B u n d e s v e r w a l t u n g s g e r i c h t T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i f f é d é r a l T r i b u n a l e a m m i n i s t r a t i v o f e d e r a l e T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i v f e d e r a l
Entscheid teilweise bestätigt durch BGer mit Urteil vom 28.08.2019 (9C_20/2019)
Abteilung I A-141/2017 und A-331/2017
Urteil vom 20. November 2018 Besetzung
Richterin Marianne Ryter (Vorsitz), Richter Daniel Riedo, Richter Michael Beusch, Gerichtsschreiberin Tanja Petrik-Haltiner.
Parteien
Pensionskasse X._______, ..., vertreten durch Dr. Kurt C. Schweizer, Rechtsanwalt LL.M., Beschwerdeführerin und Beschwerdegegnerin,
gegen
Pensionskasse A._______, ..., vertreten durch lic. iur. Marta Mozar, Rechtsanwältin, ..., Beschwerdeführerin und Beschwerdegegnerin,
B._______ AG, ...,
C._______ SA, ..., beide vertreten durch Maître Guy Longchamp, ..., Beschwerdegegnerinnen,
D._______, ...,
E._______, ..., beide vertreten durch Dr. iur. Thomas Lüthy, Rechtsanwalt LL.M., ..., Beschwerdeführer und Beschwerdegegner,
F._______ AG, ...,
G._______ AG, ...,
H._______ Sammelstiftung, ..., alle vertreten durch lic. iur. Hans-Peter Stäger, Rechtsanwalt, ..., Beschwerdeführerinnen und Beschwerdegegnerinnen,
I._______, ..., vertreten durch lic. iur. Lorenz Fivian, ..., Beschwerdegegner,
J._______, ..., vertreten durch SYNA - Le syndicat, Gewerkschaften, ..., Beschwerdegegner,
K._______, ...,
L._______, ...,
M._______, ..., alle vertreten durch ..., ..., alle vertreten durch lic. iur. Susanne Friedauer, Rechtsanwältin,..., Beschwerdegegnerinnen,
BVG- und Stiftungsaufsicht des Kantons Zürich (BVS), Stampfenbachstrasse 63, Postfach, 8090 Zürich, Vorinstanz,
Gegenstand
Teilliquidation; Überprüfungsbegehren im Sinne von Art. 53d Abs. 6 Satz 1 BVG.
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 3 Sachverhalt: A. A.a Die mit öffentlicher Urkunde vom [...] errichtete und mit Verfügung der BVG- und Stiftungsaufsicht Zürich (BVS) vom [...] ins Register für berufli- che Vorsorge eingetragene Pensionskasse X._______ ist eine umhüllende Vorsorgeeinrichtung mit Sitz in [...]. Sie ist eine Stiftung i.S.v. Art. 80 ff. des Schweizerischen Zivilgesetzbuchs vom 10. Dezember 1907 (ZGB, SR 210; vgl. auch Art. 1 der Stiftungsurkunde vom [...]) und bezweckt ge- mäss Auszug aus dem Handelsregister des Kantons Zürich (eingesehen am 20. November 2018) und Art. 2.1 der Stiftungsurkunde vom [...] die Ver- sicherung von Arbeitnehmenden der Stifterfirma (Y._______ AG) und mit dieser wirtschaftlich oder finanziell eng verbundener Unternehmungen – sowie von ihren Angehörigen und Hinterlassenen – im Rahmen der beruf- lichen Vorsorge gegen die wirtschaftlichen Folgen von Alter, Invalidität und Tod. Der Anschluss einer verbundenen Unternehmung erfolgt aufgrund ei- ner schriftlichen Anschlussvereinbarung. Die Stiftung kann über die gesetz- lichen Mindestleistungen hinaus weitergehende Vorsorge betreiben, ein- schliesslich Unterstützungsleistungen in Notlagen, wie bei Krankheit, Un- fall, Invalidität oder Arbeitslosigkeit. Zur Erreichung ihres Zweckes kann die Stiftung Versicherungsverträge abschliessen oder in bestehende Verträge eintreten, wobei sie selbst Versicherungsnehmerin und Begünstigte sein muss. A.b Mit Beschluss vom 11. September 2009 passte der Stiftungsrat der Pensionskasse X._______ die Vorschriften zur Teilliquidation im Vorsorge- reglement im Sinne eines ab 1. Januar 2010 gültigen Nachtrags an, was von der BVS als Aufsichtsbehörde mit unangefochten gebliebener Verfü- gung vom 28. Oktober 2009 genehmigt wurde. A.c Die Pensionskasse X._______ hat mit der Y._______ AG einen Einla- genvertrag (Contribution Agreement) vom 28. Januar 2011/24. Februar 2011 abgeschlossen, wonach sich Letztere verpflichtet, Einlagen an Ers- tere zu leisten, wenn das Deckungsverhältnis unter 100 % sinkt und die in der Vereinbarung genannten Drittunternehmen aus der Pensionskasse X._______ austreten. A.d Neben den Arbeitgeberfirmen der Z._______ Gruppe waren der Pen- sionskasse X._______ weitere Arbeitgebende angeschlossen. Infolge De- vestition in der Schweiz wurden die Anschlussvereinbarungen mit denjeni- gen Gesellschaften, die nicht (mehr) der Z._______ Gruppe angehörten, seitens der Pensionskasse X._______ per 31. Dezember 2011 gekündigt
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 4 (vgl. auch vorne Sachverhalt Bst. A.a betreffend Art. 2.1 Stiftungsurkunde, wonach die Versicherung von Arbeitnehmenden der Stifterfirma und von der mit dieser wirtschaftlich oder finanziell eng verbundener Unternehmun- gen bezweckt wird). Diese Drittgesellschaften versicherten ihre Aktivversi- cherten ab 1. Januar 2012 bei diversen neuen Vorsorgeeinrichtungen, während die Rentenbezüger in der Pensionskasse X._______ verblieben. Infolge der Kündigungen dieser Anschlussvereinbarungen waren bei der Pensionskasse X._______ gemäss Jahresrechnung per 31. Dezember 2011 noch 129 Aktivversicherte und 2‘762 Rentenbezüger versichert. A.e Anlässlich der Sitzung vom 14. Juni 2012 stellte der Stiftungsrat die Teilliquidation für einen Teil der gekündigten Anschlüsse per 31. Dezember 2011 fest, genehmigte den bereits im Entwurf vorliegenden Bericht zur Teilliquidation vom 15. Juni 2012 und erteilte demgemäss den Auftrag zur Durchführung der Teilliquidation. A.f Mit Schreiben vom 10. Juli 2012 wurden die Destinatäre über die Teilli- quidation per 31. Dezember 2011 aufgrund der Kündigung diverser An- schlussvereinbarungen auf diesen Zeitpunkt informiert. In diesem Schrei- ben wurde der Fehlbetrag auf 4.81 % des Deckungskapitals beziffert. B. Diverse Betroffene erhoben gegen die vorgesehene Abwicklung der Teilli- quidation Einsprache bei der Pensionskasse X., welche diese mit Schreiben vom 4. Dezember 2012 abwies. C. D. und E._______ reichten am 14. Januar 2013 bei der BVS als Aufsichtsbehörde ein Überprüfungsbegehren ein. Am 16. Januar 2013 stellte die Pensionskasse A._______ ebenfalls ein Überprüfungsbegehren, am 18. Januar 2013 N._______ und am 21. Januar 2013 die F._______ AG, die G._______ AG und die H._______ Sammelstiftung. D. Mitte April 2016 informierte die Pensionskasse X._______ die Aktivversi- cherten und Rentenbezüger schriftlich und mittels Publikation im Schwei- zerischen Handelsamtsblatt über den vom Stiftungsrat genehmigten, er- gänzten Teilliquidationsbericht der Expertin für berufliche Vorsorge vom 29. Februar 2016.
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 5 E. Mit Verfügungen vom 24. November 2016 wies die BVS die Pensionskasse X._______ in Bezug auf die Teilliquidation per 31. Dezember 2011 an, den Bericht zur Teilliquidation, die Teilliquidationsbilanz und den Verteilplan 90 Tage nach Eintritt der Rechtskraft ihrer Entscheide im Sinne der Erwä- gungen anzupassen, zu beschliessen und gemäss Art. 29 Abs. 11 des Vor- sorgereglements die Destinatäre zu informieren. F. Während der laufenden Rechtsmittelfrist verstarb N._______ am 16. De- zember 2016. G. G.a Die übernehmende Pensionskasse A._______ (Beschwerdeführerin und Beschwerdegegnerin; nachfolgend: Beschwerdegegnerin 1) erhebt mit Eingabe vom 9. Januar 2017 im vorliegenden Verfahren (A-141/2017) Beschwerde und beantragt, die Verfügung der BVS (nachfolgend: Vor- instanz) vom 24. November 2016 sei insoweit abzuändern, als die Pensi- onskasse X._______ (Beschwerdegegnerin und Beschwerdeführerin, vgl. nachfolgend Sachverhalt Bst. G.d) anzuweisen sei: – die im Hinblick auf die Kurzzeit-Erwerbunfähigkeits-Versicherung (KEV) getätigte Rückstellung auf Fr. 1.328 Mio. zu reduzieren; – die Rückstellung für die aus dem Stop-Loss-Vertrag mit der Ergän- zungskasse X._______ zu übernehmenden Schäden anteilsmässig dem Abgangsbestand zuzuweisen, eventualiter auf ein angemessenes Mass zu reduzieren; – die Rückstellung für pendente IV-Fälle um mindestens Fr. 5 Mio. zu re- duzieren; – die Liegenschaften mit einem Wert von mindestens Fr. 327.9 Mio. an- hand der Schätzung von O._______ in die Bilanz aufzunehmen; – das Contribution Agreement in der Bilanz zu aktivieren. In prozessualer Hinsicht beantragt sie, der Beschwerde sei die aufschie- bende Wirkung zu erteilen. G.b D._______ und E._______ (Beschwerdeführende und Beschwerde- gegner; nachfolgend: Beschwerdegegner 4 und 5) als aus der Pensions- kasse X._______ austretende Aktivversicherte erheben mit Eingaben vom 10. Januar 2017 in den Verfahren A-188/2017 und A-191/2017 Be-
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 6 schwerde und beantragen, die Pensionskasse X._______ sei unter Kos- ten- und Entschädigungsfolgen zu verpflichten, eine neue Teilliquidations- bilanz per 31. Dezember 2011 zu erstellen, wobei – die Rückstellung für die KEV von Fr. 4.863 Mio. auf Fr. 1.324 Mio. zu reduzieren sei; – die Rückstellung für den Risikoausgleich Ergänzungskasse X._______ von Fr. 6.863 Mio. auf Fr. 1.372 Mio. zu reduzieren sei; – die Rückstellung technischer Zinssatz auf einer Basis von 3.0% zu bil- den sei; – bei der Bewertung der Immobilien ein Marktwert von Fr. 400 Mio. ein- zusetzen sei. Weiter seien die zu übertragenden Mittel wegen wesentlicher Änderungen der Aktiven und Passiven zwischen dem Stichtag der Teilliquidation und der Übertragung gestützt auf Art. 27g Abs. 2 der Verordnung vom 18. April 1984 über die berufliche Alters, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge (BVV 2, SR 831.441.1) entsprechend zugunsten der austretenden Versi- cherten anzupassen. G.c Die F._______ AG, die G._______ AG und die H._______ Sammel- stiftung (Beschwerdeführerinnen und Beschwerdegegnerinnen nachfol- gend: Beschwerdegegnerinnen 6 bis 8) als ehemals angeschlossene Ar- beitgeberinnen bzw. übernehmende Vorsorgeeinrichtung erheben im Ver- fahren A-317/2017 mit Eingabe vom 16. Januar 2017 Beschwerde und be- antragen, die Dispositiv-Ziffer I der angefochtenen Verfügung sei dahinge- hend zu ergänzen, dass die Pensionskasse X._______ zusätzlich ange- wiesen werde, in der Teilliquidation per 31. Dezember 2011 – alle infolge der Auflösung eines Anschlussvertrags per Bilanzstichtag ausgeschiedenen Aktivversicherten in die Teilliquidation einzubezie- hen; – sich für die Berechnung des anteilsmässig weiterzugebenden Fehlbe- trags auf eine kaufmännische und technische Bilanz mit Erläuterungen abzustützen; – ihre Forderungen gegenüber der Y._______ AG aus dem Contribution Agreement vom 28. Januar/24. Februar 2011 per 31. Dezember 2011 als Arbeitgeberbeitragsreserve mit Verwendungsverzicht zu berück- sichtigen und soweit zugunsten des austretenden Bestands aufzulö- sen, als sie sich auf das zu übertragende, ungedeckte Vorsorgekapital bezieht;
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 7 – von der Rückstellung für die KEV abzusehen, eventualiter diese zu re- duzieren; – von der Rückstellung für den Stop-Loss Vertrag mit der Ergänzungs- kasse X._______ abzusehen, eventualiter diese zu reduzieren; – von der Rückstellung Schwankungsreserve Rentnerbestand abzuse- hen; – die Rückstellung technischer Zinssatz auf der Basis von mind. 2.7% zu bilden. In prozessualer Hinsicht beantragen die Beschwerdegegnerinnen 6 bis 8, ihrer Beschwerde sei die aufschiebende Wirkung zu erteilen und es sei ein zweiter Schriftenwechsel anzuordnen. G.d Die Pensionskasse X._______ (nachfolgend: Beschwerdeführerin) erhebt mit Eingaben vom 16. Januar 2017 Beschwerde beim Bundesver- waltungsgericht in den Verfahren A-331/2017, A-333/2017, A-336/2017, A-337/2017, A-338/2017, A-339/2017, A-341/2017, A-342/2017, A-343/2017 und beantragt die Aufhebung der vorinstanzlichen Verfügun- gen vom 24. November 2016. Insbesondere seien die Anweisungen zur Vornahme folgender Anpassungen des Teilliquidationsplans unter Kosten- folgen zulasten der Beschwerdegegner aufzuheben: – Neuberechnung des Fehlbetrags – Aufteilung der Rückstellung „Zunahme der Lebenserwartung Aktivver- sicherte“ – Aufteilung der Rückstellung für Risikoschwankungen Aktivversicherte – Überprüfung sowie allfällige Reduktion der Schwankungsreserve Rent- nerbestand. Im Verfahren A-331/2017 betreffend den verstorbenen Destinatär (vgl. vorne Sachverhalt Bst. F) ändert sie mit Eingabe vom 29. August 2017 ih- ren Hauptantrag dahingehend, dass sie nunmehr die Aufhebung der ent- sprechenden vorinstanzlichen Verfügung vom 24. November 2016 infolge Gegenstandslosigkeit des Überprüfungsbegehrens beantragt. Eventualiter stellt sie denselben, vorgenannten Antrag wie in ihren übrigen Beschwer- deverfahren. In prozessualer Hinsicht beantragt die Beschwerdeführerin, den Beschwer- den sei die aufschiebende Wirkung zu erteilen.
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 8 H. Die Beschwerden in den Verfahren A-141/2017, A-188/2017, A-191/2017, A-317/2017, A-333/2017, A-336/2017, A-337/2017, A-338/2017, A-339/2017, A-341/2017, A-342/2017 und A-343/2017 werden mit Zwi- schenverfügung vom 16. Februar 2017 vereinigt und unter der Geschäfts- nummer A-141/2017 weitergeführt. Gleichzeitig wird den jeweiligen Be- schwerden die aufschiebende Wirkung erteilt. So auch der Beschwerde im Verfahren A-331/2017 (vgl. Bst. N). I. I.a Die Vorinstanz beantragt mit Vernehmlassung vom 2. Mai 2017, die Be- schwerden seien unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten der je- weils Beschwerdeführenden abzuweisen, soweit darauf einzutreten sei. I.b Die Beschwerdegegnerin 1 beantragt mit Eingabe vom 2. Mai 2017, die Beschwerde der Beschwerdeführerin vom 16. Januar 2017 sei abzu- weisen, soweit darauf einzutreten sei, während ihre Beschwerde vom 9. Januar 2017 gutzuheissen sei, unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten der Beschwerdeführerin. I.c Mit Eingabe vom 2. Mai 2017 beantragen die Beschwerdegegnerinnen 2 und 3, die Beschwerde der Beschwerdeführerin vom 16. Januar 2017 sei abzuweisen, unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten der Be- schwerdeführerin. I.d Die Beschwerdegegnerinnen 6 bis 8 stellen mit gleich datierter Eingabe denselben Antrag. I.e Mit Schreiben vom 2. Mai 2017 beantragen die Beschwerdegegner 4 und 5, die Beschwerde der Beschwerdeführerin vom 16. Januar 2017 sei unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten der Beschwerdeführerin abzuweisen, soweit darauf einzutreten sei, während ihre Beschwerden vom 10. Januar 2017 gutzuheissen seien. Weiter stellen sie den Antrag, die Beschwerdeführerin sei anzuweisen, die Rückstellung für die Zunahme der Lebenserwartung Aktive des Abgangs- bestands per 31. Dezember 2011 zu berechnen und dieser so ermittelte Betrag sei im Rahmen der Teilliquidation zugunsten des Abgangsbestands zu verwenden.
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 9 I.f Mit Eingabe vom 2. Mai 2017 beantragt der Beschwerdegegner 9, die Beschwerde der Beschwerdeführerin vom 16. Januar 2017 sei abzuwei- sen, während die Beschwerden der Beschwerdegegnerinnen gutzuheis- sen seien. Eventualiter sei die vorinstanzliche Verfügung in Abweisung der Beschwerde der Beschwerdeführerin vom 16. Januar 2017 zu bestätigen; alles unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten der Beschwerde- führerin. I.g Die Beschwerdeführerin ihrerseits beantragt mit Eingaben vom 2. Mai 2017, die Beschwerden der Beschwerdegegner seien abzuweisen, soweit auf sie einzutreten sei. Demnach sei die vorinstanzliche Verfügung in den von den Beschwerdegegnern angefochtenen Punkten vollumfänglich zu bestätigen; unter Kostenfolgen zulasten der Beschwerdegegner. J. J.a Mit Eingabe vom 5. Juli 2017 nehmen die Beschwerdegegner 4 und 5 zu den eingereichten Schreiben Stellung und halten an ihren Anträgen ge- mäss Beschwerdeschrift vom 10. Januar 2017 fest. J.b Die Beschwerdegegnerinnen 6 bis 8 ergänzen ihr Rechtsbegehren mit Stellungnahme vom 6. Juli 2017 wie folgt: Die Dispositiv-Ziffer I der ange- fochtenen Verfügung sei dahingehend zu ergänzen, dass die Beschwerde- führerin zusätzlich angewiesen werde, in der Teilliquidation per 31. Dezem- ber 2011 die Rückstellung pendente Invaliditätsfälle dem effektiven Risiko- verlauf anzupassen und die Immobilien zum Veräusserungswert zu be- rücksichtigen. Weiter stellen sie den verfahrensrechtlichen Antrag, die Beschwerdeführe- rin sei zu verpflichten, die von der P._______ AG erstellte Q.-Stu- die, welche anlässlich der Sitzung vom 21. November 2011 besprochen wurde, zu edieren und diese Studie sei ihr nachfolgend unter Fristanset- zung zur Stellungnahme zukommen zu lassen. J.c Mit Schreiben vom 6. Juli 2017 hält die Beschwerdegegnerin 1 an ih- ren Anträgen gemäss Beschwerdeschrift vom 9. Januar 2017 fest. J.d Die Beschwerdeführerin hält mit Stellungnahmen vom 6. Juli 2017 an ihren Anträgen gemäss Beschwerdeschrift vom 16. Januar 2017 fest. K. K.a Mit Eingabe vom 24. Juli 2017 beantragt die Beschwerdeführerin, die ihr angesetzte Frist zur Edition der Q.-Studie sei abzunehmen und
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 10 die Aufforderung zu vorgenannter Edierung sei wiedererwägungsweise aufzuheben. Eventualiter sei der Gegenstand der Editionsaufforderung zu präzisieren. Subeventualiter sei ihr die Frist zur Edition angemessen zu erstrecken. K.b Das Bundesverwaltungsgericht heisst das Fristerstreckungsgesuch der Beschwerdeführerin mit Verfügung vom 25. Juli 2017 gut, während es die übrigen, vorgenannten Anträge abweist. K.c Am darauffolgenden Tag reicht die Beschwerdeführerin die Q.-Studie in der am 21. November 2011 präsentierten Fassung sowie in der definitiven Fassung vom 8. Dezember 2011 samt Management Summary ein. K.d Mit Eingabe vom 30. August 2017 nehmen die Beschwerdegegnerin- nen 6 bis 8 zur eingereichten Q.-Studie der P._______ Stellung und halten fest, diese mache keine Angaben darüber, wie sich die Verän- derungen im Versichertenbestand der Beschwerdeführerin infolge der Teilliquidationen 2010 und 2011 auf deren technischen Zinssatz auswirk- ten. Die Beschwerdegegnerin 1 verzichtet mit Schreiben vom 14. September 2017 auf Stellungnahme und die übrigen Verfahrensbeteiligten lassen sich dazu nicht vernehmen. L. Die Beschwerdegegnerinnen 6 bis 8 erklären mit Eingabe vom 9. März 2018, die Geltendmachung des Replikrechts müsse unmittelbar erfolgen, weshalb die mit Schreiben vom 23. Februar 2018 für nach Ostern 2018 – und damit mehr als sieben Monate nach Kenntnis ihrer eigenen Eingabe von Anfang Juli 2017 – angekündigte Stellungnahme der Beschwerdefüh- rerin nicht statthaft und aus dem Recht zu weisen sei, da sie zu einer ver- meidbaren Verfahrensverzögerung und damit zu einer Verletzung von Art. 29 Abs. 1 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossen- schaft vom 18. April 1999 (BV, SR 101) führe. M. M.a Die Beschwerdeführerin nimmt mit Eingaben vom 27. März 2018 ab- schliessend Stellung und hält an ihren Anträgen fest. M.b Mit Eingabe vom 27. März 2018 stellen die Beschwerdegegnerinnen 2 und 3 fest, dass es sich bei der von der P._______ AG erstellten
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 11 Q.-Studie einzig um eine strategische „long term allocation“ handle und weisen darauf hin, dass die Beschwerdeführerin genügend Zeit gehabt hätte, früher eine Stellungnahme einzureichen. Verspätete Einga- ben, die auf einer nachlässigen Prozessführung beruhten, dürften von der Behörde unbeachtet bleiben. N. Die weitere Prozessgeschichte im parallel geführten Verfahren A-331/2017 gestaltet sich wie folgt: N.a Mit Schreiben vom 13. Februar 2017 erklärte die Ehegattin von N., sich in Anerkennung der Tätigkeit ihres verstorbenen Ehe- manns an der Prüfung der rechtlichen Fragen im laufenden Verfahren be- teiligen zu wollen. Sie sei selbst Destinatärin der Beschwerdeführerin und habe seit 1. Januar 2017 Anspruch auf eine Witwenrente. In der Folge nimmt sie das Bundesverwaltungsgericht ins Verfahren A-331/2017 auf. N.b Das Bundesverwaltungsgericht bezieht L._______ und M._______ als Töchter und gesetzliche Erbinnen von N._______ mit Zwischenverfü- gung vom 4. Mai 2017 vorläufig ebenfalls ins Verfahren A-331/2017 ein und ersucht das Bezirksgericht Uster um Mitteilung allfälliger weiterer Erben. Dem kommt der zuständige Einzelrichter im summarischen Verfahren am Bezirksgericht Uster mit Schreiben vom 10. Mai 2017 unter Beilage des Urteils vom 9. März 2017 betreffend Testamentseröffnung und des Erb- scheins vom 28. April 2017 nach. Daraus ist ersichtlich, dass nebst der Ehegattin und den genannten Nachkommen keine weiteren Erben vorhan- den sind. N.c Die Vorinstanz beantragt mit Vernehmlassung vom 9. Juni 2017, die Beschwerde sei unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten der Be- schwerdeführerin abzuweisen, soweit darauf einzutreten sei. N.d Mit Beschwerdeantwort vom 30. Juni 2017 beantragen die Erbinnen von N._______, der Hauptantrag der Beschwerdeführerin sei abzuweisen, der Eventualantrag hingegen sei – um weitere Verfahren zu vermeiden – gutzuheissen, obschon es sich um Punkte handle, die ihrerseits nicht an- gefochten worden seien, unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zulas- ten der Beschwerdeführerin. N.e Die Beschwerdeführerin hält mit Replik vom 29. August 2017 an ihren Anträgen gemäss Beschwerdeschrift vom 16. Januar 2017 fest (vgl. vorne Sachverhalt Bst. G.d).
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 12 N.f Mit Duplik vom 11. Oktober 2017 halten die Erbinnen von N._______ an ihren Anträgen gemäss Beschwerdeantwort vom 30. Juni 2017 fest. N.g Die Vorinstanz verweist mit Duplik vom 13. Oktober 2017 vollumfäng- lich auf die angefochtene Verfügung vom 24. November 2016 und hält ebenfalls an ihrem Antrag gemäss Vernehmlassung vom 9. Juni 2017 fest. N.h Mit Eingabe vom 13. November 2017 nimmt die Beschwerdeführerin zu neuen Vorbringen in der Duplik der Beschwerdegegnerinnen Stellung. O. Auf weitere Vorbringen der Parteien und eingereichte Dokumente wird – sofern entscheidrelevant – im Rahmen der nachfolgenden Erwägungen eingegangen.
Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung: 1. 1.1 Das Bundesverwaltungsgericht beurteilt gemäss Art. 74 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 25. Juni 1982 über die berufliche Alters-, Hinterlas- senen- und Invalidenvorsorge (BVG, SR 831.40) i.V.m. Art. 31 bis 33 des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 (VGG, SR 173.32) Be- schwerden gegen Verfügungen der Aufsichtsbehörden im Bereich der be- ruflichen Vorsorge. Die Beschwerdeführerin untersteht als mit der Durch- führung der beruflichen Vorsorge betraute Stiftung i.S.v. Art. 80 ff. ZGB ge- mäss Art. 61 BVG i.V.m. § 2 Abs. 1 Bst. a und § 11 des kantonalen Geset- zes vom 11. Juli 2011 über die BVG- und Stiftungsaufsicht (BVSG, LS 833.1) der Aufsicht der Vorinstanz. Letztere hat in ihrer Funktion als Aufsichtsbehörde verfügt, weshalb das Bundesverwaltungsgericht zur Be- urteilung der vorliegenden Beschwerden zuständig ist. Das Verfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht richtet sich nach dem Verwaltungsverfahrensgesetz vom 20. Dezember 1968 (VwVG, SR 172.021), soweit das VGG nichts anderes bestimmt (Art. 37 VGG). Die Bestimmungen des Bundesgesetzes vom 6. Oktober 2000 über den Allge- meinen Teil des Sozialversicherungsrechts (ATSG, SR 830.1), insbeson- dere dessen 2. Abschnitt über das Sozialversicherungsverfahren, sind für den Bereich des BVG mangels eines entsprechenden Verweises nicht an- wendbar (Art. 2 ATSG e contrario).
