Abt ei l un g I A-13 9 4 /2 00 6 {T 0 /2 } U r t e i l v o m 3 . J u n i 2 0 0 8 Richter Thomas Stadelmann (Vorsitz), Richter Pascal Mollard, Richter Markus Metz, Gerichtsschreiberin Sonja Bossart. Verein X._______, ..., vertreten durch ... Beschwerdeführer, gegen Eidgenössische Steuerverwaltung, Hauptabteilung Mehrwertsteuer, Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern Vorinstanz. Mehrwertsteuer (1. Quartal 1995 bis 2. Quartal 2000). Gemischte Verwendung (Art. 32 Abs. 1 MWSTV); Vor- steuerkürzung; Erleichterungen (Art. 47 Abs. 3 MWSTV) bei Nebentätigkeiten; Praxisänderung; Rückwirkung. B u n d e s v e r w a l t u n g s g e r i c h t T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i f f é d é r a l T r i b u n a l e a m m i n i s t r a t i v o f e d e r a l e T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i v f e d e r a l Be s e tzu n g Pa r te ie n Ge ge n s ta nd
A- 13 94 /2 0 0 6 Sachverhalt: A. Der Verein X. ist seit dem 1. Januar 1995 im von der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) geführten Register der Mehr- wertsteuerpflichtigen eingetragen. Im Oktober 2000 führte die ESTV beim Steuerpflichtigen eine Kontrolle betreffend die Steuerperioden
A- 13 94 /2 0 0 6 des Betriebs und der Zweckerfüllung des Vereins. Da die Pauschalregel aus MB Nr. 24 nicht anwendbar sei, müssten die Vor- steuern nach den allgemeinen Regeln gekürzt werden. Die separat ge- führte Buchhaltung "Geschenkbon" enthalte einzig von der Steuer aus- genommene Umsätze und für die Aufwendungen dieses Bereichs be- stehe gar kein Anrecht auf Vorsteuerabzug. Die Kürzung der Vor- steuern auf den übrigen Aufwendungen, also jenen aus der Buchhal- tung "Vereinsaktivitäten", erfolge, indem diese Aufwendungen in Rela- tion zu den steuerbaren Umsätzen gesetzt würden. Aufgrund des so ermittelten Anteils sei die Kürzung der Vorsteuern vorzunehmen. Wei- ter könne dem Antrag des Einsprechers, es sei auf die Erhebung eines Verzugszinses zu verzichten, da die ESTV den Entscheid nicht innert angemessener Frist erlassen habe, nicht stattgegeben werden. C. Mit Eingabe vom 6. Dezember 2004 lässt der Verein X. (Beschwerde- führer) Beschwerde an die Eidgenössische Steuerrekurskommission (SRK) führen mit dem Begehren, es sei festzustellen, dass die Nachforderung für das 1. Quartal 1995 bis 2. Quartal 2000 von Fr. ... zu reduzieren sei auf Fr. ... zuzüglich Verzugszinsen von 5% auf diesem Betrag. In Bezug auf den Sachverhalt erläutert der Beschwerdeführer, nicht richtig sei die Annahme der ESTV, dass die fraglichen Zins- und Wertschriftenerträge durch die Bewirtschaftung des Anteils ... der Kommission erzielt worden seien. Diese Erträge seien vielmehr durch die Anlage der Mittel erzielt worden, die zwischen dem Verkauf der Bons und dem Einlösen der Bons vorhanden waren. In rechtlicher Hinsicht bringt der Beschwerdeführer im Wesentlichen vor, die Anlage dieser Mittel stelle keine Haupt- tätigkeit des Vereins dar, sie sei lediglich eine Folge der vorüberge- hend verfügbaren Mittel. Die Erzielung von Wertschriften- und Zinsein- nahmen sei aus den statutarischen Zwecken des Vereins nicht ableit- bar. Für die Deckung dieser statutarischen Zwecke würden im Mehr- jahresschnitt ausreichende Vereins- und Aktivitätenbeiträge erhoben. Weiter verweist der Beschwerdeführer auf die lange Verfahrensdauer vor der ESTV. Auf eine Verzugszinsforderung auf der Erhöhung der Vorsteuerkürzung im Umfang von Fr. ....-- sei zu verzichten, da die Argumentation der ESTV nicht dem Sachverhalt entspreche und deren zögerliche Haltung nicht zu einem Ende des Verfahrens innert trag- barer Frist geführt habe. Se ite 3
A- 13 94 /2 0 0 6 D. Mit Vernehmlassung vom 1. Februar 2005 schliesst die ESTV auf Ab- weisung der Beschwerde. Zur Angabe des Beschwerdeführers, sie habe den Sachverhalt falsch interpretiert, hebt die ESTV hervor, dies habe keinen Einfluss auf ihre grundsätzliche Argumentation und das im Einspracheentscheid Gesagte. Ansonsten wiederholt die ESTV ihre Ansicht, dass vorliegend keine Nebentätigkeit bestehe. Die Zins- und Wertschriftenerträgen dienten direkt der Erfüllung der statutarischen Zielsetzungen. Ohne diese, d.h. nur mit Hilfe der Mitglieder- und Aktivi- tätenbeiträge, würde der Verein aufgrund der Zahlenverhältnisse lang- fristig gar nicht getragen werden können. Es kämen deswegen die all- gemeinen Vorsteuerkürzungsregeln zum Zug und in der EA sei die Kürzung nach der gesetzlichen Methode vorgenommen worden. Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung: 1. 1.1Auf dem Gebiet der Mehrwertsteuer konnten Einspracheentschei- de der ESTV nach Art. 65 des Mehrwertsteuergesetzes vom 2. Sep- tember 1999 (MWSTG, SR 641.20) bzw. Art. 53 Verordnung vom 22. Juni 1994 über die Mehrwertsteuer (MWSTV, AS 1994 1464) mit Beschwerde bei der SRK angefochten werden. Die SRK ist per 31. De- zember 2006 aufgelöst worden und das Bundesverwaltungsgericht hat am 1. Januar 2007 seine Tätigkeit aufgenommen. Gemäss Art. 31 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsge- richt (VGG, SR 173.32) beurteilt dieses Beschwerden gegen Verfügun- gen nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021), sofern keine Ausnah- me nach Art. 32 VGG gegeben ist. Im Bereich der Mehrwertsteuer liegt eine solche Ausnahme nicht vor. Das Bundesverwaltungsgericht ist für die Beurteilung der vorliegenden Beschwerde zuständig. Es wendet das neue Verfahrensrecht an (Art. 53 Abs. 2 VGG). Auf die Beschwer- de ist einzutreten. 1.2Am 1. Januar 2001 sind das MWSTG sowie die zugehörige Ver- ordnung in Kraft getreten. Der zu beurteilende Sachverhalt bezieht sich auf die Jahre 1995 bis 2000, so dass auf die vorliegende Be- schwerde noch bisheriges Recht anwendbar ist (Art. 93 Abs. 1 MWSTG). Se ite 4
