B u n d e s v e r w a l t u n g s g e r i c h t T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i f f é d é r a l T r i b u n a l e a m m i n i s t r a t i v o f e d e r a l e T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i v f e d e r a l
Abteilung I A-2644/2015
Urteil vom 8. Januar 2016 Besetzung
Richter Jürg Steiger (Vorsitz), Richterin Salome Zimmermann, Richterin Marie-Chantal May Canellas, Gerichtsschreiberin Monique Schnell Luchsinger.
Parteien
A._______ AG, vertreten durch Markus Lüthi, Rechtsanwalt, Beschwerdeführerin,
gegen
Oberzolldirektion (OZD), Hauptabteilung Abgaben, Monbijoustrasse 40, 3003 Bern, Vorinstanz.
Gegenstand
LSVA / Ermessenseinschätzung (1. November 2009 - 31. August 2014).
A-2644/2015 Seite 2 Sachverhalt: A. Die A._______ AG (nachfolgend Abgabepflichtige) mit Sitz in [...] und einer Zweigniederlassung in [...] handelt mit luxuriösen Neu- und Occasionswa- gen. Ferner betreibt sie eine Autowerkstätte für Service und Reparaturar- beiten (vgl. Internet-Auszug des Handelsregisters des Kantons Bern, letzt- mals besucht am 23. November 2015). Die Abgabepflichtige ist Halterin des Fahrzeugs der Marke IVECO 65C17 mit der Stamm-Nummer [...] und des Kontrollschildes [...] (sog. Händler- schild). B. Am 29. Juli 2014 rapportierte die Kantonspolizei Bern eine Widerhandlung unter anderem gegen die Verkehrsversicherungsverordnung vom 20. No- vember 1959 (VVV, SR 741.31) durch nicht berechtigte Fahrten mit Händ- lerschildern gemäss Art. 60 Ziff. 2 VVV in Verbindung mit Art. 24 VVV mit dem Lastwagen IVECO 65C17 (Stamm-Nummer [...]) unter Verwendung des Kontrollschildes [...]. Der Lastwagen hat ein Gesamtgewicht von 6,5 Tonnen. Er war im damaligen Zeitpunkt mit keinem LSVA-Erfassungsgerät (sog. Tripon resp. Emotach) ausgerüstet. Auf der rapportierten Fahrt trans- portierte der Lastwagen ein funktionsfähiges Neufahrzeug der Marke Fer- rari California zur Betriebsstätte der Abgabepflichtigen. C. Mit Schreiben vom 18. September 2014 drohte die Oberzolldirektion (nach- folgend OZD) der Abgabepflichtigen an, für Fahrten mit dem vorerwähnten Fahrzeug seit 2009 bis zum 1. September 2014 über insgesamt 290'610,5 km eine leistungsabhängige Schwerverkehrsabgabe (nachfolgen LSVA) im Sinne des Bundesgesetzes vom 19. Dezember 1997 über eine leistungs- abhängige Schwerverkehrsabgabe (Schwerverkehrsabgabengesetz, SVAG, SR 641.81) nachzuerheben und gewährte ihr diesbezüglich die Möglichkeit zur Stellungnahme und zur Vorlage von Beweismitteln. D. Mit Schreiben vom 14. Oktober 2014 teilte die Abgabepflichtige der OZD mit, dass sie den Lastwagen IVECO 65C17 mit der Stamm-Nummer [...] und dem Kontrollschild [...] im massgeblichen Zeitraum für eine Fahrleis- tung von total 10'976 km für abgabepflichtige Fahrten verwendet habe.
A-2644/2015 Seite 3 E. Nach weiterer Korrespondenz erliess die OZD am 23. Dezember 2014 für abgabepflichtige Fahrten folgende vier Veranlagungsverfügungen nach Er- messen: Rechnungs-Nr. Abgabeperiode und abgabepflich- tige Fahrten in Kilometer Betrag in Fr. [...] 01.11.2009 bis 28.02.2010 (4 Mte.) 12'774 km 2'092.40 [...] 01.03.2010 bis 31.12.2011 (22 Mte.) 70'257 km 12'147.40 [...] 01.01.2012 bis 30.06.2012 (6 Mte.) 19'161 km 3'312.90 [...] 01.07.2012 bis 31.08.2014 (26 Mte.) 83'033 km 14'518.30 Total 32'071.00
Die OZD ermittelte hierbei anhand der Km-Stände vom 25. Januar 2007 und vom 2. September 2014 die gesamthaft gefahrenen Kilometer und er- rechnete daraus einen Monatsdurchschnitt. In der Folge errechnete sie aufgrund des Monatsdurchschnitts die massgeblichen Kilometer für die je- weilige Veranlagungsperiode und betrachtete das Total der gefahrenen Ki- lometer als abgabepflichtig.