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 13 1.2 Das Beschwerdeverfahren A-331/2017 wurde bislang separat geführt, da bei Eingang der Beschwerde nicht abzuschätzen war, wie viel Zeit die Ermittlung der Erben des verstorbenen Destinatärs beanspruchen würde. Da die dort erhobene Beschwerde denselben Sachverhalt wie die übrigen Beschwerdeverfahren betrifft, ein Teil der Verfahrensbeteiligten identisch ist, die Beschwerde sich gegen eine praktisch gleich wie in den übrigen Verfahren lautende vorinstanzliche Verfügung betreffend die Beschwerde- führerin richtet, sich in materiellrechtlicher Hinsicht grösstenteils mit den bereits vereinigten Verfahren überschneidet und daher teilweise dieselben Rechtsfragen betrifft, rechtfertigt es sich, dieses Verfahren nun ebenfalls mit den übrigen zu vereinigen und unter der Verfahrensnummer A-141/2017 abzuhandeln. 1.3 Zur Beschwerdeführung berechtigt ist, wer vor der Vorinstanz am Ver- fahren teilgenommen oder keine Möglichkeit zur Teilnahme erhalten hat, durch die angefochtene Verfügung besonders berührt ist und ein schutz- würdiges Interesse an deren Aufhebung oder Änderung hat (Art. 48 VwVG i.V.m. Art. 37 VGG). 1.3.1 Beschwerde führt zum einen diejenige Vorsorgeeinrichtung, welche angewiesen wurde, ihren Bericht zur Teilliquidation, die Teilliquidationsbi- lanz und den Verteilungsplan anzupassen. Zum anderen befinden sich un- ter den ebenfalls Beschwerde erhebenden Beschwerdegegnern ehemalige Aktivversicherte, ehemals angeschlossene Arbeitgeberfirmen und über- nehmende Vorsorgeeinrichtungen. Art. 53d Abs. 6 BVG spricht nur von Versicherten und Rentenbezügern, die berechtigt sind, an die Aufsichtsbehörde zu gelangen, und nennt andere, möglicherweise von einer Teilliquidation betroffene Personen wie ausschei- dende Versicherte, die im Rahmen der Teilliquidation zu berücksichtigen sind, übernehmende Vorsorgeeinrichtungen und involvierte Arbeitgeberfir- men nicht (vgl. auch SABINA WILSON, Die Erstellung des Teilliquidationsreg- lements einer Vorsorgeeinrichtung und weitere Einzelfragen zur Durchfüh- rung einer Teilliquidation, 2016, Rz. 461 f. mit weiteren Hinweisen). Sofern diese eine unmittelbare Beeinträchtigung ihrer Interessen darlegen kön- nen, sind auch sie – in analoger Anwendung von Art. 48 VwVG – zur Anru- fung der Aufsichtsbehörde und damit zur Einreichung der Beschwerde ans Bundesverwaltungsgericht legitimiert (WILSON, a.a.O., Rz. 465-467 mit weiteren Hinweisen).
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 14 1.3.1.1 Die Legitimation übernehmender Vorsorgeeinrichtungen wird ge- mäss Rechtsprechung regelmässig mit der Begründung bejaht, diese hät- ten ein Interesse daran, die zu überführenden Mittel der übernommenen Versicherten zu kennen, da sie deren Ansprüche zu verwalten und eine ordnungsgemässe Buchführung vorzunehmen hätten. Ausserdem könne die Höhe ihres Aktivvermögens im Hinblick auf ihre Liquidität von Bedeu- tung sein (vgl. statt vieler Grundsatzurteil des BGer 2A.185/1997 vom 11. Februar 1998 E. 3c in: SZS 2001 S. 378 und Urteil des BVGer A-1626/2015 vom 8. Dezember 2017 E. 1.2.1.1 mit weiteren Hinweisen). Die besondere Beziehungsnähe zum Streitgegenstand ist damit im Fall der Beschwerdegegnerinnen 1 und 8 zu bejahen. 1.3.1.2 Sofern eine Arbeitgeberfirma nicht die Geltung oder Auslegung an- schlussvertraglicher Pflichten, sondern den die Pflicht auslösenden Faktor selbst bestreitet, kommt nicht das Klageverfahren nach Art. 73 BVG zur Anwendung, sondern muss sie gestützt auf Art. 53d Abs. 6 BVG an die Aufsichtsbehörde gelangen. Dies ist beispielsweise der Fall, wenn sie das Vorliegen eines Teilliquidationssachverhalts verneint oder wenn sie – wie vorliegend die Beschwerdegegnerinnen 6 und 7 – unbestrittenermassen einen versicherungstechnischen Fehlbetrag nachschiessen muss, aber die Höhe dieses anhand der Teilliquidationsbilanz errechneten Betrags be- streitet. In diesen Fällen ist sowohl ein unmittelbares Berührtsein als auch ein schutzwürdiges Interesse seitens der Arbeitgeberfirma zu bejahen (WILSON, a.a.O., Rz. 469). Zudem ist eine Arbeitgeberfirma gemäss stän- diger Rechtsprechung legitimiert, im Rahmen von Art. 53d Abs. 6 BVG spe- zifische Destinatärsinteressen – z.B. die Berechnung des im Teilliquida- tionsfall zu übertragenden Kapitals oder dessen Aufteilung betreffend – gel- tend zu machen (statt vieler BGE 140 V 22 E. 4.2; vgl. zur Legitimation von Arbeitgeberunternehmen auch Urteil des BVGer A-1626/2015 vom 8. De- zember 2017 E. 1.2.1.2 mit weiteren Hinweisen). 1.3.1.3 Neben der Beschwerdeführerin als im vorinstanzlichen Verfahren unterliegender Verfügungsadressatin sind demnach auch die ebenfalls Be- schwerde erhebenden Beschwerdegegner, welche am vorinstanzlichen Verfahren teilgenommen haben und unmittelbar in tatsächlichen schutz- würdigen Interessen berührt sind, zur Beschwerde legitimiert. Dies gilt ins- besondere auch für die Beschwerdegegner 4 und 5, welche als ausschei- dende Aktivversicherte durch den im Rahmen der Teilliquidation erstellten Verteilungsplan in ihren wirtschaftlichen Interessen tangiert werden.
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 15 1.3.2 Ins Beschwerdeverfahren als notwendige Gegenparteien der Be- schwerdeführerin einzubeziehen sind sodann die übrigen Beteiligten der vorinstanzlichen Verfahren (die B._______ AG und die C._______ SA als Beschwerdegegnerinnen 2 und 3 sowie I._______ und J._______ als Be- schwerdegegner 9 und 10). Diese ehemals der Beschwerdeführerin ange- schlossenen Arbeitgeberfirmen und ehemals Aktivversicherten haben zwar keine Beschwerde erhoben, sind jedoch vom strittigen Sachverhalt gleich den übrigen Beschwerdegegnern in ihren wirtschaftlichen Interessen be- rührt und damit nach Art. 48 VwVG beschwerdelegitimiert; für sie ist zwangsläufig im selben Sinn zu entscheiden bzw. zeitigen die zu entschei- denden Fragen dieselben Auswirkungen auf sie. Sie dürfen sich deshalb mit eigenen Verfahrensanträgen den Begehren der Hauptpartei widerset- zen (MARANTELLI-SONANINI/HUBER in: Praxiskommentar VwVG, 2. Aufl. 2016, Art. 6 Rz. 7 f.). 1.3.3 Mit Bezug auf die Erben von N._______ ist die Legitimation zur Teil- nahme im vorliegenden Verfahren umstritten. Diese Frage ist nachfolgend zu beantworten. 1.3.3.1 Bei einem Parteiwechsel wird eine Verfahrenspartei aufgrund einer Rechtsnachfolge durch eine andere ersetzt. Die Zulässigkeit des Partei- wechsels von Privaten ist in der Bundesverwaltungsrechtspflege nicht aus- drücklich geregelt. Nach Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts und herrschender Lehre ist die prozessuale Frage des Parteiwechsels grundsätzlich in Konkordanz zur materiell-rechtlichen Rechtslage zu beant- worten. Zulässig ist ein Parteiwechsel dann, wenn Rechte und Pflichten frei übertragbar sind, die rechtsnachfolgende Partei ebenfalls ein Rechts- schutzinteresse hat und weder höchstpersönliche Rechte und Pflichten Verfahrensgegenstand bilden noch die Partei besondere persönliche Vo- raussetzungen erfüllen muss. Ein Parteiwechsel ist hingegen unzulässig, wenn verwaltungsrechtliche Rechte und Pflichten den Streitgegenstand bil- den, die höchstpersönlicher Natur sind, d.h. besonders eng mit den per- sönlichen Eigenschaften verbunden sind, und infolgedessen kein Über- gang schutzwürdiger Interessen stattfindet. Unzulässig ist der Parteiwech- sel sodann auch, wenn diejenige Partei, welche neu in das Verfahren ein- treten will, legitimiert gewesen wäre, die angefochtene Verfügung selbst anzufechten (vgl. zum Ganzen BVGE 2014/10 E. 3.1 mit Hinweisen; RE- GULA KIENER ET AL., Öffentliches Verfahrensrecht, 2. Aufl. 2015, Rz. 591 ff.; ALFRED KÖLZ ET AL., Verwaltungsverfahren und Verwaltungsrechtspflege
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 16 des Bundes, 3. Aufl. 2013, Rz. 933; MARANTELLI-SONANINI/HUBER, in: Pra- xiskommentar VwVG, 2. Aufl. 2016, Art. 6 Rz. 49 ff.; ANDRÉ MOSER ET AL., Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, 2. Aufl. 2013, Rz. 3.6). 1.3.3.2 Der Erblasser erhielt gemäss Art. 9 des ab 1. Januar 2010 gülti- gen, mit vorinstanzlicher Verfügung vom 28. Oktober 2009 genehmigten Vorsorgereglements der Beschwerdeführerin (nachfolgend: Reglement; vgl. vorne Sachverhalt Bst. A.b) eine Altersrente. Als rentenberechtigter Destinatär stellte er ein Überprüfungsbegehren, das mit vorinstanzlichem Entscheid vom 24. November 2016 erledigt wurde (vgl. vorne Sachverhalt Bst. C und E). Der Rentenanspruch des Erblassers ist unvererblich und erlosch mit dessen Tod am 16. Dezember 2016 (vgl. HANS RIEMER, Vererb- lichkeit und Unvererblichkeit von Rechten und Pflichten im Privatrecht und im öffentlichen Recht, recht 1/2006, S. 31 sowie SYLVIE PÉTREMAND, in: Kommentar zum BVG und FZG, 2010, Art. 38 BVG Rz. 5). Demzufolge tra- ten die Erben nicht in die Rechtsstellung des Erblassers als Begünstigter der Beschwerdeführerin ein und es fand aufgrund der materiell-rechtlichen Unübertragbarkeit von Rentenansprüchen kein Parteiwechsel statt. 1.3.3.3 Der Tod des Erblassers begründet indes für seine Ehegattin eine Vorsorgeleistung aus eigenem Recht (CARL HELBLING, Personalvorsorge und BVG, 8. Aufl. 2006, S. 209). So erhält sie nämlich Anspruch auf eine Ehegattenrente, die grundsätzlich 60 % der im Zeitpunkt des Todes versi- cherten Altersrente beträgt (Art. 13 Abs. 1 Bst. b und Abs. 2 des Regle- ments). Sie ist somit als Destinatärin der Beschwerdeführerin grundsätzlich berechtigt, in Fragen betreffend die Teilliquidation an die Vorinstanz als Auf- sichtsbehörde zu gelangen (Art. 48 Abs. 2 VwVG i.V.m. Art. 53d Abs. 6 BVG). Da sie per Stichtag der Teilliquidation noch nicht anspruchsberech- tigt war, hatte sie dannzumal keine Möglichkeit, die diesbezügliche Vorge- hensweise der Beschwerdeführerin überprüfen zu lassen. Unter den gege- benen Umständen ist sie jedoch als Beschwerdegegnerin 11 im vorliegen- den Verfahren zu belassen und kann sich demnach mit eigenen Anträgen denjenigen der Beschwerdeführerin widersetzen (vgl. vorne E. 1.3.2). 1.3.3.4 Den erwachsenen Töchtern des Erblassers steht hingegen kein originärer Anspruch auf eine Hinterlassenenleistung gegenüber der Be- schwerdeführerin zu (vgl. Art. 14 des Reglements betreffend bis zum voll- endeten 18. Altersjahr zu entrichtenden Waisenrenten). Da der Rentenan- spruch des Erblassers mit seinem Ableben hinfällig wurde und somit kein Parteiwechsel stattfand (vgl. vorne E. 1.3.3.2), kann der Ausgang des vor- liegenden Verfahrens – selbst wenn davon ausgegangen würde, dass sich
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 17 dadurch rückwirkend an der Höhe der Rente des Erblassers etwas ändern könnte, was nicht im aufsichtsrechtlichen Verfahren, sondern auf dem Kla- geweg nach Art. 73 BVG zu beurteilen wäre (vgl. statt vieler BGE 141 V 605 E. 3.3 mit Hinweisen) – keinen direkten Einfluss auf die Erbmasse und damit auf die Pflichtteile seiner Töchter zeitigen. Im Übrigen liegt es nicht an ihnen, aus ihrem eigenen Vermögen für die Altersvorsorge ihrer Mutter als potentieller Erblasserin besorgt zu sein (BGE 131 III 1 E. 4.3.3). Dem- nach ist ein aktuelles schutzwürdiges Interesse ihrerseits i.S.v. Art. 48 Abs. 1 VwVG an der Teilnahme im vorliegenden Verfahren mit eigenen An- trägen zu verneinen. 1.4 Auf die frist- und formgerecht (Art. 50 und 52 VwVG i.V.m. Art. 37 VGG) eingereichten Beschwerden ist somit – vorbehältlich nachfolgender E. 2.1 – einzutreten. 2. Streitgegenstand in der nachträglichen Verwaltungsrechtspflege ist das Rechtsverhältnis, welches Gegenstand der angefochtenen Verfügung bil- det, soweit es umstritten ist. Im Lauf des Beschwerdeverfahrens darf der Streitgegenstand weder erweitert noch qualitativ verändert werden; er kann sich höchstens um nicht mehr streitige Punkte reduzieren. Fragen, über welche die Vorinstanz im angefochtenen Entscheid nicht entschieden hat oder nach richtiger Rechtsanwendung nicht hätte entscheiden müssen, darf das Bundesverwaltungsgericht im Beschwerdeverfahren nicht beurtei- len, da ansonsten in deren funktionelle Zuständigkeit eingegriffen würde. Neue Anträge im Beschwerdeverfahren vor dem Bundesverwaltungsge- richt sind demnach grundsätzlich unzulässig. Somit ist ein Antrag, der dar- über hinausgeht, was seitens der Vorinstanz entschieden wurde, ungültig (MOSER ET AL., a.a.O., Rz. 2.8, Rz. 2.208 und Rz. 2.213 mit Hinweisen). 2.1 2.1.1 Die Beschwerdegegner 4 und 5 beantragen unter anderem, die Höhe der zu übertragenden Mittel sei zugunsten der austretenden Versi- cherten anzupassen, da sich die finanziellen Verhältnisse der Beschwer- deführerin seit dem Teilliquidationsstichtag wesentlich verbessert hätten (vgl. Sachverhalt Bst. G.b). Der Deckungsgrad belaufe sich seit 2012 kon- stant auf über 100 %. Die Beschwerdeführerin habe bislang lediglich im Januar 2012 rund 80 % der ihnen zustehenden Austrittsleistungen ausbe- zahlt. Da ihre Austrittsleistungen noch nicht definitiv abgerechnet worden seien, sollten sie ebenfalls vom Wertzuwachs in den letzten Jahren seit
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 18 dem Stichtag für die Teilliquidation vom 31. Dezember 2011 profitieren kön- nen. Demzufolge sei die Beschwerdeführerin anzuweisen, gestützt auf ih- ren Abschluss 2014, eventualiter 2013, die entsprechenden Korrekturen zugunsten der austretenden Versicherten vorzunehmen. Dies habe umso mehr zu gelten, als die Beschwerdeführerin aufgrund des bundesgerichtli- chen Entscheids BGE 141 V 589 ohnehin eine neue Teilliquidationsbilanz erstellen müsse, in deren Rahmen die wesentlichen Änderungen der Jahre 2012 bis 2014 gestützt auf Art. 27g Abs. 2 BVV 2 zu berücksichtigen seien. 2.1.2 Die Beschwerdeführerin beantragt, dieses Rechtsbegehren sei ab- zuweisen, soweit darauf einzutreten sei. Eine Anpassung habe bei Wert- veränderungen zwischen dem Stichtag der Teilliquidation und der Auszah- lung zu erfolgen. Für die bereits geleistete Teilzahlung habe eine Anpas- sung zu unterbleiben und wären die Voraussetzungen ohnehin nicht gege- ben. Im Umfang der weiteren Teilzahlung sei ein Anpassungsbedarf denk- bar. Ein diesbezüglicher Entscheid sei jedoch erst möglich, wenn die Höhe der zu übertragenden Mittel sowie der Zeitpunkt eines sich aus dem defi- nitiven Entscheid ergebenden Rest- bzw. Auszahlungsbetrages feststün- den. 2.1.3 Im vorinstanzlichen Verfahren haben die Beschwerdegegner 4 und 5 dieses Rechtsbegehren nicht gestellt. Eine Anpassung gestützt auf Art. 27g Abs. 2 BVV 2 wurde demnach nicht thematisiert und darüber hat die Vorinstanz nicht entschieden. Das Bundesverwaltungsgericht hat die- ses Rechtsbegehren somit nicht zu beurteilen, ansonsten es in die funkti- onelle Zuständigkeit der Vorinstanz eingreifen würde. Demzufolge ist auf diesen neuen, unzulässigen Antrag der Beschwerdegegner 4 und 5 nicht einzutreten. Es bleibt festzuhalten, dass mangels sachlicher Zuständigkeit ohnehin nicht darauf einzutreten wäre, sofern individuelle Ansprüche gel- tend gemacht würden, und der Antrag abzuweisen wäre, sofern damit eine generelle Anpassung des Verteilungsplans bezweckt würde (vgl. dazu aus- führlich Urteil des BVGer A-1626/2015 vom 8. Dezember 2017 E. 2.3.2 i.V.m. E. 2.2.3). 2.2 Es erübrigt sich zu prüfen, ob die in der Beschwerdeschrift noch nicht gestellten Anträge der Beschwerdegegnerinnen 6 bis 8 betreffend Rück- stellung für pendente Invaliditätsfälle und für die Zunahme der Lebenser- wartung sowie betreffend Immobilienbewertung (vgl. Sachverhalt Bst. G.c und J.b) sowie der nachträglich gestellte Antrag der Beschwerdegegner 4 und 5 betreffend Rückstellung für die Zunahme der Lebenserwartung (vgl. Sachverhalt I.e) unzulässig sind, da diese Teilaspekte von anderen
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 19 Beschwerdegegnern und teilweise auch von der Beschwerdeführerin rechtzeitig bemängelt wurden (vgl. Sachverhalt Bst. G.a, G.b und G.d). Sie bilden daher im Rahmen des vorliegenden Verfahrens Streitgegenstand und es kann darüber nur für alle Betroffenen im selben Sinn entschieden werden (vgl. vorne E. 1.2.2 i.f.). 2.3 Mit Bezug auf die Anmerkung der Beschwerdegegnerinnen 2 und 3 in ihrer Eingabe vom 27. März 2018 (vgl. vorne Sachverhalt Bst. M.b) ist so- dann auf Art. 32 Abs. 2 VwVG zu verweisen, wonach auch verspätete Vor- bringen, sofern sie entscheidrelevant sind, berücksichtigt werden. 3. Im Verfahren nach Art. 53d Abs. 6 BVG betreffend die Überprüfung der Voraussetzungen und des Verfahrens der Teilliquidation sowie des seitens der Beschwerdeführerin per 31. Dezember 2011 erstellten Verteilungs- plans beschränkt sich die Prüfungsbefugnis der Aufsichtsbehörde gemäss Art. 62 Abs. 1 Bst. a BVG auf eine reine Rechtskontrolle (WILSON, a.a.O., Rz. 485 und Rz. 396 mit Hinweisen auf die bundesgerichtliche Rechtspre- chung, und ISABELLE VETTER-SCHREIBER, Berufliche Vorsorge, Kommen- tar, 3. Aufl. 2013, Art. 62 BVG Rz. 1, 3 und 5). Da sich die Kognition der oberen Instanz nur verengen, nicht aber erweitern kann (Einheit des Ver- fahrens), hat sich auch das Bundesverwaltungsgericht – in Abweichung von Art. 49 Bst. c VwVG – auf eine Rechtskontrolle zu beschränken. Es darf sein eigenes Ermessen nicht an die Stelle desjenigen der Aufsichts- behörde setzen und kann nur einschreiten, wenn deren Genehmigungs- entscheid unhaltbar ist, weil er auf sachfremden Kriterien beruht oder ein- schlägige Kriterien ausser Acht lässt (statt vieler BGE 139 V 407 E. 4.1.2 und Urteil des BVGer A-2946/2017 vom 26. Juli 2018 E. 2.1, je mit weiteren Hinweisen). 4. 4.1 Nach den allgemeinen intertemporalrechtlichen Grundsätzen sind in verfahrensrechtlicher Hinsicht in der Regel diejenigen Rechtssätze mass- gebend, welche im Zeitpunkt der Beschwerdebeurteilung Geltung haben, unter Vorbehalt spezialgesetzlicher Übergangsbestimmungen (statt vieler BGE 130 V 1 E. 3.2; vgl. auch HÄFELIN/MÜLLER/UHLMANN, Allgemeines Verwaltungsrecht, 7. Aufl. 2016, Rz. 296 f.). In materiell-rechtlicher Hinsicht sind demgegenüber grundsätzlich diejenigen Rechtssätze massgebend, die bei der Erfüllung des zu Rechtsfolgen führenden Sachverhalts Geltung haben (statt vieler BGE 140 V 136 E. 4.2.1 mit weiteren Hinweisen).
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 20 4.2 Der Tatbestand der Teilliquidation wurde vom Stiftungsrat der Be- schwerdeführerin mit Beschluss vom 14. Juni 2012 festgestellt, nachdem diverse Anschlussverträge per 31. Dezember 2011 aufgelöst worden wa- ren (vgl. vorne Sachverhalt Bst. A.d und A.e). Der Sachverhalt hat sich so- mit nach Inkrafttreten der ersten BVG-Revision per 1. Januar 2005 ereig- net, womit für die Beurteilung der strittigen Fragen Art. 53b – 53d BVG i.V.m. Art. 49 Abs. 2 Ziff. 11 BVG für den überobligatorischen Bereich rele- vant sind (vgl. auch Art. 18a Abs. 2 des Freizügigkeitsgesetzes vom 17. De- zember 1993 [FZG, SR 831.42] in der geltenden Fassung). 5. 5.1 Die Vorsorgeeinrichtungen regeln in ihren Reglementen die Voraus- setzungen und das Verfahren zur Teilliquidation (Art. 53b Abs. 1 BVG), wo- bei die reglementarischen Vorschriften über die Voraussetzungen und das Verfahren zur Teilliquidation von der Aufsichtsbehörde genehmigt werden müssen (Art. 53b Abs. 2 BVG). Diese konstitutiv wirkende Genehmigung hat keinen rechtsetzenden Charakter und steht somit einer akzessorischen Normenkontrolle im Rahmen einer konkreten Teilliquidation nicht entgegen (statt vieler BGE 143 V 200 E. 5.1, BGE 140 V 22 E. 5.2 sowie Urteile des BVGer A-2946/2017 vom 26. Juli 2018 E. 1.5 und A-1626/2015 vom 8. De- zember 2017 E. 7.2.3 mit Hinweisen). 5.2 Gemäss Art. 53d Abs. 4 BVG legt in der Folge das paritätisch besetzte Organ oder das zuständige Organ im Rahmen der gesetzlichen Bestim- mungen und des Reglements den genauen Zeitpunkt, die freien Mittel und den zu verteilenden Anteil oder den Fehlbetrag und dessen Zuweisung so- wie einen allfälligen Verteilungsplan fest. Letzterer umfasst die Höhe der zur Verteilung gelangenden Mittel, deren Berechnung, die Verteilkriterien und deren Gewichtung (HANS-ULRICH STAUFFER, Berufliche Vorsorge, 2. Aufl. 2012, Rz. 1350). Er hält fest, wie viele Rückstellungen und allfällige freie Mittel nach welchen Kriterien an welchen Begünstigtenkreis zu vertei- len sind, sowie ob allfällig vorhandene freie Mittel individuell oder kollektiv zugewiesen werden (VETTER-SCHREIBER, a.a.O., Art. 53d Rz. 16 und auch Art. 27g Abs. 1 BVV 2 sowie Art. 27h Abs. 1 BVV 2).