A- 13 94 /2 0 0 6 2. 2.1Verwendet ein Steuerpflichtiger Gegenstände oder Dienstleistun- gen für steuerbare Ausgangsleistungen, so kann er in seiner Steuer- abrechnung die ihm von anderen Steuerpflichtigen in Rechnung ge- stellte Steuer für Lieferungen und Dienstleistungen abziehen (Art. 29 Abs. 1 und 2 MWSTV). Für den Vorsteuerabzug ist gemäss Art. 29 Abs. 1 MWSTV unter anderem erforderlich, dass die mit der Vorsteuer belasteten Gegenstände oder Dienstleistungen für einen Zweck im Sinn von Abs. 2 der Bestimmung verwendet werden, namentlich für steuerbare Lieferungen und Dienstleistungen. Es bedarf eines objekti- ven wirtschaftlichen Zusammenhangs zwischen steuerbarer Eingangs- und Ausgangsleistung (BGE 132 II 353 E. 8.2 f., 10; Urteile des Bun- desgerichts 2A.650/2005 vom 16. August 2006 E. 3.4; 2A.175/2002 vom 23. Dezember 2002 E. 5.2 in fine; Entscheid der SRK vom 14. März 2006, Verwaltungspraxis der Bundesbehörden [VPB] 70.79 E. 2c; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts [BVGer] A-1357/2006 vom 27. Juni 2007 E. 2.1 mit Hinweisen). 2.2Nicht zum Vorsteuerabzug berechtigen die nach Art. 14 MWSTV von der Steuer ausgenommenen Umsätze (Art. 13 MWSTV). Von der Steuer ausgenommen sind unter anderem Umsätze im Bereich des Geld- und Kapitalverkehrs (Art. 14 Ziff. 15 MWSTV), insbesondere Umsätze aus der Gewährung von Krediten (Bst. a) und aus Wertpapie- ren, namentlich aus dem Handel mit solchen (Bst. e). 2.3Verwendet der Steuerpflichtige Gegenstände oder Dienstleistun- gen sowohl für Zwecke, die zum Vorsteuerabzug berechtigen, als auch für andere Zwecke, so ist der Vorsteuerabzug gemäss Art. 32 Abs. 1 MWSTV nach dem Verhältnis der Verwendung zu kürzen. Art. 32 Abs. 1 MWSTV (wie Art. 41 Abs. 1 MWSTG) schreibt einzig vor, dass die Kürzung des Vorsteuerabzugs im Verhältnis der Verwendung erfolgen soll und es wurde somit auf eine detaillierte Regelung zum Vorgehen bei der Kürzung verzichtet. Die Aufteilung muss jedenfalls sachgerecht erfolgen, d.h. den tatsächlichen Verhältnissen des Einzel- falls soweit als möglich entsprechen (vgl. Bericht der Kommission für Wirtschaft und Abgaben des Nationalrats vom 28. August 1996 zur Parlamentarischen Initiative "Bundesgesetz über die Mehrwert- steuer" [Dettling], BBl 1996 V S. 713 ff. [im Folgenden: Bericht WAK], S. 777; DIEGO CLAVADETSCHER, mwst.com, Kommentar zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, Basel 2000, Rz. 37 f., 57 ff. zu Art. 41; ALOIS Se ite 5
A- 13 94 /2 0 0 6 CAMENZIND/NIKLAUS HONAUER/KLAUS A. VALLENDER, Handbuch zum Mehr- wertsteuergesetz [MWSTG], Bern 2003, 2. Aufl., Rz. 1520; Urteil des BVGer A-1376/2006 vom 20. November 2007 E. 8.3). 2.4Die Kürzung der Vorsteuern bei gemischter Verwendung hat pri- mär nach dem Verhältnis der effektiven Verwendung zu erfolgen. Nach der von der ESTV als gesetzliche bzw. effektive Methode bezeichneten Vorgehensweise sind sämtliche Aufwendungen und Investitionen auf- grund ihrer Verwendung entweder den steuerbaren oder den von der Mehrwertsteuer ausgenommenen Tätigkeiten zuzuordnen. Soweit die direkte Zuordnung nicht möglich ist, muss sie mit Hilfe von Schlüsseln erfolgen, welche auf betrieblich-objektiven Kriterien beruhen (z.B. Flä- che, Volumen, Umsätze, Arbeitszeit des Personals, Lohnsumme, Brut- togewinne, usw.; Branchenbroschüre Nr. 19 "Kürzung des Vorsteuerab- zugs bei gemischter Verwendung" vom Dezember 1995 [BB "Kürzung"], Ziff. 1.2.1, 2.1, 2.3). 2.5Die Vornahme der Vorsteuerabzugskürzung bei gemischter Ver- wendung nach dem effektiven Verwendungszweck (gesetzliche Metho- de) bringt für den Steuerpflichtigen einen grossen Arbeitsaufwand mit sich und ist sehr komplex. Deshalb gewährt die ESTV (gestützt auf Art. 47 Abs. 3 MWSTV) verschiedene Vereinfachungen für die Ermitt- lung der Vorsteuerkürzung. Es stehen insbesondere die allgemeinen Methoden der Pauschalvariante 1 (Teilzuordnung der Vorsteuer), der Pauschalvariante 2 (Kürzung der Vorsteuer anhand des Gesamtumsat- zes) sowie und unter bestimmten Bedingungen die Alternativmethode (Einheit der Leistung) zur Verfügung (Wegleitung für Steuerpflichtige der ESTV, Ausgabe 1997, Rz. 861; BB "Kürzung", Ziff. 1.4; weitere Be- rechnungsvarianten nennt die ESTV in ihrer Praxis zum MWSTG: Ziff. 1.5.4.2 bzw. 1.5 und 8 der bis Ende 2007 geltenden alten und ab 2008 geltenden neuen Spezialbroschüre Nr. 06 "Kürzung des Vorsteuerabzugs bei gemischter Verwendung" [im Folgenden alte bzw. neue SB "Kürzung"]). 2.6 2.6.1Spezielle Vereinfachungen sieht das Merkblatt (MB) Nr. 24 (ebenfalls gestützt auf Art. 47 Abs. 3 MWSTV) vor für die Korrektur der Vorsteuern auf gemischt verwendeten Eingangsleistungen bei von der Steuer ausgenommenen Umsätzen aus der Gewährung von Kredi- ten, dem Verkauf von Wertpapieren usw. sowie aus der Vermietung von Immobilien. Bedingung ist, dass die ausgenommenen Umsätze Se ite 6
A- 13 94 /2 0 0 6 aus einer "Nebentätigkeit" herrühren. Als Nebentätigkeit gilt nach der Definition in Ziff. 2 des Merkblatts eine Aktivität, die nicht dem haupt- sächlichen Geschäfts- bzw. Unternehmenszweck entspricht. Dem we- sentlichen Geschäfts- bzw. Unternehmenszweck dienende Aktivitäten werden demgegenüber als Haupttätigkeiten bezeichnet. Liegt eine solche Nebentätigkeit vor, kann gemäss Ziff. 3.2 des Merk- blatts bei Umsätzen aus der Gewährung von Krediten und dem Ver- kauf von Wertpapieren usw. die Vorsteuerkorrektur für gemischt ver- wendete Gegenstände und Dienstleistungen pauschal mit 0,02% der von der Steuer ausgenommenen Umsätze erfolgen. Ferner ist bei solchen Umsätzen nach der Verwaltungspraxis gar keine Vorsteuerkürzung erforderlich, wenn sie nicht mehr als Fr. 10'000.-- pro Jahr oder, bei höheren Beträgen, nicht mehr als 5% des jährlichen Gesamtumsatzes betragen (Ziff. 3.2 MB Nr. 24; ebenso Ziff. 1.2.2.2 BB "Kürzung"). 