverfügung teilt die ESTV der AT ferner als Antwort auf die hiervor zitierte Frage 5 des Amtshilfeersuchens mit, dass A._______ nach Angaben der C._______ AG Bevollmächtigter bzw. Zeich- nungsberechtigter („authorized signatory“) betreffend folgende Kon- ten/Bankbeziehungen bei dieser Bank war: – ab dem 12. März 2013: Konto/Bankbeziehung Nr. [...] der D._______ [...], – ab dem 8. Januar 2014: Konto/Bankbeziehung Nr. [...] der E._______ AG [....], – ab dem 17. Juni 2014: Konto/Bankbeziehung Nr. [...] der E._______ AG [...], – ab dem 5. September 2014: Konto/Bankbeziehung Nr. [...] der F._______ [...], – ab dem 5. September 2014: Konto/Bankbeziehung Nr. [...] der G._______ [...], – ab dem 5. September 2014: Konto/Bankbeziehung Nr. [...] der H._______ [...]. Die ESTV ordnete ferner für die Zeiträume bis Ende 2014, für welche A._______ gemäss den Angaben der C._______ AG betreffend diese sechs Konten bevollmächtigt bzw. zeichnungsberechtigt war, die Übermitt- lung von partiell geschwärzten Auszügen zu diesen Konten an (Dispositiv- Ziff. 2 Bst. e der Schlussverfügung). Mit Dispositiv-Ziff. 3 der Schlussverfügung hielt die Vorinstanz zudem fest, dass ein bei ihr gestellter Antrag A._______s „auf Verweigerung der Amts- hilfe in Bezug auf die Antwort auf die Frage 5 des Amtshilfegesuches vom
A-4331/2017 Seite 4 B.b Die ESTV erliess am 20. Juni 2017 auch gegenüber den Gesellschaf- ten D., E. AG, F., G. und H._______ je eine Schlussverfügung. Damit ordnete sie – jeweils beschränkt auf die Bankbeziehung(en) der jeweiligen Gesellschaft – (ebenfalls) die amtshilfe- weise Übermittlung der hiervor (in Bst. B.a) genannten Angaben und Un- terlagen als Antwort auf Frage 5 des Amtshilfeersuchens der AT an. Diese Schlussverfügungen erwuchsen unangefochten in Rechtskraft. C. A._______ (nachfolgend: Beschwerdeführer) liess gegen die an ihn gerich- tete Schlussverfügung der ESTV vom 20. Juni 2017 mit Eingabe vom 2. August 2017 „Einsprache“ (recte: Beschwerde) beim Bundesverwal- tungsgericht erheben. Er stellt das Rechtsbegehren, unter entsprechender Abänderung des Dispositivs der angefochtenen Schlussverfügung seien der AT keine Kontoauszüge zu den sechs darin erwähnten, auf die D., die E. AG, die F., die G. und die H._______ lautenden Konten bei der C._______ AG zu übermitteln. D. Die Vorinstanz beantragt mit Vernehmlassung vom 6. Oktober 2017 die kostenpflichtige Abweisung der Beschwerde. E. Auf die Ausführungen der Verfahrensbeteiligten und die vorliegenden Un- terlagen wird – sofern sie für den Entscheid relevant sind – in den folgen- den Erwägungen eingegangen.
A-4331/2017 Seite 5 Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung: 1. 1.1 Auf das vorliegende Verfahren ist das Bundesgesetz vom 28. Septem- ber 2012 über die internationale Amtshilfe in Steuersachen (Steueramtshil- fegesetz, StAhiG, SR 651.1) anwendbar. Allenfalls abweichende Bestim- mungen des im hier zu beurteilenden Fall anwendbaren DBA-ES gehen dabei vor (vgl. Art. 1 Abs. 2 StAhiG). Das Beschwerdeverfahren richtet sich nach den Bestimmungen über die Bundesrechtspflege (Art. 19 Abs. 5 StAhiG). 1.2 Das Bundesverwaltungsgericht ist für die Beurteilung der vorliegenden Beschwerde gegen die an den Beschwerdeführer adressierte Schlussver- fügung der ESTV vom 20. Juni 2017 zuständig (vgl. Art. 31 des Bundesge- setzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht [Verwal- tungsgerichtsgesetz, VGG, SR 173.32] sowie Urteil des BVGer A-4992/2016 vom 29. November 2016 E. 1.2). Massgebend für das Ver- fahren vor diesem Gericht ist das Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG, SR 172.021), soweit das VGG nichts anderes bestimmt (Art. 37 VGG). Der Beschwerdeführer erfüllt als Verfügungsadressat die Voraussetzungen der Beschwerdelegitimation (vgl. Art. 19 Abs. 2 StAhiG in Verbindung mit Art. 48 Abs. 1 VwVG). Die Beschwerde wurde zudem form- und fristgerecht eingereicht. Auf das Rechtsmittel ist somit einzutreten. 1.3 Das Bundesverwaltungsgericht kann den angefochtenen Entscheid in vollem Umfang überprüfen. Der Beschwerdeführer kann neben der Verlet- zung von Bundesrecht (Art. 49 Bst. a VwVG) und der unrichtigen oder un- vollständigen Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts (Art. 49 Bst. b VwVG) auch die Unangemessenheit rügen (Art. 49 Bst. c VwVG). Im Beschwerdeverfahren gelten die Untersuchungsmaxime, wonach der Sachverhalt von Amtes wegen festzustellen ist (vgl. zum Ganzen: ULRICH HÄFELIN et al., Allgemeines Verwaltungsrecht, 7. Aufl. 2016, N. 1146 ff.; PIERRE TSCHANNEN et al., Allgemeines Verwaltungsrecht, 4. Aufl. 2014, § 30 N. 23), und der Grundsatz der Rechtsanwendung von Amtes wegen (Art. 62 Abs. 4 VwVG).