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 21 Im Fall einer Teilliquidation ist die Vermögenssituation der Vorsorgeeinrich- tung am Stichtag zu ermitteln. Ist das versicherungstechnisch notwendige Vorsorgekapital nicht durch das dafür verfügbare Vorsorgevermögen ge- deckt, besteht eine Unterdeckung und es liegt ein Fehlbetrag vor (Art. 44 Abs. 1 BVV 2). Der Fehlbetrag ist bei Liquidationen zwischen austretenden und verbleibenden Versicherten aufzuteilen. Ein allfälliger Abzug eines Fehlbetrages erfolgt individuell bei der Austrittsleistung (Art. 27g Abs. 3 BVV 2; vgl. zum Ganzen auch Urteil des BVGer A-2946/2017 vom 26. Juli 2018 E. 3.3). 6. Die Voraussetzungen und das Verfahren zur Teilliquidation sind im ab
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 22 6.1.2 Die Beschwerdegegnerinnen 6 bis 8 stellen sich diesbezüglich auf den Standpunkt, dass alle infolge der Auflösung eines Anschlussvertrags per Bilanzstichtag ausgeschiedenen Aktivversicherten in die Teilliquidation einzubeziehen seien, ansonsten der Grundsatz der Gleichbehandlung ver- letzt werde, indem Austritte, welche im gleichen Zusammenhang erfolgten, ohne sachlichen Grund unterschiedlich behandelt und derart die berück- sichtigten Austretenden benachteiligt würden. Sofern sich der Einbezug al- ler Austretenden nicht bereits aus der gesetzeskonformen Auslegung des Reglements ergeben sollte, bestehe eine echte Lücke: Das Vorsorgereg- lement der Beschwerdeführerin würde keine Regelung enthalten, wie mit auszutretenden Kleinanschlüssen zu verfahren sei, wenn auf den massge- benden Zeitpunkt ohnehin eine Teilliquidation durchzuführen sei. Über Fra- gen, die durch das Reglement nicht oder nicht vollständig geregelt seien, habe der Stiftungsrat im Sinne der Stiftungsurkunde zu entscheiden. 6.1.3 Die Vorinstanz hat dieses Vorgehen mit der Begründung abgelehnt, eine einschränkende Klausel, wie sie im vorliegend anwendbaren Vorsor- gereglement bei Auflösung von Anschlussverträgen vorgesehen sei, sei gemäss Rechtsprechung zulässig, um nicht auch bei Kleinstanschlüssen eine aufwändige und kostspielige Teilliquidation durchführen zu müssen. Die Nichtberücksichtigung eines derart geringen Anteils am Gesamtkapital sei in aufsichtsrechtlicher Hinsicht nicht zu beanstanden, mithin liege keine Ermessensüberschreitung seitens des Stiftungsrats der Beschwerdeführe- rin bei der Konkretisierung der gesetzlichen Teilliquidationstatbestände vor. Hingegen sei es praxisgemäss unzulässig, bei Vorliegen eines Teilliquida- tionstatbestands rückwirkend das Reglement anzupassen und die Voraus- setzungen zu dessen Verwirklichung neu zu definieren. 6.2 Das Bundesverwaltungsgericht hat in einem gleich gelagerten Fall, in welchem aufgrund der zeitgleich erfolgenden Auflösung diverser An- schlussverträge ein grosser Teil der Versicherten aus einer Gemeinschafts- einrichtung ausgetreten und somit ohnehin ein Teilliquidationsverfahren durchzuführen – d.h. insbesondere ein Verteilungsplan zu erstellen – war, in Auslegung von Art. 53b Abs. 1 Bst. c BVG entschieden, dass trotz grund- sätzlicher Gesetzeskonformität des reglementarischen Kriteriums der Ver- minderung des Gesamtversichertenbestands um mindestens 2 % kein sachlicher Grund ersichtlich sei, Kleinstanschlüsse zulasten der übrigen austretenden Versicherten nicht einzubeziehen (ausführlich dazu Urteil des BVGer A-1626/2015 vom 8. Dezember 2017 gesamte E. 7.3 und auch E. 7.2.3). Im vorliegenden Fall ist derselbe Schluss zu ziehen: Demnach hat der Stiftungsrat die strittige Klausel entgegen der seitens der Parteien
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 23 bezweckten Weise in Verletzung des Prinzips der Gleichbehandlung ange- wendet und damit sein Ermessen überschritten (vgl. auch Urteil des BVGer A-1626/2015 vom 8. Dezember 2017 E. 7.4). Somit ist die Beschwerde der Beschwerdegegnerinnen 6 bis 8 diesbezüglich gutzuheissen. 7. Mit Bezug auf die Erstellung der Teilliquidationsbilanz nicht im Streit liegt der Stichtag der Teilliquidation, der 31. Dezember 2011. Abgesehen von der soeben behandelten Frage nach dem Einbezug von Kleinstanschlüs- sen (vgl. dazu vorangehende E. 6) ist die Festlegung des Destinatärkreises ebenso unbestritten. Nach einer allgemeinen Einleitung zur Bildung, Höhe und Aufteilung von Rückstellungen und Reserven (nachfolgend E. 7.1) ist hingegen auf die einzelnen in dieser Hinsicht strittigen Positionen einzuge- hen (hinten E. 7.2 bis 7.8). Weiter strittig und zu überprüfen sind die kon- krete Berechnung und proportionale Verteilung des Fehlbetrags auf die austretenden und verbleibenden Versicherten (hinten E. 8), die Darstellung der finanziellen Lage der Beschwerdeführerin mit Bezug auf die Teilliqui- dation (hinten E. 9), die Bewertung der Immobilien (hinten E. 10), sowie die Aktivierung des Einlagenvertrags in der Bilanz (E. 11). 7.1 7.1.1 Kommt es zu einer Teilliquidation einer Vorsorgeeinrichtung, so wird dieser ein sogenanntes Fortbestands- oder Fortführungsinteresse zugebil- ligt. Unter diesem Titel bildet sie jene Reserven und Rückstellungen, wel- che sie mit Blick auf die anlage- und versicherungstechnischen Risiken nach Abwicklung der Teilliquidation benötigt, um die Vorsorge der verblei- benden Destinatäre im bisherigen Rahmen weiterzuführen. Unter den technischen Rückstellungen sind im weiteren Sinn die Beträge zu verste- hen, die neben den fest zu erwartenden Einnahmen aus Beiträgen und Zinsen notwendig sind, um die am Bilanzstichtag vorhandenen Verpflich- tungen zu decken. Dazu gehören die Vorsorgekapitalien der Aktivversi- cherten, die Deckungskapitalien der Rentenbezüger sowie die versiche- rungstechnischen Rückstellungen im engeren Sinn. Zu Letzteren gehören Rückstellungen, die für die klassischen versicherungstechnischen Risiken gebildet werden, wobei diese nach allgemein anerkannten Grundsätzen und zugänglichen technischen Grundlagen betreffend Tod und Invalidität durch einen anerkannten Experten für berufliche Vorsorge berechnet und jährlich bewertet werden (statt vieler Urteil des BVGer A-1626/2015 vom 8. Dezember 2017 E. 8.1.1 mit Hinweisen). Es handelt sich dabei insbe- sondere um Risikoschwankungsreserven, Wertschwankungsreserven auf
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 24 den Aktiven, Zinsreserven, Reserven wegen Zunahme der Lebenserwar- tung, Reserven für die Anpassung der laufenden Renten an die Teuerung sowie Rückstellungen für latente Steuern und Abgaben (statt vieler BGE 140 V 121 E. 4.3 und Urteil des BVGer A-1626/2015 vom 8. Dezem- ber 2017 E. 8.1.1, je mit Hinweisen). 7.1.2 Zusätzlich zum Fortbestandsinteresse ist das Gleichbehandlungsge- bot zu beachten, wonach das Personalvorsorgevermögen den bisherigen Destinatären zu folgen hat, damit nicht wegen einer Personalfluktuation einzelne Gruppen von Versicherten zulasten anderer profitieren (statt vieler BGE 143 V 200 E. 4.2.3). Das Gleichbehandlungsgebot schliesst aus, dass die Vorsorgeeinrichtung zugunsten des Fortbestandes alle erdenkli- chen Reserven und Rückstellungen bildet, während sie dem Abgangsbe- stand neben der gesetzlichen oder reglementarischen Freizügigkeitsleis- tung bloss einen Teil des gegebenenfalls verbleibenden freien Stiftungs- vermögens mitgibt. Mit anderen Worten soll eine Vorsorgeeinrichtung die erforderlichen anlage- und versicherungstechnischen Reserven und Rück- stellungen bilden können, die sie nach Abwicklung der Teilliquidation benö- tigt, um die Vorsorge der bisherigen Destinatäre im bisherigen Rahmen weiterzuführen, ohne dass der Fortbestand von der Teilliquidation profitiert und damit der Abgangsbestand ungleich behandelt würde. Dabei ist insbe- sondere auch der Form der zu übertragenden Vermögenswerte Rechnung zu tragen. Bei der Bemessung des Anspruchs ist sodann nach Art. 27h Abs. 1 BVV 2 dem Beitrag angemessen Rechnung zu tragen, den das aus- tretende Kollektiv zur Bildung der Rückstellungen und Schwankungsreser- ven geleistet hat. Rückstellungen sind deshalb dem Abgangsbestand nur soweit mitzugeben, als auch entsprechende anlage- und versicherungs- technische Risiken auf die neue Vorsorgeeinrichtung übertragen werden, da die bisherige Vorsorgeeinrichtung die bis anhin vorhandenen versiche- rungstechnischen Risiken des Abgangsbestandes mit dem Austritt nicht länger tragen muss (vgl. zum Ganzen statt vieler BGE 144 V 120 E. 2.2, BGE 140 V 121 E. 4.3 und BGE 131 II 514 E. 6.2, je mit Hinweisen, Urteil des BVGer A-1626/2015 vom 8. Dezember 2017 E. 8.1.2 mit Hinweisen sowie auch die Fachrichtlinie der Schweizerischen Kammer der Pensions- kassen-Experten [SKPE] zu den Vorsorgekapitalien und technischen Rückstellungen in der zum Stichtag der strittigen Teilliquidation geltenden Version vom 29. November 2011 [FRP 2], Ziff. 2.2.2 und Art. 65 Abs. 1 BVG, wonach die Vorsorgeeinrichtungen jederzeit dafür Sicherheit bieten müssen, dass sie die übernommenen Verpflichtungen erfüllen können).
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 25 Das Gleichbehandlungsgebot gilt im Übrigen auch im Verhältnis zwischen Aktivversicherten und Rentenbezügern (RUTH HUSER, Strategie zur Ver- wendung von freien Mitteln einer PVE in: ST 5/2000, S. 477). 7.1.3 Der Grundsatz der Gleichbehandlung steht in gewissem Sinn in Kon- flikt mit dem Grundsatz der Fortbestandsinteressen der abgebenden Vor- sorgeeinrichtung. Insgesamt ist von einer Gleichwertigkeit der beiden vor- genannten Prinzipien auszugehen und eine Gewichtung im Einzelfall vor- zunehmen (BGE 140 V 121 E. 4.2 f., SCHLUMPF/TRÜSSEL, Interessen aus- gleichen und Deckungsgrad konstant halten, Schweizer Personalvorsoge [SPV] 12/2015, S. 59; AMBROSINI/TRÜSSEL, Handlungsbedarf im Teilliqui- dationsverfahren, SPV 8/2014, S. 49 sowie zum Ganzen Urteil des BVGer A-1626/2015 vom 8. Dezember 2017 E. 8.1.3 mit Hinweisen). 7.1.4 Laut Art. 65b Bst. a bis c BVG erlässt der Bundesrat Mindestvor- schriften über die Errichtung der Rückstellungen für die versicherungstech- nischen Risiken, sowie anderer Rückstellungen, die der Sicherung der Fi- nanzierung dienen und der Schwankungsreserven. Art. 48e BVV 2 ver- langt, dass die Vorsorgeeinrichtung die Bestimmungen über die Bildung von Rückstellungen und Schwankungsreserven in einem Reglement fest- legt. Praxisgemäss sind die Bestimmungen über die versicherungstechni- schen Rückstellungen in einem besonderen Rückstellungsreglement fest- gehalten (JÜRG BRECHBÜHL in: Kommentar zum BVG und FZG, a.a.O., Art. 65b Rz. 9). Dabei ist der Grundsatz der Stetigkeit zu beachten, was bedeutet, dass die Grundsätze für die Bewertung der Bilanzposten (d.h. auch der Rückstellungen und Schwankungsreserven) offen gelegt werden, eine bestehende Bilanzierungspraxis konstant weitergeführt wird und die Änderungen der Bewertungen transparent gemacht und begründet werden (vgl. zum Ganzen BGE 131 II 525 E. 5.2, Urteil des BVGer A-1626/2015 vom 8. Dezember 2017 E. 8.1.4 mit weiteren Hinweisen, Vorschriften der Stiftung für Fachempfehlungen zur Rechnungslegung von Personalvorsor- geeinrichtungen Swiss GAAP FER 26; FRP 2, a.a.O., Ziff. 5 sowie BRECH- BÜHL, a.a.O., Art. 65b Rz. 10). Es sind im Grundsatz für diejenigen Leistungsversprechen einer Vorsorge- einrichtung technische Rückstellungen vorzusehen, welche durch die reg- lementarischen Beiträge nicht oder nicht ausreichend gedeckt sind oder welche Schwankungen unterliegen können. Zusätzlich sind bereits be- kannte oder absehbare Verpflichtungen, die die Vorsorgeeinrichtung nach dem Stichtag belasten, angemessen zu berücksichtigen (FRP 2, a.a.O., Ziff. 1).
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 26 7.1.5 Damit eine konkrete Rückstellung grundsätzlich zulässig ist und im Rahmen einer Teilliquidation geschützt werden kann, muss sie sich also zunächst auf eine Grundlage im Rückstellungreglement stützen (PE- TER/ROOS, Technische Rückstellungen aus rechtlicher Sicht, ST 6-7/2008, S. 460). Der Erlass eines Reglements bezweckt, bestimmte Tatbestände und ihre Rechtsfolgen von vornherein zu spezifizieren, so dass nicht in je- dem konkreten Einzelfall neu und frei entschieden, sondern ein nachvoll- ziehbares und rechtsgleiches Vorgehen in vergleichbaren Sachverhalten gewährleistet wird. Durch ein Rückstellungsreglement wird das Ermessen des Stiftungsrates in rückstellungspolitischen Fragen eingeschränkt (BGE 141 V 589 E. 4.2.2). Sodann müssen die Rückstellungen – dem Grundsatz der Stetigkeit (vgl. dazu vorangehende E. 7.1.4) entsprechend – grundsätzlich in der Vergangenheit tatsächlich gebildet und in der Bilanz ausgewiesen worden sein (PETER/ROOS, a.a.O., S. 460; vgl. auch: ERICH PETER, Die Verteilung von Rückstellungen bei Teilliquidation – das korrekte Vorgehen, SZS 2014, S. 87). Diese Grundsätze gelten jedoch nicht aus- nahmslos: Es kann notwendig und zulässig sein, anlässlich einer Teilliqui- dation für den Fortbestand (zusätzliche) technische Rückstellungen zu bil- den, für welche keine Grundlage im Rückstellungsreglement besteht, und welche zuvor nicht gebildet und bilanziert wurden (vgl. auch FRP 2, a.a.O., Ziff. 6, Fachrichtlinie der SKPE zur Teilliquidation in der zum Stichtag der strittigen Teilliquidation geltenden Version vom 29. November 2011 [FRP 3], Ziff. 2.2.1 f.). Rückstellungen werden üblicherweise nämlich nur für eine absehbare, „normale“ Entwicklung der Vorsorgetätigkeit reglemen- tiert. Im Rahmen einer Teilliquidation können sich die Verhältnisse, so ins- besondere die Risikofähigkeit der Vorsorgeeinrichtung, jedoch schlagartig grundlegend ändern (PETER/ROOS, a.a.O., S. 460 und PETER, a.a.O., S. 87 f.). Eine grössere Verschiebung des Verhältnisses zwischen Aktivver- sicherten und Rentenbezügern im Rahmen einer Teilliquidation kann zu ei- nem veränderten Rückstellungsbedarf führen bzw. kann es nötig werden, zusätzliche Rückstellungen zu bilden, die der neuen Risikosituation durch den (Teil-)Wegfall der Risikoträger Rechnung trägt (BGE 140 V 121 E. 5.5, AMBROSINI/TRÜSSEL, a.a.O., S. 49 f.; vgl. auch STAUFFER, a.a.O., Rz. 1359). Somit ist es durchaus möglich, dass die zu bildenden Rückstel- lungen keine Grundlage im Rückstellungsreglement finden, da deren Bil- dung zuvor nicht notwendig war. Solche Rückstellungen sind aber dennoch zulässig und halten vor dem Grundsatz der Stetigkeit stand, wenn sie ver- sicherungstechnische Risiken abdecken, die beispielsweise erst durch die veränderte Risikostruktur der Vorsorgeeinrichtung als Folge der Teilliquida- tion entstanden sind. Diesfalls ist der Bedarf an einer Rückstellung vom Experten für berufliche Vorsorge nachzuweisen und die Rückstellungen
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 27 sind künftig in der Bilanz der Vorsorgeeinrichtung auszuweisen (PE- TER/ROOS, a.a.O., S. 460 f., PETER, a.a.O., S. 87 f., so auch WILSON, a.a.O., Rz. 221 f. und Rz. 451; vgl. zum Ganzen auch Urteil des BVGer A-1626/2015 vom 8. Dezember 2017 E. 8.1.5). 7.1.6 Technische Rückstellungen werden somit ergänzend zu den indivi- duellen Deckungskapitalien kollektiv und pauschal als Sicherheitsmass- nahme für gesetzliche oder reglementarische Leistungsversprechen gebil- det, die durch die Beiträge nicht genügend gedeckt sind oder Risiko- schwankungen unterliegen (WILSON, a.a.O., Rz. 211; so auch die Grund- satzbestimmung in Ziff. 1 FRP 2). Die technischen Rückstellungen werden jährlich nach anerkannten Grundsätzen und auf allgemein zugänglichen technischen Grundlagen ermittelt (vgl. Art. 48 BVV 2 i.V.m. Swiss GAAP FER Nr. 26, Empfehlung zu Ziff. 4). Anders als die freien Mittel und die Wertschwankungsreserven (vgl. SVR 2015 BVG Nr. 25 S. 95) dürfen tech- nische Rückstellungen nicht zur Glättung der Bilanz aufgelöst werden. Nicht mehr benötigte Rückstellungen sind indessen aufzulösen (vgl. BGE 142 V 129 E. 6.5.3 und Urteil des BGer 9C_161/2018 vom 23. Juli 2018 E. 3.3.2, je mit Hinweisen). 7.2 7.2.1 Die Beschwerdeführerin bemängelt die seitens der Vorinstanz ver- fügte anteilsmässige Mitgabe der Rückstellung Zunahme der Lebenser- wartung Aktivversicherte an den austretenden Bestand. Es treffe zwar zu, dass diese Rückstellung anteilig für den Abgangsbestand gebildet und sie diesbezüglich kein entsprechendes Risiko mehr trage. Gemäss Art. 27h Abs. 1 BVV 2 bedürfe es jedoch zwei kumulativ zu erfüllender Vorausset- zungen für eine anteilige Mitgabe einer Rückstellung, nämlich nebst der zu bejahenden anteilsmässigen Bildung für den Abgangsbestand auch einer eigentlichen Mitgabe und nicht des blossen Dahinfallens eines Risikos. Konkret sei die in die Teilliquidationsbilanz und den -bericht aufgenom- mene fragliche Rückstellung einzig auf der Bemessungsgrundlage der Vor- sorgekapitalien der verbleibenden Aktivversicherten berechnet worden. Die Expertin für berufliche Vorsorge habe es nach der als rechtmässig an- erkannten Bilanzierungsmethode konsequenterweise unterlassen, für den gesamten Versichertenbestand vor Teilliquidation eine entsprechend er- höhte Rückstellung zu berechnen. Die für den Abgangsbestand gebildete Rückstellung sei aufgelöst und somit nicht aufgeteilt worden.
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 28 Die Beschwerdegegnerin 1, die Beschwerdegegner 2 und 3 sowie 4 und 5 und die Beschwerdegegnerinnen 6 bis 8 teilen hingegen die Ansicht der Vorinstanz, wonach die unterlassene anteilige Mitgabe dieser Rückstellung unzulässig sei, da sie von der Beschwerdeführerin als abgebender Vorsor- geeinrichtung auch für den Abgangsbestand gebildet worden sei. 7.2.2 Gemäss Art. 27h Abs. 1 BVV 2 besteht bei einem kollektiven Austritt, d.h. bei einem gemeinsamen Übertritt von mehreren Versicherten als Gruppe in eine andere Vorsorgeeinrichtung zusätzlich zum Anspruch auf Austrittsleistungen und allfällige freie Mittel ein kollektiver anteilsmässiger Anspruch auf die Rückstellungen und Schwankungsreserven nach den in Art. 48e BVV 2 in einem Reglement festgelegten Regeln, soweit – wie er- wähnt – auch versicherungs- und anlagetechnische Risiken auf die neue Vorsorgeeinrichtung übertragen werden (vgl. vorne E. 7.1.2). Rückstellungen, die nach Durchführung der Teilliquidation nicht mehr für den Fortbestand benötigt werden, weil sich die entsprechenden Risiken nicht mehr verwirklichen können, sind zugunsten des verfügbaren Vorsor- gevermögens aufzulösen. Es ist somit für die strittige technische Rückstel- lung zu eruieren, ob mit dem austretenden Kollektiv auch entsprechende Risiken austreten bzw. ob diese Rückstellungen auch für das austretende Kollektiv gebildet wurden und dieses – würde es in der abgebenden Vor- sorgeeinrichtung verbleiben – allenfalls davon profitieren könnte. Ist dies der Fall, ist die technische Rückstellung im entsprechenden Umfang mit- zugeben. Es ist also rein auf die Sicht der abgebenden Vorsorgeeinrichtung abzustellen (BGE 140 V 121 E. 4.3 f. und Urteil des BVGer A-1626/2015 vom 8. Dezember 2017 E. 8.3.1 mit Hinweisen). 7.2.3 7.2.3.1 Ziff. 2.2.1 des ab dem 13. Dezember 2009 gültigen Reglements der Beschwerdeführerin über die Bildung von Rückstellungen und Schwan- kungsreserven (nachfolgend: Rückstellungsreglement) sieht die strittige Rückstellung für die Zunahme der Lebenserwartung als eine Art kollektive Rückstellung für die Aktivversicherten vor. Sie werde gebildet, weil sich ge- zeigt habe, dass die weitere Zunahme der Lebenserwartung es erfordere, die für die Leistungen an Aktivversicherte massgebenden Werte zu verstär- ken. Der reglementarisch vorgesehene Sollbetrag dieser Rückstellung be- trägt pro abgelaufenes Jahr seit dem 1. Januar 2005 0.6 % des Vorsorge- kapitals der Aktivversicherten. Die fragliche Rückstellung beläuft sich dem- entsprechend auf 4.2% des Vorsorgekapitals bzw. Fr. 1‘631‘800.– (Teilli- quidationsbericht der Expertin für berufliche Vorsorge per 31. Dezember
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 29 2011 vom 15. Juni 2012, Ziff. 5.1.1 und Anhang gemäss ergänztem Teilli- quidationsbericht der Expertin für berufliche Vorsorge per 31. Dezember 2011 vom 29. Februar 2016). 7.2.3.2 Es handelt sich bei der fraglichen Rückstellung somit um die Si- cherung einer möglichen künftigen Entwicklung, die sowohl im Abgangs- als auch im Fortbestand eintreten kann. Rückstellungen für Risiken, die auf der versicherten Person liegen, wie z.B. Rückstellungen für die Zunahme der Lebenserwartung, sind dem Abgangsbestand anteilsmässig mitzuge- ben, wobei einzig auf die Situation in der abgebenden Vorsorgeeinrichtung abzustellen ist (ERICH PETER, Die Verteilung von Rückstellungen bei Teilli- quidation – das korrekte Vorgehen, SZS 2014, S. 98). Da die künftige vor- sorgerechtliche Situation bei der neu verantwortlichen Pensionskasse demnach keinen Einfluss auf den Bestand und die Höhe eines entspre- chenden Anspruchs des Abgangsbestands hat (vgl. auch BGE 140 V 121 E. 4.4 mit Hinweisen), ist mit der Vorinstanz entgegen der Ansicht der Ex- pertin in Ziff. 5.1.1 des Teilliquidationsberichts vom 15. Juni 2012 einig zu gehen, dass es für die Beurteilung der Frage, ob ein versicherungstechni- sches Risiko übertragen wird, keine Rolle spielt, dass der Abgangsbestand vom Leistungs- in einen Beitragsprimat wechselt und demnach mit dieser Begründung nicht auf eine anteilsmässige Mitgabe der Rückstellung für die Zunahme der Lebenserwartung verzichtet werden kann. Die Rechtmässigkeit der Klausel in Ziff. 18 des Einlagenvertrags zwischen der Beschwerdeführerin und der Y._______ AG, wonach die Langlebig- keitsreserve der erwerbstätigen Mitglieder bei der Beschwerdeführerin ver- bleibt, wenn eines der angeschlossenen Unternehmen zu einer Pensions- kasse mit einem Beitragsprimatplan wechselt, kann in diesem Zusammen- hang offen gelassen werden, wird doch im anschliessenden Satz festge- halten, dass die Beschwerdeführerin im Fall einer Teilliquidation die tech- nischen Reserven (nur) im vom Gesetz verlangten Ausmass teilt. 7.2.3.3 Da die Beschwerdeführerin die vor der Teilliquidation vorhandenen versicherungstechnischen Risiken des Abgangsbestandes mit dem Austritt nicht länger tragen muss und das austretende Kollektiv unbestrittenermas- sen zur Bildung der fraglichen Rückstellung beigetragen hat, ist sie gestützt auf vorangegangene Erwägungen wieder anteilmässig zu bilden und dem Abgangsbestand mitzugeben (vgl. zum Ganzen statt vieler auch BGE 140 V 121 E. 4.3 f. und Urteil des BVGer A-1626/2015 vom 8. Dezember 2017 E. 8.1.2, je mit Hinweisen). Insofern sind die vorinstanzlichen Verfügungen
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 30 zu bestätigen und ist die Beschwerde der Beschwerdeführerin abzuwei- sen. 7.3 7.3.1 Weiter bemängelt die Beschwerdeführerin im selben Sinn die seitens der Vorinstanz verfügte anteilsmässige Mitgabe der Rückstellung für Risi- koschwankungen für Aktivversicherte an den austretenden Bestand. Die jährlichen Risikoprämien seien so bemessen, dass sie die im langfristigen Durchschnitt zu erwartenden jährlichen Schäden deckten, könnten jedoch eine Häufung von Schadensfällen nicht auffangen. Für solche Schwankun- gen im Risikoverlauf habe sie die erwähnte Rückstellung gebildet und zwar gemäss versicherungstechnischem Bericht vom 8. Juni 2012 per 31. De- zember 2011 in der Höhe von 5% des Vorsorgekapitals der Aktivversicher- ten des Fortbestands bzw. von Fr. 1.943 Mio. Dieser Betrag sei lediglich für die verbleibenden Aktivversicherten gebildet worden. Die Expertin für be- rufliche Vorsorge habe es nach der als rechtmässig anerkannten Bilanzie- rungsmethode konsequenterweise unterlassen, für den gesamten Versi- chertenbestand vor Teilliquidation eine entsprechend erhöhte Rückstellung zu berechnen. Die für den Abgangsbestand gebildete Rückstellung sei auf- gelöst und somit nicht aufgeteilt worden. Die Beschwerdegegnerin 1, die Beschwerdegegner 2 und 3 und die Be- schwerdegegnerinnen 6 bis 8 stellen sich mit der Vorinstanz auf den Stand- punkt, die anteilsmässige Mitgabe dieser Rückstellung an den austreten- den Bestand sei erforderlich. 7.3.2 7.3.2.1 Die Risikoschwankungsrückstellung für Aktivversicherte ist eine der in Ziff. 2.2.2 des Rückstellungsreglements vorgesehenen drei Kompo- nenten der Rückstellung für Versicherungsrisiken. Diese wird gebildet, da Todesfall- oder Invaliditätsrisiken starken Schwankungen unterlägen und kurzfristig eine nicht prognostizierbare Häufung zu erheblichen finanziellen Belastungen führe, welche nur unvollständig mittels der jährlich eingenom- menen Risikoprämie aufgefangen werden könnten. Die Bildung und Auflö- sung der Rückstellung für Risikoschwankungen erfolge periodisch im Rah- men der versicherungstechnischen Bilanz und zwar unter Berücksichti- gung des tatsächlichen Risikoverlaufs und der maximal möglichen Scha- densbelastung.