2.6.2Eine besondere Behandlung sogenannter "Hilfsumsätze" aus Grundstücks- und Finanzgeschäften bei der Vorsteuerkürzung wegen gemischter Verwendung kennt auch das europäische Recht. Für die Bestimmung des im Fall von gemischter Verwendung (hierzu Art. 17 Abs. 5 der 6. Richtlinie 77/388/EWG des Rates zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliederstaaten über die Umsatzsteuern vom 17. Mai 1977 [6. Richtlinie]) zum Abzug berechtigten Teils der Vorsteuern wird nach Art. 19 Abs. 1 der 6. Richtlinie ein sogenannter Pro-rata-Satz gebildet, der auf einem Umsatzverhältnis basiert. Ge- mäss Art. 19 Abs. 2 bleiben bei der Berechnung dieses Pro-rata-Sat- zes unter anderem Umsätze im Bereich von Grundstücks- und Finanz- geschäften ausser Ansatz, wenn es sich dabei um Hilfsumsätze han- delt. Eine entsprechende Regelung enthält im Übrigen auch Art. 174 Ziff. 2 Bst. b der (per 1. Januar 2007 die 6. Richtlinie ersetzende) Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem. Die europäische Regelung unter- scheidet sich insofern von der vorerwähnten schweizerischen Methode nach MB Nr. 24 (0.02%-Pauschale), als solche Hilfsumsätze bei der Vorsteuerkürzung überhaupt nicht einbezogen werden. Der Gerichtshof der Europäischen Gemeinschaften (EuGH) hat festge- halten, dass mit der Regelung in Art. 19 Abs. 2 6. Richtlinie die vom gemeinsamen Mehrwertsteuersystem garantierte Neutralität sicherge- stellt werden soll. Wenn sämtliche Erträge aus Finanzgeschäften des Se ite 7
A- 13 94 /2 0 0 6 Steuerpflichtigen in den Nenner des Pro-rata-Satzes einbezogen wer- den müssten, auch wenn die Erzielung dieser Erträge keine oder eine jedenfalls nur sehr begrenzte Verwendung von mit der Steuer belaste- ten Dienstleistungen oder Gegenständen erfordert, würde die Berech- nung des Vorsteuerabzugs verfälscht (Urteile des EuGH vom 11. Juli 1996 C-306/94 i.S. Régie Dauphinoise Rz. 21; vom 29. April 2004 C-77/01 i.S. EDM Rz. 76; vom 6. März 2008 C-98/07 i.S. Nordania Finans, BG Factoring Rz. 23). Weiter wurde im Urteil vom 29. April 2004 erkannt, Hilfsumsätze gemäss Art. 19 Abs. 2 seien gegeben, wenn vorsteuerbelastete Gegenstände und Dienstleistungen nur in sehr geringem Umfang für die steuerbefreiten Finanzgeschäfte ver- wendet werden. Nur ein Indiz und nicht allein entscheiden sei zudem die Höhe der befreiten Umsätze im Verhältnis zu den Einkünften aus der Haupttätigkeit (a.a.O., Rz. 77-80; zum Ganzen s.a. OLIVIER STRAUB, Opérations accessoires aus sens de la TVA, Steuer Revue [StR] 2004 S. 762, 766 f.). Sodann hielt der EuGH in einem neueren Urteil (das in konkreter Hinsicht nicht Hilfsumsätze betraf, sondern Umsätze aus dem Verkauf von Investitionsgütern, die ebenfalls gemäss Art. 19 Abs. 2 nicht in den Pro-rata-Satz einzubeziehen sind) fest, die in Art. 19 Abs. 2 genannten Umsätze seien bei der Berechnung des Pro- rata-Satzes ausser Ansatz zu lassen, sofern sie nicht die berufliche Tätigkeit der Steuerpflichtigen widerspiegelten. Dies treffe u.a. zu für Grundstücks- oder Finanzumsätze, die nur als Hilfsumsätze getätigt werden, d.h. die innerhalb des Gesamtumsatzes nur eine nebensächli- che oder zufällige Rolle spielen. Die Umsätze würden nur dann vom Pro-rata-Satz ausgeschlossen, wenn sie nicht in den Rahmen der regelmässig ausgeübten beruflichen Tätigkeit des Steuerpflichtigen fallen (Urteil vom 6. März 2008, a.a.O., Rz. 22-26). Das europäische Umsatzsteuerrecht und die Urteile des EuGH sind für die Schweiz nicht verbindlich, können aber bei der Auslegung des schweizerischen Mehrwertsteuerrechts als Interpretationshilfe heran- gezogen werden (statt vieler: BGE 125 II 480 E. 7a; Urteil des BVGer A-1342/2006 vom 3. Mai 2007, BVGE 2007/23, E. 2.3.1 mit Hinwei- sen). 2.6.3Die von der ESTV für die Gewährung der Vereinfachungen nach MB Nr. 24 aufgestellte Voraussetzung, dass die ausgenommene Um- sätze aus einer Nebentätigkeit herrühren (E. 2.6.1), wurde vom Bun- desverwaltungsgericht betreffend Umsätze aus Liegenschaftsvermie- tung (Ziff. 3.3 MB Nr. 24) bereits geschützt (Urteil A-1351/2006 vom Se ite 8
A- 13 94 /2 0 0 6 29. Oktober 2007 E. 5.4). Das Erfordernis der Nebentätigkeit ist aus folgenden Gründen auch in Bezug auf die Vereinfachung für Umsätze aus der Gewährung von Krediten und dem Verkauf von Wertpapieren (Ziff. 3.2 MB Nr. 24) nicht zu beanstanden. 2.6.3.1Die vereinfachte Methode von Ziff. 3.2 MB Nr. 24 ist als Er- leichterung gemäss Art. 47 Abs. 3 MWSTV (vgl. auch Art. 8 Abs. 2 Bst. l der Übergangsbestimmungen der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 29. Mai 1874) zu qualifizie- ren (betr. Ziff. 3.3 MB Nr. 24 bereits Urteil des BVGer A-1351/2006 vom 29. Oktober 2007 E. 5.4). Folglich ist die ESTV gestützt auf Art. 47 Abs. 3 MWSTV berechtigt, die Gewährung der Erleichterung an bestimmte Bedingungen zu knüpfen. Damit ist auch gesagt, dass auf diese Methode kein Anspruch besteht, wenn ein Steuerpflichtiger die von der ESTV aufgestellten Voraussetzungen nicht erfüllt. In der Lehre wird im Übrigen kritisiert, dass die ESTV die von ihr ge- währten Kürzungsmethoden auf Art. 47 Abs. 3 MWSTV bzw. Art. 58 Abs. 3 MWSTG abstützt (E. 2.5; Ziff. 1.4 BB "Kürzung" sowie Ziff. 1.5 alte SB "Kürzung"), denn diese Methoden ergäben sich bereits aus den gesetzlichen Vorgaben (Art. 32 MWSTV bzw. Art. 41 MWSTG) und hätten keine eigenständige Bedeutung. Folglich dürften sie nicht von (unzulässigen) Bedingungen abhängig gemacht werden und die Steuerpflichtigen hätten ein Wahlrecht betreffend die verschiedenen angebotenen Methoden, soweit ein sachgerechtes Ergebnis erzielt werden könne (CLAVADETSCHER, mwst.com, a.a.O., Rz. 34 ff., 57 f., 60 zu Art. 41; betreffend "Wahlrecht" ebenso alte und neue SB "Kürzung" Ziff. 1.6 bzw. Ziff. 1.5; anders aber Entscheide der SRK vom 8. Juni 2004, VPB 68.161 E. 2e mit Hinweisen; vom 24. Oktober 2005, VPB 70.41 E. 2g/bb; vom 14. Januar 2005, VPB 69.88 E. 3c/bb). Dieser Standpunkt kann auf die Vereinfachung nach Ziff. 3.2 MB Nr. 24 jedenfalls nicht zutreffen. Sie verwendet zur Ermittlung des Betrags, um welchen die Vorsteuern gekürzt werden, einen bestimmten, schematischen und für alle Betroffenen gleichermassen geltenden Prozentsatz von 0.02% des ausgenommenen Umsatzes. Sie ergibt sich damit nicht schon aus Art. 32 Abs. 1 MWSTV (oben E. 2.3) und ist als eigentliche Erleichterung im Sinn von Art. 47 Abs. 3 MWSTV zu qualifizieren. Die ESTV durfte deren Gewährung von bestimmten Bedingungen abhängig machen. Werden diese nicht erfüllt, besteht auf die Anwendung der 0.02%-Pauschale kein Anspruch. Se ite 9