A-4331/2017 Seite 6 2. Auf das vorliegende Verfahren kommt das DBA-ES in seiner seit dem 24. August 2013 in Kraft stehenden Fassung gemäss dem Protokoll vom 27. Juli 2011 zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und dem Königreich Spanien zur Änderung des DBA-ES (AS 2013 2367; im Folgen- den: Änderungsprotokoll 2011) zur Anwendung. Dies gilt auch für die Amts- hilfeklausel des DBA-ES, Art. 25 bis DBA-ES (Art. 9 Änderungsprotokoll 2011). Diese Amtshilfeklausel findet hinsichtlich der hier interessierenden, unter Art. 2 DBA-ES fallenden Einkommenssteuern (vgl. hinten E. 5.1) An- wendung auf Steuerjahre, welche am oder nach dem 1. Januar 2010 be- ginnen, oder auf Steuern, welche auf Beträgen geschuldet sind, die am oder nach dem 1. Januar 2010 gezahlt oder gutgeschrieben werden (Art. 13 Abs. 2 Ziff. iii Änderungsprotokoll 2011). 3. 3.1 Nach Art. 25 bis Abs. 1 Satz 1 DBA-ES tauschen die zuständigen Behör- den der beiden Vertragsstaaten unter sich diejenigen Informationen aus, „die zur Durchführung dieses Abkommens oder zur Anwendung oder Durchsetzung des innerstaatlichen Rechts über Steuern jeder Art und Be- zeichnung, die für Rechnung der Vertragsstaaten, ihrer politischen Unter- abteilungen oder lokalen Körperschaften erhoben werden, voraussichtlich erheblich sind, soweit die diesem Recht entsprechende Besteuerung nicht dem Abkommen widerspricht“. Der Informationsaustausch ist dabei nicht durch Art. 1 DBA-ES (persönlicher Geltungsbereich) und Art. 2 des Abkom- mens (sachlicher Geltungsbereich bzw. unter das Abkommen fallende Steuern) beschränkt (Art. 25 bis Abs. 1 Satz 2 DBA-ES). Art. 25 bis Abs. 3 DBA-ES enthält bestimmte Beschränkungen der Pflicht zur Leistung von Amtshilfe. Der ersuchte Vertragsstaat ist gemäss dieser Vor- schrift nicht verpflichtet, von den Gesetzen und der Verwaltungspraxis des einen oder anderen Vertragsstaates abzuweichen (Bst. a), Informationen zu erteilen, welche nach den Gesetzen oder im üblichen Verwaltungsver- fahren eines der beiden Vertragsstaaten nicht beschafft werden können (Bst. b), oder Informationen zu übermitteln, „die ein Handels-, Geschäfts-, Industrie-, Gewerbe- oder Berufsgeheimnis oder ein Geschäftsverfah- ren preisgeben würden oder deren Erteilung dem Ordre public widersprä- che“ (Bst. c). Freilich statuiert die Art. 25 bis Abs. 3 DBA-ES vorgehende Vor- schrift von Art. 25 bis Abs. 5 DBA-ES ihrerseits Einschränkungen der in ers- terer Bestimmung vorgesehenen Beschränkungen der Amtshilfeverpflich- tung. Nach Art. 25 bis Abs. 5 Satz 1 DBA-ES darf der ersuchte Vertragsstaat nämlich die Leistung von Amtshilfe nicht „nur deshalb ablehnen, weil sich
A-4331/2017 Seite 7 die Informationen bei einer Bank, einem sonstigen Finanzinstitut, einer be- vollmächtigten oder beauftragten Person, einem Treuhänder oder einer Treuhänderin befinden oder weil sie sich auf Eigentumsrechte an einer Person beziehen“. In diesem Zusammenhang räumt Art. 25 bis Abs. 5 Satz 2 DBA-ES den Steuerbehörden des ersuchten Staates die Kompetenz ein, die Offenlegung entsprechender Informationen durchzusetzen, sofern dies zur Erfüllung der Verpflichtungen gemäss diesem Absatz der Amtshilfebe- stimmung erforderlich ist. 3.2 Gemäss Art. 8 Abs. 1 StAhiG dürfen zur Beschaffung von Informatio- nen nur Massnahmen durchgeführt werden, die nach schweizerischem Recht zur Veranlagung und Durchsetzung der Steuern, die Gegenstand des Ersuchens sind, durchgeführt werden könnten. Dieser Art. 25 bis Abs. 3 Bst. a DBA-ES entsprechende Grundsatz wird indessen in Einklang mit Art. 25 bis Abs. 5 Satz 2 DBA-ES durch Art. 8 Abs. 2 StAhiG eingeschränkt. Nach letzterer Vorschrift können Informationen, die sich im Besitz einer Bank, eines anderen Finanzinstituts, einer beauftragten oder bevollmäch- tigten Person, einer Treuhänderin oder eines Treuhänders befinden oder die sich auf Beteiligungen an einer Person beziehen, verlangt werden, wenn das anwendbare Abkommen ihre Übermittlung vorsieht (vgl. zum Ganzen auch Urteil des BVGer A-3788/2016 vom 22. September 2016 E. 4). 4. 4.1 Als zur Anwendung oder Durchsetzung des innerstaatlichen Rechts vo- raussichtlich erheblich (vgl. E. 3.1 Abs. 3) gelten Informationen, die für den ersuchenden Staat notwendig sind, um eine in diesem Staat steuerpflich- tige Person korrekt zu besteuern (vgl. BGE 141 II 436 E. 4.4.3; Urteile des BVGer A-171/2017, A-172/2017 und A-173/2017 vom 5. Juli 2017 E. 2.3.1, A-4353/2016 vom 27. Februar 2017 E. 2.2.1). Der Verweis auf „voraus- sichtlich erhebliche“ Informationen in Art. 25 bis Abs. 1 Satz 1 DBA-ES be- zweckt gemäss Ziff. IV Unterziff. 3 des Protokolls zum DBA-ES, „einen möglichst weit gehenden Informationsaustausch in Steuerbelangen zu ge- währleisten, ohne den Vertragsstaaten zu erlauben, 'fishing expeditions' zu betreiben oder um Informationen zu ersuchen, deren Erheblichkeit hin- sichtlich der Steuerbelange einer bestimmten steuerpflichtigen Person un- wahrscheinlich ist“. Das Erfordernis der voraussichtlichen Erheblichkeit und das Verbot der „fishing expeditions“ stehen in Einklang mit dem Verhältnismässigkeits-