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 31 7.3.2.2 Wie erwähnt sind Rückstellungen für Risiken, die auf der versicher- ten Person liegen, dem Abgangsbestand anteilsmässig mitzugeben, sofern die abgebende Vorsorgeeinrichtung die versicherungstechnischen Risiken des Abgangsbestandes mit dem Austritt nicht länger tragen muss und das austretende Kollektiv zur Bildung der fraglichen Rückstellung beigetragen hat (vgl. vorne E. 7.1.2., E. 7.2.2 und E. 7.2.3.2). Die Expertin erklärt im Teilliquidationsbericht vom 15. Juni 2012 zwar, dass keine entsprechenden versicherungstechnischen Risiken übertragen würden, da die Beschwer- deführerin die pendenten Invaliditätsfälle übernehme und den kollektiven Austritten demnach keinen Anteil an der Risikoschwankung für Versiche- rungsrisiken mitgebe (Ziff. 5.1.2). Anhand ihrer Begründung ergibt sich je- doch, dass sie die fragliche Rückstellung ungerechtfertigterweise mit jener für pendente Invaliditätsfälle gleichsetzt, welche in Ziff. 2.4 des Rückstel- lungsreglements erwähnt wird und auf welche hinten in E. 7.8 eingegangen wird. Es handelt sich bei der Rückstellung für Risikoschwankungen für Ak- tivversicherte wie bei der soeben behandelten Rückstellung für die Zu- nahme der Lebenserwartung (vgl. vorangehende E. 7.2) um die Sicherung einer möglichen künftigen Entwicklung, die sowohl im Abgangs- als auch im Fortbestand eintreten kann. Da die Beschwerdeführerin die vor der Teilliquidation vorhandenen versicherungstechnischen Risiken des Ab- gangsbestandes mit dem Austritt nicht länger tragen muss und das austre- tende Kollektiv zur Bildung der fraglichen Rückstellung beigetragen hat, ist sie ebenfalls wieder anteilmässig zu bilden und dem Abgangsbestand mit- zugeben (vgl. zum Ganzen statt vieler auch BGE 140 V 121 E. 4.3 f. und Urteil des BVGer A-1626/2015 vom 8. Dezember 2017 E. 8.1.2, je mit Hin- weisen). Insofern sind die vorinstanzlichen Verfügungen zu bestätigen und ist die Beschwerde der Beschwerdeführerin abzuweisen. 7.4 Umstritten ist sodann eine weitere Komponente der Rückstellung für Versicherungsrisiken für Aktivversicherte, nämlich die von der Beschwer- deführerin im Hinblick auf Leistungen aus der KEV gebildete Rückstellung in der Höhe von Fr. 4.863 Mio. Die Beschwerdegegnerinnen 6 bis 8 bean- tragen, von dieser Rückstellung sei gänzlich abzusehen, eventualiter sei sie zu reduzieren, während die Beschwerdegegnerin 1 eine Reduktion auf Fr. 1.328 Mio. beantragt und die Beschwerdegegner 4 und 5 auf Fr. 1.324 Mio. 7.4.1 7.4.1.1 Die Beschwerdegegnerin 1 macht geltend, diese im Umlagever- fahren finanzierte Krankentaggeldversicherung sei in Hinblick auf die Teilli- quidation um einen Drittel erhöht worden, ohne dass ein entsprechender
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 32 Anstieg der Leistungsfälle belegt oder zumindest glaubhaft gemacht wor- den sei. Es seien trotz der wesentlichen Erhöhung seitens des Stiftungsrats der Beschwerdeführerin und der Expertin für berufliche Vorsorge keinerlei Angaben zum Schadensverlauf gemacht worden, was eine aufsichtsrecht- liche Überprüfung geboten erscheinen liesse. Hinzu komme, dass die ent- sprechende Rückstellung vorsorgefremd und daher unzulässig sei – was schon im Jahr 2011 bekannt gewesen sein dürfte – und dementsprechend die einschlägige Reglementsbestimmung per 1. Januar 2015 aufgehoben worden sei. Eine Rückstellung für vorsorgewidrige Zwecke sei per se un- zulässig und folglich in der Teilliquidationsbilanz nicht zu berücksichtigen. Andernfalls sei zumindest der effektive Kostenverlauf – d.h. die starke Ab- nahme der Leistungsfälle in den Jahren 2011 bis 2015 – zu berücksichti- gen, um die von der Expertin berechnete Rückstellung auf ihre Glaubwür- digkeit hin zu überprüfen. Fest stehe, dass die Gesamtkosten der KEV noch während des weiterhin pendenten Verfahrens berechenbar geworden seien bzw. nun, da diese aufgehoben worden sei, definitiv feststünden. Da- bei sei klar geworden, dass die fragliche Rückstellung zugunsten des Fort- bestands um Fr. 3.5 Mio. zu hoch bemessen worden sei. Es handle sich diesbezüglich nicht um eine retrospektive Betrachtungsweise: Vielmehr sei die fragliche Erhöhung der Rückstellung im Zeitpunkt der Teilliquidation nicht sachlich begründet gewesen. Diese Tatsache sei jedenfalls in Anwen- dung von Art. 27g Abs. 2 BVV 2 und Art. 27h Abs. 4 BVV2 und im Rahmen einer neu zu erstellenden Teilliquidationsbilanz zu berücksichtigen. 7.4.1.2 Die Beschwerdegegner 4 und 5 erklären im selben Sinn, bei der Festlegung der fraglichen Rückstellung hätte berücksichtigt werden sollen, dass die Beschwerdeführerin per 31. Dezember 2011 die entsprechenden Verträge mit 93 % all ihrer Versicherten gekündigt hatte und sich somit die künftigen Prämien drastisch reduzieren würden. Die Beschwerdeführerin hätte daher bei der Festlegung der Rückstellung nicht den vierfachen Prä- mienbetrag des Jahres 2011 als Bemessungsgrundlage heranziehen dür- fen, sondern vielmehr die Rückstellung aufgrund der künftig wesentlich tie- feren Beiträge und unter Berücksichtigung der laufenden Risikofälle be- rechnen sollen. Es treffe nicht zu, dass die Beschwerdeführerin für die ab dem 1. Januar 2012 ausgetretenen Versicherten, soweit ein Versiche- rungsfall noch nicht eingetreten war, noch leistungspflichtig gewesen sei. Jene Versicherten seien ab dem vorgenannten Zeitpunkt bereits bei ihrer neuen Vorsorgeeinrichtung versichert gewesen. Infolge des massiven Rückgangs der Aktivversicherten reduzierten sich die Leistungen der KEV in den Folgejahren denn auch drastisch, nämlich von Fr. 1‘215‘746.45 (2011) auf Fr. 122‘674.– (2014). Die Rückstellung hätte bereits aufgrund
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 33 dieses Prämienrückgangs von der Vorinstanz kritisch hinterfragt werden müssen und wäre aufgrund von Art. 27g Abs. 2 BVV 2 anzupassen. Zu- rückzustellen wären ohnehin nur noch die Leistungen für die Jahre 2012 bis 2014. Hinzu komme, dass die Beschwerdeführerin als Basis für ihre Berechnung alle 2011 noch Aktivversicherten einberechnet habe, fälschli- cherweise also auch diejenigen ca. 7%, welche bei ihr verblieben seien. Es hätte daher maximal folgender Rückstellungsbedarf berechnet werden dür- fen: 93% des Gesamtaufwands 2011 von Fr. 1‘215‘746.– + Fr. 1‘130‘643.– (85%, 2012) + Fr. 1‘064‘135.– (80%, 2013) + Fr. 931‘717.– (70%, 2014) = Fr. 3‘125‘895.–. Die Vorinstanz hätte somit den effektiven Schadensverlauf überprüfen müssen. Die effektiven Kosten für die Jahre 2012 bis 2015 hät- ten Fr. 1‘324‘586.– betragen, weshalb die Rückstellung auf diesen Betrag zu reduzieren sei. 7.4.1.3 Die Beschwerdegegnerinnen 6 bis 8 machen geltend, die Rück- stellung für die KEV diene nicht der Absicherung von Todes- und Invalidi- tätsrisiken, wie in Ziff. 2.2.2 des Rückstellungsreglements erklärt werde, sondern allein der Finanzierung einer nicht zweckkonformen und damit wi- derrechtlichen Krankentaggeld-Versicherung der Beschwerdeführerin. Sie sei nicht vom Zweckartikel der Stiftungsurkunde gedeckt und verstosse ge- gen Bestimmungen des Versicherungsaufsichtsgesetzes vom 17. Dezem- ber 2004 (VAG, SR 961.01) und sei daher im Rahmen der Teilliquidation nicht zu berücksichtigen. Falls sie doch zulässig sein sollte, sei sie betrags- mässig mit Fr. 4.863 Mio. zu hoch bemessen worden. Zur Berechnung habe die Beschwerdeführerin auf das Jahr 2011 zurückgegriffen und die Leistungen vervierfacht. Praktisch der gesamte Bestand der Aktivversi- cherten sei aus der Beschwerdeführerin ausgetreten. Aufgrund der regle- mentarisch vorgesehenen Leistungsdauer von bis zu vier Jahren seien in den KEV-Leistungen 2011 Anspruchsberechtigte mit Anspruchsbeginn zwi- schen den Jahren 2008 bis 2011 enthalten. Folglich hätten die KEV-Leis- tungen an die Anspruchsberechtigten im Jahr 2011 ab dem Jahr 2012 dras- tisch abnehmen und ab dem Jahr 2015 vollständig entfallen müssen. Ge- mäss den einschlägigen Jahresberichten ergebe sich eine effektive Leis- tung von 2012 bis 2015 von Fr. 1.328 Mio., d.h. von nur einem Viertel der gebildeten Rückstellung. Somit sei der Fortbestand zu Unrecht begünstigt und damit das Gleichbehandlungsgebot verletzt worden. Die Rückstellung sei dementsprechend unter Berücksichtigung des effektiven Risikoverlaufs zu reduzieren. Bei der gegebenen Entwicklung des Versichertenbestandes habe die Expertin für berufliche Vorsorge die eingetretene Bestandesver- minderung bei der Bemessung der strittigen Rückstellung zu berücksichti-
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 34 gen und hätte nicht unbesehen Ziff. 2.2.2 Abs. 3 des Rückstellungsregle- ments anwenden dürfen. Derart habe sie die FRP 2 verletzt, da sie die Entwicklung der Risiken nicht ansatzweise berücksichtigt habe. 7.4.1.4 Die Beschwerdeführerin stellt sich auf den Standpunkt, zumindest für umhüllende Einrichtungen in der beruflichen Vorsorge sei über die
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 35 für ganze vier Jahre leistungspflichtig. Der Versuch der Beschwerdegeg- ner, die Leistungspflicht auf maximal drei Jahre zu beschränken, sei daher sachlich verfehlt. Zudem sei nicht einzusehen, weshalb die Rückstellung nicht auch den Versicherten des Fortbestands dienen solle, wie es schon vor der Teilliquidation ständiger Praxis entsprach. Die Bildung der Rück- stellung sei reglementskonform und entspreche ihrer langjährigen Praxis, welche nie beanstandet worden sei. 7.4.1.5 Die Vorinstanz hält fest, abgesehen von der fraglichen Zulässigkeit dieser Krankentaggeldversicherung, sei eine solche Versicherung insbe- sondere von der Lohnpolitik des Arbeitgebers bestimmt. Insoweit bestün- den zwischen Fortbestand und Abgangsbestand nicht gleiche Verhältnisse, weshalb das Gleichbehandlungsgebot vorliegend keine Handhabe biete, die anteilsmässige Mitgabe dieser Rückstellung zu verlangen. Es erfolge insoweit keine Übertragung von Risiken auf die neue Vorsorgeeinrichtung des Abgangsbestands. Bezüglich der fraglichen Höhe dieser Rückstellung sei zu bemerken, dass die reglementarischen Leistungsverpflichtungen zu honorieren und die laufenden Versicherungsfälle zu decken seien. Eine Auflösung dieser Rückstellung per 31. Dezember 2011 sei aufgrund der laufenden reglementarischen Verpflichtung unter dem Aspekt der Sorg- faltspflicht nicht opportun. Es sei Aufgabe des Stiftungsrates, unter Beizug der Expertin für berufliche Vorsorge die notwendige Höhe der Rückstellung zu bestimmen. Die vorliegende Rückstellung erscheine unter Berücksich- tigung der Anzahl der Versicherten weder unverhältnismässig noch unan- gemessen hoch, weshalb keine Notwendigkeit bestanden habe, weitere Angaben zum effektiven Schadensverlauf einzuverlangen. 7.4.2 Die Leistungspflicht der Beschwerdeführerin betreffend KEV ist in Art. 11 ihres Vorsorgereglements wie folgt geregelt: Grundsätzlich haben Versicherte, welche infolge von Krankheit, Unfall oder Invalidität nach Aus- schöpfung der arbeitsvertraglichen Leistungen über kein Erwerbseinkom- men verfügen und für welche die Unternehmung KEV-Beiträge bezahlt, An- spruch auf KEV-Leistungen. Diese werden in Ergänzung zur Taggeld- und Rentenleistung aller übrigen Einrichtungen der sozialen und beruflichen Vorsorge ausgerichtet. Bei voller Arbeits- oder Erwerbsunfähigkeit betra- gen die Leistungen der KEV zusammen mit den übrigen, vorgenannten Versicherungsleistungen je in Prozenten des letzten massgebenden Jah- reseinkommens:
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 36 – 85% nach Erlöschen der Lohnzahlung bis zum Ende des laufenden Kalenderjahres – 85% im zweiten Kalenderjahr – 80% im dritten Kalenderjahr – 70% im vierten Kalenderjahr.
Die Beschwerdeführerin gewährte gestützt auf vorgenannte Bestimmung in Koordination mit den Leistungen der übrigen Sozialversicherungsträger denjenigen Versicherten, die infolge Krankheit, Unfall oder Invalidität teil- weise oder ganz arbeitsunfähig sind und über kein Erwerbseinkommen verfügen, für längstens vier Jahre KEV-Leistungen. Die KEV-Leistungen werden durch Risikobeiträge der Unternehmung und damit grundsätzlich im Umlageverfahren finanziert. Die Beschwerdeführerin erklärt, sie seien so bemessen, dass sie den durchschnittlichen jährlichen Finanzierungsbe- darf deckten. Um einen darüber hinausgehenden Leistungsbedarf decken zu können, habe sie die Rückstellung für Leistungen KEV gebildet. Ziff. 2.2.2 des Rückstellungsreglements sieht einen Sollbetrag in der Höhe der vierfachen jährlichen Leistungen aus der KEV vor. Weitere Informatio- nen zur Art der Finanzierung der Versicherung liegen nicht vor. Die Be- schwerdeführerin erklärt, der Betrag von Fr. 4.863 Mio. entspreche vier Jahresbeträgen der geschätzten notwendigen Mittel für die laufenden Risi- kofälle. 7.4.3 7.4.3.1 Die Lehre unterscheidet zwischen Leistungen bei bestimmten Wechselfällen des Lebens gemäss zweiter Säule im engeren Sinn wie Al- ter, Tod, Invalidität und im weiteren Sinn wie Krankheit, Arbeitslosigkeit, Unfall (RIEMER/RIEMER-KAFKA, Das Recht der beruflichen Vorsorge in der Schweiz, 2. Aufl. 2006, § 2 Rz. 13, S. 33). Damit ist jedoch die Frage noch nicht beantwortet, ob die Beschwerdeführerin auch Risiken im Bereich der beruflichen Vorsorge im weiteren Sinn abdecken darf und ob die Rückstel- lung für die entsprechende Versicherung rechtmässig und die entspre- chende Bestimmung des Rückstellungsreglements bei der Erstellung der Teilliquidationsbilanz zu berücksichtigen ist. 7.4.3.2 Lässt man mit der Vorinstanz zunächst die Frage offen bzw. geht man davon aus, dass die Reglementsbestimmung zulässig ist und wendet das Rückstellungsreglement entsprechend an, kann die Beschwerdeführe- rin, um die kurzfristig auftretenden Schwankungen im Risikoverlauf aufzu- fangen, wie erwähnt eine Rückstellung in der Höhe der vierfach jährlichen
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 37 Leistungen der KEV bilden (vgl. vorangehende E. 7.4.2). Da die KEV-Ver- sicherung im Umlageverfahren finanziert wird, sollten die jährlichen Bei- träge die Leistungen grundsätzlich decken. Die Beiträge belaufen sich ge- mäss versicherungstechnischem Bericht vom 8. Juni 2012 auf 1 % der ver- sicherten Lohnsumme und werden sowohl von der Arbeitgeberin als auch vom Arbeitnehmer geäufnet (Ziff. 1 des Anhangs zum Vorsorgereglement). 7.4.3.3 Wäre die Höhe der strittigen Rückstellung nicht angemessen, hätte dies Einfluss auf die finanzielle Lage der Beschwerdeführerin und zwar un- abhängig davon, ob sie rechtmässig gebildet oder gesetzeswidrig und al- lenfalls – aber nur im adäquaten Umfang – auf ein Versicherungsunterneh- men nach VAG zu übertragen wäre. Fraglich ist also – nebst der rechtlichen Zulässigkeit der Rückstellungsbildung – ob die Höhe der strittigen Rück- stellung unter den gegebenen Umständen bzw. im Hinblick auf die verän- derte Struktur der Beschwerdeführerin angemessen ist. Dies hat die Vor- instanz bejaht, ohne sich mit den Argumenten der Beschwerdegegner ver- tieft auseinander zu setzen und genauere Abklärungen zu treffen. Irrele- vant sind mit Bezug auf diese Frage ihre Ausführungen, wonach keine Ri- siken auf eine neue Vorsorgeeinrichtung übertragen werden und sich somit die Frage nach einer anteiligen Mitgabe nicht stelle. Auf die rechtliche Zu- lässigkeit der Rückstellungsbildung ist sie mit vorgenannter Begründung nicht eingegangen, obschon diese allenfalls – je nach Ausgang der Prüfung und der sich entsprechend stellenden Folgen – die finanzielle Lage der Beschwerdeführerin ebenfalls beeinflussen kann. Unter diesen Umständen rechtfertigt es sich, die Angelegenheit in diesem Punkt im Sinne von Art. 61 Abs. 1 VwVG zur vertieften Abklärung an die mit der tatsächlichen Lage besser vertraute und daher dazu besser geeig- nete Vorinstanz zurückzuweisen, zumal das Bundesverwaltungsgericht Fragen, über welche die Vorinstanz im angefochtenen Entscheid nicht ent- schieden hat, im Beschwerdeverfahren nicht beurteilen darf (vgl. vorne E. 2 und zur Rückweisung allgemein statt vieler Urteil des BVGer A-6519/2016 vom 3. Mai 2017 E. 6.1 mit Hinweisen). Damit dringen die Beschwerde- gegnerin 1, die Beschwerdegegner 4 und 5 sowie die Beschwerdegegne- rinnen 6-8 mit ihren Anträgen durch bzw. obsiegen in diesem Punkt praxis- gemäss (vgl. statt vieler BGE 137 V 210 E. 7.1 mit Hinweisen). 7.5 Streitpunkt ist sodann auch die letzte Komponente der Rückstellung für Versicherungsrisiken für Aktivversicherte: Die Beschwerdegegnerin 1 beantragt, die Rückstellung für den Risikoausgleich Ergänzungskasse
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 38 X._______ sei anteilsmässig dem Abgangsbestand zuzuweisen, eventua- liter sei diese Rückstellung auf ein angemessenes Mass zu reduzieren. Die Beschwerdegegner 4 und 5 beantragen, sie sei von Fr. 6.863 Mio. auf Fr. 1.372 Mio. zu reduzieren und die Beschwerdegegnerinnen 6 bis 8 for- dern, von der Bildung dieser Rückstellung sei gänzlich abzusehen, even- tualiter sei sie zu reduzieren. 7.5.1 7.5.1.1 Die Beschwerdegegnerin 1 und die Beschwerdegegner 4 und 5 erklären, diese Rückstellung sei unangemessen hoch und hätte entspre- chend der Reduktion des Versichertenbestands in der Ergänzungskasse X._______ mit einhergehender Senkung der versicherten Lohnsumme auch um 80% reduziert werden müssen. Die Beschwerdegegnerin 1 erklärt weiter, die seitens der Ergänzungskasse X._______ geleisteten Beiträge hätten 2011 Fr. 138‘300.– und 2012 Fr. 24‘000.– betragen. Alleine damit könne die Rückstellung kaum finanziert worden sein, es müssten folglich auch Mittel der Beschwerdeführerin darin geflossen sein. Die Einlagen der Ergänzungskasse X._______ seien weder belegt noch im versicherungs- technischen Bericht 2011 vom 8. Juni 2012 erwähnt. 7.5.1.2 Die Beschwerdegegnerinnen 6 bis 8 erklären, die strittige Rück- stellung sei per 31. Dezember 2012 aufgehoben worden. Die Beschwerde- führerin habe mit deren Bildung gegen das VAG und den Zweckartikel der eigenen Stiftungsurkunde verstossen. Sie unterstehe nicht der Versiche- rungsaufsicht und habe daher die Risiken anderer Vorsorgeeinrichtungen nicht übernehmen können. Im Übrigen stehe die Rückstellung im Wider- spruch zu Art. 67 Abs. 1 BVG und verletze Art. 65b BVG. Die seit 2007 belegten Prämienbeträge der Ergänzungskasse würden jährlich rund Fr. 150‘000.– betragen. Somit sei offensichtlich, dass in den Jahren 2004 bis 2011 auf der Grundlage des Prämienertrags keine Rückstellung in der Höhe von Fr. 6.863 Mio. hätte finanziert werden können, sondern lediglich in der Höhe von Fr. 1.2 Mio. abzüglich Leistungen. Dieser Sachverhalt sei durch die Vorinstanz entsprechend abzuklären, sofern sich die Rückstel- lung überhaupt als zulässig erweise. Es sei nicht ersichtlich, inwiefern diese Rückstellung einen Bezug zum Risikoverlauf der Beschwerdeführe- rin habe. Soweit nachvollziehbar, diene sie allein der Deckung des Versi- cherungsrisikos einer anderen Vorsorgeeinrichtung, was nicht reglements- konform und damit unzulässig sei. Zudem hätte die Beschwerdeführerin nicht belegt, wann die angeblichen Einlagen in der Höhe von Fr. 6 Mio. geleistet worden seien.
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 39 7.5.1.3 Die Beschwerdeführerin erklärt nebst den wie mit Bezug auf die Rückstellung für Leistungen KEV allgemein gemachten Ausführungen zum Vorsorgezweck (vgl. dazu vorne E. 7.4.1.4), sie habe sich gegenüber der Ergänzungskasse X._______ verpflichtet, deren Risikoleistungen sicher- zustellen, soweit diese einen Selbstbehalt übersteigen würden. Die strittige Rückstellung sei aufgrund einer Verpflichtung gegenüber einer Drittpartei zu bilden und mit einem angemessenen Betrag zu bilanzieren. Diese Ver- pflichtung bestehe unabhängig davon, ob der Stop-Loss-Vertrag den ein- schlägigen regulatorischen Bestimmungen entspreche oder nicht. Einwen- dungen gegen dessen Rechtmässigkeit seien daher ungeeignet, ihre Ver- pflichtung gegenüber der Ergänzungskasse X._______ grundsätzlich in Frage zu stellen. Die Höhe der Rückstellung entspreche dem Saldo von Einnahmen und Ausgaben; sie habe für diesen Risikoausgleich jährliche Prämien und darüber hinaus zwei Einlagen im Gesamtbetrag von annä- hernd Fr. 6 Mio. erhalten. Per Ende 2011 habe sich der Saldo dieser Rück- stellung auf Fr. 6.863 Mio. belaufen. Dass die fragliche Rückstellung durch Mittel der Ergänzungskasse X._______ finanziert worden sei, ergebe sich sowohl aus ihrer Jahresrechnung 2006 (Betriebsrechnung S. 4, Ertrag aus Rückversicherung Ergänzungskasse/Risikogewinn: 2006 Fr. 2‘260‘618.–, 2005 Fr. 3‘937‘024.–) als auch aus derjenigen der Ergänzungskasse X._______ (Betriebsrechnung S. 4, Versicherungsaufwand/Einmaleinlage an Rückversicherung: 2006 Fr. 2‘138‘618.–, 2005 Fr. 3‘845‘024.–). Die bei- den Jahresrechnungen 2014 dokumentierten sodann die erfolgte Rück- überweisung der Einlagen im Betrag von Fr. 5‘983‘642.– (S. 4 Betriebs- rechnung Ergänzungskasse X.). 7.5.1.4 Die Vorinstanz erklärt lediglich, diese Rückstellung sei aus Mitteln der Ergänzungskasse X. geäufnet worden, weshalb deren Höhe bzw. deren Risikoverlauf keiner näheren Überprüfung bedürfe. 7.5.2 7.5.2.1 Die Beschwerdeführerin hat mit Wirkung ab 1. Januar 2004 mit der Ergänzungskasse X._______ eine Rückversicherungsvereinbarung abge- schlossen, wonach sie ihr gegen Entrichtung einer Prämie eine Stop-Loss- Deckung gewährte. Gemäss Ziff. 2.2.2 Rückstellungsreglement wird die fragliche Rückstellung durch die bezahlten Rückversicherungsbeträge der Ergänzungskasse X._______ geäufnet. Allfällige Versicherungsleistungen werden dieser Rückstellung belastet. Die Höhe der Rückstellung bzw. eine allfällige Auflösung nicht mehr benötigter Mittel werde im Rahmen der ver- sicherungstechnischen Bilanz sowie der maximal möglichen Schadensbe- lastung überprüft.