A- 13 94 /2 0 0 6 2.6.3.2Die Kürzung anhand der 0.02%-Pauschale gemäss MB Nr. 24 Ziff. 3.2 wird insbesondere dann zu sachgerechten Ergebnissen führen (oben E. 2.3), wenn die gemischt verwendeten vorsteuerbelasteten Aufwendungen hauptsächlich für steuerbare Zwecke und nur in gerin- gem Mass für ausgenommene Umsätze verwendet werden (vgl. auch Urteil A-1351/2006 vom 29. Oktober 2007 E. 5.4). Auch für den EuGH ist dieser Umstand ein massgebliches Kriterium, um Hilfsumsätze zu bejahen (oben E. 2.6.2). Bei diesen Gegebenheiten würde eine Vor- steuerkürzung etwa unter Anwendung der gesetzlichen Methode und aufgrund der Umsatzverhältnisse vielfach zu nicht sachgerechten Er- gebnissen führen; der Kürzungsschlüssel würde den Anteil der Auf- wendungen, der steuerbaren Zwecken zugeführt wird, in der Regel nicht widerspiegeln und Art. 29 Abs. 1 und 2 und Art. 32 Abs. 1 MWSTV nicht gerecht (so auch der EuGH, oben E. 2.6.2; vgl. auch die Begründung der ESTV für die Vereinfachung: MB Nr. 24 Ziff. 2). Demgegenüber wird die Korrektur anhand der 0.02%-Pauschale in der Regel zu einer geringeren Vorsteuerkürzung führen und insofern für die umschriebenen Situationen sachgerechter ausfallen. Die Bedingungen der ESTV für die Gewährung der fraglichen Pauschale können deswegen nicht beanstandet werden, weil bei deren Vorliegen die erwähnte Konstellation in den meisten Fällen gegeben sein wird; die Finanzumsätze werden dann in der Regel nur in geringem Umfang gemischt verwendete Eingangsleistungen be- anspruchen. Ferner hat auch der EuGH im (unter E. 2.6.2 zitierten) Urteil vom 6. März 2008 zur Bestimmung, wann Hilfsumsätze beim Pro-rata-Satz ausser Ansatz bleiben sollen, ähnliche, qualitative Krite- rien aufgestellt, wie die ESTV dies mit ihrer Umschreibung in MB Nr. 24 Ziff. 2 tut. Das Erfordernis der Nebentätigkeit ist damit geeignet dafür zu sorgen, dass Situationen erfasst werden, bei welchen sich die Pauschallösung rechtfertigt. An dieser Feststellung ändert auch nichts, dass die ESTV diese Bedingung in der späteren Praxis fallen liess (sogleich E. 2.7). Der ESTV kommt ein weiter Ermessensspielraum zu bei ihrer Entscheidung, welche Voraussetzungen sie an diese Erleichterung im Sinn von Art. 47 Abs. 2 MWSTV (E. 2.6.3.1) knüpfen will. Wenn die ESTV im Jahre 2005 bzw. 2008 in einer neuen Würdigung zum Schluss gekommen ist, dass aufgrund eines gewandelten Rechtsver- ständnisses oder geänderter Verhältnisse andere Voraussetzungen für Se it e 10
A- 13 94 /2 0 0 6 die Gewährung der 0.02%-Pauschale angemessen sind, tangiert dies die Rechtmässigkeit der alten Praxis nicht. 2.7 2.7.1Auch nach Inkrafttreten des MWSTG wurde die Möglichkeit der Kürzung nach der 0.02%-Pauschale für die fraglichen Umsätze aus der Gewährung von Krediten und dem Verkauf von Wertpapieren bei- behalten (Ziff. 1.3.2 alte SB "Kürzung"). Per Anfang 2001 wurde aber neu eine Nebentätigkeit nur noch als gegeben betrachtet, wenn die ausschliesslich mit dieser Tätigkeit erzielten Einnahmen nicht mehr als 10% des jährlichen Gesamtumsatzes betragen und die Tätigkeit nicht auch für Dritte erbracht wird. Waren diese Voraussetzungen nicht er- füllt, wurde die Vereinfachung nicht gewährt (Ziff. 1.3 alte SB "Kür- zung"; kritisch zu dieser Praxis: STRAUB, a.a.O., S. 764 ff.). 2.7.2Mit der Spezialbroschüre Praxisänderungen ab 1. Juli 2005 (Pra- xismitteilung vom 1. Juli 2005) wurde die Verwaltungspraxis für die unter Ziff. 1.3.2 SB "Kürzung" fallenden Umsätze wiederum gelockert, indem die Vereinfachung (0.02%-Pauschale) auch dann gewährt wur- de, wenn die Umsätze aus diesen Tätigkeiten mehr als 10% des jährli- chen Gesamtumsatzes ausmachen (Ziff. 2.8 letzter Absatz). Als Vo- raussetzung galt nur noch, dass die Erleichterung nicht zu einem of- fensichtlichen Steuervor- oder -nachteil führt (vgl. WALTER STEIGER, Ver- einfachungen bei der Mehrwertsteuer, STR [Steuer-Revue] 2005 S. 605). Die ab 1. Januar 2008 geltende neue SB "Kürzung" (publiziert Ende März 2008) stellt für Zinseinnahmen und Einnahmen aus dem Handel mit Wertpapieren die 0.02%-Pauschale sowie eine neue, zusätzliche Berechnungsmethode zur Verfügung (Ziff. 1.3.2). Diese Methoden kön- nen gemäss Ziff. 1.3.1 (unter Verweis auf die Praxisänderung seit
Wie oben dargestellt, erfuhr die unter dem Regime der MWSTV in Merkblatt Nr. 24 angesiedelte Praxis (E. 2.6.1) mit dem Inkrafttreten Se it e 11
A- 13 94 /2 0 0 6 des MWSTG vorerst – zumal im vorliegenden Fall, wo die fraglichen Umsätze klar über der 10%-Grenze liegen – eine Verschärfung (E. 2.7.1) und im Jahr 2005 bzw. 2008 insofern eine Lockerung, als so- wohl auf die Voraussetzung der "Nebentätigkeit" als auch auf das quantitative Kriterium (10%-Grenze) verzichtet wird und nur noch ver- langt wird, dass sich kein offensichtlicher Steuervor- oder -nachteil er- gibt (oben E. 2.7.2). 3.1Diese neue Praxis unter dem Geltungsbereich des MWSTG ist durch das Bundesverwaltungsgericht auf den vorliegend strittigen, un- ter dem Geltungsbereich der MWSTV stehenden Sachverhalt (der Jah- re 1995 bis 2000) nicht anzuwenden. Gemäss der Rechtsprechung stimmt der zeitliche Geltungsbereich von Verwaltungsverordnungen grundsätzlich mit dem zeitlichen Geltungs- bereich der Norm überein, die durch die Praxis ausgelegt wird (Urteile des Bundesgerichts vom 15. Mai 2000, Archiv für Schweizerisches Ab- gaberecht [ASA] 70 S. 589 E. 5b, 5c; vom 30. März 2001, ASA 72 S. 158 E. 4c; ebenso: Entscheide der SRK vom 24. September 2004, VPB 69.40 E. 5b, 7a; vom 1. Juni 2004, VPB 68.158 E. 5c; vom 2. Sep- tember 2002, VPB 67.21 E. 5b; Urteile des BVGer A-1352/2006 vom 25. April 2007 E. 3.2; A-1494/2006 vom 21. September 2007 E. 4.2.3). Eine sofortige, rückwirkende Anwendung (vorab durch die ESTV selbst) einer neuen Praxis ist allenfalls