F. Dagegen erhob die Abgabepflichtige am 30. Januar 2015 Einsprache und beantragte die Aufhebung der Veranlagungsverfügungen je vom 23. De- zember 2014 und die Neuveranlagung für die gesamte Abrechnungsperi- ode vom 1. November 2009 bis 31. August 2014 für den Betrag von Fr. 1'891.70 (Fr. Null, Fr. 585.80, Fr. 213.05, Fr. 1'092.85 [Beträge mit Be- zug auf die vier Abgabeperioden]). G. Mit Einspracheentscheid vom 12. März 2015 setzte die OZD die Abgaben für die jeweiligen Abgabeperioden ermessenweise neu wie folgt fest:
A-2644/2015 Seite 4 Rechnungs-Nr. Abgabeperiode Betrag in Fr. * [...] 01.11.2009 bis 28.02.2010
1'569.30 [...] 01.03.2010 bis 31.12.2011
9'110.55 [...] 01.01.2012 bis 30.06.2012
2'484'70 [...] 01.07.2012 bis 31.08.2014
10'888.70 Total 24'053.25
A-2644/2015 Seite 5 [...] und [...] auf 243 km. Damit habe die OZD die Begründungspflicht gemäss Art. 29 Abs. 2 BV verletzt. Ferner seien beim Transport Nr. 6 und Nr. 7 in der Liste über die LSVA-pflichtigen Fahrten je eine Fahrt (Hin- bzw. Rückfahrt) zu viel aufgerechnet worden. Somit seien die abgabepflichtigen Fahrten auf der entsprechenden Liste auf 6'772 km zu reduzieren. Auf der durch die OZD korrigierten Liste der abgabebefreiten Fahrten (total 24'756 km) habe die OZD in willkürlicher Beweiswürdigung Pannentransporte im Umfang von 11'794 km als Servicetransporte betrachtet und Transporte zu Drittreparaturwerkstätten im Umfang von 1'444 km in falscher Rechtsanwendung ebenfalls als abgabepflichtig eingestuft. I. Vernehmlassungsweise beantragt die OZD (nachfolgend auch Vorinstanz) mit Eingabe vom 2. Juni 2015 die Abweisung der Beschwerde unter Kos- tenfolge. Zur Begründung führt sie im Wesentlichen aus, der Lastwagen der Be- schwerdeführerin weise ein Gesamtgewicht von 6,5 Tonnen auf und sei mit einem Händlerschild versehen gewesen. Deshalb hätte er nur für Zwecke gemäss Art. 24 Abs. 4 VVV abgabefrei verwendet werden dürfen. Gleich- wohl habe die Beschwerdeführerin den Lastwagen auch für andere Zwe- cke verwendet, insbesondere für Transporte von Neufahrzeugen, Trans- porte von Werkstatt zu Werkstatt oder Rücktransporte nach erfolgter Re- paratur, ohne hierfür die LSAV abzuführen. Zudem seien die Angaben der Beschwerdeführerin auf den Transport- bzw. Werkstattaufträgen und Rechnungen teilweise widersprüchlich, sodass die entsprechenden Trans- porte nicht als Pannentransporte betrachtet werden könnten. J. Mit Eingabe vom 2. Juli 2015 hält die Beschwerdeführerin im Wesentlichen an ihren bisherigen Ausführungen fest. Auf die Vorbringen der Parteien und die eingereichten Akten wird nachfol- gend eingegangen, soweit sie für die vorliegende Entscheidung wesentlich sind.
A-2644/2015 Seite 6 Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung: 1. Einspracheentscheide der Vorinstanz betreffend die LSVA können gemäss Art. 23 Abs. 4 SVAG in Verbindung mit Art. 31 ff. VGG beim Bundesverwal- tungsgericht angefochten werden. Das Verfahren vor dem Bundesverwal- tungsgericht richtet sich nach dem VwVG, soweit das VGG nichts anderes bestimmt (Art. 37 VGG). Die Beschwerdeführerin ist zur Erhebung der vor- liegenden Beschwerde berechtigt (Art. 48 Abs. 1 VwVG) und hat diese frist- sowie formgerecht eingereicht (Art. 50 Abs. 1 und Art. 52 Abs. 1 VwVG). Auf die Beschwerde ist demnach einzutreten. 2. 2.1 Mit der Beschwerde können die Verletzung von Bundesrecht – ein- schliesslich Überschreiten und Missbrauch des Ermessens – und die un- richtige oder unvollständige Ermittlung des rechtserheblichen Sachverhalts gerügt werden (Art. 49 Bst. a und b VwVG). Daneben kann das Bundes- verwaltungsgericht die Angemessenheit der bei ihm angefochtenen Verfü- gungen überprüfen (vgl. Art. 49 Bst. c VwVG). Das Bundesverwaltungsge- richt prüft den angefochtenen Entscheid demnach mit voller Kognition. Dies gilt insbesondere mit Bezug auf das Vorliegen der Voraussetzungen für die Vornahme einer Ermessenseinschätzung. Mit Bezug auf die Zweck- mässigkeit der Schätzung, darin eingeschlossen ist auch deren Höhe, übt das Bundesverwaltungsgericht praxisgemäss indessen eine gewisse Zu- rückhaltung aus und interveniert nur, wenn die Schätzung sich als offen- sichtlich falsch erweist (vgl. auch E. 3.11). 2.2 Im Verfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht gilt der Grundsatz der freien Beweiswürdigung (BGE 130 II 482 E. 3.2). Bei der Beweiswürdigung geht es um die Frage, welcher Sachverhalt aufgrund der vorliegenden Beweismittel als erstellt gelten kann. Falls eine antizipierte Beweiswürdigung ergibt, dass angebotene Beweise unerheblich sind oder sich der Sachverhalt auch sonst genügend ermitteln lässt, darf das Bundesverwaltungsgericht auf angebotene Beweismittel – so auch auf Auskünfte von Zeugen – verzichten (BGE 141 I 60 E. 3.3, 136 I 229 E. 5.3). Der Beweis ist erbracht, wenn das Gericht gestützt auf die freie Beweiswürdigung zur Überzeugung gelangt ist, dass sich der rechtserhebliche Sachumstand verwirklicht hat. Gelangt das Gericht nicht zu diesem Ergebnis, kommen die Beweislastregeln zur Anwendung; es ist zu Ungunsten desjenigen zu urteilen, der die Beweislast trägt. Die Abgabebehörde trägt grundsätzlich die Beweislast für Tatsachen, welche