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 40 7.5.2.2 Die Expertin hält in ihrem Teilliquidationsbericht vom 15. Juni 2012 fest, die der Ergänzungskasse X._______ von der Beschwerdeführerin ge- währte Stop-Loss-Rückdeckung bleibe weiterhin bei der Beschwerdefüh- rerin bestehen. Es würden keine versicherungstechnischen Risiken über- tragen, womit kein Anspruch des Abgangsbestands auf Mitgabe der ent- sprechenden Rückstellung bestehe (Ziff. 5.1.2 i.f.). 7.5.3 Da die Beschwerdeführerin mit Beilagen zum Schreiben vom 27. März 2018 belegen konnte, dass die strittige Rückstellung wie regle- mentarisch vorgesehen vollumfänglich aus Mitteln der Ergänzungskasse X._______ geäufnet wurde, kann die Frage nach der Rechtmässigkeit vor- genannter Vereinbarung und der betreffenden Rückstellung sowie ihrer reglementarischen Grundlage im vorliegenden Verfahren mit der Vor- instanz offen gelassen werden. Wurde die strittige Rückstellung nämlich aus Drittmitteln geäufnet, so hat das austretende Kollektiv nichts zu deren Bildung beigetragen und es besteht somit ohnehin kein Anspruch auf eine anteilige Mitgabe (vgl. Art. 27h Abs. 1 BVV 2 und vorne E. 7.1.2 und E. 7.2.2; vgl. auch vorne E. 7.2.3.3). In diesem Punkt ist der vorinstanzliche Entscheid demnach zu bestätigen und die entsprechenden Anträge der Beschwerdegegnerin 1, der Be- schwerdegegner 4 und 5 sowie der Beschwerdegegnerinnen 6 bis 8 sind abzuweisen. 7.6 Ursprünglich hatte die Beschwerdeführerin auf die Bildung einer Rück- stellung technischer Zinssatz verzichtet, weil sie davon ausging, der mit der Y._______ AG abgeschlossene Einlagenvertrag erlaube es ihr, davon abzusehen. Im Nachgang an BGE 141 V 589, wonach der Abschluss die- ses Einlagenvertrags keinen gleichwertigen Ersatz für die Bildung einer Rückstellung technischer Zinssatz darstelle (E. 4.5), senkte der Stiftungs- rat anlässlich seiner Sitzung vom 22. Januar 2016 gestützt auf das Kurz- gutachten vom 18. Januar 2016 der P._______ AG den technischen Zins- satz von 3.5 % gemäss ursprünglicher Jahresrechnung 2011 auf 2.25 % mit Bildung einer entsprechenden Rückstellung in der Höhe von Fr. 85‘197‘300.– per 31. Dezember 2011, womit sich der Fehlbetrag er- höhte bzw. der Deckungsgrad von 93.5 % auf 89.1 % verringerte (vgl. er- gänzenden Bericht zur Teilliquidation per 31. Dezember 2011 vom 29. Feb- ruar 2016, Ziff. 4.3 und Anhang 1). Die Vorinstanz beurteilt diese Vorge- hensweise als rechtmässig.
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 41 7.6.1 7.6.1.1 Die Beschwerdegegner 4 und 5 erachten die Senkung des techni- schen Zinssatzes von 3.5 % gemäss ursprünglicher Jahresrechnung 2011 auf 2.25 % mit entsprechender Bildung von Rückstellungen, welche einen zusätzlichen Rückgang des Deckungsgrads von 93.5 % auf 89.1 % zur Folge hätten, als wenig wirkungsvolle, unverhältnismässige und nicht marktgerechte Massnahme, die im Übrigen zulasten der austretenden Destinatäre ginge, indem deren Austrittsleistung in Verletzung des Gleich- behandlungsgrundsatzes prozentual stärker gekürzt werde. Den bundes- gerichtlichen Vorgaben könne auch mit einer Senkung des technischen Zinssatzes auf 3 % per Ende 2011 unter Bildung einer entsprechend nied- rigeren Rückstellung Genüge getan werden. Sie machen geltend, der Stif- tungsrat der Beschwerdeführerin habe den Umstand, dass sich der Einla- genvertrag wesentlich erhöhend auf die Risikofähigkeit auswirke, zu wenig berücksichtigt. Mit seinem Beschluss, trotz guter finanzieller Lage den technischen Zinssatz rückwirkend per Ende 2010 auf 2.25 % zu senken, werde der Deckungsgrad zulasten des Abgangsbestands per 31. Dezem- ber 2011 auf 89.1 % reduziert. 7.6.1.2 Die Beschwerdegegnerinnen 6 bis 8 machen geltend, mit der Fest- legung des technischen Zinssatzes auf 2.25 % anstelle auf einer Basis von 2.7 % verletze die Beschwerdeführerin Ziff. 2.3.3 und Ziff. 2.4 des Rück- stellungsreglements sowie Art. 2 f. des Anlagereglements. Die Beschwer- deführerin hätte denjenigen Teil der Rückstellung, welcher über die Struk- turveränderung, die gemäss Kurzgutachten der P._______ AG 0.8 Pro- zentpunkte ausmache, hinausgehe und zusätzlich den Finanzierungsbe- darf abdecke, unter einer Rückstellung Senkung technischer Zinssatz ge- mäss Ziff. 2.4 des Rückstellungsreglements bilden müssen und nicht über die Rückstellung technischer Zinssatz nach Ziff. 2.3.3 des Rückstellungs- reglements. In der Formel für die Bestimmung der Zielrendite im Anlage- reglement stelle die Beschwerdeführerin sodann in Anlehnung an die Emp- fehlungen der SKPE auf einen technischen Referenzzinssatz von 2.75 % ab bei einer Anlagestrategie, die eine Rendite von mindestens 3.35 % an- strebe (Art. 3). Konsequenterweise hätte sie diesen Zinssatz auch für die Berechnung der Rückstellung technischer Zinssatz verwenden müssen, statt sich in Widerspruch zu Art. 52e Abs. 2 BVG zu setzen. Gemäss Dar- legungen der Oberaufsichtskommission BVG (OAK BVG) würden der tech- nische Zinssatz und die darauf basierende Rückstellung zwar ermessens- weise vom obersten Organ einer Vorsorgeeinrichtung festgelegt, dieser Entscheid müsse jedoch auf der erwarteten Rendite beruhen.
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 42 Weiter erachten die Beschwerdegegnerinnen 6 bis 8 es als unsachlich, die Festsetzung des technischen Zinssatzes nicht aufgrund der eigenen Ver- mögensanlage bzw. Anlagestrategie zu entscheiden, sondern anhand von Vergleichen mit ausgesuchten anderen Vorsorgeeinrichtungen, zumal von den Verhältnissen per Ende 2014 ausgegangen worden sei. Die Beschwer- deführerin hätte ihren Durchschnittswert nicht auf dem technischen Zins- satz einer risikolosen Rentnerkasse aufbauen sollen. Vielmehr sei auf die festgestellte Reduktion der Risikofähigkeit von 0.8 % abzustellen. Auch der positive Einfluss des Einlagenvertrags auf die Sanierungs- und Risikofä- higkeit deute darauf hin, dass eine weitere Senkung des technischen Zins- satzes unter 2.7 % den finanziellen Verhältnissen der Beschwerdeführerin nicht angemessen sei. Sie habe bereits vor der Teilliquidation per 31. De- zember 2010 einen relativ hohen Rentenbestand von 60.8 % des gesam- ten Vorsorgekapitals ausgewiesen (Kurzgutachten, S. 7). Damals habe der technische Zinssatz mit 3.5 % deutlich unter dem Referenzzinssatz 2010 von 4.25 % gelegen und dem Referenzwert des Jahres 2011 entsprochen. Die erhebliche Unterdeckung und die daraus resultierende Kürzung der Austrittsleistungen seien zu einem überwiegenden Teil auf die strittige Rückstellungsbildung zurückzuführen. Diese sei als unzulässige Sanie- rungsmassnahme bei Unterdeckung zu qualifizieren (Art. 65d BVG). Die Beschwerdeführerin habe die Grundsätze der Gleichbehandlung und Ver- hältnismässigkeit verletzt. 7.6.1.3 Die Beschwerdegegnerin 11 hingegen macht geltend, der techni- sche Zinssatz sei keinesfalls über 2.25 % anzusetzen, sondern vielmehr auf der Basis des tiefstmöglichen Zinssatzes von 1.67 % anzusiedeln. Für Pensionskassen, die sich in Richtung reiner Rentnerkassen entwickelten, sei aufgrund der fehlenden Sanierungsmöglichkeiten ein Zins zu verwen- den, welcher tiefer als die Referenzgrösse sei. Angesichts dessen sei der seitens der Beschwerdeführerin festgesetzte Zinssatz von 2.25 % immer noch zu hoch. 7.6.1.4 Die Beschwerdeführerin erklärt, die technischen Zinssätze bereits bestehender Rentnerkassen liessen sich nicht übernehmen, da bei diesen die Senkung des technischen Zinssatzes einen geringeren Einfluss auf die finanzielle Sicherheit habe. Mit der Teilliquidation sei sie praktisch zu einer reinen Rentnerkasse mit eingeschränkter Sanierungsfähigkeit geworden, weshalb grosse Vorsicht geboten sei. Zur Plausibilisierung des festgesetz- ten technischen Zinssatzes habe sie einen Quervergleich mit in vergleich- baren Vorsorgeeinrichtungen verwendeten Zinssätzen vorgenommen: Der von der Publica verwendete technische Zinssatz in der Höhe von 3.5 % per
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 43 Ende 2014, welcher per Ende 2011 ähnlich hoch sei, beziehe sich lediglich auf offene Vorsorgewerke. Für geschlossene Vorsorgewerke mit reinen Rentnerbeständen verwende sie zum Stichtag der Teilliquidation einen Zinssatz von 3 %. Der Sicherheitsfonds verwende damals einen techni- schen Zinssatz von 2.5 % bei Anwendung der BVG 2010, Generationenta- feln als technische Grundlagen, die Beschwerdegegnerin 8 denselben un- ter Verwendung der Periodentafeln. Zudem holte die Beschwerdeführerin ein Kurzgutachten vom 18. Januar 2016 bei der P._______ ein, welches neben der Strukturveränderung – d.h. der erwarteten und eingetretenen Entwicklung des Rentnerbestands – den Einlagenvertrag als Faktor erwähnt, der im Rahmen der Festlegung der angemessenen Höhe des technischen Zinssatzes eine gewisse Rolle spiele, da er eine vertraglich zugesicherte Hilfe des Arbeitgebers darstelle, was sich positiv auf die Risikofähigkeit auswirke. Die Beschwerdeführerin erklärt, es sei jedoch nicht nur auf die Risiko-, sondern auch auf die Sanie- rungsfähigkeit abzustellen, welche bei einem tiefen Anteil Aktivversicherter gering sei. Dass der von der SKPE publizierte Zinssatz sinken würde, sei zum Stichtag der Teilliquidation bereits vorgegeben bzw. voraussehbar ge- wesen. Sie habe die Interessen des Abgangs- und Fortbestands gegenei- nander abgewogen. 7.6.2 7.6.2.1 Ziff. 2.3.3 des Rückstellungsreglements sieht vor, dass wenn der Anteil der Rentenbezüger im Vergleich zu den Aktivversicherten zunehme und derart die Sanierungsfähigkeit der Pensionskasse abnehme, eine Rückstellung technischer Zinssatz zur Sicherstellung der eingegangenen Rentenverpflichtungen geäufnet werde. Die Höhe dieser Rückstellung sei von der erwarteten und eingetretenen Entwicklung des Verhältnisses zwi- schen Rentenbezügern und Aktivversicherten abhängig. Sie entspreche im Maximum der Differenz zwischen dem Vorsorgekapital der Rentenbezüger berechnet mit einem technischen Zinssatz von 3.5 % und demjenigen be- rechnet mit einem technischen Zinssatz in der Höhe der Rendite der zehn- jährigen Bundesobligationen am Bilanzstichtag (konkret 0.74 % per 31. Dezember 2011). Die Höhe der Rückstellung und ihr Sollbetrag würden periodisch – insbesondere bei Auflösung eines Anschlussvertrags – durch die Expertin für berufliche Vorsorge überprüft und an die aktuellen Verhält- nisse angepasst.
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 44 7.6.2.2 Das Rückstellungsreglement der Beschwerdeführerin differenziert zwischen der soeben erwähnten Rückstellung technischer Zinssatz (Ziff. 2.3.3) und einer unter den weiteren technischen Rückstellungen er- wähnten und nicht näher definierten Rückstellung Senkung technischer Zinssatz (Ziff. 2.4). Die Beschwerdegegnerinnen 6 bis 8 kommen zum Schluss, Erstere beziehe sich auf die strukturelle Veränderung und Letz- tere auf eine allgemeine Senkung des technischen Zinssatzes und diene als künftige Verstärkung versicherungstechnischer Grundlagen i.S.v. Art. 65b Bst. b BVG. Die Vorinstanz erklärt diesbezüglich, Ziff. 2.4 des Rückstellungsreglements enthalte eine nicht abschliessende Aufzählung weiterer möglicher Rückstellungen. Die entsprechenden Parameter müss- ten im Fall der Bildung einer entsprechenden Rückstellung im Reglement zunächst definiert und konkretisiert werden. Ausserdem könne die Rück- stellung Senkung technischer Zinssatz auch für die im Leistungsprimat Ak- tivversicherten gebildet werden, weshalb sie a priori nicht mit der Rückstel- lung nach Ziff. 2.3.3 des Reglements in Verbindung gebracht werden könne. Die strittige Rückstellung wurde entsprechend dem in Ziff. 2.3.3 des Rück- stellungsreglements erwähnten Zweck gebildet, um die eingeschränkte Sanierungsfähigkeit der Beschwerdeführerin infolge Strukturveränderung auszugleichen (vgl. zur zu leistenden Sicherheit der Erfüllung der Vorsor- gezwecke auch Art. 65 Abs. 1 BVG und Art. 50 Abs. 2 BVV 2 sowie BGE 143 V 19 E. 5.3 und zur eingeschränkten Sanierungsfähigkeit – als Fähigkeit, Unterdeckungen zu beheben – von Vorsorgeeinrichtungen mit hohem Anteil an Rentenbezügern Art. 65d Abs. 3 Bst. b BVG). Es ist dem- nach nicht zu beanstanden, dass die Beschwerdeführerin die aufgrund der strukturellen Veränderung vorgenommene Senkung des technischen Zins- satzes mittels einer Rückstellung nach Ziff. 2.3.3 ihres Rückstellungsregle- ments flankiert. 7.6.2.3 Die Beschwerdeführerin lässt im Übrigen mit Bezug auf die Argu- mentation der Beschwerdegegnerinnen 6 bis 8, sie hätte den technischen Referenzzinssatz von 2.75 % konsequenterweise auch bei der Berech- nung der strittigen Rückstellung verwenden müssen, verlauten, die leicht divergierenden Zinssätze, welche sie verwendet habe, gründeten auf un- terschiedlichen Zwecken, nämlich der Berechnung der Vorsorgeverpflich- tungen (2.25 %) und der Berechnung der Zielrendite (2.75 %). Es ist mit der Beschwerdeführerin einig zu gehen, dass diese Differenz sachlich be- gründet ist.
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 45 7.6.3 Der Bedarf zur Bildung der fraglichen Rückstellung wurde vom Bun- desgericht mit Bezug auf die Teilliquidation der Beschwerdeführerin per 31. Dezember 2010 als nachgewiesen erachtet (BGE 141 V 589 E. 4.4.1). 7.6.3.1 Zur Ermittlung des technischen Zinssatzes stützte sich der Stif- tungsrat der Beschwerdeführerin auf das Kurzgutachten der P._______ AG vom 18. Januar 2016. Basierend auf Ziff. 2.3.3 des Rückstellungsregle- ments und BGE 141 V 589 E. 4.2.3 berücksichtigten die Sachverständigen „sowohl die bereits eingetretene als auch die erwartete Entwicklung des Rentneranteils“. Die Gutachter gehen von der sich ergebenden Struktur- veränderung aus, d.h. von einem Anteil an Rentenbezügern nach der Teilli- quidation von 93.8 % des gesamten Vorsorgekapitals inkl. technischer Rückstellungen und schliessen unter gleicher Berücksichtigung nachfol- gend genannter Ansätze in ihrem Fazit auf einen technischen Zinssatz von 2.19 % ([1.674 % + 2, 7 %] / 2). Nach Ansatz I ist eine Rentnerkasse grund- sätzlich risikolos zu finanzieren (massgebender technischer Zinssatz von 1.674 %), nach Ansatz II wird von einem technischen Zinssatz von 3.5 % vor der Teilliquidation 2010 ausgegangen gemäss P._______ Risikoprofil. Die Gutachter führen aus, nachdem sich der Anteil der Rentenbezüger nach den Teilliquidationen 2010 und 2011 um 33 % erhöht habe, reduziere sich die Risikofähigkeit der Beschwerdeführerin entsprechend und zwar gemäss Risikoprofil um 0.8 % auf 2.7 %. Alternativ ziehen die Gutachter zur Bestimmung eines angemessenen technischen Zinssatzes den Ver- gleich zum Sicherheitsfonds BVG (2.5 % 2011) und weiteren Vorsorgeein- richtungen mit einem hohen Anteil an Rentenbezügern heran (3.0 %). Das Kurzgutachten empfiehlt der Beschwerdeführerin, einen technischen Zins- satz zwischen 2.0 % und 2.5 % zu verwenden (S. 9), bei einer risikolosen Finanzierung einer Rentnerkasse läge der Zinssatz bei 1.674 % (S. 8). 7.6.3.2 Gerügt wird, die Beschwerdeführerin hätte die positive Auswirkung des Einlagenvertrags auf ihre Risikofähigkeit bei der Bildung der Rückstel- lung technischer Zinssatz zu wenig berücksichtigt. Risikofähigkeit ist die Fähigkeit, erfahrungsgemäss zu erwartende markt- bedingte Schwankungen des Gesamtvermögens auszugleichen und über genügend liquide bzw. liquidierbare Mittel zu verfügen, um laufende und künftige Verbindlichkeiten (z.B. Rentenzahlungen, Freizügigkeitsleistun- gen) erfüllen zu können. Risikofähigkeit und Sicherheit sind korrespondie- rende Begriffe. Zur Beurteilung der Risikofähigkeit ist weder auf einzelne Anlagen noch auf die Verpflichtungen gegenüber den einzelnen Destinatä-
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 46 ren, sondern auf die Gesamtsituation abzustellen und somit sind Parame- ter wie der Deckungsgrad, allfällig vorhandene Reserven für Wertschwan- kungen und die Perspektiven für die Entwicklung des Versichertenbestan- des und der Verbindlichkeiten zu berücksichtigen (BGE 143 V 19 E. 6.1.3 mit Hinweisen). Die Beschwerdeführerin hat bei ihrer Prognose zur Festsetzung der Höhe der Rückstellung technischer Zinssatz auch den Einlagenvertrag als Plau- sibilisierungskriterium herangezogen und damit die vergleichsweise hö- here Risikofähigkeit berücksichtigt. Das Basis bildende Gutachten würdigt die Situation der Beschwerdeführerin umfassend, ist nachvollziehbar be- gründet und widerspruchsfrei. Es ist demnach nicht zu beanstanden, dass die Beschwerdeführerin darauf abgestellt hat. Weiter erscheint ein Quer- vergleich mit ähnlich strukturierten Vorsorgeeinrichtungen zum Stichtag der Teilliquidation sachgerecht. Die von der Beschwerdeführerin für diesen Zeitpunkt erwähnten Prozentzahlen (vgl. vorne E. 7.6.1.4) decken sich mit den diesbezüglichen Angaben der Beschwerdegegnerinnen 6 bis 8. Bei ei- ner beinahe reinen Rentnerkasse rechtfertigt sich sodann ein vorsichtiger, tief angesetzter Zinssatz, um sicherzustellen, dass die Rentenleistungen langfristig erbracht werden können. Die Beschwerdeführerin hat die ent- sprechende Rückstellung unter angemessener Berücksichtigung des An- teils der Rentenbezüger zum Stichtag der Teilliquidation innerhalb einer vertretbaren Bandbreite gebildet. Eine allfällige bessere Performance in den Folgejahren ist bei Vorliegen der entsprechenden Voraussetzungen über Art. 27h Abs. 4 BVV 2 auszugleichen (vgl. betreffend Rückstellung technischer Zinssatz auch Urteil des BVGer A-1626/2015 vom 8. Dezem- ber 2017 gesamte E. 8.2.3.2 und E. 8.2.3.4). 7.6.4 Die Beschwerdeführerin hat ihr Ermessen bei der Festlegung/Sen- kung des technischen Zinssatzes und der Bildung der entsprechenden Rückstellung somit pflichtgemäss ausgeübt. Die Beschwerden der Be- schwerdegegner 4 und 5 und der Beschwerdegegnerinnen 6 bis 8 sind demnach in diesem Punkt abzuweisen. 7.7 Die Beschwerdeführerin ficht die verfügte Überprüfung sowie eine allfällige Reduktion oder Auflösung der Schwankungsreserve Rentnerbestand, wel- che per 31. Dezember 2011 Fr. 36.648 Mio. beträgt, an.
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 47 7.7.1 7.7.1.1 Die Beschwerdeführerin erklärt, die fragliche Rückstellung diene der Absicherung einer allfälligen künftigen Zunahme der Lebenserwartung, weise also einen ähnlichen Zweck wie die Rückstellung für die Zunahme der Lebenserwartung nach Ziff. 2.3.1 des Rückstellungsreglements auf, sei jedoch längerfristig konzipiert. Diese Rückstellung entspreche 5 % des Deckungskapitals der Rentenbezüger und werde seit 2002 gebildet. Ihre Weiterführung entspreche dem Bilanzierungsgrundsatz der Stetigkeit. Ende 2011 habe kein Anlass für eine Anpassung dieser Rückstellung be- standen. Einziger reglementarischer Grund für deren Bildung sei die Wahr- scheinlichkeit einer Abweichung von statistischen Durchschnittswerten. Das Reglement begründe diese Wahrscheinlichkeit nicht weiter, vor allem nicht mit der Grösse des Rentnerbestands. So gross, dass Abweichungen vom Durchschnitt ausgeschlossen werden könnten, sei dieser jedoch nicht. Nebst dieser relativen Grösse sei die künftige Verlängerung der Le- benserwartung ein wichtiger Faktor. Heute verwende sie die Generationen- tafeln und führe keine Rückstellung für die Erhöhung der Lebenserwartung der Rentenbezüger mehr. Die Absicherung für notwendige Verstärkungen des Vorsorgekapitals der Rentenbezüger erfolge vollumfänglich über die fragliche Schwankungsreserve. Die Bildung dieser Rückstellung in der Höhe von 5 % des Deckungskapitals der Rentenbezüger sei reglements- konform; ein Verzicht darauf hingegen reglementswidrig. Die Umstellung der technischen Grundlagen sei mit erheblichen Kosten verbunden, wei- tere Umstellungen seien gewiss, weshalb die Schwankungsreserve Rent- nerbestand nicht überdotiert sei. 7.7.1.2 Die Beschwerdegegnerinnen 6 bis 8 beantragen, von der Bildung der Schwankungsreserve Rentnerbestand sei gänzlich abzusehen, even- tualiter sei sie zumindest erheblich zu reduzieren: Im Rahmen ihrer Bildung sei das Risiko einer Wahrscheinlichkeitsabweichung (Risikogewinne oder -verluste) mit dem Langlebigkeitsrisiko der Rentenbezüger vermischt wor- den. Die Beschwerdeführerin habe bereits eine Rückstellung für die Zu- nahme der Lebenserwartung in der Höhe von 4.2 % gebildet, was ausrei- chend sei. Im Übrigen sei die festgelegte Schwankungsreserve massiv überhöht und es würden damit fachlich anerkannte Grundsätze verletzt, namentlich FRP 2, Ziff. 5.3. Insgesamt würde so für dasselbe Risiko „Lang- lebigkeit Rentnerbestand“ eine Rückstellung von insgesamt 9.2 % gebildet.