auf Steuerperioden ab Inkraft- treten der zugrunde liegenden gesetzlichen Bestimmungen möglich (zur rückwirkenden Anwendung von Praxisänderungen auf hängige Fälle, die dem selben Gesetz unterstehen wie die neue Praxis vgl. etwa Urteil des Bundesgerichts 2A.320/2002 vom 2. Juni 2003, ASA 74 S. 674 E. 3.4.2, 3.4.3.7 f. mit Hinweisen; Urteil des BVGer A-1340/2006 vom 6. März 2007, BVGE 2007/14, E. 2.4; Entscheid der SRK vom 24. September 2004, VPB 69.40 E. 7a und b; betreffend die rückwirkende Anwendung von Art. 45a der Verordnung vom 29. März 2000 zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer [MWSTGV, SR 641.201] auf hängige, dem Geltungsbereich des MWSTG unterste- hende Fälle, vgl. Urteile des BVGer A-1365/2006 vom 19. März 2007, E. 2.3; A-1438/2006 vom 11. Juni 2007 E. 3.3, A-1476/2006 vom 26. April 2007 E. 4.2.3, A-1352/2006 vom 25. April 2007 E. 6, A-1455/2006 vom 25. April 2007 E. 5.4). Eine Praxis zum MWSTG kann damit prinzipiell nur für dem MWSTG unterliegende Sachverhalte gelten und – wie verschiedentlich in der Se it e 12
A- 13 94 /2 0 0 6 Rechtsprechung festgestellt – grundsätzlich nicht auf der MWSTV unterstehende hängige Fälle angewendet werden (Entscheid der SRK vom 6. Januar 2006 [CRC 2004-214] E. 4b; Urteil des Bundesgerichts 2A.567/2006 vom 25. April 2007 E. 5.4 in fine; Urteil des BVGer A-1352/2006 vom 25. April 2007 E. 4.2 betreffend Art. 45a MWSTGV). 3.2In zeitlicher Hinsicht besonders behandelt wird von den Gerichten der sog. Pragmatismusartikel in Art. 45a MWSTGV (sowie Art. 15a MWSTGV). Dessen rückwirkende Anwendung auf hängige Fälle zur MWSTV wird vom Bundesgericht prinzipiell bejaht (BGE 133 II 153 7.4; Urteil 2C_614/2007 vom 17. März 2008 E. 3.5). Bei Art. 45a MWSTGV handelt es sich um eine Rechtsverordnung, die aber als "Verwaltungsverordnung mit Drittwirkung" bezeichnet wird. Diese Be- stimmung wurde im Rahmen genereller Pragmatismusbestrebungen im Bereich der Mehrwertsteuer eingeführt und dessen rückwirkende Anwendung entsprach einem verbreiteten Anliegen (vgl. Urteil des BVGer A-1365/2006 vom 19. März 2007 E. 2.3). Die erwähnte Recht- sprechung betreffend Art. 45a MWSTGV kann damit nicht ohne Weiteres auf die rückwirkende Anwendung – zumal durch Gerichte – von ordentlichen Verwaltungsverordnungen übertragen werden. Jedenfalls käme die rückwirkende Anwendung einer während Ge- richtshängigkeit bekannt gegebenen neuen Praxis zum MWSTG (E. 2.7.2) auf einen hängigen MWSTV-Fall durch das Bundesverwal- tungsgericht – wenn überhaupt – nur in Betracht, wenn die auch für Gesetzesänderungen geltenden Voraussetzungen für eine Ausnahme vom Verbot der Rückwirkung erfüllt wären (vgl. etwa Urteil des BVGer A-1352/2006 vom 25. April 2007 E. 4.2), was vorliegend nicht der Fall ist. Eine Ausnahme vom Rückwirkungsverbot wird nur dann zugelas- sen, wenn sie gesetzlich ausdrücklich angeordnet oder nach dem Sinn des Erlasses klar gewollt ist, in zeitlicher Beziehung mässig ist, zu kei- nen stossenden Rechtsungleichheiten führt, sich durch beachtenswer- te Gründe rechtfertigen lässt und nicht in wohlerworbene Rechte ein- greift (BGE 125 I 182 E. 2b/cc; 122 V 405 E. 3b; 122 II 113 E. 6b/dd; 119 Ia 254 E. 3b; Urteil des BVGer A-1715/2006 vom 9. November 2007 E. 2.2.5, 3.4; Entscheid der SRK vom 24. September 2004, VPB 69.40 E. 6). Eine Rückwirkung soll namentlich bei begünstigenden Erlassen möglich sein (Urteil des Bundesgerichts 2A.228/2005 vom 23. November 2005, E. 2.3; BGE 105 Ia 36 E. 3; 99 V 200 E. 2; zum Ganzen: Urteil des BVGer A-1352/2006 vom 25. April 2007, E. 3.1, 4.2 mit weiteren Hinweisen). Die neue Praxis seit 2005 bzw. 2008 wäre für Se it e 13
A- 13 94 /2 0 0 6 den Beschwerdeführer immerhin insofern günstiger, als die Erleichte- rung nicht mehr von der Existenz einer "Nebentätigkeit" abhängig ge- macht wird (oben E. 2.7.2), wobei nicht sicher ist, ob die ESTV die An- wendung der neuen Praxis zugelassen hätte, da immerhin noch vo- rausgesetzt ist, dass kein offensichtlicher Steuervorteil resultiert (E. 2.7.2). Auch die Rückwirkung begünstigender Erlasse darf aber nicht zu Rechtsungleichheiten führen oder Rechte Dritter beeinträchti- gen und sie sollte von den einschlägigen Normen angeordnet sein (BGE 105 Ia 36 E. 3; Urteil des BVGer A-1352/2006 vom 25. April 2007, E. 3.1, 4.2). Die Rückwirkung ist von der in Frage stehenden Praxis nicht vorgesehen. Dies gilt vorab für die Praxisänderung per
4.1Im vorliegenden Fall ist unstrittig, dass der Beschwerdeführer ne- ben steuerbaren, also zum Vorsteuerabzug berechtigenden, auch zum Abzug nicht berechtigende Umsätze erzielt. Er finanziert seine Ver- einsaktivitäten unter anderem über Beiträge von Mitgliedern, beste- hend aus einem Grund- bzw. Jahresbeitrag und einem Aktivitätenbei- trag (vgl. Ziff. 5 Statuten, Beilage zu act. 6). Die "Jahresbeiträge" wur- den sowohl vom Beschwerdeführer selbst als auch von der ESTV als ausgenommene Umsätze (statutarisch festgelegte Mitgliederbeiträge nach Art. 14 Ziff. 11 MWSTV) behandelt, die Aktivitätenbeiträge hinge- gen als steuerbare Umsätze (vgl. Schreiben des Beschwerdeführers in act. 1; S. 3 Kontrollbericht; Ziff. 3 Beiblatt zum Kontrollbericht; Ziff. 3 der Weisungen vom 1. November 2000, alle in act. 2). Neben den Bei- trägen von Mitgliedern weist die Rechnung "Vereinsaktivitäten" Ein- Se it e 14
A- 13 94 /2 0 0 6 nahmen aus Sponsoring sowie diverse kleinere Erträge aus. Die sepa- rate Buchhaltung "Geschenkbons" enthält Erträge aus den Bons-Kom- missionen und die zur Diskussion stehenden Zins- und Wertschriften- erträge (vgl. Erfolgsrechnung 1994, act. 1). Letztere sind – was unstrittig ist – von der Steuer ausgenommene Umsätze nach Art. 14 Ziff. 15 MWSTV (oben E. 2.2). Unbestritten ist zudem, dass gewisse vorsteuerbelastete Aufwendun- gen des Beschwerdeführers im Sinn von Art. 32 Abs. 1 MWSTV ge- mischt, also sowohl für die steuerbaren als auch für die vorerwähnten ausgenommenen Umsätze, verwendet wurden (s.a. unten E. 4.5.2) und eine Vorsteuerkürzung zu erfolgen hatte. Der Beschwerdeführer hat anlässlich seiner Deklaration selbst eine Kürzung der Vorsteuern vorgenommen, dabei aber die 0.02%-Pauschale von Ziff. 3.2 MB Nr. 24 angewendet, was die ESTV nicht akzeptiert hat. 4.2Es gilt zu untersuchen, ob dem Beschwerdeführer die Anwendung der 0.02%-Pauschale zu gewähren ist. Vorliegend handelt es sich bei den fraglichen Zins- und Wertschriftenerträgen des Vereins unstritti- gerweise um Umsätze aus der Gewährung von Krediten bzw. aus dem Handel mit Wertpapieren im Sinn von Ziff. 3.2 des Merkblatts. Im Übri- gen machen die Zins- und Wertschriftenerträge mehr als Fr. 10'000.-- bzw. mehr als 5% des Gesamtumsatzes aus, weswegen die Praxis, die für den Fall, dass diese Grenzen nicht überschritten sind, gar keine Vorsteuerkürzung vorsieht (Ziff. 1.2.2.2 BB "Kürzung"; ebenso Ziff. 3.2 MB Nr. 24; oben E. 2.6.1), nicht anwendbar. 4.3Wie oben erläutert (E. 2.6.3), ist nicht zu beanstanden, dass die ESTV unter dem Regime der MWSTV die fragliche Erleichterung nur gewährte, wenn die Zins- und Wertschriftenerträge als Umsätze aus einer Nebentätigkeit gemäss der Umschreibung der ESTV in Ziff. 2 des Merkblatts (oben E. 2.6.1) qualifiziert werden können. Ob dies beim Beschwerdeführer der Fall ist, ist im Folgenden zu prüfen. 4.3.1Zweck des Vereins ist im Wesentlichen die Erhaltung und Förde- rung der ... Innerstadt als Einkaufszentrum, die Durchführung von Werbeaktivitäten und Veranstaltungen, die Vertretung der Interessen der Innerstadt gegenüber den Behörden und die Zusammenarbeit mit anderen Organisationen mit ähnlicher Zielsetzung (Ziff. 2 der Statuten; vgl. auch Beschwerde S. 2). Der Verein lässt zum Zweck der Förde- rung der Verkaufsläden insbesondere Geschenkbons vertreiben. Aus dem Verkauf dieser Bons stammen die angelegten und zum fraglichen Se it e 15
A- 13 94 /2 0 0 6 Vermögensertrag führenden Mittel. Diesbezüglich präzisiert der Be- schwerdeführer, die ESTV habe im Einspracheentscheid fälschlicher- weise angenommen, die angelegten Mittel stammten aus der Kommis- sion ... aus dem Bonsverkauf. Die Zins- und Wertschriftenerträge würden vielmehr aus der Anlage von Mitteln erzielt, die ihm in der Zeit zwischen Verkauf und Einlösen der Bons vorübergehend zur Verfü- gung standen. Im Folgenden wird von diesen plausiblen Angaben des Beschwerdeführers ausgegangen. Ohnehin ergeben sich aufgrund dieser Abweichung im Sachverhalt keine massgeblichen Konsequen- zen in Bezug auf die vorliegend relevanten Fragen (ebenso die ESTV in der Vernehmlassung S. 2), so oder so wurden die fraglichen Zins- und Wertschriftenerträge jedenfalls mit Geldmitteln erzielt, die aus dem Verkauf der Geschenkbons herrührten. 4.3.2Nach der Praxis (Ziff. 2 des Merkblatts; oben E. 2.6.1) gelten Aktivitäten, die dem hauptsächlichen Geschäfts- bzw. Unternehmens- zweck "entsprechen" von vornherein nicht als Nebentätigkeiten. Die Vermögensverwaltung wird in den Statuten nicht als Zweck oder Tätig- keit des Vereins erwähnt und sie kann nicht unmittelbar unter den sta- tutengemässen Zweck, welcher in der Förderung und Unterstützung der ... Innerstadt als Einkaufszentrum liegt, subsumiert werden. 4.3.3Darüberhinaus gelten nach der Definition in Ziff. 2 des Merk- blatts (E. 2.6.1) auch dem wesentlichen Geschäftszweck "dienende" Aktivitäten als Haupt- und nicht als Nebentätigkeiten. Von dieser Konstellation geht die ESTV aus. Sie erläutert, der Be- schwerdeführer habe seine Buchhaltung in zwei getrennte Bereiche "Vereinsaktivitäten" und "Geschenkbon" eingeteilt, die Ende Jahr je- weils zusammengeführt würden. Die Defizitdeckung des Bereichs Ver- einsaktivitäten, der regelmässig mit einem Minus von bis zu Fr. ....-- abgeschlossen habe, geschehe stets durch die Überschüsse aus der Buchhaltung "Geschenkbon". Die Wertschriften- und Zinserträge dienten zwangsläufig der Aufrechterhaltung des Betriebs, weswegen diese Einnahmen nicht Nebentätigkeit darstellten. Ohne diese Einkünfte, also nur mit Hilfe der Mitglieder- und Aktivitätenbeiträge, könne der Verein aufgrund der Zahlenverhältnisse langfristig gar nicht getragen werden. Die Angaben der ESTV zum Sachverhalt sind nur teilweise aus den Akten ersichtlich, so etwa die Zweiteilung der Aktivi- täten in der Jahresrechnung in Vereinsaktivitäten und Bonsrechnung (Jahresrechnung 1994, act. 1). Bekannt ist auch, dass im Jahr 1994 Se it e 16
A- 13 94 /2 0 0 6 aus den Vereinsaktivitäten ein Aufwandüberschuss von Fr. ....-- und aus dem Bereich Geschenkbons ein Ertragsüberschuss von Fr. ....-- resultierte, wobei sich der Zins- und Wertschriftenertrag auf Fr. ... und der Ertrag aus den Bons-Kommissionen auf Fr. ... beliefen (act. 1). Nicht dokumentiert sind die Zusammenführung der Buchhaltungen Ende Jahr und die Deckung des Defizits aus dem Bereich Verein durch den Überschuss aus der Bonsrechnung. Die Sachverhaltsfeststellungen der ESTV werden vom Beschwerdeführer jedoch nicht bestritten bzw. zumindest implizit sogar bestätigt (vgl. etwa S. 4 der Beschwerde) und insgesamt besteht kein Anlass, an diesen zu zweifeln. Der ESTV ist zuzustimmen, dass bei dieser Sachlage eine Nebentätig- keit zu verneinen ist. Musste das beträchtliche Defizit aus dem haupt- sächlichen Tätigkeitsbereich "Vereinsaktivitäten" in den massgeblichen Jahren regelmässig durch den Überschuss aus der Buchhaltung "Ge- schenkbon", und damit hauptsächlich durch die fraglichen Wertschrif- ten- und Zinserträge, gedeckt werden, "dienen" diese Umsätze offen- sichtlich dem Hauptzweck. Es muss davon ausgegangen werden, dass der Verein seine Haupttätigkeit ohne diese Finanzierung über die aus der Vermögensverwaltung erzielten Umsätze gar nicht hätte aufrecht- erhalten können. Dass sein Vorstand, wie er geltend macht, aus eh- renamtlich arbeitenden und über keine Kenntnisse im Anlagefach ver- fügenden Ladenbesitzern besteht, ist nicht massgeblich. Immerhin zeugen die während den strittigen Jahren regelmässig anfallenden be- trächtlichen