A-2644/2015 Seite 7 die Abgabepflicht als solche begründen oder die Abgabeforderung erhöhen, das heisst für die abgabebegründenden und die -mehrenden Tatsachen. Demgegenüber ist der Abgabepflichtige für die abgabeaufhebenden und -mindernden Tatsachen beweisbelastet, das heisst für solche Tatsachen, welche Abgabebefreiung oder Abgabebegünstigung bewirken (Urteil des BVGer A-3505/2014 vom 8. April 2015 E. 1.5.2; ANDRÉ MOSER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ KNEUBÜHLER, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, 2. Aufl. 2013, Rz. 3.140 ff.). 2.3 Der Anspruch auf rechtliches Gehör ergibt sich aus Art. 29 Abs. 2 BV und umfasst eine Anzahl verschiedener verfassungsrechtlicher Verfah- rensgarantien (vgl. zum Ganzen auch ULRICH HÄFELIN/GEORG MÜLLER/FE- LIX UHLMANN, Allgemeines Verwaltungsrecht, 6. Aufl. 2010, Rz. 1672 ff.). Dazu zählt auch die Pflicht der Behörde, alle vorgebrachten rechtserhebli- chen Anträge zu prüfen und ihren Entscheid ausreichend zu begründen (vgl. auch Art. 35 Abs.1 VwVG; Urteil des BGer 8C_391/2015 vom 11. Au- gust 2015 E. 3.2; Urteil des BVGer A-1083/2014 vom 30. März 2015 E. 2.1). Hierbei ist es jedoch nicht erforderlich, dass sich die Behörde mit allen Parteistandpunkten einlässlich auseinandersetzt. Vielmehr kann sie sich auf die für den Entscheid wesentlichen Punkte beschränken. Die Be- gründung muss so abgefasst sein, dass sich der Betroffene über die Trag- weite des Entscheids Rechenschaft geben und ihn in voller Kenntnis der Sache an die höhere Instanz weiterziehen kann (Urteil des BGer 1B_281/2015 vom 15. September 2015 E. 4.1). 3. 3.1 Gemäss Art. 1 SVAG bezweckt die LSVA, dass der Schwerverkehr die ihm zurechenbaren Wegkosten und Kosten zulasten der Allgemeinheit langfristig deckt, soweit er für diese nicht bereits durch andere Leistungen oder Abgaben aufkommt (Abs. 1). Zudem soll die Abgabe einen Beitrag dazu leisten, dass die Rahmenbedingungen der Schiene im Transport- markt verbessert und die Güter vermehrt mit der Bahn befördert werden (Abs. 2). Abgabeobjekt ist die Benützung der öffentlichen Strassen durch die im In- und Ausland immatrikulierten schweren Motorfahrzeuge und An- hänger für den Güter- und Personentransport (vgl. Art. 2 und 3 SVAG). Als schwere Motorfahrzeuge gelten Fahrzeuge mit einem Gesamtgewicht von mehr als 3,5 Tonnen (vgl. Anhang I der Verordnung vom 6. März 2000 über eine leistungsabhängige Schwerverkehrsabgabe [Schwerverkehrsabga- beverordnung, SVAV, SR 641.811]).
A-2644/2015 Seite 8 3.2 Abgabepflichtig ist gemäss Art. 5 Abs. 1 SVAG die Halterin oder der Halter, bei ausländischen Fahrzeugen zusätzlich die Fahrzeugführerin o- der der Fahrzeugführer. Halter/in im Sinn von Art. 5 Abs. 1 SVAG ist im- mer diejenige Person, auf deren Namen das Fahrzeug oder der Anhänger im Sinn von Art. 3 SVAG immatrikuliert ist (Urteil des BVGer A-7220/2013 vom 1. Oktober 2014 E. 2.2). 3.3 Der Bundesrat kann bestimmte Fahrzeugarten oder Fahrzeuge mit be- sonderem Verwendungszweck von der Abgabe ganz oder teilweise be- freien oder Sonderregelungen treffen (Art. 4 Abs. 1 SVAG). Ausnahmen von der Abgabepflicht hat der Bundesrat in Art. 3 SVAV geregelt. Demnach unterliegen nicht ordentlich immatrikulierte Fahrzeuge mit schweizerischen Händlerschildern (mit Verweis auf Art. 22 ff. VVV) nicht der Abgabe (Art. 3 Abs. 1 Bst. f SVAV). Händlerschilder werden zusammen mit Kollektiv-Fahrzeugausweisen an Betriebe abgegeben, die die in Art. 23 VVV und im Anhang 4 zur VVV ge- nannten Voraussetzungen erfüllen (PHILIPPE WEISSENBERGER, Kommentar Strassenverkehrsgesetz und Ordnungsbussengesetz, 2. Aufl. 2015, Art. 25 SVG N. 3). Es handelt sich hierbei unter anderem um Betriebe, die Fahr- zeughandel betreiben oder um Reparaturwerkstätten. Gemäss Art. 24 Abs. 3 Bst. a VVV dürfen Händlerschilder für Fahrten für die Behebung von Pannen und zum Abschleppen verwendet werden. Aus Art. 24 Abs. 4 Bst. c VVV folgt weiter, dass mit Händlerschildern ver- sehene schwere Motorfahrzeuge für das Abschleppen, Bergen und Über- führen von Unfall- und Pannenfahrzeugen vom Unfall- oder Pannenort zu einer nahegelegenen Reparaturwerkstätte oder zum Betrieb des Inhabers des Kollektiv-Fahrzeugausweises verwendet werden dürfen. 3.4 Art. 24 Abs. 3 VVV listet allgemein die Fälle auf, in denen Händlerschil- der verwendet werden dürfen. Art. 24 Abs. 4 VVV erwähnt im Besonderen die Fälle, in denen schwere Motorfahrzeuge mit Händlerschildern verwen- det werden dürfen (WEISSENBERGER, a.a.O., Art. 25 SVG N. 3) und bezieht sich zudem auf Sachtransporte. Somit fallen Hinfahrten zum Unfall- oder Pannenort mit einem leeren Abschlepplastwagen, welcher in die Kategorie "schweres Motorfahrzeug" fällt, unter Art. 24 Abs. 3 Bst. a VVV. Gleiches gilt für die Rückfahrt ohne Transportgut nach einer Reparatur vor Ort. 3.5 Der Wortlaut von Art. 24 Abs. 4 Bst. c VVV zeigt, dass mit Händlerschil- dern der Transport von Fahrzeugen nur in engen Grenzen gestattet ist,