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 48 7.7.1.3 Die Beschwerdegegner 2 und 3 halten im selben Sinn fest, die Schwankungsreserve Rentnerbestand sei nicht gerechtfertigt und entspre- che nicht den in der FRP 2 aufgeführten Prinzipien. Dass die Beschwerde- führerin von Perioden- auf Generationentafeln umgestellt habe, ändere da- ran nichts. Mit deren Bildung würden die dem austretenden Kollektiv gehö- renden Rückstellungen verringert und damit der Grundsatz der Gleichbe- handlung verletzt. 7.7.1.4 Die Vorinstanz erklärt, die Beschwerdeführerin versichere mit ca. 2‘700 Rentenbezügern keinen kleinen Rentnerbestand, weshalb die Bil- dung einer solchen Rückstellung nach FRP 2 Ziff. 5.3 nicht empfohlen werde. Schwankungen in der Todesfallwahrscheinlichkeit sollten sich auf- grund des grossen Bestandes ausgleichen. Als Folge des hohen Rentner- bestandes sei der Streubereich minim und es seien auch keine signifikan- ten Abweichungen zu erwarten. Selbst wenn der Stiftungsrat solche darle- gen könnte, wäre nach anerkannter Praxis zur Berechnung dieser Rück- stellung deren Höhe mit 5% des Deckungskapitals massiv überhöht. Des- halb sei die Beschwerdeführerin aufgefordert worden, die Notwendigkeit dieser Rückstellung zu überprüfen und diese allenfalls anzupassen bzw. aufzulösen. Dieser Ansicht haben sich die Beschwerdegegnerin 1 und die Beschwerdegegner 4 und 5 explizit angeschlossen. 7.7.2 7.7.2.1 Ziff. 2.3.2 Rückstellungsreglement sieht als kollektive Rückstellung für die Rentenbezüger neben den Rückstellungen für die Zunahme der Le- benserwartung und technischer Zinssatz eine Schwankungsreserve Rent- nerbestand vor. Begründet wird dies damit, dass die zur Berechnung der Deckungskapitalien verwendeten technischen Grundlagen rein statistische Durchschnittswerte widerspiegelten und nicht auszuschliessen sei, dass die Rentenbezüger länger lebten, als für die Berechnungen angenommen werde. Daher werde zur Sicherstellung der Rentenfinanzierung eine zu- sätzliche Rückstellung von 5 % des Deckungskapitals der Rentenbezüger geäufnet. Die Höhe der Rückstellung und ihr Sollbetrag würden periodisch überprüft und den aktuellen Verhältnissen angepasst. 7.7.2.2 Die FRP 2 empfiehlt, die strittige Rückstellung für kleine Rentner- bestände zu bilden (Ziff. 5.3). Dabei wird nicht definiert, was unter einem kleinen Rentnerbestand praxisgemäss verstanden wird. Die Literatur be- rechnet in diesem Zusammenhang Wahrscheinlichkeitsabweichungen wie folgt:
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 49 0.5 / (Wurzel aus Anzahl Rentenbezügern [2‘812]) X Vorsorgekapital (Fr. 732.964 Mio.) = Fr. 6.9 Mio bzw. 0.94% des Vorsorgekapitals (CARL HELBLING, a.a.O., S. 429). Demnach dürfte somit – wie die Beschwerdegegnerinnen 6 bis 8 geltend machen – höchstens eine Rückstellung in der Höhe von 0.94% anstelle von 5 % des Deckungskapitals gebildet werden oder mit anderen Worten wäre eine derartige Rückstellung in der seitens der Beschwerdeführerin festgelegten Höhe bei einem relativ geringen Rentnerbestand von 100 Per- sonen gerechtfertigt. Die Beschwerdeführerin konnte im Übrigen keine si- gnifikanten Abweichungen ihres Rentnerbestands darlegen. Auch wenn nicht ausgeschlossen werden kann, dass die Rentenbezüger länger leb- ten, als für die Berechnung der Deckungskapitalien angenommen wurde, rechtfertigt dies unter den vorliegenden Umständen mit den Beschwerde- gegnern 4 und 5 keine Abweichung vom aufgrund der verwendeten tech- nischen Grundlagen ermittelten statistischen Durchschnittswert um 5 %. Abzustellen ist nämlich auf die Verhältnisse zum Zeitpunkt des Stichtags der fraglichen Teilliquidation. Irrelevant ist somit, welche technischen Grundlagen die Beschwerdeführerin derzeit verwendet und dass sie mitt- lerweile keine Rückstellung für die Erhöhung der Lebenserwartung der Rentenbezüger mehr bildet. Ob die Bildung einer zusätzlichen Rückstel- lung in der Höhe von 5 % des Deckungskapitals der Rentenbezüger nebst der zum Stichtag der Teilliquidation für die Zunahme der Lebenserwartung in der Höhe von 4.2 % gemäss Ziff. 2.3.1 des Rückstellungsreglements bereits bestehenden Absicherung desselben Risikos und der Rückstellung technischer Zinssatz (vgl. vorangehende E. 7.6) tatsächlich notwendig ist, um die Rentenfinanzierung der Beschwerdeführerin auch längerfristig si- cherzustellen, scheint demnach fraglich. Die Vorinstanz hat demzufolge die Beschwerdeführerin zu Recht aufgefordert, die Notwendigkeit dieser Rück- stellung zu überprüfen und allenfalls anzupassen bzw. aufzulösen. Die an- gefochtenen Verfügungen sind in diesem Punkt also zu bestätigen und der entsprechende Antrag der Beschwerdeführerin ist abzuweisen. 7.8 Die Beschwerdegegnerin 1 beantragt die Reduktion der Rückstellung für pendente Invaliditätsfälle in der Höhe von Fr. 16.615 Mio. um mindestens Fr. 5 Mio.
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 50 7.8.1 7.8.1.1 Die Beschwerdegegnerin 1 begründet diesen Antrag wie folgt: Die strittige Rückstellung sei neu im Hinblick auf die Teilliquidation gebildet wor- den und werde im Rückstellungsreglement nicht detailliert geregelt. Es werde dort lediglich festgehalten, dass sie nach fachmännischen Grund- sätzen gebildet werden müsse. Damit sei der Grundsatz der Stetigkeit ver- letzt worden. Die Beschwerdeführerin habe diese neue und ausserge- wöhnlich hohe Rückstellung nicht begründet. Da mittlerweile sämtliche Leistungsbegehren aus dem Jahr 2011 bekannt sein sollten, müsste die Rückstellung konkret und damit nachvollziehbar ermittelt werden können bzw. könne davon ausgegangen werden, dass sämtliche Invaliditätsfälle bis 2015 aus dem Abgangsbestand entstanden seien und multipliziert mit Kosten in der Höhe von Fr. 0.5 Mio. pro Fall ergäben sich Gesamtkosten von Fr. 11.5 Mio. (23 x Fr. 0.5 Mio.). Demnach sei die Rückstellung, welche mit 12 % der am 31. Dezember 2010 versicherten Lohnsumme bemessen worden sei und Fr. 16.615 Mio. betrage, um mindestens Fr. 5 Mio. zu re- duzieren. 7.8.1.2 In diesem Zusammenhang fügen die Beschwerdegegnerinnen 6 bis 8 an, der effektive Risikoverlauf sei nicht berücksichtigt worden. Seit 2012 sei die Rückstellung jeweils kontinuierlich um 50 % reduziert worden (2012: Fr. 8.307 Mio.; 2013: Fr. 4.154 Mio.; 2014: Fr. 2.077 Mio.; 2015: Fr. 2.077 Mio.). Es könne nicht angehen, dass eine neue und hoch dotierte Rückstellung im Hinblick auf eine Teilliquidation gebildet werde, von deren (ganzer oder teilweiser) Auflösung der Fortbestand in Verletzung des Gleichbehandlungsgrundsatzes profitiere. Massgebend sei, dass die Auf- lösung dieser Rückstellung noch vor Erlass der angefochtenen Verfügung vom 24. November 2016 erfolgt sei und die Vorinstanz den effektiven Risi- koverlauf somit ohne Weiteres hätte berücksichtigen können. 7.8.1.3 Die Beschwerdeführerin erklärt, die Leistungen für den Vorsorge- fall Invalidität würden grundsätzlich im Umlageverfahren durch die Beiträge des laufenden Jahres finanziert. Allerdings habe die Teilliquidation es mit sich gebracht, dass sie weiterhin für Invaliditätsfälle Leistungen erbringen müsse, die sich aus Arbeitsunfähigkeiten während des Vorsorgeverhältnis- ses ergäben, während sie gleichzeitig wegen der wesentlich geringeren Anzahl Aktivversicherter nur noch verhältnismässig tiefe Beiträge ein- nehme. Der gesamte Bestand der Aktivversicherten vor dem Stichtag der Teilliquidation bilde diejenige Population, für welche sie riskiere, Leistun- gen erbringen zu müssen, während nur noch der Fortbestand an Aktivver-
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 51 sicherten entsprechende Beiträge leiste. Deshalb habe sie für das substan- tielle Risiko, dass die verhältnismässig geringen Beiträge nicht ausreich- ten, um die fraglichen Leistungen zu finanzieren, die fragliche Rückstellung in der Höhe von 12% der per Ende 2010 versicherten Lohnsumme gebildet. Der Eintritt der Arbeitsunfähigkeit bilde den massgeblichen Zeitpunkt für ihre Leistungspflicht; ab dann würden für rund zwei Jahre Leistungen der Taggeldversicherung ausgerichtet. Ein Anspruch auf Invaliditätsleistungen bestehe somit frühestens zwei Jahre nach Eintritt der Arbeitsunfähigkeit. Liege der Zeitpunkt des Endes der Lohnzahlungen erst im Jahr 2012, so bleibe sie während vier Jahren leistungspflichtig. 7.8.1.4 Die Vorinstanz erklärt, die Notwendigkeit dieser neu gebildeten Rückstellung sei von der Expertin für berufliche Vorsorge in ihrem versi- cherungstechnischen Bericht vom 8. Juni 2012 erläutert und die fragliche Rückstellung berechnet worden. Deren Bildung und Herleitung erschienen in der vorliegenden Konstellation mit relativ hohem Versichertenbestand angemessen. Die Beschwerdeführerin habe ihre Sorgfaltspflicht wahrzu- nehmen und möglicherweise eintretende Risiken abzusichern. Der bishe- rige Schadensverlauf decke sich keineswegs zwingendermassen mit dem künftigen, weshalb die verlangte Offenlegung des bisherigen Schadens- verlaufs für die Erstellung des Sachverhalts nicht erforderlich sei. Die Höhe der Rückstellung sei aufgrund des hohen Abgangsbestandes nicht offen- sichtlich unangemessen, d.h. der Stiftungsrat der Beschwerdeführerin habe sein Ermessen bei der fraglichen Berechnung nicht überschritten, weshalb aufsichtsrechtlich kein Grund bestehe, eine andere Berechnungs- methode anzuwenden. Die Rückstellung diene dazu, Eventualitäten entge- gen zu wirken und so zu verhindern, dass die Beschwerdeführerin in finan- zielle Schwierigkeiten gerate. 7.8.2 7.8.2.1 Die fragliche Rückstellung wird in Ziff. 2.4 des Rückstellungsregle- ments tatsächlich lediglich unter den weiteren technischen Rückstellungen erwähnt, welche soweit erforderlich nach fachmännischen Grundsätzen gebildet werden könnten. Eine detaillierte Regelung zur Bildung dieser Rückstellung fehlt demnach, sie erfolgt aber im Grundsatz gestützt auf eine reglementarische Grundlage. Die Bildung neuer Rückstellungen ist praxisgemäss nur dann zulässig, wenn sie sich aufgrund der Teilliquidation zwingend ergibt und ihre Not- wendigkeit und ihr Umfang von der Expertin für berufliche Vorsorge schlüs- sig begründet wird (vgl. FRP 3, Ziff. 2.2.1 und vorne E. 7.1.5). Gemäss
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 52 FRP 2 dürfen Rückstellungen für pendente und latente Leistungsfälle, wel- che eine Vorsorgeeinrichtung erheblich belasten können, gebildet werden. Die Notwendigkeit sowie die Höhe der fraglichen Rückstellung werden von der Expertin für berufliche Vorsorge aufgrund der bekannten Fälle und der Schadenserfahrung der betroffenen Vorsorgeeinrichtung festgelegt (Ziff. 5.5). 7.8.2.2 Die Expertin für berufliche Vorsorge führt im versicherungstechni- schen Bericht vom 8. Juni 2012 nicht konkret aus, wie sie die Höhe dieser Rückstellung berechnet hat, sondern erklärt lediglich, dass allfällige bis zum 31. Dezember 2011 entstehende Invaliditätsfälle bei der Beschwerde- führerin verbleiben würden und für diese Fälle eine Rückstellung in der Höhe von 12 % der versicherten Lohnsumme per 31. Dezember 2010 ge- bildet werden müssten. Es erscheint in der vorliegenden Situation der Beschwerdeführerin, welche durch die Teilliquidation beinahe zu einer reinen Rentnerkasse mutiert, durchaus angemessen, eine Rückstellung für pendente Invaliditätsfälle zu bilden, insbesondere mit Blick darauf, dass derartige Leistungsfälle rück- wirkend auftauchen könnten und sich die Zahl der Beitragszahlenden mit Durchführung der Teilliquidation sehr stark reduziert. Es besteht zwar für diese Beitragszahlenden eine Rückstellung für Risikoschwankungen für Aktivversicherte gemäss Ziff. 2.2.2 des Rückstellungsreglements, doch für die bestehenden Rentenleistungen und allfällige neue Rentenbezüger aus dem Abgangsbestand ist die betreffende Rückstellung zu bilden. Die Höhe der Rückstellung für pendente Invaliditätsfälle erscheint, wenn sie zu den jährlichen Renten ins Verhältnis gesetzt wird, nicht als unangemessen hoch:
Es ist demnach mit der Vorinstanz einig zu gehen, dass aufsichtsrechtlich kein Grund besteht, von der Beschwerdeführerin zu verlangen, eine an- dere Berechnungsmethode anzuwenden. Weitere Abklärungen zum Scha- densverlauf erübrigen sich daher. Der entsprechende Antrag der Be- schwerdegegnerin 1 ist abzuweisen. 200920102011201220132014 IV-Renten3'563'840 3'506'511 3'033'654 2'815'659 2'505'783 2'283'529 IV-Kinderrenten122'592 134'627 105'057 107'611 92'809 70'860 Total3'686'432 3'641'138 3'138'711 2'923'270 2'598'592 2'354'389
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 53 Die Beschwerdegegnerinnen 6 bis 8 bringen vor, würde nicht auf den ef- fektiven Risikoverlauf abgestellt, bestände für jede Vorsorgeeinrichtung der Anreiz, übermässig hohe Rückstellungen im Hinblick auf eine Teilliquida- tion zu bilden und damit bei deren ganzer oder teilweiser Auflösung allein den Fortbestand zu begünstigen. Diesem Argument ist entgegenzuhalten, dass bei einer allfälligen (ganzen oder teilweisen) Auflösung der Rückstel- lung, die erfolgt, weil sich das abgesicherte Risiko doch nicht (vollumfäng- lich) verwirklicht hat, die nicht mehr benötigte Rückstellung wohl den freien Mitteln zuzuweisen wäre (vgl. BGE 140 V 121 E. 5.4). 8. Die Beschwerdeführerin ficht die Auflagen in den vorinstanzlichen Verfü- gungen an, mit welchen die Berechnungsweise der Kürzung der Austritts- leistungen aufgrund der Unterdeckung beanstandet und sie angewiesen wird, für die Berechnung des Fehlbetrags eine abweichende Formel zu ver- wenden. Sie erachtet die nominelle und nicht die prozentuale Unterde- ckung als verbindliche Bezugsgrösse und addiert die versicherungstechni- schen Rückstellungen nicht zu den Austrittsleistungen und dem Vorsorge- kapital. 8.1 Konkret betrug das Vorsorgekapital der Aktivversicherten (inkl. Aus- trittsbestand) und der Rentenbezüger zusammen mit den technischen Rückstellungen gemäss Anhang 1 zum aufgrund des bundesgerichtlichen Urteils BGE 141 V 589 ergänzten Teilliquidationsbericht vom 29. Februar 2016 der Expertin für berufliche Vorsorge per 31. Dezember 2011 vor Teilli- quidation Fr. 1‘268‘535‘612.– und das Vorsorgevermögen belief sich auf Fr. 1‘130‘651‘508.–. Es resultierte somit ein Fehlbetrag von Fr. 137‘884‘104.– (Fr. 1‘130‘651‘508.– abzüglich Fr. 1‘268‘535‘612.–) bzw. 10.87 % des versicherungstechnisch notwendigen Vorsorgekapitals. In ih- rem ergänzten Bericht vom 29. Februar 2016 zur Teilliquidation kommt die Expertin für berufliche Vorsorge hingegen gestützt auf Art. 29 Ziff. 10 des Reglements der Beschwerdeführerin zum Schluss, der vorgenannte Fehl- betrag mache per 31. Dezember 2011 12.72 % der Austrittsleistungen und des Vorsorgekapitals ohne Berücksichtigung der technischen Rückstellun- gen aus. Daraus ergebe sich per diesem Stichtag konkret eine Summe der zur Mitgabe des Fehlbetrags zugrunde liegenden Austrittsleistung von ins- gesamt Fr. 310‘824‘149.–. Der Anteil der austretenden Versicherten am Fehlbetrag belaufe sich somit auf Fr. 39‘536‘982.–. Nach Vollzug der Teilli- quidation per 31. Dezember 2011 würde die Beschwerdeführerin einen Deckungsgrad von 89.70 % aufweisen (Ziff. 5.3 und Anhang 1). Im auf- grund des bundesgerichtlichen Urteils BGE 141 V 589 ergänzten Bericht
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 54 zur Teilliquidation per 31. Dezember 2011 vom 29. Februar 2016 wird die- selbe Formel zur Berechnung des Fehlbetrags verwendet wie ursprünglich im Teilliquidationsbericht vom 15. Juni 2012, in welchem der Fehlbetrag auf 5.25 % festgesetzt wurde, während den Destinatären mit Schreiben vom 10. Juli 2012 eine Unterdeckung von 4.81 % mitgeteilt wurde. Im Anschluss an die Ergänzung des Teilliquidationsberichts wurde den Destinatären mit Schreiben vom 29. März 2016 eine Kürzung der Austrittsleistungen um 12.7 % angekündigt. 8.2 Es bestehen keine konkreten gesetzlichen Vorgaben, wie die Auftei- lung des Fehlbetrags auszugestalten ist. Die Grundsätze der beruflichen Vorsorge sind dabei selbstverständlich zu beachten, insbesondere das Gleichbehandlungsprinzip (vgl. vorne E. 7.1.2). Die FRP 3 führt im Zusam- menhang mit der Aufteilung des Fehlbetrags bzw. einer Unterdeckung le- diglich aus, dass der Deckungsgrad der betreffenden Vorsorgeeinrichtung vor und nach Ausscheiden des Abgangsbestands in der Regel gleich hoch bleibt (Ziff. 2.5.2). Grundlage für die Aufteilung eines Fehlbetrags bildet im konkreten Fall das von der Aufsichtsbehörde genehmigte Teilliquidations- reglement (vgl. auch vorne E. 6 und Sachverhalt Bst. A.b), d.h. vorliegend Art. 29 Ziff. 10 des Vorsorgereglements der Beschwerdeführerin. Diese reglementarische Bestimmung ist – sofern sich der tatsächliche, überein- stimmende Parteiwillen, auf welchem sie basiert, nicht ermitteln lässt – ausgehend vom Wortlaut nach dem Vertrauensprinzip auszulegen (vgl. BGE 141 V 589 E. 4.2.1). Sie sieht vor, dass der Fehlbetrag in Pro- zenten der Austrittsleistungen und des Vorsorgekapitals festgehalten wird. Der Anteil der austretenden Aktivversicherten und der austretenden Ren- tenbezüger am Fehlbetrag entspreche diesem Prozentsatz angewendet auf ihre Austrittsleistung bzw. ihr Vorsorgekapital. Eintrittsleistungen und Einkaufssummen, welche innert der letzten zwölf Monate vor dem Stichtag der Teilliquidation eingebracht worden sind, bleiben für die Berechnung des Anteiles am Fehlbetrag unberücksichtigt. Vorbezüge im Rahmen der Wohneigentumsförderung und Auszahlungen infolge Ehescheidung der letzten zwölf Monate vor dem Stichtag der Teilliquidation werden für die Berechnung des Anteiles am Fehlbetrag der Austrittsleistung hingegen hin- zugerechnet. 8.3 Umstritten ist mit Bezug auf die Aufteilung des Fehlbetrags im Kern- punkt, ob das Vorsorgekapital mit oder ohne technische Rückstellungen zu berücksichtigen ist, was Einfluss auf die prozentuale Grösse des Fehlbe- trags hat.
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 55 8.3.1 Diese Frage hat das Bundesverwaltungsgericht in Auslegung des in einer identischen reglementarischen Bestimmung verwendeten Begriffs des „Vorsorgekapitals“ beantwortet und festgehalten, dass auch die versi- cherungstechnischen Rückstellungen darunter zu subsumieren sind (Urteil des BVGer A-1626/2015 vom 8. Dezember 2017 gesamte E. 8.4.4). An- dere Berechnungsarten, welche die Grundsätze der beruflichen Vorsorge wahren, erachtete es grundsätzlich ebenfalls als zulässig, da die gesetzli- che Regelung nicht verlangt, dass der Deckungsgrad der Vorsorgeeinrich- tung vor und nach Durchführung der Teilliquidation zwingend gleich zu blei- ben hat (Urteil des BVGer A-1626/2015 vom 8. Dezember 2017 E. 8.4.4.6). 8.3.2 Die strittige Reglementsbestimmung der Beschwerdeführerin knüpft jedoch für die Aufteilung des prozentual festzuhaltenden Fehlbetrags ge- mäss klarem Wortlaut an die Austrittsleistung bzw. das Vorsorgekapital an, welches nach übereinstimmender gesetzlicher und praxisgemässer Defini- tion begrifflich auch die versicherungstechnischen Rückstellungen beinhal- tet, weshalb für die Vorgehensweise der Beschwerdeführerin kein Raum bleibt. Vielmehr hat sie damit ihr Ermessen überschritten (vgl. auch BGE 138 V 303 E. 3.4 und Urteil des BVGer A-1626/2015 vom 8. Dezem- ber 2017 E. 8.4.4.6). Insgesamt ist kein demnach Grund ersichtlich, welcher das Vorgehen der Beschwerdeführerin, die versicherungstechnischen Rückstellungen bei der proportionalen Aufteilung des Fehlbetrags nicht zu berücksichtigen, recht- fertigen würde. Dieses Auslegungsergebnis trägt sowohl dem Gleichbe- handlungsgebot als auch dem Fortbestandsinteresse Rechnung und ist reglementskonform. Es deckt sich mit dem vorinstanzlichen Verständnis, welches die Beschwerdegegnerinnen 1 sowie 6 bis 8 und die Beschwer- degegner 4 und 5 teilen, weshalb die angefochtenen Entscheide in diesem Punkt zu bestätigen und die Beschwerden der Beschwerdeführerin dies- bezüglich abzuweisen sind. 9. 9.1 Die Beschwerdegegnerinnen 6 bis 8 bemängeln sodann mit Bezug auf die Darstellung der finanziellen Lage der Beschwerdeführerin, dass sich die Berechnung des anteilsmässig weiterzugebenden versicherungstech- nischen Fehlbetrags nicht aus der kaufmännischen und versicherungs- technischen Bilanz der Beschwerdeführerin ergebe und der per Ende Jahr austretende Abgangsbestand im Vorsorgekapital der Beschwerdeführerin nicht mehr aufgeführt, sondern dessen Vorsorgekapital in der Bilanz als Verbindlichkeit ausgewiesen wird. Sie stellen sich auf den Standpunkt, die
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 56 Beschwerdeführerin hätte in ihrer kaufmännischen Bilanz per 31. Dezem- ber 2011 auch die Vorsorgekapitalien und technischen Rückstellungen des per 1. Januar 2012 ausscheidenden Bestandes ausweisen müssen, da der Freizügigkeitsfall zum Stichtag noch nicht eingetreten gewesen sei. 9.2 Bei einer Teilliquidation steht das gesamte nicht individualisierbare Ka- pital im Fokus, d.h. die freien Mittel, die Rückstellungen und die Wert- schwankungsreserven. Deren Ermittlung gestaltet sich grundsätzlich wie folgt: Zunächst ist die Vermögenssituation der Vorsorgeeinrichtung am Stichtag – welcher sich nach dem die Teilliquidation auslösenden Ereignis bestimmt (BGE 140 V 22 E. 5.3) – festzulegen. Zu diesem Zweck sind eine kaufmännische und eine technische Teilliquidationsbilanz mit Erläuterun- gen zu erstellen, aus denen die tatsächliche finanzielle Lage der Vorsorge- einrichtung im Zeitpunkt des Bilanzstichtags deutlich hervorgeht (Art. 27g Abs. 1 bis zweiter Satz BVV 2). Gemäss Art. 47 Abs. 2 BVV 2 haben die Vor- sorgeeinrichtungen ihre Jahresrechnung nach den Fachempfehlungen zur Rechnungslegung Swiss GAAP FER 26 in der Fassung vom 1. Januar 2014 aufzustellen und zu gliedern. Das Vermögen ist dabei zu Veräusse- rungswerten einzusetzen (Art. 53d Abs. 2 BVG). Art. 48 BVV 2 sieht sodann vor, dass die Aktiven und Passiven – und damit auch die technischen Rück- stellungen (PETER, a.a.O., S. 83) – nach den Fachempfehlungen zur Rech- nungslegung Swiss GAAP FER 26 zu bewerten sind. Mit Bezug auf die für versicherungstechnische Risiken notwendigen Rückstellungen ist der ak- tuelle Bericht des Experten für die berufliche Vorsorge nach Art. 53e BVG massgebend. Nach Abzug der Passiven sind dem Nettovermögen der Vor- sorgeeinrichtung die reglementarisch gebundenen Mittel gegenüber zu stellen. Aus der Differenz zwischen diesen beiden Grössen sind die (zuläs- sigen) Reserven zu äufnen und allenfalls erforderliche Rückstellungen zu bilden, bestehende Rückstellungen u.U. zu erhöhen oder nicht mehr benö- tigte Rückstellungen aufzulösen. Dabei wird für die Höhe der Wertschwan- kungsreserven eine Bandbreite von zehn bis zwanzig Prozent als ange- messen erachtet. Was danach verbleibt, stellt freies Vermögen der Vorsor- geeinrichtung dar (statt vieler BGE 131 II 514 E. 2.2 und zum Ganzen auch Urteil des BVGer A-1626/2015 vom 8. Dezember 2017 E. 8.5.1 mit Hinwei- sen). 9.3 9.3.1 Die Bilanzsumme der Beschwerdeführerin zu Marktwerten belief sich per 31. Dezember 2011 ursprünglich auf Fr. 1‘192‘650‘234.–, während das gesamte Vorsorgevermögen Fr. 814‘281‘006.– betrug. Im Rahmen der
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 57 Erstellung der Teilliquidationsbilanz wurde das Vorsorgekapital der Aktiv- versicherten der gekündigten Anschlussverträge hinzugerechnet. Dabei wurde ein allfälliger Rückbehalt wegen Einkaufs durch die Arbeitgeberin vom Vorsorgevermögen abgezogen. Im Nachgang an BGE 141 V 589 passte der Stiftungsrat der Beschwerdeführerin den Verteilplan der per 31. Dezember 2010 durchgeführten Teilliquidation an, was zu einer Erhö- hung des Vermögens um Fr. 4‘115‘820.– führte. Dieser Betrag wurde – er- höht um 3 % Verzugszinsen – zum Vermögen per 31. Dezember 2011 ad- diert. Zu diesem Stichtag wies die revidierte Jahresrechnung der Be- schwerdeführerin inkl. gekündigte Anschlüsse und Zusatzvermögen aus der Teilliquidation per 31. Dezember 2010 ein Vorsorgevermögen von Fr. 1‘130‘651‘508.– aus (Anhang 1 zum ergänzten Teilliquidationsbericht der Expertin für berufliche Vorsorge per 31. Dezember 2011 vom 29. Feb- ruar 2016 und dessen Ziff. 4.2). Das Vorsorgekapital der Rentenbezüger berechnet mit einem technischen Zinssatz von 2.25 % machte per 31. Dezember 2011 Fr. 818‘160‘900.– aus. Die Differenz zum Vorsorgekapital der Rentenbezüger berechnet mit einem technischen Zinssatz von 3.5 % (Fr. 732‘963‘600.–) beträgt Fr. 85‘197‘300.–. In entsprechender Höhe wurde die Rückstellung techni- scher Zinssatz bilanziert (Anhang 1 zum ergänzten Teilliquidationsbericht der Expertin für berufliche Vorsorge per 31. Dezember 2011 vom 29. Feb- ruar 2016 und dessen Ziff. 4.3 i.f.). 9.3.2 Die finanzielle Lage der Beschwerdeführerin wird in der auf der Grundlage der kaufmännischen Jahresrechnung erstellten Teilliquidations- bilanz vom 31. Dezember 2011 im Einklang mit den vorgenannten, mass- geblichen Bilanzierungsgrundsätzen dargestellt (vgl. dazu vorne E. 9.2). Das Vorsorgekapital der Austretenden wurde unter den Verbindlichkeiten aufgeführt und der Fehlbetrag sowohl zahlenmässig als auch in Prozenten der massgebenden Austrittsleistung erwähnt. Mit der Vorinstanz ist einig zu gehen, dass die umstrittene Darstellungs- weise in der Jahresrechnung 2011 aufsichtsrechtlich nicht zu beanstanden ist. Die zukunftsorientierte Darstellung der finanziellen Lage per 31. De- zember 2011 in der kaufmännischen Jahresrechnung, d.h. die Bilanzierung der den Austretenden zustehenden Leistungen als Verbindlichkeiten ist demnach bundesrechtskonform, sofern – wie hier – im Rahmen der Teilli- quidationsbilanz das Austrittskapital sowie allfällige Rückstellungen wieder zum Vorsorgekapital der Aktivversicherten hinzuaddiert werden.