Erträge aus dem verwalteten Vermögen von einer dau- ernd und planmässig vorgenommenen Anlage. Es kann angesichts der Umstände nicht angezweifelt werden, dass diese mit dem Ziel erfolgte, Mittel zu erwirtschaften, die mit dem Defizit aus dem Vereinsbereich verrechnet werden können, mithin um die Vereinsaktivitäten finanzie- ren zu können. Es kann entsprechend auch nicht von einer "neben- sächlichen" oder "zufälligen" Rolle dieser Umsätze gesprochen wer- den, wie sie nach der Rechtsprechung des EuGH für Hilfsumsätze ty- pisch wäre (Urteil des EuGH vom 6. März 2008, a.a.O., Rz. 22). Die Vermögensverwaltung hat einen für die Haupttätigkeit des Vereins ent- scheidenden, ja notwendigen zusätzlichen Ertrag generiert. Sie kann damit nicht als Nebentätigkeit im Sinn von Ziff. 2 MB Nr. 24 qualifiziert werden. Die Vereinfachung gemäss Ziff. 3.2 dieses Merkblatts kann folglich nicht gewährt werden. Se it e 17
A- 13 94 /2 0 0 6 Irrelevant für die Beurteilung der vorliegend Streitgegenstand bilden- den Jahre (1995 bis 2000) ist das Vorbringen des Beschwerdeführers, wonach in den Jahren 2001 und 2002 beträchtliche Wertschriftenver- luste entstanden seien, ohne dass die Aktivitäten hätten eingeschränkt werden müssen; diese würden eben durch die Vereins- und Aktivitä- tenbeiträge finanziert, welche im Mehrjahresschnitt ausreichend gewe- sen seien. In den hier Streitgegenstand bildenden Jahren wurden die Aktivitäten des Vereins jedenfalls massgeblich durch die Zins- und Wertschriftenerträge finanziert und eine Nebentätigkeit ist nach dem Gesagten zu verneinen. Wie sich dies in anderen Jahren verhielt, ist nicht entscheidend. 4.4Hat die ESTV zu Recht die Anwendung der 0.02%-Methode nach MB Nr. 24 verweigert, bleibt zu untersuchen, ob die von der ESTV vor- genommene Ermittlung der Höhe der Vorsteuerkürzung statthaft war. 4.4.1Hat die ESTV die Kürzung vorzunehmen, weil der Steuerpflichti- ge eine solche unterlassen oder – wie vorliegend – in einer nicht zulässigen Weise vorgenommen hat, steht der ESTV bei der Wahl der anzuwendenden Methode ein weiter Ermessensspielraum zu. Vom Ge- richt ist nur zu prüfen, ob die von der ESTV gewählte Methode sachge- recht ist (oben E. 2.3) und ob sie sich bei der vorgenommenen Vor- steuerkürzung innerhalb ihres Ermessensspielraums bewegt hat (Ent- scheid der SRK vom 14. Januar 2005, VPB 69.88 E. 3c/bb). Dass die Ermittlung der Vorsteuerkürzung durch die ESTV den konkreten Gege- benheiten beim Beschwerdeführer nicht gerecht wird, hätte er selbst nachzuweisen (vgl. Entscheid der SRK vom 14. Januar 2005, VPB 69.88 E. 3c/bb; Urteil des BVGer A-1373/2006 vom 16. November 2007 E. 3.7; ferner Urteil des BVGer A-1351/2006 vom 29. Oktober 2007 E. 5.5). Der Beschwerdeführer hat vorab – abgesehen davon, dass er die An- wendung der Vereinfachung nach MB Nr. 24 verlangt – keine andere als die von der ESTV gewählte Berechnungsweise vorgeschlagen. Es ist damit nicht zu prüfen, ob andere Methoden den Verhältnissen bei ihm besser gerecht würden (s.a. Entscheid der SRK vom 14. Januar 2005, VPB 69.88 E. 3c/bb; Urteil des BVGer A-1547/2006 vom 30. Ja- nuar 2008 E. 3.3). Mit der von der ESTV gewählten Methode hat sich der Beschwerdeführer nicht auseinandergesetzt und nicht dargelegt, dass diese in seinem Fall zu einem unrichtigen Ergebnis führt. Es ist Se it e 18
A- 13 94 /2 0 0 6 im Folgenden nur zu prüfen, ob die Ermittlung durch die ESTV ange- sichts der bestehenden Aktenlage als vertretbar erachtet werden kann. 4.4.2Die ESTV hat die von ihr angewendete Methode nicht im Detail erläutert. Gemäss der Vernehmlassung entsprach das Vorgehen der gesetzlichen Methode. Im Einspracheentscheid erläutert die ESTV ihre "nach den allgemeinen Regeln" vorgenommene Kürzung wie folgt: In einem ersten Schritt seien die aus der Buchhaltung "Geschenkbon" geltend gemachten Vorsteuern voll gekürzt worden, denn diese seien direkt dem Bereich "Geschenkbon" zuordenbar, welcher einzig von der Steuer ausgenommene Umsätze enthalte (Verweis auf EA Beilage 2, B.1; vgl. auch etwa Ziff. 3 der Weisungen der ESTV vom 1. November 2000, act. 2). Der Beschwerdeführer bestreitet diese Annahme der ESTV nicht. Insoweit als Eingangleistungen direkt für die Erzielung der ausgenommenen Umsätze (namentlich Zins- und Wertschriftenerträge und Mitgliederbeiträge) verwendet werden, besteht kein Vorsteuerab- zugsrecht (Art. 28 Abs. 1 und 2 MWSTV). Die ESTV hat diese Vorsteu- ern aus der Buchhaltung "Bon" – zumal unter Anwendung der gesetzli- chen Methode (Ziff. 2.1, 2.2 BB "Kürzung") – folglich zu Recht gänzlich nicht zum Abzug zugelassen. In einem zweiten Schritt hat die ESTV sämtliche Vorsteuern aus der Buchhaltung "Vereinsaktivitäten" einer Kürzung unterworfen (vgl. Bei- lage 2 zur EA, S. 3 B.1; vgl. auch Ziff. 3 der Weisungen vom 1. No- vember 2000). Damit hat die ESTV offenbar unterstellt, dass sämtliche vorsteuerbelasteten Aufwendungen dieses Bereichs im Sinn von Art. 32 Abs. 1 MWSTV gemischt verwendet wurden. Dies wird vom Be- schwerdeführer nicht bemängelt (offenbar hat er auch in seiner eige- nen Deklaration die Vorsteuern der Buchhaltung Verein aufgrund der Umsatzzusammensetzung gekürzt, vgl. S. 2 Beiblatt zum Kontrollbe- richt) und ist nicht zu beanstanden. 4.4.3Bei der gesetzlichen Methode erfolgt die Kürzung, sofern – wie vorliegend – keine effektive Zuordnung möglich ist, anhand eines Schlüssels (Ziff. 2.3 BB "Kürzung", oben E. 2.4). In Bezug auf die Art des von der ESTV gewählten Schlüssels wird im Einspracheentscheid nur erwähnt, die Vorsteuern auf den übrigen Aufwendungen seien zu kürzen, indem "diese Aufwendungen in Relation zu den steuerbaren Umsätzen gesetzt werden". Der Aufstellung in der EA, Beilage 2 kann entnommen werden, dass die ESTV die Kürzung entsprechend dem Verhältnis der steuerbaren Umsätze aus der Buchhaltung Vereinsakti- Se it e 19