A-2644/2015 Seite 9 nämlich nur, wenn es sich um Unfall- oder Pannenfahrzeuge handelt, die auch vom Unfall- oder Pannenort aus zur nahegelegenen Reparaturwerk- stätte oder zum Betrieb des Inhabers des Kollektiv-Fahrzeugausweises transportiert werden. Der im Pannenfahrzeug bzw. Pannenort enthaltene Begriff der Panne ist (derzeit) weder gesetzlich noch auf Verordnungsstufe definiert. Gleiches gilt für den Begriff des Strassenverkehrsunfalls. Eine Definition des Unfallbegriffs lässt sich indessen der Rechtsprechung zu Art. 51 des Strassenverkehrsgesetzes (SVG, SR 741.01) entnehmen, wonach als Strassenverkehrsunfall jedes schädigende Ereignis gilt, das geeignet ist, einen Personen- oder Sachschaden hervorzurufen (WEISSENBERGER, a.a.O., Art. 51 SVG N. 5 mit Hinweis auf BGE 122 IV 356 E. 3a). Dieser Begriff kann auch bei der Auslegung von Art. 24 Abs. 4 Bst. c VVV ange- wendet werden, soweit er sich auf einen Fahrzeugschaden bezieht. Für den Begriff der Panne fehlt es – soweit ersichtlich – an einer entsprechen- den Rechtsprechung, weshalb für das Verständnis vorerst auf den allge- meinen Sprachgebrauch abzustellen ist. Eine Panne wird gemäss Duden wie folgt definiert: "Störung, technischer Schaden, der eine plötzliche Un- terbrechung eines Vorgangs, Ablaufs verursacht" (die im Duden erwähnte weitere Begriffsbedeutung ist vorliegend nicht relevant; Duden, Deutsches Universalwörterbuch, 6. Aufl., Mannheim/Leipzig/Wien/Zürich 2007). Mit Bezug auf die "Fahrzeugpanne" sind somit die "Plötzlichkeit" und die "Funktionsstörung" wesentliche Elemente (vgl. hierzu auch Art. 30 des An- hörungsentwurfs vom 5. Januar 2011 zur Verordnung über die Strassen- benützung [Strassenbenützungsverordnung, StBV]). Eine Panne kann grundsätzlich auch Zuhause auftreten, mithin wenn ein Auto aufgrund einer unvorhergesehenen Funktionsbeeinträchtigung wegen eines technischen Defekts nicht gefahren werden kann oder darf. Ebenfalls nicht näher defi- niert sind die Begriffe "Abschleppen", "Bergen" und "Überführen". In Art. 24 Abs. 4 Bst. c VVV sind indessen der Ausgangs- und der Endpunkt des Transportes umschrieben. Daraus ergibt sich, dass die Norm den Abtrans- port vom Ereignisort (Panne/Unfall) bis zu einer nahegelegenen Repara- turwerkstätte oder zum Betrieb des Inhabers des Kollektiv-Fahrzeugaus- weises betrifft. Ein dem Abtransport zu einem dieser beiden Orte folgender Weitertransport zu einer Spezialwerkstätte wird jedoch von Art. 24 Abs. 4 Bst. c VVV nicht erfasst. Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung handelt es sich bei Art. 24 Abs. 4 VVV um eine restriktive Regelung (vgl. dazu Urteil des BGer 6S.223/2004 vom 23. September 2004 E. 2.4). Infol- gedessen ist ein Weitertransport zu einer Spezialwerkstätte von dieser Be- stimmung nicht gedeckt.
A-2644/2015 Seite 10 3.6 Die Abgabe bemisst sich gemäss Art. 6 Abs. 1 SVAG grundsätzlich nach dem höchstzulässigen Gesamtgewicht des Fahrzeugs und den ge- fahrenen Kilometern, wobei sie laut Abs. 3 zusätzlich emissions- oder ver- brauchsabhängig erhoben werden kann (vgl. BVGE 2013/26 E. 2.1). Der Abgabetarif pro gefahrenen Kilometer und Tonne (sog. Tonnenkilometer) ist in Art. 14 Abs. 1 SVAV geregelt. Vom 1. Januar 2008 bis 30. Juni 2012 betrug dieser für die Abgabekategorie 2 pro Tonnenkilometer 2,66 Rappen. Seit dem 1. Juli 2012 beträgt der betreffende Tarif 2,69 Rappen. In die Ab- gabekategorie 2 fallen gemäss Anhang I der SVAV u.a. Fahrzeuge der Eu- roklasse 3 (vgl. Art. 14 Abs. 2 SVAV). 3.7 Die Abgabe wird mit einem von der Zollverwaltung zugelassenen elekt- ronischen Messgerät ermittelt. Dieses besteht aus dem im Fahrzeug ein- gebauten Fahrtschreiber bzw. Wegimpulsaufnehmer sowie einem Erfas- sungsgerät (Tripon resp. Emotach), das die massgebende Fahrleistung er- mittelt und registriert (Art. 15 Abs. 1 SVAV). Nebst dem Erfassungsgerät muss der Fahrzeugführer stets auch ein Aufzeichnungsformular mitführen, das bei Ausfall oder bei Fehlfunktionen bzw. Fehlermeldungen des Mess- geräts zu verwenden ist (Art. 19 Abs. 1 SVAV). In Motorfahrzeugen, welche die Zollverwaltung vom Erfassungsobligatorium ausgenommen hat, ist ein Fahrtenbuch zu verwenden (Art. 20 SVAV). 3.8 Der Fahrzeugführer muss bei der korrekten Ermittlung der Fahrleistung mitwirken (Art. 11 SVAG, Art. 21 SVAV). Der Abgabepflichtige hat der Zoll- verwaltung die für die Berechnung der Abgabe erforderlichen Angaben in- nerhalb von 20 Tagen nach Ablauf der Abgabeperiode zu deklarieren (Art. 22 Abs. 1 SVAV). Abgabeperiode ist der Kalendermonat (Art. 24 Abs. 1 SVAV). Die Abgabe wird mindestens einmal jährlich erhoben (Art. 13 SVAG). Die Veranlagung der Abgabe erfolgt auf Grund der vom Abgabe- pflichtigen eingereichten elektronischen oder schriftlichen Deklaration (Art. 23 Abs. 1 SVAV). 3.9 Die LSVA unterliegt dem Selbstdeklarationsprinzip; dies bedeutet, dass das Gesetz dem Abgabepflichtigen die volle Verantwortung für die korrekte Deklaration überbindet und hohe Anforderungen an seine Sorgfaltspflicht stellt (Urteil des BVGer A-1225/2013 vom 27. März 2014 E. 3.5.3.2). 3.10 Unterbleibt die Deklaration, ist sie lückenhaft oder widersprüchlich o- der macht die Zollverwaltung Feststellungen, die im Widerspruch zur De- klaration stehen, so nimmt sie die Veranlagung nach pflichtgemässem Er-
A-2644/2015 Seite 11 messen vor (Art. 11 Abs. 3 SVAG; Art. 23 Abs. 3 SVAV). Sind die Voraus- setzungen einer Ermessensveranlagung erfüllt, hat die Verwaltung dieje- nige Schätzungsmethode zu wählen, die den individuellen Verhältnissen des Abgabepflichtigen soweit als möglich Rechnung trägt, auf plausiblen Angaben beruht und deren Ergebnis der wirklichen Situation möglichst nahe kommt. Rechtsprechungsgemäss ist es im Rahmen einer Ermessen- staxation zulässig, dass die veranlagende Behörde eine Prüfung der Ver- hältnisse während eines Teils der Kontrollperiode vornimmt und in der Folge das Ergebnis auf den gesamten kontrollierten Zeitraum umlegt bzw. hochrechnet (sog. Umlageverfahren), vorausgesetzt die massgebenden Verhältnisse im eingehend kontrollierten Zeitabschnitt sind ähnlich wie in der gesamten Kontrollperiode (vgl. Urteile des BVGer A-3050/2015 vom 6. Oktober 2015 E. 4.3.2 mit weiteren Hinweisen, A-3662/2014 vom 9. Juni 2015 E. 3.1). Dieser für die Ermessenseinschätzung bei der Mehrwert- steuer geltende Grundsatz ist auch für die ermessensweise Schätzung der LSVA anwendbar. 3.11 Ein Abgabepflichtiger kann im Verfahren vor dem Bundesverwal- tungsgericht die gemäss Art. 23 Abs. 3 SVAV vorgenommene Schätzung bestreiten. Dabei obliegt es ihm, den Beweis für deren Unrichtigkeit zu er- bringen. Erst wenn der Abgabepflichtige den Nachweis dafür erbringt, dass die Verwaltung mit der Ermessensveranlagung Bundesrecht verletzt bzw. dass ihr dabei erhebliche Ermessensfehler unterlaufen sind, nimmt das Bundesverwaltungsgericht eine Korrektur der Schätzung vor (Urteil des BVGer A-3216/2008 vom 31. August 2010 E. 2.3). 4. Im vorliegenden Fall ist vorab erstellt, dass die Beschwerdeführerin mit dem fraglichen Lastwagen in der Zeit vom 29. September 2008 (Ausbau Tripon) bis zum 2. September 2014 (Inverkehrsetzung) gesamthaft 290'610,5 km gefahren ist. Unbestrittenermassen wurden für die zurückge- legten Fahrten sog. Händlerschilder verwendet. 4.1 Unstreitig hat die Beschwerdeführerin im Zeitraum vom 1. November 2009 bis 31. August 2014 (insgesamt veranlagte Abrechnungsperiode) LSVA-pflichtige Fahrten zurückgelegt, welche nicht mit einem LSVA-Erfas- sungsgerät registriert und infolgedessen auch nicht fristgerecht abgerech- net worden sind (vgl. E. 3.8). Die OZD bzw. die Vorinstanz war demzufolge berechtigt und verpflichtet, die LSVA nach pflichtgemässem Ermessen zu schätzen (E. 3.10).
A-2644/2015 Seite 12 4.2 Zu prüfen ist, ob die Vorinstanz im angefochtenen Entscheid die Schät- zung nach pflichtgemässem Ermessen vorgenommen hat (E. 3.10). 4.2.1 Die vorliegende Schätzung basiert zum einen auf den gesicherten Kilometerständen zu fünf verschiedenen Zeitpunkten (Ein- und Ausbau des Tripon, Reparatur, Einbau Emotach, Inverkehrsetzung). Die gesamthaft ge- fahrenen Kilometer wurden proportional auf die Monate vom 1. Februar 2007 bis 2. September 2014 verlegt. Für den Zeitraum von 91 Monaten ergab sich eine monatliche Fahrleistung von 3'193,5 km. Das Monatsmittel bildete die Grundlage für die Berechnung der Fahrleistung in der jeweiligen Abgabenperiode, welche in "Tonnenkilometer" (Kilometerleistung mal Ge- samtgewicht) umgerechnet und mit dem jeweiligen Ansatz multipliziert wurde. Die derart ermittelte LSVA wäre geschuldet, wenn sämtliche Fahr- ten abgabepflichtig wären (100%). Im Einspracheverfahren gewährte die Vorinstanz darauf einen Einschlag von 25% für abgabebefreite Fahrten. 4.2.2 Der ermittelte Einschlag von 25% basiert auf den von der Beschwer- deführerin eingereichten Transportrapporten, Werkstattaufträgen, Rech- nungen etc. für die im Zeitraum vom 12. Juli 2013 bis 5. August 2014 aus- geführten Transporte und Leerfahrten. Die Beschwerdeführerin hatte für die ausgeführten Fahrten zwei Listen er- stellt, eine für abgabepflichtige Fahrten (6'250 km, Einsprache Beilage 19) und eine zweite für abgabebefreite Fahrten (19'862 km, Einsprache Bei- lage 20). Daraus resultierte ein Verhältnis von rund 24% an abgabepflich- tigen Fahrten zu rund 76% an abgabebefreiten Fahrten. Die Vorinstanz er- höhte indessen die Kilometerangaben auf beiden Listen auf 7'028 km res- pektive 24'756 km, wobei sie die Änderungen pro Fahrt auswies (vgl. Aus- wertungstabellen im Anhang zum Einspracheentscheid). Daraus ergibt sich eine korrigierte Fahrleistung von total 31'784 km. Im Weiteren akzep- tierte die Vorinstanz bei den geltend gemachten abgabebefreiten Fahrten lediglich rund 25% als abgabebefreit und qualifizierte rund 75% der ange- gebenen Fahrten als abgabepflichtig. In der entsprechenden Liste (vgl. An- hang zum Einspracheentscheid) begründete die OZD die Korrektur pro Fahrt stichwortmässig. In der Folge reduzierte sie die pro Abgabenperiode ermittelte LSVA gesamthaft um 25%. 4.3 4.3.1 Die Ermittlung der gesamthaft gefahrenen Kilometer anhand von amtlich registrierten Kilometerständen ist offensichtlich korrekt. Die an- schliessende Umlage der während rund 91 Monaten gefahrenen Kilometer
A-2644/2015 Seite 13 auf das Monatsmittel und in der Folge auf die veranlagten Abrechnungspe- rioden entspricht der Rechtsprechung (vgl. E. 3.10) und erweist sich vor- liegend ebenfalls als sachgerecht. Die Ermittlung des Verhältnisses zwi- schen abgabepflichtigen und -befreiten Fahrten über einen Zeitraum von rund 12 Monaten und die anschliessende weitere Umlage auf den gesam- ten Veranlagungszeitraum entspricht ebenfalls den durch die Rechtspre- chung anerkannten Grundsätzen zum Umlageverfahren. Denn es wurde weder geltend gemacht, noch ergeben sich aus den Akten Anhaltspukte für ungleiche Verhältnisse und damit für eine abweichende Betrachtungsweise (E. 3.10). Die vorliegend erfolgte Anwendung des Tarifs der Abgabenkate- gorie 2 wird zu Recht ebenfalls nicht beanstandet (vgl. E. 3.6). 4.3.2 Den von der Vorinstanz korrigierten Listen (Auswertungstabellen im Anhang zum Einspracheentscheid) lässt sich entnehmen, dass sie zusätz- liche Fahrten berücksichtigt, welche jeweils mit einem Beleg referenziert werden. Alsdann finden sich auch Kommentare auf der Liste, die die Erhö- hung erklären, beispielsweise, dass eine zusätzliche Rückfahrt eingerech- net wurde. 4.3.3 Des Weiteren anerkannte die Vorinstanz nicht alle von der Beschwer- deführerin als abgabebefreite Transporte ausgewiesenen Fahrten als sol- che, kennzeichnete jedoch jede Fahrt, welche sie umqualifizierte und fügte stichwortmässig Gründe an, weshalb keine Abgabenbefreiung akzeptiert wird (z.B. "Für Service abgeholt", "Nach Reparatur zurück"). In den Erwä- gungen des vorinstanzlichen Einspracheentscheids ist hierzu festgehalten, aus den Rechnungen und Kundenaufträgen ergebe sich, dass es sich teil- weise um Transporte von Luxusfahrzeugen handle, welche beim Inhaber zum Service abgeholt worden seien. Es habe diesfalls keine Panne vorge- legen, weshalb die Abgabenbefreiung nicht greife. Alsdann seien auch Transporte ab der Werkstätte der Beschwerdeführerin zu anderen Werk- stätten ausgeführt worden, welche ebenfalls nicht abgabebefreit seien. Schliesslich sei der Tag die kleinste Abrechnungsperiode, weshalb die ge- samte Tagesfahrleistung und damit auch die Leerfahrten der Abgabe un- terliegen würden. Mit diesen Ausführungen erfüllt die Vorinstanz die Anfor- derungen an die Begründungspflicht (vgl. E. 2.3). 4.4 Nach dem Gesagten hat die Vorinstanz den angefochtenen Entscheid genügend begründet und ihr Ermessen pflichtgemäss ausgeübt. Zu prüfen bleibt damit, ob die vorgenommene Ermessenseinschätzung gleichwohl of- fensichtlich fehlerhaft ist. Hierfür ist die Beschwerdeführerin beweisbelastet (E. 3.11).
A-2644/2015 Seite 14 4.4.1 Die Beschwerdeführerin betrachtet 78% der gesamten Fahrleistung als abgabebefreit. In diesem Zusammenhang bestreitet sie mit Bezug auf die Auswertungstabelle (vgl. Anhang Nr. 5 des Einspracheentscheides) vorab die von der Vorinstanz ermittelten 7'028 km abgabepflichtigen Fahr- ten und anerkennt lediglich deren 6'772 km. Die Differenz von 256 km er- gebe sich aus der nicht weiter begründeten Erhöhung der Wegstrecke zwi- schen [...] und [...] von 242 km auf 243 km und der doppelten Berücksich- tigung der Hin- und Rückfahrt bei den Transporten Nr. 6 und Nr. 7. Die Beschwerdeführerin übersieht dabei, dass sie selber im Transportrap- port Nr. 5 die Wegstrecke zwischen [...] und [...] (und zurück) mit 243 km bezifferte. Die Transportrapporte Nr. 6 und Nr. 7 weisen für den einfachen Weg von [...] nach [...] bzw. in umgekehrter Richtung 121 km aus, während auf dem Rapport Nr. 16/17/18 für die gesamte Fahrt 240 km bzw. auf dem Rapport Nr. 103/104 eine Fahrleistung von 242 km ausgewiesen wird. Es ist daher nicht zu beanstanden, wenn die Vorinstanz auf die Kilometeran- gaben des zeitlich ältesten Rapports Nr. 5 abstellte und für die Hin- und Rückfahrten zusammen generell 243 km berücksichtigte. Dies liegt im Er- messenspielraum der Vorinstanz. Der Transportrapport Nr. 6 weist eine einfache Fahrt von [...] nach [...] und der Transportrapport Nr. 7 eine solche in entgegengesetzter Richtung aus. Beide Rapporte datieren vom 29. Juli 2013. Unbestrittenermassen handelt es sich bei den aufgeführten Transporten um LSVA-pflichtige Transporte. Die Vorinstanz berücksichtigte bei beiden Transporten jedoch eine zusätz- liche Hin- bzw. Rückfahrt. Dem Transportrapport Nr. 6 wurde keine Rech- nung beigelegt. Die dem Transportrapport Nr. 7 beigelegte Rechnung weist als Annahme- und Fertigungsdatum den 16. August 2013 aus. Es handelt sich hierbei jedoch um eine interne Rechnung für die Aufbereitung eines Neuwagens. Auf dem Transportrapport Nr. 7 ist das Fahrzeug als nicht fahrbar bezeichnet worden. Der Transport des Neuwagens war demzu- folge planbar und es entspricht dem Grundsatz einer effizienten Geschäfts- führung, dass die beiden am gleichen Tag ausgeführten Transporte koor- diniert wurden, zumal für eine Fahrstrecke bzw. einen Transport ein Zeit- aufwand von 2,75 Std. angegeben wurde. Unter diesen Umständen ist es naheliegend, dass bei der einen Fahrt zu einer Garage in [...] ein Fahrzeug gebracht und bei der Rückfahrt zur Betriebstätte der Beschwerdeführerin ein Neuwagen mitgeführt wurde. Der Einwand der Beschwerdeführerin er- weist sich diesbezüglich als berechtigt. Es liegt ein offensichtlicher Fehler
A-2644/2015 Seite 15 vor und die Summe der Fahrleistung für LSVA-pflichtige Fahrten ist dem- zufolge um 243 km auf 6'785 km zu reduzieren. Die Beschwerde ist somit in diesem Punkt gutzuheissen. 4.4.2 Die weiteren Einwände der Beschwerdeführerin betreffen die Aus- wertungstabelle mit den beantragten nicht abgabepflichtigen Fahrten (vgl. Anhang Nr. 4 des Einspracheentscheides) und beziehen sich auf die von der Vorinstanz vorgenommene Umqualifikation der ausgeführten Fahrten als abgabepflichtige Fahrten. Sie sind damit rechtlicher Natur. In diesem Zusammenhang moniert die Beschwerdeführerin 1'444 km Transporte zu Drittreparaturwerkstätten (Beschwerdebeilage 5, orange markiert) und 11'794 km Pannentransporte gemäss Transportrapporten (Beschwerde- beilage 5, pink markiert). Nach Angaben der Beschwerdeführerin handelt es sich hierbei um Transporte von Pannenfahrzeugen, welche abgabebe- freit seien. 4.4.2.1 Beim für die ausgeführten Transporte verwendeten Lastwagen handelt es sich um ein schweres Motorfahrzeug (E. 3.1). Demzufolge fallen die mit dem Lastwagen ausgeführten Fahrten zu einem Unfall- bzw. Pan- nenort sowie die entsprechenden Rückfahrten, bei welchen kein Pannen- oder Unfallfahrzeug mitgeführt wurde (sog. Leerfahrten), unter Art. 24 Abs. 3 Bst. a VVV und sind damit abgabenbefreit (E. 3.4). Fahrten, bei welchen ein Fahrzeug abtransportiert wurde, sind unter den Voraussetzungen von Art. 24 Abs. 4 Bst. c VVV abgabebefreit. 4.4.2.2 Nachdem Art. 24 Abs. 4 Bst. c VVV gemäss der bundesgerichtli- chen Rechtsprechung eine restriktive Regelung darstellt, bleibt kein Raum für die Qualifikation von Fahrten zwischen zwei Werkstätten als Überfüh- rung eines Pannenfahrzeuges vom Unfall- oder Pannenort (vgl. E. 3.4), wie das die Beschwerdeführerin geltend macht. Auch Rücktransporte von der Spezialwerkstätte in die Werkstätte der Beschwerdeführerin oder zum Kun- den fallen demnach nicht unter Art. 24 Abs. 4 Bst. c VVV. Daraus folgt, dass die von der Beschwerdeführerin gerügten Transporte zwischen ihrer Betriebsstätte und einer anderen Werkstatt (1'444 km, Be- schwerdebeilage 5, orange markiert) von der Vorinstanz zu Recht als ab- gabepflichtig betrachtet wurden (Art. 24 Abs. 4 Bst. VVV e contrario). Inso- weit ist die Beschwerde abzuweisen. 4.4.2.3 Ebenfalls aus der restriktiven Regelung von Art. 24 Abs. 4 VVV folgt, dass die Vorinstanz die Rücktransporte von der Beschwerdeführerin
A-2644/2015 Seite 16 bzw. beim Transportrapport Nr. 70/71 von einer Karosserie zum Kunden in Anwendung von Art. 24 Abs. 4 Bst. c VVV e contrario zu Recht als abga- bepflichtig betrachtet hat (5'198 km, Beschwerdebeilage 5, grün markiert). Dies anerkennt auch die Beschwerdeführerin. 4.4.2.4 Soweit die Vorinstanz die weiteren umstrittenen Fahrten als abga- bepflichtig taxierte (11'794 km, Beschwerdebeilage 5, pink markiert), ergibt sich aus der Auswertungstabelle unter der Rubrik "Bemerkungen" bzw. der Rubrik "Auslieferung/Abholung Kunde", weshalb die Vorinstanz die Fahrt nicht als Pannentransport anerkannte (z.B. Rücktransport zu Kunde nach Reparatur, Fahrt von einer anderen Garage zur Werkstätte der Beschwer- deführerin, Serviceleistung/Jahresinspektion/Instand-setzung, Vorberei- tung für Motorfahrzeugkontrolle, Occasionstransport, widersprüchliche An- gaben und Daten zwischen Transportrapporten und weiteren Belegen). Wie die Beschwerdeführerin zur Recht ausführt, kann eine Panne grund- sätzlich auch Zuhause auftreten, mithin wenn ein Auto aufgrund auf einer unvorhergesehenen Funktionsbeeinträchtigung wegen eines technischen Defekts nicht gefahren werden kann oder darf (vgl. E. 3.5). Vorliegend wei- sen zahlreiche Transportrapporte eine Abholung bei einem Kunden infolge eines Schadens aus. Sowohl die leere Hinfahrt zum Kunden wie auch der entsprechende Abtransport des Pannenfahrzeugs zur Werkstätte der Be- schwerdeführerin sind abgabebefreit, wenn der Schaden plötzlich aufge- treten ist und damit eine Panne vorliegt (vgl. E. 3.4 und E. 3.5). Den ent- sprechenden Nachweis hat die Beschwerdeführerin zu erbringen (E. 3.11). Dieser ist erfolgt, wenn der Transportrapport einen Schaden dokumentiert, der im Rahmen einer Panne entstanden ist und dieser Schaden durch die Reparatur gemäss dem Werkstattauftrag bestätigt wird. Ob anschliessend auch noch ein Service durchgeführt wird, ist irrelevant. Beispielsweise weist der Transportrapport Nr. 87 einen Wasserverlust aus. Der Wasser- verlust ist als unvorhergesehene Funktionsstörung zu betrachten und das Fahrzeug ist dadurch nicht mehr fahrbar, womit insoweit eine Panne zu bejahen ist (E. 3.5). In der entsprechenden Rechnung wird eine Jahresin- spektion ausgewiesen. Daneben nennt die Rechnung jedoch auch einen Posten "Wasserverlust am Motor suchen, diverse Wasserschläuche erset- zen". Da im Übrigen der Transportrapport und die Rechnung kongruent sind, ist der Nachweis für die Überführung eines Pannenfahrzeugs im Sinn von Art. 24 Abs. 4 Bst. c VVV erbracht und die Vorinstanz hat die Fahrt zu Unrecht als abgabepflichtig qualifiziert. Die Schätzung der Vorinstanz ist insofern offensichtlich fehlerhaft. Nicht abgabebefreit sind jedoch u.a.
A-2644/2015 Seite 17 Transporte zur Instandstellung eines Occasions- bzw. Veteranenfahrzeu- ges, ohne dass vorgängig eine Panne vorgelegen hat. Nicht abgabebefreit sind ferner jene Transporte, bei welchen zwischen den Transportrapporten und den Werkstattaufträgen bzw. Rechnungen Widersprüche bestehen bleiben, beispielsweise infolge der grossen zeitlichen Distanz zwischen den Belegen oder wenn der Werkstattauftrag vor dem Transportrapport da- tiert etc. Die Vorinstanz wird für die umstrittenen Fahrten anhand der hier- mit vorgegebenen Kriterien eine Neubeurteilung und Neuberechnung vor- zunehmen und dabei auch die korrigierte Fahrleistung gemäss E. 4.4.1 zu berücksichtigen haben. Die Beschwerde ist damit teilweise gutzuheissen. Der vorinstanzliche Ent- scheid vom 12. März 2015 ist aufzuheben, und die Sache ist zur Neubeur- teilung und neuen Berechnung im Sinne der Erwägungen an die Vorinstanz zurückzuweisen. 5. Gemäss Art. 63 Abs. 1 VwVG sind die Verfahrenskosten der unterlie-gen- den Partei aufzuerlegen. Im Weiteren gilt für die Auferlegung der Verfah- renskosten die Rückweisung an die Vorinstanz bei noch offenem Ausgang grundsätzlich als vollständiges Obsiegen der beschwerdeführen-den Par- tei (Urteil des BVGer A-3008/2015 vom 6. November 2015 E. 7.1). Die an- gefochtene Verfügung wird antragsgemäss aufgehoben. Alsdann wird das Verfahren an die Vorinstanz zurückgewiesen. Ein offener Ausgang ist in- dessen vorliegend nur beschränkt gegeben, denn die Vorinstanz hat die Neubeurteilung und -bemessung anhand der im vorliegenden Urteil aufge- führten Erwägungen vorzunehmen. Die Beschwerdeführerin ist dabei mit ihren Einwendungen bzw. verlangten Korrekturen nur teilweise durchge- drungen. Unter diesen Umständen rechtfertigt es sich, die Verfahrenskos- ten zur Hälfte, ausmachend Fr. 1'350.-, der Beschwerdeführerin aufzuerle- gen. Der Vorinstanz können keine Kosten auferlegt werden (Art. 63 Abs. 1 und 2 VwVG; vgl. Art. 2 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 4 des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bun- desverwaltungsgericht [VGKE, SR 73.320.2]). Der der Beschwerdeführerin auferlegte Kostenanteil von Fr. 1'350.- ist mit dem geleisteten Kostenvor- schuss von Fr. 2'700.- zu verrechnen. Der Restbetrag von Fr. 1'350.- ist der Beschwerdeführerin nach Eintritt der Rechtskraft des vorliegenden Urteils zurückzuerstatten. Ausgangsgemäss ist der Beschwerdeführerin eine reduzierte Parteient- schädigung zuzusprechen, welche auf Fr. 2'000.- (inkl. Mehrwertsteuer)
A-2644/2015 Seite 18 festzusetzen ist (vgl. Art. 64 Abs. 1 und 2 VwVG und Art. 7 Abs. 1 bis 3 VGKE).
(Das Dispositiv befindet sich auf der nächsten Seite.)
A-2644/2015 Seite 19 Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht: 1. Die Beschwerde wird teilweise gutgeheissen. Der vorinstanzliche Ent- scheid vom 12. März 2015 wird aufgehoben, und die Sache wird zur Neu- beurteilung und neuen Berechnung im Sinne der Erwägungen an die Vo- rinstanz zurückgewiesen. 2. Die Verfahrenskosten werden auf Fr. 2'700.- festgesetzt und im Umfang von Fr. 1'350.- der Beschwerdeführerin auferlegt. Dieser Betrag wird dem geleisteten Kostenvorschuss von Fr. 2'700.- entnommen. Der Restbetrag von Fr. 1'350.- wird der Beschwerdeführerin nach Rechtskraft des vorlie- genden Urteils zurückerstattet. 3. Die Vorinstanz wird verpflichtet, der Beschwerdeführerin eine reduzierte Parteientschädigung in der Höhe von Fr. 2'000.- zu bezahlen. 4. Dieses Urteil geht an: – die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde) – die Vorinstanz (Ref-Nr.[...]; Gerichtsurkunde)
(Die Rechtsmittelbelehrung befindet sich auf der nächsten Seite.)
Der vorsitzende Richter: Die Gerichtsschreiberin:
Jürg Steiger Monique Schnell Luchsinger
A-2644/2015 Seite 20
Rechtsmittelbelehrung: Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bun- desgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Ange- legenheiten geführt werden (Art. 82 ff., 90 ff. und 100 BGG). Die Rechts- schrift hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Be- weismittel sind, soweit sie der Beschwerdeführer in Händen hat, beizule- gen (Art. 42 BGG).
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