Steuerrekursgericht des Kantons Zürich 2. Abteilung
Entscheid
Mitwirkend: Abteilungspräsident Christian Mäder, Steuerrichter Alexander Widl, Steuerrichterin Barbara Collet und Gerichtsschreiber Hans Heinrich Knüsli
In Sachen
A A G ,
Rekurrentin, vertreten durch B AG,
gegen
G e m e i n d e C , Rekursgegnerin, vertreten durch die Kommission für Grundsteuern,
betreffend Grundstückgewinnsteuer
hat sich ergeben:
A. Die in der Immobilienbranche tätige A AG (nachfolgend die Pflichtige) mit Sitz in der Gemeinde D/ZG veräusserte am ... 2015 die im Anlagevermögen gehaltene Liegenschaft GB Bl. ..., Kat. Nr. ..., 395 m 2 , ...strasse 1, 3, 5 im Ortsteil E (der zürcheri- schen Gemeinde C) zum Preis von Fr. 685'000.-. In der Steuererklärung setzte die Pflichtige für die Liegenschaft einen Verkehrswert vor 20 Jahren von Fr. 531'366.- ein. Mit Entscheid vom 8. Juni 2016 veranlagte die Grundsteuerbehörde der Gemeinde C einen steuerbaren Grundstückgewinn von Fr. 214'100.-, basierend auf einem Ver- kehrswert vor 20 Jahren von Fr. 470'000.-. Dies führte zu einer Grundstückgewinn- steuer von Fr. 37'520.-.
B. Hiergegen erhob die Pflichtige am 18. Juli 2016 Einsprache und beantrag- te, für die Berechnung des Grundstückgewinns statt vom Verkehrswert vor 20 Jahren vom Buchwert der Liegenschaft inklusive Aufwertungen ohne Abschreibungen auszu- gehen. Der steuerbare Grundstückgewinn sei damit auf Fr. 0.- festzusetzen. Mit Ein- spracheentscheid vom 16. April 2018 setzte die Grundsteuerkommission den steuerba- ren Grundstückgewinn auf Fr. 152'700.- fest, indem sie den von der Pflichtigen in der Steuererklärung deklarierten Verkehrswert vor 20 Jahren in der Höhe von Fr. 531'366.- übernahm. Die Grundstückgewinnsteuer ermässigte sich dadurch auf Fr. 25'240.-.
C. Mit dagegen erhobenem Rekurs vom 18. Mai 2018 beantragte die Pflichti- ge, den steuerpflichtigen Grundstückgewinn von Fr. 152'700.- mit dem übrigen negati- ven Liegenschaftsergebnis in der Gemeinde C von Fr. 556'270.- zu verrechnen, womit die Grundstückgewinnsteuerrechnung aufzuheben sei. Die Grundsteuerbehörde der Gemeinde C verzichtete mit Rekursantwort vom 26. Juni 2018 auf eine Stellungnahme zum Rekurs.
Die Kammer zieht in Erwägung:
b) Aus dem Verbot der interkantonalen Doppelbesteuerung gemäss Art. 127 Abs. 3 der Bundesverfassung vom 18. April 1999 (BV) folgt, dass ein Steuerpflichtiger, der in mehreren Kantonen steuerpflichtig ist, nicht mehr als sein gesamtes Reinein- kommen bzw. seinen gesamten Reingewinn zu versteuern hat (BGE 107 Ia 41 E. 1a). Diese Regel trat gemäss jahrzehntelanger Rechtsprechung des Bundesgerichts vor dem Grundsatz zurück, dass das Grundeigentum ausschliesslich und in vollem Um-
fang dem Liegenschaftskanton zur Besteuerung vorbehalten blieb. Der Liegenschafts- kanton musste deshalb Verluste, die am (Wohn-)Sitz oder in anderen Kantonen ange- fallen waren, nicht übernehmen. Dies galt selbst dann, wenn es dazu führte, dass ein Steuerpflichtiger mehr als den gesamten Gewinn bzw. das gesamte Einkommen ver- steuern musste (Höhn/Mäusli, Interkantonales Steuerrecht, 4. A., 2000, § 28 N 25 ff.).
In jüngerer Zeit änderte das Bundesgericht bei verschiedenen Fallkonstella- tionen seine Praxis, um Ausscheidungsverluste möglichst zu vermeiden und um dem verfassungsmässigen Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungs- fähigkeit zum Durchbruch zu verhelfen.
Es können insbesondere die folgenden Fallkonstellationen genannt werden (vgl. Kreisschreiben Nr. 27 der Schweizerischen Steuerkonferenz [SSK] vom 15. März 2007, nachfolgend KS 27):
Schliesslich nahm das Bundesgericht in seinem Entscheid vom 1. Mai 2013 (BGE 139 II 373) eine weitere Präzisierung der Rechtsprechung vor, wobei es zwi- schen inner- und ausserkantonalen Verlustbestandteilen differenzierte.
Gemäss diesem Bundesgerichtsentscheid steht es den Kantonen mit monisti- schem System der Grundstückgewinnbesteuerung nach Art. 12 Abs. 4 des Bundesge- setzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden
vom 14. Dezember 1990 (StHG) frei, ob sie einen innerkantonalen Geschäftsverlust bei der Grundstückgewinnsteuer berücksichtigen wollen oder nicht. Das interkantonale Steuerrecht schreibt den Kantonen nicht vor, wie sie die innerkantonalen Verluste in- nerhalb des Kantons verlegen müssen. Wie das Bundesgericht erwägt, ist die Ver- rechnung von Geschäftsverlusten mit dem Grundstückgewinn dem Wesen der Grund- stückgewinnsteuer als Objektsteuer grundsätzlich fremd (BGE 139 II 373 E. 3.5 und 4.2).
Aufgrund der neueren bundesgerichtlichen Rechtsprechung zu vermeiden sind somit auf jeden Fall "Ausscheidungsverluste". Dabei handelt es sich im Wesentli- chen um "ungedeckte" Verluste, welche sich daraus ergeben, dass im Kanton, in wel- chem der Verlust erzielt wurde, nicht genügend Substrat vorhanden ist, um den Verlust zu kompensieren, dieses Substrat im andern Kanton jedoch vorhanden ist. Lediglich im Rahmen der Beantwortung der Frage, ob ein solcher Ausscheidungsverlust vorliegt oder nicht, ist auch in Kantonen mit monistischem System eine (innerkantonale) "hypo- thetische Verrechnung" mit Grundstückgewinnen vorzunehmen (BGE 139 II 373 E. 4.3 f.). In diesem Sinn sind auch die Anweisungen in KS 27 zu verstehen, welche sich ausdrücklich auf die "Vermeidung von Ausscheidungsverlusten" beziehen.
c) Am 23. Oktober 2017 beschloss der Kantonsrat eine Teilrevision des Steu- ergesetzes, welche mit Volksabstimmung vom 10. Juni 2018 angenommen wurde. Damit soll künftig eine steuerartübergreifende Verlustanrechnung innerkantonal mög- lich sein. In seinem Entscheid vom 15. Februar 2019 (BGr, 15. Februar 2019, 2C_851/2018 = ZStP 2018, 556 ff.) erwog das Bundesgericht diesbezüglich konkret, dass es im Lichte der Rechtsgleichheit problematisch sei, wenn Personen, die Grund- stückgewinne innerhalb des Kantons realisieren, schlechter gestellt seien als solche, die Grundstückgewinn in einem anderen Kanton erzielen. Es stehe den Kantonen frei, auch im monistischen System die Anrechnung von operativen Verlusten auf Grund- stückgewinn des Geschäftsvermögens einzuführen – dies haben mit Ausnahme von Zürich auch bereits alle monistischen Kantone getan –, um Schlechterstellungen inner- kantonaler Unternehmen entgegenzutreten. Die neue Bestimmung (§ 224a StG) ist indessen noch nicht in Kraft und somit für die vorliegende Veranlagung nicht massge- bend.