A-4331/2017 Seite 8 prinzip, das als verfassungsmässiger Grundsatz staatlichen Han- delns (vgl. Art. 5 Abs. 2 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eid- genossenschaft vom 18. April 1999 [BV, SR 101]) zwingend zu berücksich- tigen ist (vgl. Urteile des BVGer A-4992/2016 vom 29. November 2016 E. 4.1, A-6666/2014 vom 19. April 2016 E. 2.3). Die voraussichtliche Erheblichkeit von geforderten Unterlagen muss sich bereits aus dem Amtshilfegesuch ergeben. Würde dies nicht verlangt, könnten Ersuchen aufs Geratewohl gestellt werden und die ersuchte Be- hörde müsste die Unterlagen auch dann zur Verfügung stellen, wenn sie erst nach deren Erhebung deren voraussichtliche Erheblichkeit feststellen würde. Dem „voraussichtlich“ kommt eine doppelte Bedeutung zu: Zum ei- nen bezieht es sich darauf, dass der ersuchende Staat die Erheblichkeit voraussehen und diese dem Amtshilfegesuch zu entnehmen sein muss (wobei im Einklang mit dem völkerrechtlichen Vertrauensprinzip ver- mutet wird, dass der ersuchende Staat nach Treu und Glauben handelt [zu diesem Vertrauensprinzip sogleich E. 4.3]). Zum anderen sind nur sol- che Informationen zu übermitteln, die voraussichtlich erheblich sind (vgl. zum Ganzen Urteile des BVGer A-1499/2017 vom 3. August 2017 E. 2.4, A-4992/2016 vom 29. November 2016 E. 4.1, A-6666/2014 vom 19. April 2016 E. 2.3). Die voraussichtliche Erheblichkeit ist zu bejahen, wenn im Zeitpunkt der Einreichung des Amtshilfegesuches bei vernünftiger Betrachtung die Mög- lichkeit besteht, dass die verlangten Informationen erheblich sein werden. Keine Rolle spielt, ob sich diese Informationen nach deren Erhebung als nicht erheblich herausstellen (vgl. BGE 142 II 161 E. 2.1.1). Ob eine Infor- mation erheblich ist, kann in der Regel nur der ersuchende Staat abschlies- send feststellen (BGE 142 II 161 E. 2.1.1 f.; Urteile des BVGer A-4353/2016 vom 27. Februar 2017 E. 2.2.2, A-2468/2016 vom 19. Oktober 2016 E. 3.3.2, A-6666/2014 vom 19. April 2016 E. 2.3). Die Rolle des ersuchten Staates bei der Beurteilung der voraussichtlichen Erheblichkeit beschränkt sich darauf, zu überprüfen, ob die vom ersuchenden Staat verlangten In- formationen und Dokumente einen Zusammenhang mit dem im Ersuchen dargestellten Sachverhalt haben und ob sie möglicherweise dazu geeignet sind, im ausländischen Verfahren verwendet zu werden (BGE 142 II 161 E. 2.1.1, 139 II 404 E. 7.2.2; Urteil des BGer 2C_241/2016 vom 7. April 2017 E. 5.2; Urteil des BVGer A-2766/2016 vom 18. April 2017 E. 3.3.1). Vor diesem Hintergrund darf der ersuchte Staat Auskünfte mit der Begrün- dung, die verlangten Informationen seien nicht „voraussichtlich erheblich“ im Sinne von Art. 25 bis Abs. 1 Satz 1 DBA-ES, nur verweigern, wenn ein
A-4331/2017 Seite 9 Zusammenhang zwischen den verlangten Angaben und der im ersuchen- den Staat durchgeführten Untersuchung unwahrscheinlich erscheint (vgl. BGE 141 II 436 E. 4.4.3; Urteile des BVGer A-4353/2016 vom 27. Feb- ruar 2017 E. 2.2, A-2468/2016 vom 19. Oktober 2016 E. 3.3.2). In letzterem Sinne ist auch Art. 17 Abs. 2 StAhiG anzuwenden, wonach Informationen, welche voraussichtlich nicht erheblich sind, nicht übermittelt werden dürfen und von der ESTV auszusondern oder unkenntlich zu machen sind (vgl. Urteile des BVGer A-171/2017, A-172/2017 und A-173/2017 vom 5. Juli 2017 E. 2.3.2, A-4353/2016 vom 27. Februar 2017 E. 2.2.2). 4.2 4.2.1 Nach Art. 3 Bst. a StAhiG gilt (soweit hier interessierend) als be- troffene Person diejenige Person, über die im Amtshilfeersuchen Informa- tionen verlangt werden (nicht relevant ist vorliegend der in dieser Bestim- mung in ihrer seit dem 1. Januar 2017 geltenden Fassung verankerte Be- griff der betroffenen Person beim spontanen Informationsaustausch). Die Übermittlung von Informationen zu Personen, welche nicht vom Ersu- chen betroffen sind, ist gemäss Art. 4 Abs. 3 StAhiG in der bis Ende 2016 gültig gewesenen Fassung dieser Vorschrift (AS 2013 231) unzulässig. In diesem Zusammenhang ist festzuhalten, dass es in gewissen Konstel- lationen unumgänglich ist, auch über Personen Informationen zu erteilen, deren Steuerpflicht im ersuchenden Staat nicht geltend gemacht wird. So hat das Bundesgericht den Begriff der betroffenen Person im Zusammen- hang mit Art. 4 Abs. 3 StAhiG in der zuletzt erwähnten Fassung massge- blich davon abhängig gemacht, ob die ersuchten Informationen für die Steuerpflicht der im ersuchenden Staat zu besteuernden Person voraus- sichtlich erheblich sein können (materielle Auslegung des Begriffs „be- troffene Person“; vgl. BGE 142 II 69 E. 3.2, 141 II 436 E. 4.5). Dabei können gemäss dieser Judikatur insbesondere die konkreten Verhältnisse einer Gesellschaft, an welcher ein im ersuchenden Staat Steuerpflichtiger wirt- schaftlich berechtigt ist, für dessen Besteuerung relevant sein (BGE 141 II 436 E. 4.6). In BGE 142 II 69 E. 3.2 hat das Bundesgericht zu einer Konstellation, bei welcher die im ersuchenden Staat steuerpflichtige betroffene Person Al- leinaktionärin einer von ihr gegründeten Gesellschaft im ersuchten Staat war, festgehalten, dass die mit dem Amtshilfegesuch verlangten Informati- onen über diese Gesellschaft für die Besteuerung der Aktionärin im ersu- chenden Staat voraussichtlich erheblich sind. Zur Begründung führte das