A- 13 94 /2 0 0 6 vitäten zum Gesamtaufwand gemäss Buchhaltung Vereinsaktivitäten (100%) vorgenommen hat. Der Summe der Gesamtaufwände des Be- reichs Verein entspricht soweit ersichtlich die Summe aus dem Um- satz aus dem Bereich Verein (steuerbarer Umsatz plus Mitgliederbei- träge) plus dem Teil des Überschusses aus dem Bereich Bon, der zur Deckung des Defizits aus dem Bereich Verein diente. Die ESTV hat damit eine Art Umsatzschlüssel angewandt, wobei darin nicht die Ge- samtumsätze aus beiden Bereichen (was bei der Anwendung eines Umsatzschlüssels dem allgemeinen Vorgehen entspräche, Ziff. 1.2.1 BB "Kürzung"; ferner Urteil des BVGer A-1376/2006 vom 20. Novem- ber 2007 E. 8.3.1), sondern nur ein Teil der ausgenommenen Umsätze aus dem Bereich Bon enthalten waren, nämlich soweit sie zur Defizit- deckung herangezogen wurden und mithin die Vereinsaktivitäten finan- zierten (dazu auch oben E. 4.3.3; vgl. auch ähnliches Vorgehen bei der Methode "Einheit der Leistung" Ziff. 6 BB "Kürzung" bzw. SB "Kür- zung"). Dieses Vorgehen ist nachvollziehbar. Diese Ermittlung des Kür- zungsschlüssels hatte denn auch eine geringere und für den Be- schwerdeführer günstigere Kürzung zur Folge, als wenn die steuerba- ren Umsätze zu sämtlichen Umsätzen aus beiden Bereichen in Rela- tion gesetzt worden wären. Es wurde damit berücksichtigt, dass die vorsteuerbelasteten Aufwendungen kaum proportional zur Höhe des Umsatzes für die ausgenommenen Zwecke verwendet wurden. Mit den von der ESTV eruierten Schlüsseln ergeben sich für die mass- geblichen Jahre Anteile steuerbarer Umsätze, d.h. zum Vorsteuerab- zug berechtigte Anteile, von zwischen 43% und 54%. Damit erfolgte in diesen Jahren eine Kürzung der Vorsteuern aus dem Bereich Vereins- aktivitäten von zwischen 57% und 46%. Der Nachweis, dass der Kür- zungsschlüssel den tatsächlichen Verhältnissen nicht gerecht wird, ob- liegt dem Beschwerdeführer (E. 4.4.1). Es wäre an ihm gewesen, auf- zuzeigen, dass die ausgenommenen Umsätze verglichen mit den steu- erbaren Umsätzen in noch geringerem Rahmen als gemäss dem von der ESTV ermittelten Schlüssel auf gemischt verwendeten vorsteuer- belasteten Eingangsleistungen beruhten. Dass die Kürzung der ESTV nicht sachgerecht war, wurde vom Beschwerdeführer jedoch nicht dar- getan. Die Vorsteuerkürzung durch die ESTV ist demnach zu bestä- tigen und die Beschwerde diesbezüglich abzuweisen. 5. Der Beschwerdeführer verlangt, es sei auf eine Nachforderung von Verzugszinsen auf der vorliegend noch Streitgegenstand bildenden Se it e 20
A- 13 94 /2 0 0 6 "Erhöhung der Vorsteuerkürzung" im Umfang von Fr. ....-- zu ver- zichten. Die Verzugszinsen auf dem nicht mehr bestrittenen Betrag von Fr. ... hingegen werden nicht mehr in Frage gestellt. 5.1Nach Art. 38 Abs. 2 MWSTV wird bei verspäteter Zahlung ohne Mahnung ein Verzugszins geschuldet. Die Verzinsungspflicht hängt weder von einer Mahnung noch von einem Verschulden seitens des Steuerpflichtigen ab. Wenn die Zahlung zu spät erfolgt, tritt allein auf- grund dieser Verspätung die vorgesehene Rechtsfolge (Verzugszins- pflicht) ein. Dieser Verzugszins ist selbst dann geschuldet, wenn der Schuldner gar nicht imstande gewesen wäre, früher zu zahlen oder die Mehrwertsteuerforderung noch nicht rechtskräftig festgesetzt ist (Urtei- le des BVGer A-1402/2006 vom 17. Juli 2007 E. 2.5; A-1378/2006 vom 27. März 2008 E. 2.8, je mit Hinweisen). Die Verzugszinssätze werden gemäss Art. 81 Bst. i MWSTV durch das Eidgenössische Finanzdepar- tement (EFD) festgelegt. Der geschuldete Zins beträgt 5% pro Jahr (vgl. Verordnung des EFD über die Verzinsung vom 14. Dezember 1994, AS 1994 3170, welche auch bei verspäteter Entrichtung von auf- grund der MWSTV geschuldeten Mehrwertsteuerbeträgen gilt). 5.2Der Beschwerdeführer schuldet damit vorliegend ab Fälligkeit (Art. 38 Abs. 1 MWSTV) und bis zur Zahlung der von der ESTV zu Recht geltend gemachten Steuerschuld Verzugszinsen. Die Verzugs- zinspflicht besteht unabhängig von einem Verschulden des Beschwer- deführers oder von einer Mahnung. Ebenso irrelevant ist vorliegend die Dauer des Verfahrens vor der ESTV (vgl. auch Urteil des BVGer A-1402/2006 vom 17. Juli 2007 E. 3.3). Zur Verhinderung der Verzugs- zinsen hätte es dem Beschwerdeführer frei gestanden, die bestrittene Steuerschuld vorsorglich der ESTV einzuzahlen, worauf er von dieser auch hingewiesen worden ist (vgl. act. 7). Daneben ist daran zu erinnern, dass dem Beschwerdeführer während der Dauer des Ver- fahrens der geschuldete Betrag zur freien Verfügung stand, und er die Möglichkeit hatte, daraus Erträge zu erzielen (vgl. etwa Entscheid der SRK vom 23. September 1998, VPB 63.51 E. 3c mit Hinweis). Die Erhebung von Verzugszinsen ist gerechtfertigt und die Beschwerde auch diesbezüglich abzuweisen. 6. Nach dem Gesagten ist die Beschwerde vollumfänglich abzuweisen. Die Verfahrenskosten in Höhe von Fr. 2'000.-- sind dem Beschwerde- führer aufzuerlegen (Art. 63 Abs. 1 VwVG) und mit dem geleisteten Se it e 21
A- 13 94 /2 0 0 6 Kostenvorschuss in gleicher Höhe zu verrechnen. Eine Parteientschä- digung kann nicht zugesprochen werden (Art. 64 Abs. 1 VwVG). Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht: 1. Die Beschwerde wird abgewiesen. 2. Die Verfahrenskosten von Fr. 2'000.-- werden dem Beschwerdeführer auferlegt. Sie werden mit dem geleisteten Kostenvorschuss von Fr. 2'000.-- verrechnet. 3. Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen. 4. Dieses Urteil geht an: -den Beschwerdeführer (Gerichtsurkunde) -die Vorinstanz (Ref-Nr. ESTV ...; Gerichtsurkunde) Der vorsitzende Richter:Die Gerichtsschreiberin: Thomas StadelmannSonja Bossart Rechtsmittelbelehrung: Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtli- chen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff., 90 ff. und 100 des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begeh- ren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unter- Se it e 22
A- 13 94 /2 0 0 6 schrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie der Beschwerdeführer in Händen hat, beizulegen (vgl. Art. 42 BGG). Versand: Se it e 23