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 58 Eine andere Situation hatte das Bundesgericht in BGE 139 V 407 zu beur- teilen: Demnach lag der Aufsichtsbehörde im Genehmigungszeitpunkt (noch) keine geprüfte kaufmännische Bilanz vor, aus der sich die tatsäch- liche finanzielle Lage unmittelbar hätte ablesen lassen. Das Bundesgericht hat die Rechtmässigkeit dieses Vorgehens in Übereinstimmung mit dem Bundesverwaltungsgericht in Frage gestellt, es im konkreten Fall jedoch als überspitzt formalistisch betrachtet, die betreffende Genehmigungsver- fügung deswegen integral aufzuheben (E. 6). Die betreffende Rüge der Beschwerdegegnerinnen 6 bis 8 ist demnach nicht zu hören. 10. Strittig sind sodann die von der Beschwerdeführerin bezüglich Immobilien verwendete Bewertungsmethode und deren gestützt darauf erfolgte Bilan- zierung. 10.1 10.1.1 Die Beschwerdegegnerin 1 beantragt, die Liegenschaften seien mit einem Wert von mindestens Fr. 327.9 Mio. anhand der Schätzung von O._______ in die Bilanz aufzunehmen. Indem die Beschwerdeführerin 2011 eine andere Bewertungsmethode als in den Vorjahren und im Folge- jahr 2012 – in welchem sie wieder zur Bewertungsmethode von O._______ zurückgekehrt sei, was zu einer Marktwertanpassung von Fr. 50.8 Mio. (+ 16.3 %) geführt habe – angewendet habe, hätte sie den Grundsatz der Stetigkeit verletzt und zulasten des Abgangsbestands stille Reserven ge- bildet. Die Beschwerdegegner 4 und 5 beantragen im selben Sinn, die Im- mobilien seien unter Berücksichtigung der Ereignisse und Kenntnisse zwi- schen dem Bilanzstichtag und der Erstellung der Teilliquidationsbilanz aus- gehend von der Schätzung von O._______ mit einem Marktwert von Fr. 400 Mio. zu bilanzieren. 10.1.2 Die Beschwerdeführerin stellt sich auf den Standpunkt, nach dem Stichtag eingetretene Entwicklungen seien nicht geeignet, die Richtigkeit der per Stichtag vorgenommenen Schätzungen zu widerlegen. Wesentli- chen Änderungen sei in anderer Weise Rechnung zu tragen. Die Transak- tionen, welche zu den über den Bewertungen liegenden Erlösen führten, seien ausschliesslich auf die neue, nach dem Teilliquidationsstichtag ein- geleitete Immobilienstrategie zurückzuführen.
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 59 10.1.3 Die Vorinstanz sieht insbesondere vor dem Hintergrund der dem Stiftungsrat obliegenden Sorgfaltspflicht und der Tatsache, dass keinerlei Vorbehalte gegen die Sachverständigen angebracht wurden, keinen Grund, das Vorgehen der Beschwerdeführerin anzuzweifeln. 10.2 Gemäss Swiss GAAP FER 26, Ziff. 3 erfolgt die Bewertung der Akti- ven zu den für den Bilanzstichtag zutreffenden aktuellen Werten ohne Ein- bau von Glättungseffekten. Der aktuelle Wert von Immobilien wird nach dem zu erwartenden Ertrag bzw. Geldfluss unter Berücksichtigung eines risikogerechten Kapitalisierungszinssatzes ermittelt, durch Vergleich mit ähnlichen Objekten geschätzt oder nach einer anderen allgemein aner- kannten Methode berechnet. Die angewandte Bewertungsmethode und deren Kernelemente (z.B. Kapitalisierungszinssatz) sind im Anhang offen- zulegen. 10.3 10.3.1 Anlässlich der Stiftungsratssitzung vom 18. November 2011 wurde mit Bezug auf die Immobilienbewertung festgehalten, dass im Hinblick auf die Teilliquidation eine weitgehende Bewertungsüberprüfung stattzufinden habe und nicht nur eine minimale Überprüfung der Parameter. Es wurde entschieden, die direkten Immobilien neben O._______ durch eine zweite Firma bewerten zu lassen. Die marktorientierte Bewertung nach der Dis- counted-Cash-Flow-Methode durch O._______ ergab einen Wert von Fr. 327‘941‘000.– und die Bewertung der Gesamtbestände der R._______ AG einen solchen von Fr. 296‘539‘000.–. Der neue Stiftungsrat beschloss anlässlich seiner Sitzung vom 9. März 2012, für 2011 die direkten Immobi- lien mit dem Durchschnittswert der zwei vorgenannten Bewertungen zu bi- lanzieren, d.h. mit Fr. 312‘240‘000.–. Mit dieser Durchschnittsbildung er- klärte sich auch die Mehrheit der abtretenden Stiftungsräte einverstanden. 10.3.2 Grundsätzlich ist das Vorgehen der Beschwerdeführerin, ein Zweit- gutachten einzuholen bei einer Sachverständigen, gegen die keine Vorbe- halte vorgebracht wurden, nicht zu beanstanden. Es existieren im Rahmen der Immobilienbewertung diverse Schätzmethoden mit mehr oder weniger grossem Ermessenspielraum. Als Schätzungstoleranz wird in der Praxis eine Abweichung von bis zu +/- 10% von einem als richtig beurteilten Wert bezeichnet (FRANCESCO CANONICA, die Immobilienbewertung, Schätzer- wissen im Überblick, 2009, S. 40). Sofern zwei Bewertungen gleich wahr- scheinlich sind, ist eine Durchschnittsbewertung also durchaus plausibel. Gemäss Lehre sind bei Schätzungen für einen zurückliegenden Stichtag
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 60 alle dannzumal bestehenden und wertbestimmenden Faktoren zu berück- sichtigen. Es dürfen keine Erkenntnisse in das Gutachten einfliessen, die erst in der Folgezeit erlangt wurden und damit keine Tatsachen berücksich- tigt werden, die im zurückliegenden Zeitpunkt noch nicht bekannt waren. Der Verkehrswert ist aufgrund kurzfristig veränderlicher Einflüsse sehr volatil. Er reagiert sofort, wenn der Immobilienmarkt oder andere Faktoren variieren. Grundsätzlich gilt eine Immobilienschätzung nur für den jeweili- gen Verwendungszweck, für den bestimmten Stichtag und für eine befris- tete Gültigkeitsdauer. Diese entspricht in etwa der normalen Verkaufsdauer für das betreffende Objekt, unter der Voraussetzung, dass sich die tatsäch- lichen, wirtschaftlichen und rechtlichen Verhältnisse oder andere wertbe- einflussende Faktoren nicht verändern (CANONICA, a.a.O., S. 21). 10.3.3 Soweit aus den Akten ersichtlich, fand jedoch seitens der Be- schwerdeführerin keine detaillierte Auseinandersetzung mit den divergie- renden Parametern der beiden Schätzungen statt, was bei derart markan- ten finanziellen Auswirkungen einer Abweichung von der üblichen Bewer- tungsmethode (Differenz der Bewertungen von Fr. 31‘402‘000.– bzw. 9.58 %) notwendig gewesen wäre, um dem Grundsatz der Stetigkeit Ge- nüge zu tun (vgl. dazu vorne E. 7.1.4). Im Jahresbericht 2011 wird lediglich offengelegt, dass zwei Bewertungen eingeholt worden sind; entspre- chende Details fehlen entgegen der einschlägigen Rechnungslegungsvor- schriften (vgl. vorangehende E. 10.2). Ein Stiftungsratsmitglied unterstrich noch vor dem Stichtag der Teilliquidation die hohe Qualität des Liegen- schaftenportfolios der Beschwerdeführerin, welches noch für einige Jahre „zusammengehalten werden“ solle. O._______ hätten sehr hohe Wertstei- gerungen als Folge von objektspezifischen Diskontsatz-Reduktionen ermit- telt (Protokoll des Anlagekomitees der Beschwerdeführerin vom 9. Novem- ber 2011 Ziff. 3.5). Ein anderes Stiftungsratsmitglied zeigt sich mit E-Mail vom 15. Februar 2012 überrascht, wie tief die Bewertung der R._______ AG ausgefallen ist und meint, sie werfe mehr Fragen auf, als dass sie zur Klärung beitrage. Die starken Divergenzen beruhten auf den verwendeten Diskontierungssätzen, die um 0.52 % abweichen würden. Weiter weist die- ses Mitglied darauf hin, dass aufgrund der anstehenden Erstellung der Teilliquidationsbilanz eine sachgerechte, objektive Bewertung des Immobi- lien-Portfolios besonders bedeutsam sei. Im Rahmen der nachfolgenden Stiftungsratssitzung vom 9. März 2012 kam lediglich zur Sprache, dass die Bewertungsmethode der R._______ AG konservativer/langfristiger sei, während das Gutachten von O._______ vom aktuellen Marktwert ausging, also eine kurzfristige Bewertung vornähme. Zu diesem Zeitpunkt stand be- reits fest, dass sämtliche Liegenschaften abweichend von der bisherigen
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 61 Strategie veräussert bzw. in einen Fonds eingebracht werden sollten. In der Folge konnte die Beschwerdeführerin die Immobilien nach dem Teilli- quidationsstichtag zu Preisen veräussern, die deutlich über den Schätz- werten lagen und deshalb schliesslich auch eine Marktwertanpassung des Immobilienbestands von Fr. 59.89 Mio. vornehmen. Dem Stiftungsrat lagen bereits vor Erstellung der Teilliquidationsbilanz An- haltspunkte vor, wonach sowohl der Immobilienwert gemäss der zweiten Schätzung als auch der gewählte Durchschnittswert wesentlich tiefer an- gesetzt waren als ein allfälliger Verkaufserlös. Ein wahrscheinlicher Ver- kaufspreis stellt die genauste Schätzung vom zu bilanzierenden Veräusse- rungswert dar, solange sich die Bedingungen zwischenzeitlich nicht verän- dert haben und die Transaktion innert einer für das betreffende Objekt üb- lichen Verkaufsdauer stattgefunden hat (vgl. auch Art. 53d Abs. 2 BVG, wonach bei der Berechnung der freien Mittel das Vermögen zu Veräusse- rungswerten einzusetzen ist). Vor dem geschilderten Hintergrund hätte eine Abweichung von der üblichen, marktorientierten Bewertungsmethode (durch O.) unter Berücksichtigung des Grundsatzes der Stetigkeit genauer begründet werden müssen (vgl. auch vorne E. 7.1.4). 10.4 Im Rahmen der Neuberechnung des Fehlbetrags wird der Stiftungs- rat der Beschwerdeführerin demnach die Immobilienbewertung vertieft zu beurteilen und zum Stichtag der Teilliquidation bereits bekannte Verkaufs- vorhaben (insbesondere das Projekt „Outsourcing Immobilien“) oder mit überwiegender Wahrscheinlichkeit realisierbare Verkaufserlöse zu berück- sichtigen haben. Dies entspricht einer Gutheissung der diesbezüglichen Anträge der Beschwerdegegnerin 1 und der Beschwerdegegner 4 und 5. Eine allfällige bessere Performance in den Folgejahren ist sodann bei Vor- liegen der entsprechenden Voraussetzungen über Art. 27h Abs. 4 BVV 2 auszugleichen. 11. Fraglich sind sodann die Aktivierung der gestützt auf den mit der Y. AG abgeschlossenen Einlagenvertrag von dieser erhaltenen finanziellen Unterstützung in der Bilanz und die Mitgabe eines Teils des entsprechen- den Betrags an den Abgangsbestand bzw. eine teilweise Auflösung des entsprechenden Bilanzpostens zugunsten der Austretenden.
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 62 11.1 11.1.1 Die Beschwerdeführerin macht geltend, nach dem Willen der Ver- tragsparteien sollten die Einlagen ihrer finanziellen Sicherheit als künftiger Rentnerkasse nach durchgeführter Teilliquidation dienen und nicht der Ver- besserung der Austrittsleistung des Abgangsbestands (Ziff. 8 des Einla- genvertrags). Zahlungen aus dem Einlagenvertrag seien an die Vorausset- zung geknüpft, dass die Anschlussverträge mit den desinvestierten Unter- nehmen aufgelöst würden und sollten wie erwähnt absichern, dass sie ihre Rentenleistungen erbringen könne. Der übereinstimmende Parteiwille stehe demnach einer Bilanzierung entgegen und Bilanzierungsvorschriften könnten ihm nicht vorgehen. Vielmehr dienten die Rechnungslegungsvor- schriften der korrekten Wiedergabe der wirtschaftlichen Verhältnisse und damit des Parteiwillens. Die entsprechenden Zahlungen hätten gemäss übereinstimmendem Parteiwillen frühestens 2012 fällig werden sollen. 11.1.2 Die Beschwerdegegnerin 1 beantragt, die Forderung für einen Sa- nierungsbeitrag für das Jahr 2011 in der Höhe von Fr. 5.89 Mio. aus diesem Einlagenvertrag sei in der Bilanz zu aktivieren, da die fraglichen Bedingun- gen per 31. Dezember 2011 erfüllt gewesen seien. Die Finanzierungszu- sage der Y._______ AG sei damit unbedingt und unwiderruflich geworden und deshalb – wie ein Darlehen – als Aktivum in der Bilanz auszuweisen. Daran ändere nichts, dass die entsprechenden Leistungen erst ab 1. Ja- nuar 2012 rückwirkend für die Zeit ab 2011 fällig geworden seien. Die rele- vante Zusage sei bereits per 31. Dezember 2011 rechtsverbindlich gewe- sen, weshalb der vorgenannte, für das Jahr 2011 geschuldete Sanierungs- beitrag bilanziert werden müsse, vermutlich als Arbeitgeberbeitragsreserve mit Verwendungsverzicht. Gemäss Art. 44b Abs. 2 BVV 2 müsse ein Teil davon dem Abgangsbestand mitgegeben werden. Da die Beschwerdefüh- rerin zwischenzeitlich zusätzliche Rückstellungen für die laufenden Ren- tenverpflichtungen gebildet habe, sei auch der Einlagenvertrag in der Teilli- quidationsbilanz zu aktivieren. Dank dieser Vereinbarung habe die Be- schwerdeführerin ihre Anlagestrategie risikoreicher gestalten können, was einen höheren Anlageertrag zur Folge gehabt und sich so günstig auf ihren Fortbestand ausgewirkt habe. Der Parteiwille könne nicht ausschlagge- bend dafür sein, ob die strittige Bilanzierung vorzunehmen sei oder nicht. Er sei lediglich relevant in Bezug auf die Frage, ob die Vereinbarung rechts- verbindlich zustande gekommen sei, was vorliegend unbestrittenermassen zu bejahen sei. Damit sei aus dem Einlagenvertrag ein rechtlich durchsetz- barer Vermögenswert entstanden, welcher nicht nach Belieben der Be- schwerdeführerin bilanziert werden könne, da die Grundsätze der Rech- nungslegung zwingend zu berücksichtigen seien.
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 63 11.1.3 Die Beschwerdegegnerinnen 6 bis 8 halten in diesem Zusammen- hang fest, gemäss klarem Wortlaut der Ziff. 9 f. des Einlagenvertrags habe sich die Y._______ AG verpflichtet, ab dem 1. Januar 2011 während 72 Monaten monatliche Beiträge in der Höhe von Fr. 491‘114.– an die Be- schwerdeführerin zu leisten. Diese Verpflichtung sei nicht aufschiebend be- dingt und daher bereits ab vorgenanntem Zeitpunkt geschuldet. Dabei handle es sich um eine Forderung der Beschwerdeführerin gegenüber der Y._______ AG, die auf der Aktivseite zu bilanzieren sei oder um eine Ar- beitgeberbeitragsreserve mit Verwendungsverzicht, welche auf der Passiv- seite zu bilanzieren sei. Daran ändere nichts, dass diese Forderung ge- mäss Einlagenvertrag erst ab dem 1. Januar 2012 zur Zahlung fällig werde. Soweit sich der Einlagenvertrag (Ziff. 8, letzter Satz) auf die Rechnungsle- gung der Beschwerdeführerin beziehe, stehe er im Widerspruch zu den massgebenden Rechnungslegungsvorschriften. Dem Vorwort des Einla- genvertrags (Ziff. 2) lasse sich entnehmen, dass der Geldgeber seinen Ver- pflichtungen gegenüber den Pensionierten und früheren Angestellten nachkommen wolle, indem er die Beschwerdeführerin gegebenenfalls fi- nanziell unterstütze. Daraus gehe hervor, dass der Einlagenvertrag von der Y._______ AG auch abgeschlossen worden sei, um deren Verpflichtungen gegenüber den Aktivversicherten der Beschwerdegegnerinnen 6 und 7 nachzukommen. Aus Ziff. 8 des Einlagenvertrages gehe nicht hervor, dass die Einlagen einzig der künftigen finanziellen Sicherheit der Beschwerde- führerin als Rentnerkasse nach durchgeführter Teilliquidation dienen soll- ten. Im Vertrag werde lediglich die Fälligkeit der Einlagen geregelt. Aus dem Vertrag gehe ebenso wenig hervor, dass die im Rahmen der Teilliqui- dation austretenden Aktivversicherten nicht zu begünstigen seien. Nebst dem vorgenannten Hinweis auf die früheren Angestellten in Ziff. 2 werde in Ziff. 3 betont, dass die Last einer Unterdeckung nur auf den Aktivversicher- ten und den Arbeitgebern liege, wobei die Arbeitgeber mindestens so viel wie die Arbeitnehmer einbezahlen müssten. Die Y._______ AG sei sich demnach sehr wohl bewusst gewesen, dass die Aktivversicherten im Rah- men einer Teilliquidation die Last einer Unterdeckung zu tragen hätten. Die per 31. Dezember 2011 resultierende Forderung gegenüber der Y._______ AG sei somit zu bilanzieren und zugunsten des austretenden Bestandes zu verwenden. 11.1.4 Die Vorinstanz erklärt, der Einlagenvertrag sei in Hinblick auf die Desinvestitionsstrategie der Z._______ Gruppe abgeschlossen worden. Darin habe sich der Geldgeber verpflichtet, beginnend am 1. Januar 2011, eine Unterdeckung bis zu einem Maximalbetrag von Fr. 80 Mio. bis zum 31. Dezember 2016 auszugleichen. Die Fälligkeit der Beiträge werde in
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 64 Ziffer 5 und 8 insbesondere an die Voraussetzungen geknüpft, dass alle Drittunternehmen nicht mehr Mitglieder der Pensionskasse seien. Da dies per 31. Dezember 2011 noch nicht der Fall sei, ergebe sich daraus kein Anspruch für die austretenden Versicherten. Eine zu bilanzierende Forde- rung sei folglich zu verneinen. 11.2 11.2.1 Gemäss Einlagenvertrag vom 28.Januar/24. Februar 2011, dessen Rechtmässigkeit und grundsätzliche Verbindlichkeit unbestritten geblieben ist und sich aus dem Sachverhalt auch keine gegenteiligen Schlüsse zie- hen lassen, gelten folgende Bedingungen: „(...) Ziff. 2: Der Geldgeber (...) ist sich der negativen Folgen seiner Desinvestition auf die Pensionskasse und deren demografische Struktur bewusst und möchte seine Verpflichtungen gegenüber den Pensionierten und früheren Angestellten nach- kommen, indem er die Pensionskasse gegebenenfalls finanziell unterstützt. Die vom Geldgeber gewährte Unterstützung sollte es der Pensionskasse ermöglichen, eine renditeorientierte Investitionsstrategie zu verfolgen. Ziff. 3: Aufgrund des höheren Risikos im Zusammenhang mit dieser renditeorien- tierten Investitionsstrategie kann eine ungünstige Marktentwicklung zu vorüberge- henden oder anhaltenden Unterdeckungen führen. Solche Unterdeckungen sind in einer Pensionskasse mit einem hohen Prozentsatz an Pensionierten schwer auszugleichen, da die Pensionierten gemäss dem geltenden Schweizer Gesetz ein absolutes Vorrecht geniessen und nicht zu Kostendeckungsmassnahmen ge- zwungen werden können (...). (...) Ziff. 5: Der vorliegende Vertrag beschreibt die Beiträge des Geldgeber zuhanden der Pensionskasse, vorausgesetzt dass a) alle im beiliegenden Anhang Nr. 3 aufgeführten Drittunternehmen aus der Pen- sionskasse austreten; b) Unternehmen, die im beiliegenden Anhang Nr. 3 als Y._______ Group Unter- nehmen aufgeführt sind, in der Pensionskasse verbleiben; und c) Unternehmen, die im beiliegenden Anhang Nr. 3 als „noch festzulegen“ aufge- führt sind, im ersten Quartal 2011 im Einverständnis zwischen dem Geldgeber und
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 65 der Pensionskasse entweder der Liste der Drittunternehmen oder der Liste der Gruppenunternehmen zugeordnet werden. (...) Ziff. 7: Liegt das Deckungsverhältnis unter 100 %, leistet der Geldgeber zusätzlich zu den bereits eingeleiteten Korrekturmassnahmen eigene Beiträge an die Pensi- onskasse. Ziff. 8: Diese Beiträge des Geldgebers werden gemäss Art. 65e BVG einer „Arbeit- geberbeitragsreserve mit Verwendungsverzicht“ (AGBR) gutgeschrieben und in Übereinstimmung mit dem BVG verwendet. Die Einlagen sind jedoch nicht fällig, solange noch ein Drittunternehmen Mitglied der Pensionskasse ist. Die Pensions- kasse weist daher eine solche Einlage in der Jahresrechnung nicht als Vermögen aus, bevor nicht das letzte Drittunternehmen aus der Pensionskasse ausgetreten ist. Ziff. 9: Der Geldgeber verpflichtet sich, über eine anfängliche Dauer von 72 Mona- ten beginnend am 1. Januar 2011 monatliche Beiträge zu tätigen. (...).“ 11.2.2 In der Stiftungsratssitzung vom 15. November 2012 wird diesbe- züglich angemerkt, dass die Anwälte der Beschwerdeführerin der Meinung seien, dass auch ein Teil der im Einlagenvertrag vereinbarten Zahlungen an das austretende Kollektiv weiterzugeben sei. Der Rechtsvertreter der Beschwerdeführerin liess damals verlauten, die Formulierung im Einlagen- vertrag sei suboptimal, da die Leistung der Einlagen an die Fälligkeit und nicht an die Entstehung der Schuld geknüpft werde. Dem ist beizupflichten: So wird in Ziff. 9 einerseits definiert, dass der Geld- geber sich verpflichte, über eine anfängliche Dauer von 72 Monaten begin- nend bereits am 1. Januar 2011 monatliche Beiträge zu überweisen, wäh- rend Ziff. 8 und Ziff. 5 die Fälligkeit der Verpflichtung zur Leistung der Ein- lagen und den definitiven Erhalt der Beträge von der Tatsache abhängig machen, dass alle vordefinierten Drittunternehmen aus der Beschwerde- führerin austreten (vgl. vorangehende E. 11.2.1).