A-4331/2017 Seite 10 Bundesgericht aus, dass diese Informationen (insbesondere solche über die Gesellschaftsaktivitäten, die Zahl der Angestellten und die Räumlich- keiten der Gesellschaft) dazu geeignet seien, zu eruieren, ob die Gesell- schaft über eine reelle Existenz verfüge oder nicht. In seinem Urteil 2C_216/2015 vom 8. November 2015 kam das Bundesge- richt sodann zum Schluss, dass im konkreten Fall gestützt auf eine mit Art. 25 bis DBA-ES vergleichbare Amtshilfeklausel zu zwei Konten einer im ersuchenden Staat nicht steuerpflichtigen Gesellschaft mit Sitz in der Schweiz, betreffend welche die im ersuchenden Staat steuerpflichtigen be- troffenen Personen gemeinsam bevollmächtigt waren, amtshilfeweise In- formationen zu übermitteln sind. Die Informationen zu diesen Konten seien im abkommensrechtlichen Sinne als voraussichtlich erheblich zu qualifizie- ren, weil eine der beiden im ersuchenden Staat steuerpflichtigen betroffe- nen Personen im relevanten Zeitraum an der Gesellschaft mit Sitz in der Schweiz beteiligt gewesen sei und diese Person zusammen mit der weite- ren im ersuchenden Staat steuerpflichtigen Person über eine Vollmacht für die Konten verfügt habe (vgl. E. 4.2 des Urteils [zu Art. 28 des Abkommens vom 9. September 1966 zwischen der Schweiz und Frankreich zur Vermei- dung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen und zur Vermeidung von Steuerbetrug und Steuer- flucht, SR 0.672.934.91]). Gemäss der genannten Rechtsprechung ist der in Art. 4 Abs. 3 StAhiG in der erwähnten, bis Ende 2016 gültig gewesenen Fassung enthaltene Be- griff der von einem Ersuchen nicht betroffenen Person restriktiv zu hand- haben (vgl. BGE 142 II 161 E. 4.6.1 f.). Zu schwärzen sind gemäss dieser Rechtsprechung nur die Namen von Personen, namentlich von Bankmitar- beitenden, die in keinem Zusammenhang mit dem Amtshilfegesuch stehen („sans lien avec la demande d'assistance“; BGE 142 II 161 E. 4.6.2) bzw. deren Namen rein zufällig in den zu übermittelnden Dokumenten auftau- chen („fruit d'un pur hasard“; Urteil des BVGer A-4157/2016 vom 15. März 2017 E. 3.5.1.3). 4.2.2 Nach Art. 4 Abs. 3 StAhiG in der seit 1. Januar 2017 in Kraft stehen- den Fassung ist die Übermittlung von Informationen zu Personen, welche nicht betroffene Personen sind, unzulässig, „wenn diese Informationen für die Beurteilung der Steuersituation der betroffenen Person nicht voraus- sichtlich relevant sind oder wenn berechtigte Interessen von Personen, die nicht betroffene Personen sind, das Interesse der ersuchenden Seite an
A-4331/2017 Seite 11 der Übermittlung der Informationen überwiegen“. In der Botschaft des Bun- desrates vom 5. Juni 2015 zur Genehmigung des Übereinkommens des Europarats und der OECD über die gegenseitige Amtshilfe in Steuersa- chen und zu seiner Umsetzung (Änderung des Steueramtshilfegesetzes) wird zu dieser Revision von Art. 4 Abs. 3 StAhiG ausgeführt, dass es um die Verschriftlichung der bestehenden Praxis der ESTV gehen soll und da- mit vor allem Personen geschützt werden sollen, die zufällig in den weiter- zuleitenden Dokumenten auftauchen (BBl 2015 5585 ff., 5623; vgl. zum Ganzen Urteile des BVGer A-171/2017, A-172/2017 und A-173/2017 vom 5. Juli 2017 E. 5.2, A-4353/2016 vom 27. Februar 2017 E. 5.1). 4.2.3 Wird die Anonymisierung von Daten zu einzelnen Personen verlangt, die in der Amtshilfeverpflichtung an sich unterliegenden Kontounterlagen enthalten sind, genügt es grundsätzlich nicht, pauschal vorzubringen, bei den in diesen Unterlagen erwähnten Personen handle es sich um unbetei- ligte Dritte. Vielmehr ist nach der Rechtsprechung des Bundesverwaltungs- gerichts in solchen Konstellationen in Bezug auf jedes einzelne Aktenstück, das von der Übermittlung ausgeschlossen werden soll, anzugeben und im Einzelnen darzulegen, weshalb das Dokument im ausländischen Verfahren nicht erheblich sein kann (siehe zum Ganzen Urteile des BVGer A-4353/2016 vom 27. Februar 2017 E. 5.2, A-5506/2015 vom 31. Oktober 2016 E. 12.2.6, A-6530/2012 vom 29. Mai 2013 E. 6.4). 4.3 Nach dem sog. völkerrechtlichen Vertrauensprinzip besteht – ausser bei offenbarem Rechtsmissbrauch oder bei berechtigten Fragen im Zusam- menhang mit dem Schutz des schweizerischen oder internationalen Ordre public (vgl. Art. 7 StAhiG) – kein Anlass, an Sachverhaltsdarstellungen und Erklärungen anderer Staaten zu zweifeln (vgl. BGE 142 II 161 E. 2.1.3 f., 128 II 407 E. 3.2, 4.3.1 und 4.3.3, 126 II 409 E. 4; Urteile des BVGer A-4414/2014 vom 8. Dezember 2014 E. 3.3, A-5390/2013 vom 6. Januar 2014 E. 5.2.2). Die ESTV ist deshalb an die Darstellung des Sachverhalts im Ersuchen insoweit gebunden, als diese nicht wegen offensichtlicher Fehler, Lücken oder Widersprüche von vornherein entkräftet werden kann (vgl. anstelle vieler: Urteil des BGer 2A.567/2001 vom 15. April 2002 E. 4.1; Urteile des BVGer A-171/2017, A-172/2017 und A-173/2017 vom 5. Juli 2017 E. 3.2, A-2766/2016 vom 18. April 2017 E. 3.2.3). 4.4 Gemäss dem Prinzip der Spezialität darf der ersuchende Staat die vom ersuchten Staat erlangten Informationen einzig in Bezug auf Perso- nen oder Handlungen verwenden, für welche er sie verlangt hat und der ersuchte Staat sie gewährt hat (Urteile des BVGer A-171/2017,
A-4331/2017 Seite 12 A-172/2017 und A-173/2017 vom 5. Juli 2017 E. 3.3, A-4353/2016 vom 27. Februar 2017 E. 3.3, A-4992/2016 vom 29. November 2016 E. 6). Im Bereich der Amtshilfe nach dem DBA-ES statuiert Art. 25 bis Abs. 2 DBA-ES selbst, für wen und zu welchem Gebrauch die übermittelten Informationen ausschliesslich bestimmt sind: Sie dürfen „nur den Personen oder Behörden, einschliesslich der Gerichte und der Ver- waltungsbehörden, zugänglich gemacht werden, die mit der Veranlagung oder der Erhebung, mit der Vollstreckung oder der Strafverfolgung oder mit der Ent- scheidung von Rechtsmitteln hinsichtlich der in [Art. 25 bis ] Absatz 1 [DBA-ES] genannten Steuern befasst sind. Diese Personen oder Behörden dürfen die Informationen nur für diese Zwecke verwenden. Sie können die Informationen in einem öffentlichen Gerichtsverfahren oder in einer Gerichtsentscheidung of- fenlegen. Ungeachtet der vorstehenden Bestimmungen kann ein Vertrags- staat die erhaltenen Informationen für andere Zwecke verwenden, wenn sol- che Informationen nach dem Recht beider Staaten für solche andere Zwecke verwendet werden können und die zuständige Behörde des übermittelnden Staats dieser anderen Verwendung zustimmt.“ Aufgrund des völkerrechtlichen Vertrauensprinzips (vgl. E. 4.3) kann grundsätzlich angenommen werden, dass sich ein durch einen Staatsver- trag mit Amtshilfebestimmungen mit der Schweiz verbundener ersuchen- der Staat an das Prinzip der Spezialität hält (vgl. Urteile des BVGer A-171/2017, A-172/2017 und A-173/2017 vom 5. Juli 2017 E. 3.3, A-4353/2016 vom 27. Februar 2017 E. 3.3). 5. 5.1 Das vorliegende Amtshilfegesuch betrifft die spanischen Einkommens- steuern der Jahre 2011 bis 2014 (vgl. dazu S. 3 des Gesuches, wo unter der Rubrik „Taxes and years under examination in Spain“ von „Individual Income Tax year 2011, 2012, 2013 and 2014“ die Rede ist). Hingegen ver- langt die AT keine Informationen zur korrekten Erhebung von Vermögens- steuern. Letzteres gilt ungeachtet des Umstandes, dass der Beschwerde- führer nach der Darstellung im Amtshilfeersuchen in Spanien zur Entrich- tung von Steuern auf dem Vermögen verpflichtet gewesen ist und er mög- licherweise Vermögenswerte in der Schweiz versteckt haben soll (vgl. zu einer ähnlichen Konstellation Urteil des BVGer A-4992/2016 vom 29. No- vember 2016 E. 8). 5.2 Die vorliegende Beschwerde richtet sich einzig gegen die Anordnung der amtshilfeweisen Übermittlung der in der angefochtenen Schlussverfü- gung genannten Unterlagen zu den sechs Konten der D., der E. AG, der F., der G. und der H._______. Zu Recht wird dabei nicht geltend gemacht, dass das Ersuchen der AT vom
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A-4331/2017 Seite 14 Amtshilfeersuchen, wonach beim Beschwerdeführer keine näheren Anga- ben zu diesen Konten erhältlich gemacht werden konnten. Angesichts des Umstandes, dass die AT im Zusammenhang mit dem er- wähnten, möglicherweise in Spanien zu Unrecht unversteuert gebliebenen Einkommen bestimmte, auf den Beschwerdeführer lautende Konten bei ei- ner konkreten Bank (C._______ AG) nennt, erscheint die im Amtshilfeer- suchen figurierende Frage nach allfälligen weiteren Konten bei dieser Bank, betreffend welche der Beschwerdeführer über eine Vollmacht bzw. Zeichnungsberechtigung verfügte, nicht als unzulässige Beweisausfor- schung. Denn aufgrund des Verdachts, dass der Beschwerdeführer auf ei- genen Konten bei der C._______ AG in Spanien unrichtigerweise unver- steuert gebliebenes Einkommen vereinnahmt hat, liegt auch der Verdacht nahe, dass er aus anderen Konten bei dieser Bank, betreffend welche er (nur) bevollmächtigt war, im ersuchenden Staat zu Unrecht unversteuert gebliebenes Einkommen bezogen hat. Die AT hat mit ihrer genannten Frage im Amtshilfeersuchen sinngemäss letzteren Verdacht geäussert. Ebenfalls sinngemäss hat die AT mit dieser Frage zudem erklärt, dass Aus- züge zu Konten, betreffend welche der Beschwerdeführer eine Vollmacht besass, in seinem Fall (soweit die Zeitspanne des Bestehens der Vollmacht betreffend) für die korrekte Umsetzung des spanischen Einkommenssteu- errechts erforderlich sind. Diese nach dem völkerrechtlichen Vertrauens- prinzip (vgl. E. 4.3) grundsätzlich bindende Erklärung vermochte der Be- schwerdeführer mit seinen hiervor (E. 5.2) erwähnten Vorbringen nicht zu entkräften. Bei der gegebenen Sachlage erscheinen die (noch) streitbetroffenen Bank- unterlagen zu den sechs Konten von Gesellschaften der I.-Gruppe als notwendig, um die korrekte Besteuerung des Beschwerdeführers in Spanien sicherzustellen. Der Einwand, es handle sich nicht um im abkom- mensrechtlichen Sinne voraussichtlich erhebliche Informationen, verfängt somit nicht. Daran kann auch nichts ändern, dass in der bisherigen Recht- sprechung zur internationalen Amtshilfe in Steuersachen – soweit ersicht- lich – nur Konstellationen zu beurteilen waren, bei welchen die hinsichtlich Konten einer schweizerischen Gesellschaft bevollmächtigten, im ersu- chenden Staat steuerpflichtigen Personen (mitunter als Alleinaktionäre) an der jeweiligen Gesellschaft beteiligt waren (vgl. dazu E. 4.2.1). Entgegen der in der Beschwerde vertretenen Meinung ist für die voraussichtliche Er- heblichkeit der in Frage stehenden Kontoauszüge weder eine Beteiligung noch wirtschaftliches Eigentum des Beschwerdeführers an den Gesell- schaften der I.-Gruppe erforderlich.
A-4331/2017 Seite 15 5.3.2 Es kann hier offen bleiben, ob die nicht näher substantiierte Behaup- tung des Beschwerdeführers, er habe nur zusammen mit einer weiteren zeichnungsberechtigten Person auf die sechs Konten von I.-Grup- pengesellschaften zugreifen können, zutrifft. Selbst wenn dies der Fall wäre, wären die hier interessierenden Unterlagen zu diesen Konten näm- lich von der Frage der AT nach Auszügen zu Konten, in Bezug auf welche der Beschwerdeführer bevollmächtigt war, mitumfasst. Zudem liesse sich allein aus dem (allfälligen) Umstand, dass der Beschwerdeführer betref- fend diese Konten nur kollektiv zeichnungsberechtigt war, nicht ableiten, dass ein Zusammenhang zwischen den in Kontoauszügen zu diesen Bank- verbindungen enthaltenen Angaben und der in Spanien durchgeführten Untersuchung gegen den Beschwerdeführer als unwahrscheinlich er- scheint. Denn eine kollektive Zeichnungsberechtigung würde nicht per se bedeuten, dass der Beschwerdeführer diese Konten von vornherein nicht dazu hätte verwenden können, dem spanischen Fiskus verborgen geblie- benes Einkommen zu vereinnahmen. Ob eine kollektive Zeichnungsbe- rechtigung bestand und ob gegebenenfalls die nebst dem Beschwerdefüh- rer zeichnungsberechtigte Person an einer solchen Nutzung dieser Konten mitgewirkt hat, ist nicht im vorliegenden Amtshilfeverfahren zu klären (vgl. zur Rolle des ersuchten Staates bei der Beurteilung der voraussichtli- chen Erheblichkeit vorn E. 4.1 Abs. 4). Keine Rolle spielt im Übrigen, ob im Falle des Bestehens einer kollektiven Zeichnungsberechtigung die mit dem Beschwerdeführer kollektiv zeich- nungsberechtigte Person im ersuchenden Staat ebenfalls steuerpflichtig gewesen ist. Selbst wenn dies zu verneinen wäre und es sich insofern folg- lich anders als bei der vom Bundesgericht mit Urteil 2C_216/2015 vom 8. November 2015 gewürdigten Konstellation (vgl. vorn E. 4.2.1) verhalten würde, bliebe die für die korrekte Besteuerung des Beschwerdeführers in Spanien relevante Frage zu klären, ob die sechs Konten von Gesellschaf- ten der I.-Gruppe im Zusammenhang mit einer allfälligen unver- steuerten Vereinnahmung von Einkommen durch den Beschwerdeführer genutzt wurden. Diese Frage wäre – sofern die weiteren Voraussetzungen der Amtshilfe erfüllt sein sollten – vom ersuchenden Staat unter Heranzie- hung der streitbetroffenen Kontoauszüge zu beantworten. 5.4 Der Beschwerdeführer macht zwar auch geltend, die AT habe keinen hinreichenden Steuerhinterziehungsverdacht dargetan (vgl. Beschwerde, S. 2). Dieses Vorbringen ist jedoch nicht stichhaltig. Zum einen ist gemäss dem Gesagten (insbesondere mit Blick auf das völkerrechtliche Vertrau-
A-4331/2017 Seite 16 ensprinzip) davon auszugehen, dass der Beschwerdeführer möglicher- weise die sechs in der angefochtenen Schlussverfügung genannten Kon- ten von Gesellschaften der I.-Gruppe dazu verwendet hat, um Ein- kommen in Spanien zu Unrecht unversteuert zu lassen (vgl. E. 5.3). Zum anderen ist darauf hinzuweisen, dass Amtshilfe nach Art. 25 bis DBA-ES (oh- nehin) keinen Verdacht auf einen Steuerbetrug oder einen anderen Steu- erstraftatbestand voraussetzt (vgl. Urteil des BVGer A-6600/2013 vom 11. Februar 2014 E. 5.2; GIOVANNI MOLO, Die neue Trennungslinie bei der Amtshilfe in Steuersachen. Das Verbot der fishing expeditions und die for- mellen Anforderungen an das Gesuch, in: ASA 80, S. 143 ff., 151; STEFAN OESTERHELT, Amtshilfe im internationalen Steuerrecht der Schweiz, in: Jusletter vom 12. Oktober 2009, Rz. 79). Ausreichend ist es (für das Erfor- dernis der voraussichtlichen Erheblichkeit), dass die verlangten Informati- onen für die korrekte Besteuerung des Beschwerdeführers in Spanien not- wendig sind (vgl. E. 4.1). Letzteres ist – wie aufgezeigt (E. 5.3) – der Fall. 5.5 Der Beschwerdeführer behauptet, die AT hätte anstelle der streitbe- troffenen Bankunterlagen Bestätigungen der in Frage stehenden Gesell- schaften der I.-Gruppe verlangen können, wonach er keine ande- ren Zahlungen als die Lohnzahlungen der E._______ AG erhalten habe. Indessen kann aus dieser Behauptung nichts zugunsten des Beschwerde- führers abgeleitet werden: Zwar müssen Amtshilfemassnahmen aufgrund des Verhältnismässigkeits- prinzips (vgl. E. 4.1 Abs. 2) ihrem Zweck entsprechen und zu ihm in einem ausgewogenen Verhältnis stehen, indem sie nicht über das hinausgehen, was zu seiner Erreichung notwendig ist. Freilich ist die Beantwortung der Frage, welche Beweise zur Erhärtung eines Verdachts der zu Unrecht un- terbliebenen Versteuerung erforderlich sind, bei internationalen Amtshilfe- verfahren grundsätzlich dem Ermessen des ersuchenden Staates überlas- sen. Im Allgemeinen ist der ersuchte Staat gar nicht in der Lage, diese Frage zu beurteilen (vgl. zum Ganzen BGE 139 II 404 E. 7.2.2). Der Um- stand, dass vorliegend allenfalls die Möglichkeit der Einholung von Bestä- tigungen der vom Beschwerdeführer genannten Art besteht, lässt deshalb die von der ESTV beabsichtigte Übermittlung der Auszüge zu den sechs Konten von Gesellschaften der I._______-Gruppe nicht als unverhältnis- mässig erscheinen. 5.6 Der Beschwerdeführer macht auch geltend, die streitbetroffenen Bank- auszüge seien streng vertraulich (vgl. Beschwerde, S. 1). Er legt freilich nicht näher dar und es ist auch nicht ersichtlich, weshalb diese Unterlagen
A-4331/2017 Seite 17 noch als vertraulich zu betrachten sein sollten, obschon sich die Inhaberin- nen der betreffenden Konten nicht mittels Anfechtung der an sie gerichte- ten Schlussverfügungen gegen die amtshilfeweise Übermittlung dieser Auszüge gewehrt haben (vgl. vorn Bst. B.b). Es kommt hinzu, dass diese Kontoinhaberinnen bzw. die fünf Gesellschaften der I._______-Gruppe ge- mäss der Rechtsprechung zu Art. 4 Abs. 3 StAhiG in der bis Ende 2016 gültig gewesenen Fassung dieser Vorschrift (AS 2013 231) infolge der vo- raussichtlichen Erheblichkeit der Kontoauszüge für die Besteuerung des Beschwerdeführers in Spanien als vom Amtshilfeersuchen betroffene Per- sonen zu qualifizieren sind (vgl. E. 4.2.1). Zudem hat die ESTV einzelne Passagen in den zur Übermittlung vorgesehenen Auszügen zu den fragli- chen sechs Konten geschwärzt und es ist weder erkennbar noch in der erforderlichen Weise (vgl. E. 4.2.3) dargelegt, dass die übrigen Teile dieser Dokumente im Falle der Leistung von Amtshilfe unkenntlich zu machende Angaben zu Personen enthalten, die bloss zufällig in diesen Unterlagen auftauchen. Eine Weiterleitung der fraglichen Informationen aufgrund ihrer voraussicht- lichen Erheblichkeit für die Besteuerung des Beschwerdeführers erscheint auch mit Art. 4 Abs. 3 StAhiG in der seit dem 1. Januar 2017 in Kraft ste- henden Fassung dieser Vorschrift (vgl. E. 4.2.2) vereinbar, selbst wenn be- rechtigte Geheimhaltungsinteressen von im Sinne dieser Vorschrift nicht betroffenen Personen angenommen würden. Weil praxisgemäss davon ausgegangen werden kann, dass sich die spanischen Behörden an das Spezialitätsprinzip halten werden (vgl. E. 4.4), und die Informationen in Spanien gemäss Art. 25 bis Abs. 2 DBA-ES ebenso geheim zu halten sind wie die aufgrund des innerstaatlichen spanischen Rechts beschafften In- formationen (vgl. zum Spezialitätsprinzip und zur Geheimhaltungspflicht auch Dispositiv-Ziff. 4 der angefochtenen Schlussverfügung), ist nämlich davon auszugehen, dass solche allfälligen Geheimhaltungsinteressen das Interesse Spaniens an der Übermittlung der Kontoauszüge nicht überwie- gen würden. 6. Es wird weder geltend gemacht noch ist erkennbar, dass eine dem spani- schen Recht entsprechende Besteuerung, wie sie die AT mit ihrem Amts- hilfegesuch – namentlich mit der hier interessierenden Frage nach Auszü- gen zu Konten von anderen Personen als dem Beschwerdeführer – und den hier streitbetroffenen Informationen anstrebt, dem DBA-ES wider- spricht (vgl. zu dieser Voraussetzung der Amtshilfeleistung den hiervor [in E. 3.1 Abs. 1] zitierten letzten Passus von Art. 25 bis Abs. 1 Satz 1 DBA-ES).
A-4331/2017 Seite 18 Vorliegend kann sodann nicht mit Recht geltend gemacht werden, dass die gemäss der angefochtenen Schlussverfügung zu übermittelnden Unterla- gen zu den Konten von Gesellschaften der I.-Gruppe nach dem schweizerischen Recht nicht hätten beschafft werden können und deshalb nach Art. 25 bis Abs. 3 Bst. a und/oder b DBA-ES nicht zu übermitteln sind. Die ESTV verfügt nämlich aufgrund von Art. 25 bis Abs. 5 Satz 2 DBA-ES in Verbindung mit Art. 8 Abs. 2 StAhiG über die Befugnis, von der Bank C. AG die Herausgabe von Informationen zu verlangen, welche – wie die vorliegend streitbetroffenen Kontoauszüge – das Erfordernis der voraussichtlichen Erheblichkeit erfüllen. Diese Befugnis ist weder durch das Bankgeheimnis von Art. 47 des Bundesgesetzes über die Banken und Sparkassen (Bankengesetz, BankG, SR 952.0) noch durch eine andere Vorschrift des internen Rechts einschränkt (vgl. [zu Art. 28 DBA-F] BGE 142 II 161 E. 4.5.2 am Ende; siehe ferner Urteil des BVGer A-3788/2016 vom 22. September 2016 E. 12). Der Übermittlung der streit- betroffenen Bankinformationen an die AT steht auch Art. 25 bis Abs. 3 Bst. c DBA-ES nicht entgegen, da diese Vorschrift in der vorliegenden Konstella- tion gemäss Art. 25 bis Abs. 5 Satz 1 DBA-ES nicht greift (vgl. E. 3.1). 7. Nach dem Gesagten erscheinen die Voraussetzungen für die Leistung der gemäss der angefochtenen Schlussverfügung vorgesehenen Amtshilfe, soweit diese (noch) im Streit liegt, als erfüllt. Die angefochtene Schlussverfügung ist demzufolge – soweit hier materiell zu überprüfen – zu bestätigen und die dagegen erhobene Beschwerde ab- zuweisen. 8. Ausgangsgemäss hat der Beschwerdeführer die auf Fr. 3'000.- festzuset- zenden Verfahrenskosten zu tragen (vgl. Art. 63 Abs. 1 VwVG und Art. 2 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 4 des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]). Der einbezahlte Kostenvorschuss in gleicher Höhe ist zur Bezahlung der Verfahrenskosten zu verwenden. Dem unterliegenden Beschwerdeführer ist keine Parteientschädigung zu- zusprechen (vgl. Art. 64 Abs. 1 VwVG e contrario und Art. 7 Abs. 1 VGKE e contrario).
A-4331/2017 Seite 19 9. Dieser Entscheid auf dem Gebiet der internationalen Amtshilfe in Steuer- sachen kann innerhalb von 10 Tagen nur dann mit Beschwerde in öffent- lich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht weitergezogen werden, wenn sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder wenn es sich aus anderen Gründen um einen besonders bedeuten- den Fall im Sinne von Art. 84 Abs. 2 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (BGG, SR 173.110) handelt (Art. 83 Bst. h, Art. 84a und Art. 100 Abs. 2 Bst. b BGG). Ob dies der Fall ist, entscheidet das Bundesgericht. (Das Dispositiv befindet sich auf der nächsten Seite.)
A-4331/2017 Seite 20 Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht: 1. Die Beschwerde wird abgewiesen. 2. Die Verfahrenskosten werden auf Fr. 3'000.- festgesetzt und dem Be- schwerdeführer auferlegt. Der einbezahlte Kostenvorschuss in gleicher Höhe wird zur Bezahlung der Verfahrenskosten verwendet. 3. Es wird keine Parteientschädigung zugesprochen. 4. Dieses Urteil geht an: – den Beschwerdeführer (Gerichtsurkunde) – die Vorinstanz (Ref-Nr. [...]; Gerichtsurkunde)
Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber:
Daniel Riedo Beat König
Rechtsmittelbelehrung: Gegen einen Entscheid auf dem Gebiet der internationalen Amtshilfe in Steuersachen kann innert 10 Tagen nach Eröffnung nur dann beim Bun- desgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Ange- legenheiten geführt werden, wenn sich eine Rechtsfrage von grundsätzli- cher Bedeutung stellt oder wenn es sich aus anderen Gründen um einen besonders bedeutenden Fall im Sinne von Art. 84 Abs. 2 BGG handelt (Art. 82, Art. 83 Bst. h, Art. 84a, Art. 90 ff. und Art. 100 Abs. 2 Bst. b BGG). In der Rechtsschrift ist auszuführen, warum die jeweilige Voraussetzung erfüllt ist. Im Übrigen ist die Rechtsschrift in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und
A-4331/2017 Seite 21 die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweis- mittel sind, soweit sie der Beschwerdeführer in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG).
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