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 66 11.2.3 Die Fälligkeit der Schuld und der Verbleib der entsprechenden Be- träge sind also nach klarem Wortlaut der Ziff. 5 und 8 des Einlagenvertrags an die zum Stichtag der Teilliquidation noch nicht eingetretene Tatsache geknüpft, dass alle Drittunternehmen aus der Beschwerdeführerin austre- ten. Dies, obschon die Pflicht zur Leistung der entsprechenden Beiträge ab dem 1. Januar 2011 vereinbart wurde (Ziff. 9). Die Beschwerdeführerin soll deshalb die allenfalls schon vor Eintritt dieser Tatsache erhaltenen Beträge gemäss Ziff. 8 der Vereinbarung nicht in ihrer Jahresrechnung als Vermö- gen ausweisen (vgl. vorne E. 11.2.1). Es stellt sich die Frage, ob die Tatsache, von welcher der Eintritt der Fällig- keit der strittigen Leistungen und der definitive Verbleib der erhaltenen Be- träge bei der Beschwerdeführerin abhängig gemacht wird, ungewiss ist, es sich dabei also um einen bedingt fälligen/bedingten Leistungsanspruch der Beschwerdeführerin handelt (je nach Art der Formulierung aufschiebend [„Die Einlagen werden erst fällig und sind definitiv zu leisten, wenn kein Drittunternehmen mehr Mitglied der Beschwerdeführerin ist.“] oder auflö- send bedingt [„Die Einlagen sind nicht fällig/nicht definitiv zu leisten, so- lange noch ein Drittunternehmen Mitglied der Beschwerdeführerin ist.“] oder ob bei Vertragsschluss objektiv bereits feststand, dass sie eintreten wird und nur ungewiss war, wann dies der Fall sein werde, womit eine Be- fristung vorläge (zu Bedingungen und Befristungen im Allgemeinen vgl. GAUCH ET AL., Schweizerisches Obligationenrecht Allgemeiner Teil, 10. Aufl. 2014, Rz. 3948 ff. und Rz. 4034 ff.; vgl. zu den konkreten Formu- lierungen vorne E. 11.2.1). Fehlt es an der Sicherheit, dass das betreffende Ereignis sich verwirklichen wird, liegt eine Bedingung vor. Umschreibungen anhand künftiger Ereignisse sind regelmässig Bedingungen, sofern es sich nicht um das physische Ableben einer Person handelt, welches früher oder später mit Sicherheit eintritt (GAUCH ET AL., a.a.O., Rz. 4038). Auch wenn der Austritt aller Drittunternehmen aus der Beschwerdeführerin aufgrund der erwähnten Desinvestitionsstrategie wahrscheinlich ist (vgl. Ziff. 2 der Vereinbarung, vorne E. 11.2.1), ist demnach nicht von einer Befristung, sondern von einer Bedingung auszugehen. 11.2.4 Aktiven resultieren aus vergangenen geschäftlichen Ereignissen. Es sind materielle oder immaterielle Vermögenswerte in der Verfügungs- macht der Organisation, welche dieser voraussichtlich über die Berichts- periode hinaus Nutzen bringen. Der Wert des Vermögensbestandteils muss verlässlich ermittelt werden können (Swiss GAAP FER, Rahmenkon- zept, Ziff. 15). Es entspricht dem Vorsichtsprinzip, bei Ungewissheit oder
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 67 gleicher Eintreffenswahrscheinlichkeit die pessimistischere Bilanzierungs- variante zu wählen, auch wenn dies zulasten der nach Swiss GAAP FER im Vergleich zu den obligationenrechtlichen Rechnungslegungsvorschrif- ten stärker gewichteten Zielsetzung einer zuverlässigen, den tatsächlichen Verhältnissen entsprechenden Beurteilung der Vermögens-, Finanzie- rungs- und Ertragslage geht (true and fair view; LUKAS HANDSCHIN, Rech- nungslegungs- und Revisionsrecht, 2. Aufl. 2013. S. 30 f. und S. 24). Wie erwähnt (vgl. vorne E. 9.1) haben Vorsorgeeinrichtungen ihre Jahresrech- nung zwar nach den Fachempfehlungen zur Rechnungslegung Swiss GAAP FER 26 aufzustellen und zu gliedern (Art. 47 Abs. 2 BVV 2), Art. 957- 964 des Obligationenrechts vom 30. März 1911 (OR, SR 220) über die kaufmännische Buchführung gelten jedoch auch für sie (Art. 47 Abs. 4 BVV 2). Mit Blick auf die vorgenannten Rechnungslegungsgrundsätze erscheint es vertretbar, die bereits erhaltenen, aber sich betreffend Fälligkeit und defini- tiver Beanspruchung noch in der Schwebe befindlichen Beträge aus dem Einlagenvertrag nicht per 31. Dezember 2011 zu bilanzieren. Die Vorge- hensweise der Beschwerdeführerin ist demnach mit der Vorinstanz nicht zu beanstanden. Den betreffenden Anträgen der Beschwerdegegnerin 1 und der Beschwerdegegner 6 bis 8 ist folglich nicht stattzugeben. Mit dem fraglichen Leistungsversprechen bezwecken die Parteien nach Ziff. 2 des Einlagenvertrags im Übrigen, die negativen Folgen der Desin- vestitionsstrategie der Schuldnerin auf die Beschwerdeführerin abzumil- dern und diese und damit den Fortbestand finanziell zu unterstützen (auch wenn die Formulierung in Ziff. 2 „Pensionierte und früheren Angestellte“ irreführend sein mag; damit könnte jedoch auch nur eine bzw. dieselbe Personengruppe – derzeitige Rentenbezüger als frühere Arbeitnehmer und Aktivversicherte – gemeint sein). Dieser Zweck stünde demnach einer an- teiligen Mitgabe der entsprechenden Beträge an den Abgangsbestand ent- gegen. 12. Zusammenfassend sind die Beschwerden der Beschwerdeführerin betref- fend die Aufhebung der vorinstanzlichen Verfügungen und die Genehmi- gung ihrer Teilliquidation per 31. Dezember 2011 gemäss vorliegendem Verteilungsplan abzuweisen. Die entsprechenden Auflagen der Vorinstanz mit Bezug auf die anteilige Mitgabe der Rückstellungen für die Zunahme der Lebenserwartung und betreffend die Risikoschwankung für Aktivversi-
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 68 cherte sowie bezüglich Überprüfung der Schwankungsreserve Rentnerbe- stand und betreffend die Berechnungsmethode für die Aufteilung des Fehl- betrags zwischen Abgangs- und Fortbestand sind zu bestätigen. Die Be- schwerden der Beschwerdegegner sind hingegen, soweit darauf einzutre- ten ist, teilweise gutzuheissen und die Beschwerdeführerin ist demnach anzuweisen, den Verteilungsplan und Teilliquidationsbilanz per 31. Dezem- ber 2011 im Sinne der Erwägungen anzupassen – also auch Kleinstan- schlüsse ins Teilliquidationsverfahren einzubeziehen sowie die Beträge der vorgenannten Rückstellungen anteilig dem Abgangsbestand mitzugeben – und folglich auch den Fehlbetrag neu entsprechend der vorinstanzlichen Methode zu berechnen. Mit Bezug auf die KEV-Rückstellung ist die Ange- legenheit an die Vorinstanz zurückzuweisen, was praxisgemäss einer Gut- heissung entspricht. Im Übrigen sind auch diese Beschwerden abzuwei- sen, soweit darauf einzutreten ist. Insbesondere ist die Bildung und Höhe der Rückstellungen technischer Zinssatz und für pendente Invaliditätsfälle gesetzes- und reglementskonform erfolgt und seitens der Vorinstanz zu Recht nicht beanstandet worden. 13. Da in den diversen Beschwerdeverfahren vor Prozessvereinigung ver- schiedene Kostenvorschüsse erhoben wurden, erscheint es angebracht, die Kostenfolgen für die jeweiligen Beschwerden gesondert zu regeln, so- fern nicht gemeinsam Beschwerde erhoben wurde. 13.1 13.1.1 Die Beschwerdeführerin in den ehemaligen Verfahren A-331/2017, A-333/2017, A-336/2017, A-337/2017, A-338/2017, A-339/2017, A-341/2017, A-342/2017 und A-343/2017 unterliegt mit ihren Anträgen in Bezug auf die Berechnungsmethode des Fehlbetrags und den Verzicht auf die anteilige Mitgabe der Rückstellungen für die Zunahme der Lebenser- wartung und für Versicherungsrisiken für Aktivversicherte sowie betreffend Überprüfung und allfällige Reduktion der Schwankungsreserve für den Rentnerbestand vollumfänglich (vgl. zu den einzelnen Rechtsbegehren vorne Sachverhalt Bst. G.d). Insofern, als die Beschwerdegegner obsie- gen, unterliegt die Beschwerdeführerin in komplementärem Umfang (vgl. dazu nachfolgende E. 13.2.1, E. 13.3.1 und E. 13.4.1). Dieses Unterliegen ist betreffend die Berechnungsmethode des Fehlbetrags und die anteilige Mitgabe der Rückstellungen für die Zunahme der Lebenserwartung und für Versicherungsrisiken für Aktivversicherte sowie betreffend Überprüfung und allfällige Reduktion der Schwankungsreserve für den Rentnerbestand bereits abgegolten über die ihr mit Bezug auf ihre eigenen Beschwerden
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 69 auferlegten Verfahrenskosten. Was die sogenannte 2 %-Klausel anbe- langt, so hat die Beschwerdeführerin auf Auskunft der Vorinstanz Kleinst- anschlüsse nicht ins Teilliquidationsverfahren einbezogen (vgl. vorne E. 6.1.1). Betreffend die KEV-Rückstellung wird die Vorinstanz erneut Ab- klärungen zu treffen haben (vgl. vorne E. 7.4.3.3). Es rechtfertigt sich da- her, der Beschwerdeführerin bezüglich dieser Punkte keine Verfahrens- kosten aufzuerlegen. Zu berücksichtigen bleibt damit lediglich noch das Unterliegen mit Bezug auf die strittige Immobilienbewertung. Die Kosten des Zwischenentscheides betreffend die Erteilung der aufschiebenden Wirkung gelten im Übrigen als wettgeschlagen. Bei diesem Verfahrensausgang sind der Beschwerdeführerin die Verfah- renskosten lediglich im Umfang von Fr. 15‘000.– aufzuerlegen (Art. 63 Abs. 1 VwVG i.V.m. Art. 1 ff. des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]). Dieser Betrag wird den in vorgenannten Verfahren A-331/2017, A-333/2017, A-336/2017 geleisteten Kostenvorschüssen in der Höhe von je Fr. 5‘000.– entnommen. Die in den Verfahren A-337/2017, A-338/2017, A-339/2017, A-341/2017, A-342/2017 und A-343/2017 geleis- teten Kostenvorschüsse in der Höhe von gesamthaft Fr. 30‘000.– sind der Beschwerdeführerin zurückzuerstatten. 13.1.2 In Anwendung von Art. 64 Abs. 1 VwVG i.V.m. Art. 7 Abs. 1 VGKE e contrario ist der Beschwerdeführerin keine Parteientschädigung zuzu- sprechen. Ausserdem haben Trägerinnen der beruflichen Vorsorge praxis- gemäss keinen Anspruch auf eine Parteientschädigung zulasten der Versi- cherten, damit nicht der im Sozialversicherungsprozess geltende Grund- satz der Kostenfreiheit zugunsten der oft sozial schwachen Partei seines Gehalts entleert wird (vgl. statt vieler BGE 126 V 143 E. 4 und Urteil des BVGer A-5797/2015 vom 9. August 2017 E. 4.2 mit weiteren Hinweisen). Die Frage hätte sich diesfalls also ohnehin nur in Bezug auf die Beschwer- degegnerinnen 1 und 8 als übernehmende Pensionskassen und die ehe- mals angeschlossenen Arbeitgeberfirmen, d.h. die Beschwerdegegnerin- nen 6 und 7 sowie 2 und 3 gestellt, sofern sich diese mit eigenen Anträgen am Verfahren beteiligt haben (vgl. Art. 64 Abs. 2 und 3 VwVG; und auch Urteil des BVGer A-5797/2015 vom 9. August 2017 E. 4.2 mit weiteren Hin- weisen).
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 70 13.2 13.2.1 Die Beschwerde der Beschwerdegegnerin 1 wird mit Bezug auf die Immobilienbewertung und die KEV-Rückstellung gutgeheissen, mit Bezug auf ihre Rechtsbegehren betreffend Aktivierung des Einlagenvertrags in der Bilanz und betreffend Rückstellung für den Risikoausgleich und pen- dente Invaliditätsfälle unterliegt sie (vgl. zu den einzelnen Rechtsbegehren vorne Sachverhalt Bst. G.a). Nach Massgabe von Art. 63 VwVG sind ihr demnach ermässigte Verfahrenskosten in der Höhe von Fr. 3‘000.– aufzu- erlegen. Dieser Betrag wird dem im vorliegenden Verfahren A-141/2017 geleisteten Kostenvorschuss entnommen. Der Restbetrag von Fr. 2‘000.– ist der Beschwerdegegnerin 1 zurückzuerstatten. 13.2.2 Der rechtsvertretenen Beschwerdegegnerin 1 ist dem Verfahrens- ausgang entsprechend eine reduzierte Parteientschädigung zulasten der Beschwerdeführerin zuzusprechen (vgl. Art. 64 Abs. 1 VwVG i.V.m. Art. 7 Abs. 2 VGKE). Wird keine Kostennote eingereicht, setzt das Gericht die Entschädigung auf Grund der Akten fest (Art. 14 Abs. 2 VGKE). In Anbe- tracht der Bedeutung der Streitsache, des umfassenden Schriftenwechsels und des Umfanges des aus den vorliegenden Akten ersichtlichen Aufwan- des sowie des teilweisen Obsiegens ist die Parteientschädigung auf insge- samt Fr. 5'000.– (inkl. Mehrwertsteuerzuschlag i.S.v. Art. 9 Abs. 1 Bst. c VGKE und Auslagen) festzusetzen. 13.3 13.3.1 Die Beschwerden der gemeinsam vertretenen Beschwerdegegner 4 und 5 werden mit Bezug auf die Immobilienbewertung und KEV-Rück- stellung gutgeheissen, mit Bezug auf ihre Rechtsbegehren betreffend An- passung der zu übertragenden Mittel gestützt auf Art. 27g Abs. 2 BVV 2 zugunsten der austretenden Versicherten und betreffend Rückstellung für den Risikoausgleich und technischen Zinssatz unterliegen sie (vgl. zu den einzelnen Rechtsbegehren vorne Sachverhalt Bst. G.b). Nach Massgabe von Art. 63 VwVG i.V.m. Art. 6a VGKE sind ihnen demnach unter solidari- scher Haftung ermässigte Verfahrenskosten in der Höhe von Fr. 3‘000.– aufzuerlegen. Dieser Betrag wird dem in den ehemaligen Verfahren A-188/2017 und A-191/2017 geleisteten Kostenvorschüssen je zur Hälfte entnommen. Der Restbetrag von insgesamt Fr. 7‘000.– ist den Beschwer- degegnern 4 und 5 je hälftig zurückzuerstatten. 13.3.2 Den rechtsvertretenen Beschwerdegegnern 4 und 5 ist dem Ver- fahrensausgang entsprechend eine reduzierte Parteientschädigung zulas- ten der Beschwerdeführerin zuzusprechen (vgl. Art. 64 Abs. 1 VwVG i.V.m.
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 71 Art. 7 Abs. 2 VGKE). Wird keine Kostennote eingereicht, setzt das Gericht die Entschädigung auf Grund der Akten fest (Art. 14 Abs. 2 VGKE). In An- betracht der Bedeutung der Streitsache, des umfassenden Schriftenwech- sels und des Umfanges des aus den vorliegenden Akten ersichtlichen Auf- wandes sowie des teilweisen Obsiegens ist die Parteientschädigung auf insgesamt Fr. 5'000.– (inkl. Mehrwertsteuerzuschlag i.S.v. Art. 9 Abs. 1 Bst. c VGKE und Auslagen) festzusetzen. 13.4 13.4.1 Die gemeinsam vertretenen und Beschwerde erhebenden Be- schwerdegegnerinnen 6 bis 8 unterliegen mit Bezug auf ihre Rechtsbegeh- ren betreffend die Darstellung der finanziellen Lage der Beschwerdeführe- rin, die Aktivierung des Einlagenvertrags in der Bilanz und die Rückstellung für den Risikoausgleich und den technischen Zinssatz, während ihre Rechtsbegehren betreffend den Einbezug von Kleinstanschlüssen ins Teilliquidationsverfahren und die Rückstellung Schwankungsreserve Rent- nerbestand und KEV gutgeheissen werden (vgl. zu den einzelnen Rechts- begehren vorne Sachverhalt Bst. G.c). Nach Massgabe von Art. 63 VwVG i.V.m. Art. 6a VGKE sind ihnen demnach unter solidarischer Haftung er- mässigte Verfahrenskosten in der Höhe von Fr. 3‘500.– aufzuerlegen. Die- ser Betrag wird dem im ehemaligen Verfahren A-317/2017 geleisteten Kos- tenvorschuss entnommen. Der Restbetrag von Fr. 1‘500.– ist den Be- schwerdegegnerinnen 6 bis 8 je zu einem Drittel zurückzuerstatten. 13.4.2 Den rechtsvertretenen Beschwerdegegnerinnen 6 bis 8 ist dem Verfahrensausgang entsprechend eine reduzierte Parteientschädigung zu- lasten der Beschwerdeführerin zuzusprechen (vgl. Art. 64 Abs. 1 VwVG i.V.m. Art. 7 Abs. 2 VGKE). Wird keine Kostennote eingereicht, setzt das Gericht die Entschädigung auf Grund der Akten fest (Art. 14 Abs. 2 VGKE). In Anbetracht der Bedeutung der Streitsache, des umfassenden Schriften- wechsels und des Umfanges des aus den vorliegenden Akten ersichtlichen Aufwandes sowie des teilweisen Obsiegens ist die Parteientschädigung auf insgesamt Fr. 3'000.– (inkl. Mehrwertsteuerzuschlag i.S.v. Art. 9 Abs. 1 Bst. c VGKE und Auslagen) festzusetzen.
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 72 13.5 13.5.1 Die Beschwerdegegner 2 und 3 sowie 9, 10 und 11 haben ihrerseits keine Beschwerden erhoben, wurden jedoch aufgrund ihrer mit Bezug auf die Beschwerdeführerin teilweise gegenläufigen Interessen als notwendige Gegenparteien ins Verfahren einbezogen (vgl. vorne E. 1.3.2 f.). Die Be- schwerdegegner 2 und 3 sowie 9 und 11 haben sich zwar mit eigenen An- trägen daran beteiligt, ihre Anträge wichen jedoch nicht von denjenigen der beschwerdeerhebenden Beschwerdegegner ab, so dass sie keine Mehr- kosten verursacht haben, und die Beschwerden wurden zudem teilweise gutgeheissen. Die Beschwerdegegnerin 11 unterliegt zwar formell mit ih- rem Antrag, die Beschwerden der Beschwerdeführerin seien gutzuheissen, hat diesen jedoch nur gestellt, um weitere Verfahren zu vermeiden, obschon sie diese Punkte nicht als streitig erachtete (vgl. Sachverhalt Bst. N.d). Aus diesen Gründen rechtfertigt es sich, in Anwendung von Art. 6 Bst. b VGKE von einer Kostenauferlegung abzusehen. 13.5.2 Den rechtsvertretenen Beschwerdegegnern 2, 3, 9 und 11 ist dem Verfahrensausgang entsprechend eine reduzierte Parteientschädigung zu- lasten der Beschwerdeführerin zuzusprechen (vgl. Art. 64 Abs. 1 VwVG i.V.m. Art. 7 Abs. 2 VGKE). Auch sie haben keine Kostennote eingereicht, weshalb das Gericht die Entschädigung auf Grund der Akten festsetzt (Art. 14 Abs. 2 VGKE). In Anbetracht der Bedeutung der Streitsache, des umfassenden Schriftenwechsels und des Umfanges des aus den vorlie- genden Akten ersichtlichen Aufwandes sowie des teilweisen Obsiegens ist die Parteientschädigung auf je Fr. 1'000.– festzusetzen. 13.5.3 Der Beschwerdegegner 10 hat sich nicht mit eigenen Anträgen und Eingaben am Verfahren beteiligt. Ihm ist somit, weil er keinen Antrag ge- stellt hat und ihm ohnehin nur ein geringer Aufwand entstanden ist (Art. 7 Abs. 4 VGKE), keine Parteientschädigung zuzusprechen. 13.5.4 Auf die Beschwerde der Beschwerdegegnerinnen 12 und 13 wird nicht eingetreten. Ihnen ist daher auch keine Parteientschädigung zuzu- sprechen (Art. 64 Abs. 1 VwVG e contrario). 13.6 Der Vorinstanz als „anderer Behörde“ i.S.v. Art. 7 Abs. 3 VGKE steht sodann regelmässig keine Parteientschädigung zu. Es besteht vorliegend kein Grund, von dieser Regel abzuweichen.
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 73 Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht: 1. Die Beschwerden in den Verfahren A-141/2017 und A-331/2017 werden vereinigt. 2. Auf die Beschwerden der Beschwerdegegnerinnen 12 und 13 wird nicht eingetreten. 3. 3.1 Die Beschwerden der Beschwerdeführerin werden abgewiesen. 3.2 Die Verfahrenskosten werden im Umfang von Fr. 15‘000.– der Be- schwerdeführerin auferlegt. Dieser Betrag wird den in den Verfahren A-331/2017, A-333/2017, A-336/2017 geleisteten Kostenvorschüssen ent- nommen. Die in den Verfahren A-337/2017, A-338/2017, A-339/2017, A-341/2017, A-342/2017 und A-343/2017 geleisteten Kostenvorschüsse in der Höhe von gesamthaft Fr. 30‘000.– werden der Beschwerdeführerin zu- rückerstattet. 3.3 Der Beschwerdeführerin wird keine Parteientschädigung zugespro- chen. 4. 4.1 Die Beschwerde der Beschwerdegegnerin 1 wird im Sinne der Erwä- gungen teilweise gutgeheissen und die vorinstanzlichen Verfügungen vom 24. November 2016 insofern ergänzt, als die Beschwerdeführerin verpflich- tet wird, den Bericht zur Teilliquidation, die Teilliquidationsbilanz und den Verteilungsplan entsprechend anzupassen. Mit Bezug auf die im Hinblick auf Leistungen aus der KEV gebildete Rückstellung wird die Sache im Sinne der Erwägungen zu neuem Entscheid an die Vorinstanz zurückge- wiesen. Im Übrigen wird die Beschwerde abgewiesen. 4.2 Die Verfahrenskosten werden im Umfang von Fr. 3‘000.– der Be- schwerdegegnerin 1 auferlegt. Dieser Betrag wird dem im vorliegenden Verfahren A-141/2017 geleisteten Kostenvorschuss entnommen. Der Rest- betrag von Fr. 2‘000.– wird der Beschwerdegegnerin 1 zurückerstattet. 4.3 Die Beschwerdeführerin wird verpflichtet, der Beschwerdegegnerin 1 nach Eintritt der Rechtskraft des vorliegenden Urteils eine reduzierte Par- teientschädigung von insgesamt Fr. 5'000.– zu bezahlen.
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 74 5. 5.1 Die Beschwerden der Beschwerdegegner 4 und 5 werden im Sinne der Erwägungen teilweise gutgeheissen und die vorinstanzlichen Verfü- gungen vom 24. November 2016 insofern ergänzt, als die Beschwerdefüh- rerin verpflichtet wird, den Bericht zur Teilliquidation, die Teilliquidationsbi- lanz und den Verteilungsplan entsprechend anzupassen. Mit Bezug auf die im Hinblick auf Leistungen aus der KEV gebildete Rückstellung wird die Sache im Sinne der Erwägungen zu neuem Entscheid an die Vorinstanz zurückgewiesen. Im Übrigen werden die Beschwerden abgewiesen. 5.2 Die Verfahrenskosten werden im Umfang von Fr. 3‘000.– den Be- schwerdegegnern 4 und 5 unter solidarischer Haftung auferlegt. Dieser Be- trag wird zu gleichen Teilen den in den ehemaligen Verfahren A-188/2017 und A-191/2017 geleisteten Kostenvorschüssen entnommen. Der Restbe- trag von Fr. 7‘000.– wird den Beschwerdegegnern 4 und 5 je hälftig zurück- erstattet. 5.3 Die Beschwerdeführerin wird verpflichtet, den Beschwerdegegnern 4 und 5 nach Eintritt der Rechtskraft des vorliegenden Urteils eine Parteient- schädigung von je Fr. 2'500.– zu bezahlen. 6. 6.1 Die Beschwerden der Beschwerdegegnerinnen 6 bis 8 werden im Sinne der Erwägungen teilweise gutgeheissen und die vorinstanzlichen Verfügungen vom 24. November 2016 insofern ergänzt, als die Beschwer- deführerin verpflichtet wird, den Bericht zur Teilliquidation, die Teilliquidati- onsbilanz und den Verteilungsplan entsprechend anzupassen. Mit Bezug auf die im Hinblick auf Leistungen aus der KEV gebildete Rückstellung wird die Sache im Sinne der Erwägungen zu neuem Entscheid an die Vor- instanz zurückgewiesen. Im Übrigen werden die Beschwerden abgewie- sen. 6.2 Die Verfahrenskosten werden im Umfang von Fr. 3‘500.– den Be- schwerdegegnerinnen 6 bis 8 unter solidarischer Haftung auferlegt. Dieser Betrag wird dem im ehemaligen Verfahren A-317/2017 geleisteten Kosten- vorschuss entnommen. Der Restbetrag von Fr. 1‘500.– wird den Beschwer- degegnerinnen 6 bis 8 je zu einem Drittel zurückerstattet. 6.3 Die Beschwerdeführerin wird verpflichtet, den Beschwerdegegnerin- nen 6 bis 8 nach Eintritt der Rechtskraft des vorliegenden Urteils eine Par- teientschädigung von je Fr. 1'000.– zu bezahlen.
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 75 7. Die Beschwerdeführerin wird verpflichtet, den Beschwerdegegnern 2, 3, 9 und 11 nach Eintritt der Rechtskraft des vorliegenden Urteils eine Partei- entschädigung von je Fr. 1'000.– zu bezahlen. 8. Dem Beschwerdegegner 10 sowie den Beschwerdegegnerinnen 12 und 13 wird keine Parteientschädigung zugesprochen. 9. Dieses Urteil geht an: – die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde) – die Beschwerdegegner (Gerichtsurkunde) – die Vorinstanz (Ref-Nr. ...; Gerichtsurkunde) – das Bundesamt für Sozialversicherungen (Gerichtsurkunde) – die Oberaufsichtskommission BVG (Gerichtsurkunde)
Die Rechtsmittelbelehrung befindet sich auf der nächsten Seite.
Die vorsitzende Richterin: Die Gerichtsschreiberin:
Marianne Ryter Tanja Petrik-Haltiner
A-141/2017 und A-331/2017 Seite 76 Rechtsmittelbelehrung: Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bun- desgericht, Schweizerhofquai 6, 6004 Luzern, Beschwerde in öffentlich- rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff., 90 ff. und 100 BGG). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unter- schrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie die beschwerdeführende Partei in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG). Versand: