Steuerrekursgericht des Kantons Zürich 1. Abteilung 1 DB.2012.125 + 126 1 ST.2012.143 + 144
Entscheid
Mitwirkend: Einzelrichter Walter Balsiger und Gerichtsschreiberin Nadja Obreschkow
In Sachen
A,
Beschwerdeführer/ Rekurrent,
gegen
betreffend Direkte Bundessteuern 2008 und 2009 sowie Staats- und Gemeindesteuern 2008 und 2009
1 DB.2012.125 + 126 1 ST.2012.143 + 144
hat sich ergeben:
A. Die Ehe des am ... 1944 geborenen A (nachfolgend der Pflichtige) wurde am ... 2006 geschieden. Im Zusammenhang mit der scheidungsrechtlichen Aufteilung der während der Ehe angesparten BVG-Guthaben wurde unmittelbar nach der Schei- dung ein Betrag von Fr. 324'547.- von der Vorsorgeeinrichtung des Pflichtigen in dieje- nige der geschiedenen Ehefrau überführt. In den Jahren 2006, 2007, 2008 und 2009 tätigte der Pflichtige in der Folge Einkäufe in seine berufliche Vorsorge, welche insge- samt die scheidungsbedingte Vorsorgelücke überstiegen. Im Februar und Mai 2009 bezog er zwei Kapitalleistungen aus der beruflichen Vorsorge in der Höhe von total Fr. 248'223.-.
Im Einschätzungsverfahren für die Steuerperiode 2008 liess der Steuerkom- missär den vom Pflichtigen deklarierten Einkauf in die berufliche Vorsorge im Betrag von Fr. 155'000.- lediglich noch im Umfang von Fr. 124'574.- zum Abzug zu. Dies mit folgender Begründung:
Bei Einkäufen in die berufliche Vorsorge gelte eine Sperrfrist von 3 Jahren für den Bezug in Kapitalform. Mit Bezug auf Wiedereinkäufe infolge Scheidung sei diese Sperrfrist indes nicht massgeblich; der Wiedereinkauf infolge Scheidung müsse aber zeitnah und vor der Schliessung von allfälligen weiteren Lücken erfolgen. In den Jah- ren 2006 und 2007 habe der Pflichtige seine scheidungsbedingte Lücke durch Einkäu- fe im Umfang von Fr. 200'000.- auf Fr. 124'574.- (recte: Fr. 124'547.-) reduziert. Der Einkauf von Fr. 155'000.- per 2008 könne deshalb nur noch in diesem letzteren Um- fang steuermindernd berücksichtigt werden. Der Restbetrag von Fr. 30'426.- (rec- te: Fr. 30'453.-) sei gestützt auf die Sperrfristregelung aufzurechnen.
Aus den gleichen Gründen versagte der Steuerkommissär dem Pflichtigen die steuermindernde Berücksichtigung des für die Steuerperiode 2009 deklarierten Ein- kaufsbetrags in der Höhe von Fr. 89'547.-.
Unter Vornahme entsprechender Aufrechnungen wurden die Steuerfaktoren mit Einschätzungsentscheiden (Staat- und Gemeindesteuern) bzw. Hinweisen (direkte Bundessteuer) vom 20. Oktober 2011 wie folgt festgesetzt:
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Steuerperiode 2008 Staats- und Gemeindesteuer Direkte Bundessteuer (Fr.) (Fr.)
Steuerbares Einkommen 62'900.- 63'700.- Steuerbares Vermögen 442'000.-
Steuerperiode 2009
Steuerbares Einkommen 134'200.- 134'900.- Steuerbares Vermögen 644'000.-.
Die Bundessteuerveranlagungen wurden am 29. November bzw. 8. Dezem- ber 2011 formell eröffnet.
B. Hiergegen erhob der Pflichtige am 28. Oktober bzw. 7. Dezember 2011 Einsprache mit den Anträgen, auf steuermindernde Berücksichtigung sämtlicher Ein- kaufsbeiträge und Vornahme der Einschätzungen und Veranlagungen gemäss Dekla- ration. Zur Begründung wies er zusammengefasst darauf hin, dass er über drei ver- schiedene Vorsorgeeinrichtungen verfüge. Die Kapitalbezüge per 2009 seien dabei am ... Februar aus dem patronalen Fürsorgefonds der B AG und am ... Mai aus einer Per- sonalvorsorge-Freizügigkeitspolice erfolgt; in diese beiden Vorsorgeeinrichtungen habe er nie Einkäufe getätigt. Die Einkäufe zwischen 2006 und 2009 im Totalbetrag von Fr. 444'547.- seien bei der C Sammelstiftung BVG B AG (kurz: C) vorgenommen wor- den; dort erfolge die Versicherungsleistung seit der Pensionierung per Mai 2009 aus- schliesslich in Rentenform ohne Auszahlung von Kapital.
Was die Einkäufe in die C anbelange, sei derjenige vom ... 2006 in der Höhe von Fr. 75'000.- ausdrücklich als "Einkauf Versicherungsleistungen" und nicht als "Wiedereinkauf nach Bezug Scheidung" erfolgt. Von daher könnte im Sinn der steuer- behördlichen Argumentation höchstens ein Betrag von Fr. 45'000.- per 2009 aufge- rechnet werden. Auch davon sei jedoch abzusehen, weil die Kapitalbezüge per 2009 aus Vorsorgeeinrichtungen stammten, in welche nie Einkäufe getätigt worden seien, so dass die Sperrfristregelung gar nicht verletzt sei.
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Das kantonale Steueramt wies die Einsprachen mit Entscheiden vom 24. Ap- ril 2012 ab.
C. Mit Beschwerde und Rekurs vom 24. Mai 2012 wiederholte der Pflichtige die Anträge seiner Einsprachen. Erneut betonte er, dass er nie Einkäufe in die beiden kapitalausschüttenden Vorsorgeeinrichtungen getätigt habe und dass bei diesen Ein- richtungen im Versicherungsfall nur der Kapitalbezug möglich gewesen sei. Mit dem Einkauf bei der C sei es ihm um eine verbesserte Rente bzw. ein langfristiges So- ckeleinkommen gegangen. Es liege damit eine sachgerechte Verbesserung der Alters- vorsorge und keinesfalls eine Steuerumgehung vor. Im Übrigen sei die Einsprachebe- hörde auf mehrere seiner Einwendungen nicht eingegangen, womit sein rechtliches Gehör verletzt worden sei.
Das kantonale Steueramt schloss mit Beschwerde-/Rekursantwort vom 11. Juni 2012 auf Abweisung der Rechtsmittel. Die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) liess sich nicht vernehmen.
D. Mit Verfügung vom 16. August 2012 führte der Einzelrichter mit Blick auf die verschiedenen Versicherungsverhältnisse eine ergänzende Sachverhaltsuntersu- chung durch.
Der Pflichtige liess sich dazu am 28. August 2012 vernehmen und dabei di- verse Unterlagen einreichen.
Hierzu nahm das kantonale Steueramt am 7. September 2012 Stellung. Die Möglichkeit, sich dazu (freiwillig) erneut vernehmen zu lassen, nützte der Pflichtige mit Eingabe vom 14. September 2012.
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Der Einzelrichter zieht in Erwägung:
b) Zu beachten sind hingegen die Einkaufsbeschränkungen von Art. 79b Abs. 3 BVG, in der Fassung vom 3. Oktober 2003, in Kraft seit 1. Januar 2006. Dem- nach dürfen bei getätigten Einkäufen die daraus resultierenden Leistungen innerhalb der nächsten drei Jahre nicht in Kapitalform aus der Vorsorge zurückgezogen werden.
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b) aa) Die bundesgerichtliche Rechtsprechung liess den Abzug von Vorsorge- beiträgen schon vor Inkrafttreten von § 79b BVG dann nicht zu, wenn eine Steuerum- gehung vorlag (zu diesem Begriff vgl. u.a. BGE 131 II 627 E. 5.2 S. 635 f.; ASA 78 289 E. 5.1; StE 2004 A 21.13 Nr. 6 E. 3.1), insbesondere bei missbräuchlich steuerminimie- renden, zeitlich nahen Einkäufen und Kapitalbezügen in/von Vorsorgeeinrichtungen, d.h. im Fall von gezielt vorübergehenden und steuerlich motivierten Geldverschiebun- gen in die 2. Säule, mit denen nicht die Schliessung von Beitragslücken angestrebt, sondern die Pensionskasse als steuerbegünstigtes Kontokorrent zweckentfremdet wird. Denn das Ziel eines Einkaufs von Beitragsjahren besteht im Aufbau bzw. der Verbesserung der beruflichen Vorsorge. Dieses Ziel wird namentlich dann offensicht- lich verfehlt, wenn die gleichen Mittel kurze Zeit später – bei kaum verbessertem Versi- cherungsschutz – der Vorsorgeeinrichtung wieder entnommen werden (vgl. zum Gan- zen BGE 131 II 627 E. 4.2 u. 5.2 S. 633 ff.; BGE 131 II 593 E. 4 S. 603 ff.; ASA 78, 289 E. 5; RDAF 2009 II 9 E. 4 u. 5; StE 2004 A 21.13 Nr. 6 E. 3; StR 62/2007, 636 E. 4.1; StR 58/2003 879 E. 3.2; BGr, 3. März 2008, 2C_555/2007, E. 3 u. 4 sowie 13. Ap- ril 2006, 2A.705/2005, E. 5).
bb) Diese Praxis ist auch Grundlage der Bestimmung von Art. 79b Abs. 3 BVG (BGr, 12. März 2010, 2C_658/2009 = ASA 79, 685 = StR 2010, 860, E 2.2.1). In letzte- rem Entscheid erwog das Bundesgericht, Art. 79b Abs. 3 BVG sei zwar eine primär vorsorgerechtliche Norm, beruhe aber klar auf steuerrechtlichen Motiven. Dem Wort- laut nach regle sie zwar nur das Problem der Zulässigkeit einer Kapitalauszahlung in- nert drei Jahren seit der Einzahlung und äussere sich scheinbar nicht direkt zur Frage, ob diese Einzahlung vom steuerbaren Einkommen abgezogen werden dürfe. Die par- lamentarischen Beratungen zu Art. 79b Abs. 3 BVG liessen jedoch unmissverständlich erkennen, dass mit der Sperrfrist dieselben Missbräuche der Steuerminimierung be- kämpft werden sollten, welche schon die bundesgerichtliche Praxis zur Verweigerung der Abzugsberechtigung wegen Steuerumgehung veranlasst hätten. Aus Entstehungs- geschichte, Wortlaut und Systematik ergebe sich deshalb mit Blick auf die steuerrecht- liche Problematik Folgendes: Art. 79b Abs. 3 BVG übernehme und konkretisiere die bundesgerichtliche Rechtsprechung zur Verweigerung der Abzugsberechtigung wegen Steuerumgehung im Sinn einer einheitlichen und verbindlichen Gesetzesregelung. Wenn diese Vorschrift die getätigten Einkäufe für die "daraus resultierenden Leistun- gen" einer dreijährigen Kapitalrückzugssperre unterwerfe, so sei das nicht – wie sich aus dem Wortlaut zu ergeben scheine – als eine notwendigerweise direkte Verknüp-
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fung zwischen dem Einkauf und der Leistung zu verstehen. Einer solchen Verknüpfung müsse ohnehin entgegengehalten werden, dass die einbezahlten Beträge nicht ausge- sondert und die Leistungen aus Vorsorgeeinrichtungen nicht aus bestimmten Mitteln, sondern aus dem Vorsorgekapital der versicherten Person insgesamt finanziert wer- den. Diesen Gesichtspunkten werde eine Praxis gerecht, welche Art. 79b Abs. 3 BVG so auslege, dass jegliche Kapitalauszahlung in der Dreijahresfrist missbräuchlich sei und jede während der Sperrfrist erfolgte Einzahlung vom Einkommensabzug somit ausgeschlossen werden müsse.
Zusammenfassend hielt das Bundesgericht fest, gestützt auf Art. 79b Abs. 3 BVG seien Kapitalauszahlungen in der Dreijahresfrist konsequent und grundsätzlich ausnahmslos mit missbräuchlicher Steuerminimierung gleichzusetzen.
c) Der Pflichtige hat im Februar 2009 eine Kapitalleistung in der Höhe von Fr. 85'363.- aus dem Fürsorgefonds der B AG und im Mai 2009 eine solche in der Hö- he von Fr. 162'840.- aus einer Personalvorsorge-Freizügigkeitspolice (verwaltet von der D) bezogen. Wie die Zusatzuntersuchung im Beschwerde- und Rekursverfahren ergeben hat, handelt es sich in beiden Fällen um Ausschüttungen aus Einrichtungen der beruflichen Vorsorge bzw. der 2. Säule; dies wird von Seiten des Pflichtigen denn auch nicht bestritten. Erfolgten damit aber per 2009 Bezüge des Pflichtigen aus der beruflichen Vorsorge in Höhe von insgesamt Fr. 248'203.-, so sind gestützt auf die Sperrfristregelung von Art. 79b Abs. 3 BVG in den drei vorausgehenden Jahren getä- tigte Einkäufe im entsprechenden Umfang in die berufliche Vorsorge – in welches kon- krete einzelne Versicherungsverhältnis auch immer – grundsätzlich missbräuchlich und damit einkommensseitig nicht absetzbar im Sinn von Art. 33 Abs. 1 lit. d DBG bzw. § 31 Abs. 1 lit. d StG. Mit der Argumentation der mit Blick auf die Sperrfristregelung separat zu betrachtenden Versicherungsverhältnisse dringt der Pflichtige damit nicht durch.
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Zur Frage, ob und inwieweit auch diese vorsorgerechtliche Ausnahmebestim- mung steuerrechtlich motiviert ist, hat sich das Bundesgericht noch nicht geäussert. Wie das kantonale Steueramt geltend macht, vertritt die Arbeitsgruppe Vorsorge der Schweizerischen Steuerkonferenz (SSK) die Auffassung, dass für Wiedereinkäufe in- folge Scheidung die Sperrfrist nicht gelten soll. Gleicher Meinung ist auch das Bundes- amt für Sozialversicherungen (BSV; vgl. aus dessen Mitteilungen betreffend die steuer- rechtliche Behandlung der beruflichen Vorsorge diejenige vom 12. Juli 2005 = Mittei- lung Nr. 84, N 487, Ziff. 3). In dieser Ausgangslage geht auch das Rekursgericht davon aus, dass bei Wiedereinkauf nach Scheidung die Sperrfristregelung nicht zu beachten ist, wenngleich man sich fragen kann, ob es mit Blick auf eine Steuerminimierung einen Unterschied macht, ob ein Einkauf mit kurz darauf erfolgendem Kapitalbezug auf einer gewöhnlichen oder einer scheidungsbedingten Vorsorgelücke beruht.
b) Die Ehe des Pflichtigen wurde mit Urteil vom ... Mai 2006 geschieden. In Dispositiv Ziff. 3 des Urteils wurde die D verpflichtet, vom bei ihr verwalteten C-Vorsorgekonto des Pflichtigen einen Betrag von Fr. 324'546.50 auf ein Freizügig- keitskonto der geschiedenen Ehefrau zu überweisen. Gemäss Bestätigungsschreiben der D wurde diese Überweisung am 1. Juli 2006 vorgenommen, was also beim Pflichti- gen per dieses Datum eine entsprechende scheidungsbedingte Vorsorgelücke zur Fol- ge hatte.
Nach der Scheidung tätigte der Pflichtige bis zu seiner Pensionierung bzw. bis zum Einsetzen seiner Altersrente per Juni 2009 die folgenden Einkäufe auf sein C-Vorsorgekonto:
2006 (6. November) Fr. 75'000.- 2007 (26. November) Fr. 125'000.- 2008 (22. April und 10. Dezember) Fr. 155'000.- 2009 (4. März 2009) Fr. 89'547.- Total Fr. 444'547.-.
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Von diesem Gesamtbetrag entfällt damit ein Anteil von Fr. 324'547.- auf den Wiedereinkauf nach Scheidung, während im Umfang von Fr. 120'000.- eine gewöhnli- che Vorsorgelücke geschlossen wurde.
c) Ausgehend von den Kapitalauszahlungen im Februar und Mai 2009 fallen zeitlich sämtliche dieser Einkäufe unter die Sperrfristregelung von Art. 79b Abs. 3 BVG. Mit Blick auf die nun aber zu beachtende Ausnahmeregelung von Abs. 4 dieser Be- stimmung hält die Vorinstanz dafür, dass zunächst die scheidungsrechtliche Lücke (Fr. 324'547.-) habe geschlossen werden müssen. Dementsprechend liess sie die Ein- käufe per 2006 und 2007 (total Fr. 200'000.-) vollumfänglich zum Abzug zu und per 2008 noch den Restbetrag von Fr. 124'574.- (recte: Fr. 124'547.- = Fr. 324'547.- ./. Fr. 200'000.-); als nicht mehr abzugsfähig, weil bei dieser Sichtweise nicht mehr un- ter die Ausnahmeregelung fallend, betrachtete sie per 2008 den anteiligen Einkaufsbe- trag von Fr. 30'426.- (recte: Fr. 30'453.- = Fr. 155'000.- ./. Fr. 124'547.-) sowie den Ein- kauf per 2009 von Fr. 89'547.-.
d) Der Pflichtige macht geltend, der erste Einkauf im November 2006 sei nicht als scheidungsbedingter Einkauf bezeichnet worden und qualifiziere damit als gewöhn- licher Einkauf. Damit seien per 2008 und 2009 in jedem Fall weitere Fr. 75'000.- zum Abzug zuzulassen. Dem kann indes nicht gefolgt werden:
aa) Zunächst ist festzuhalten, dass es allgemein Sinn macht, wenn die Steu- erbehörde davon ausgeht, dass bei einer bestehenden Vorsorgelücke, welche neben einer gewöhnlichen, auch eine solche aus Scheidung enthält, mit Blick auf die Aus- nahmereglung von Art. 79b Abs. 4 BVG zunächst die scheidungsbedingte Lücke zu schliessen ist. Dies steht denn auch im Einklang mit der Regelung von Art. 79b Abs. 3 Satz 2 BVG, welche explizit festhält, dass bei Vorbezügen aus Wohneigentumsförde- rung zunächst diese Vorbezüge zurückzuzahlen sind, bevor Einkäufe getätigt werden können. Es kann denn auch nicht sein, dass es im Ermessen des Steuerpflichtigen steht, getätigte Einkäufe durch Anbringen einer Bemerkung beliebig den Kategorien "scheidungsbedingter Wiedereinkauf" bzw. "gewöhnlicher Einkauf" zuzuweisen, um dergestalt womöglich der Sperrfristregelung zu entgehen.
bb) Vorliegend hat die D den Pflichtigen im erwähnten Schreiben vom 3. Ju- li 2006 darüber orientiert, dass seinem C-Vorsorgekonto aufgrund des Scheidungs-
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urteils der Betrag von Fr. 324'547.- entnommen worden sei und der entsprechende Betrag gemäss den reglementarischen Bestimmungen nun wieder eingebracht werden könne. Damit qualifizieren die anschliessenden Einkäufe, mit welchen der Pflichtige im November 2006 begonnen hat, im entsprechenden Umfang als Wiedereinkauf nach Scheidung. Dass die D bei den Bescheinigungen der entsprechenden Einzahlungen nur bei derjenigen im Dezember 2008 die Bemerkung "Rückzahlung Scheidung" an- brachte, ändert daran nichts. Die steuermindernde Berücksichtigung dieser Einkäufe im Rahmen der (rechtskräftigen) Veranlagungen bzw. Einschätzungen 2006 und 2007 ist deshalb mit Blick auf die per 2009 erfolgten Kapitalauszahlungen nicht weiter zu hinterfragen, weil insoweit die Ausnahmebestimmung von Art. 79b Abs. 4 BVG greift.
cc) Damit verblieb eine scheidungsbedingte Lücke von Fr. 124'547.-, weshalb in der Steuerperiode 2008 in diesem Umfang auch die per 2008 getätigten Einkäufe korrekterweise zum Abzug zugelassen worden sind. Die weiteren Einkäufe, d.h. der Resteinkauf per 2008 im Betrag von Fr. 30'453.- sowie der Einkauf per 2009 im Betrag von Fr. 89'547.- qualifizieren folglich aber nicht mehr als Wiedereinkauf nach Schei- dung, womit insoweit die Sperrfristregelung zu beachten ist. Wie oben erwähnt, erfolg- ten per 2009 Bezüge des Pflichtigen aus der beruflichen Vorsorge in Höhe von insge- samt Fr. 248'223.-. Gestützt auf die Sperrfristregelung von Art. 79b Abs. 3 BVG qualifizieren damit die ausserhalb der scheidungsbedingten Lücke liegenden Einkäufe per 2008 (Fr. 30'453.-) und 2009 (Fr. 89'547.-) als missbräuchlich und sind diese folg- lich einkommensseitig nicht absetzbar im Sinn von Art. 33 Abs. 1 lit. d DBG bzw. § 31 Abs. 1 lit. d StG.
dd) An dieser Stelle sei noch angemerkt, dass das kantonale Steueramt die totale Scheidungsbedingte Vorsorgelücke versehentlich auf Fr. 324'574.- statt Fr. 324'547.- bezifferte, womit sich der restliche Scheidungsbedingte Wiedereinkauf per 2008 auf Fr. 124'574.- (statt Fr. 124'547.-) und der sperrfristrelevante Einkaufsbe- trag auf Fr. 30'426.- (statt Fr. 30'453.-) belief. Dieser "Zahlenverdreher" kann aber vor- liegend ausser Acht gelassen werden, da er im Ergebnis auf das steuerbare Einkom- men der beiden relevanten Steuerperioden keinen Einfluss hat.
e) Die weiteren Einwendungen des Pflichtigen erweisen sich als unbehelflich:
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aa) Dies betrifft zunächst sein Vorbringen, wonach bei den Versicherungsver- hältnissen, aus welchen per 2009 die Kapitalauszahlungen erfolgt seien, ein Renten- bezug gar nicht möglich gewesen sei. Sei es ihm in dieser Ausgangslage darum ge- gangen, durch die Einkäufe bei der C die Altersrente zu verbessern, so könne dies folglich nicht missbräuchlich sein. Dank der Einkäufe bewege sich die Rente auf Fr. 46'208.- pro Jahr, was völlig im Rahmen einer normalen Altersvorsorge liege und mit Blick auf die vor der Pensionierung erzielten Einkünfte von über Fr. 200'000.- p.a. sogar als bescheiden zu bezeichnen sei.
Dem ist entgegenzuhalten, dass es dem Pflichtigen durchaus möglich gewe- sen wäre, die in den besagten Versicherungsverhältnissen angesparten Alterskapita- lien in seine laufende Vorsorge bei der C zu überführen, womit dort wiederum der Ren- tenbezug hätte gewählt werden können. Mit Bezug auf die Personalvorsorge- Freizügigkeitspolice ergibt sich dies etwa aus Ziff. 2 lit. b der Police. Der Pflichtige be- streitet dies in seiner Auflageantwort vom 28. August 2012 denn auch nicht und macht geltend, auf die Überführung der einem früheren Arbeitsverhältnis entstammenden Freizügigkeitsleistung in die neue Vorsorge bei der C seinerzeit verzichtet zu haben, um einerseits das Risiko eines Verlust von Vorsorgekapital durch Verteilung auf meh- rere Einrichtungen zu vermindern und andrerseits dank höherer Verzinsung/Boni eine bessere Altersvorsorge aufzubauen. Mit dem Ziel einer höheren Rente vor Augen konnten die letzteren Gründe den Pflichtigen indes von vornherein nicht davon abhal- ten, das Kapital aus dieser Freizügigkeitspolice vor der Pensionierung noch in die Vor- sorgeeinrichtung bei der C zu überführen. Wählte er stattdessen den Weg des Ein- kaufs von Vorsorgebeiträgen mit Mitteln aus dem Privatvermögen und dies im Wissen darum, dass innert Kürze seiner Freizügigkeitspolice entstammendes Vorsorgekapitals im noch grösseren Umfang wieder in sein Privatvermögen zurückfliessen würde, so erweist sich diese Vorgehensweise als missbräuchlich. Dabei konnte es offenkundig nur um Steuerersparnis gehen, denn das Ziel einer höheren Altersrente wäre ohne weiteres auch im Rahmen der Umdisposition der sich bereits im Vorsorgekreislauf be- findlichen Sparguthaben zu erreichen gewesen.
bb) Schliesslich rügt der Pflichtige, die Vorinstanz habe sich mit seinen Ein- spracheeinwendungen betreffend das Vorliegen von Verstössen gegen verfassungs- mässig garantierte Grundrechte wie Gesetzmässigkeit, Rechtssicherheit, Rechtsstaat-
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lichkeit und Rückwirkungsverbot nicht auseinandergesetzt, womit sein rechtliches Ge- hör verletzt worden sei.
aaa) Zur Gesetzmässigkeit bemerkt er dabei, dass Art. 79b Abs. 4 BVG den vollen Wiedereinkauf nach Scheidung zulasse.
Nachdem die Steuerbehörde dem Pflichtigen die Einkaufsbeiträge im Umfang der scheidungsbedingten Lücke in den Steuerperioden 2006 bis 2008 zum Abzug zu- gelassen hat, ist nicht nachvollziehbar, inwiefern in diesem Zusammenhang eine Ge- hörsverletzung hätte erfolgen können.
bbb) Unter dem Gesichtspunkt der Rechtssicherheit bringt der Pflichtige vor, dass die Praxisfestlegung für die Einhaltung der Dreijahresfrist durch das Bundesge- richt mit dessen Entscheid vom 12. März 2010 erfolgt sei. Diese Praxis könne folglich für die Jahre 2009 und früher nicht angewandt werden. Massgeblich sei damit die frü- here Praxis, wonach Einzahlungen nur unter der Voraussetzung einer Steuerumge- hung als nicht abzugsberechtigt qualifiziert hätten.
Wie bereits erwähnt, hat das Bundesgericht im fraglichen Entscheid festgehal- ten, dass mit der Sperrfristregelung von Art. 79b Abs. 3 BVG letztlich die bundesge- richtliche Rechtsprechung zur Verweigerung der Abzugsberechtigung wegen Steuer- umgehung in eine einheitliche und verbindliche Gesetzesregelung überführt worden ist. Ist dem Pflichtigen die Abzugsberechtigung gestützt auf die Sperrfristreglung zu versa- gen, so folgt daraus mithin auch bereits das Vorliegen einer Steuerumgehung, weshalb ihm der Abzug nach der angerufenen "früheren Praxis" in gleicher Weise verwehrt bleiben muss. Die Einsprachebehörde hat denn auch darauf hingewiesen, dass nach langjährige Rechtsprechung und Praxis (d.h. vor Inkrafttreten von Art. 79b Abs. 3 BVG) ein offensichtlicher Rechtsmissbrauch vorliege, wenn ein Einkaufsbeitrag in unmittelba- rer zeitlicher Nähe zum bereits feststehenden Bezug der Altersleistungen in Kapital- form vorgenommen werde; in solchen Fällen diene der Einkauf allein der kurzfristigen, mit einer erheblichen Steuerersparnis verbunden Kapitalanlage, was nicht geeignet sei, die Altersvorsorge zu verbessern, sondern sich allein mit steuerlichen Motiven begrün- den lasse und damit eine Steuerumgehung darstelle. Mithin ist erneut nicht einzuse- hen, inwiefern dem Pflichtigen das rechtliche Gehör verweigert wurde, wenn die Vorin- stanz vor diesem Hintergrund auf eine Steuerumgehung geschlossen hat.
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Soweit der Pflichtige das Vorliegen einer einkaufsbedingten Steuerersparnis nicht bestreitet, dieser aber die spätere Besteuerung der Rente als Mehrbelastung ent- gegenhält, sieht er im Übrigen darüber hinweg, dass es zu einer entsprechenden Ren- tenbesteuerung auch gekommen wäre, wenn er mit Bezug auf die sich bereits im Vor- sorgekreislauf befindlichen Altersguthaben die Auszahlung in Rentenform gewählt hätte. Durch das (steuermindernde) Einzahlen von zusätzlichen Sparbeiträgen in die Vorsorge, welche kurz danach (steuerprivilegiert) wieder an den Einzahlenden zurück- fliessen, kann keine Verbesserung der Altersrente erreicht werden, so dass es insoweit auch nicht zur zusätzlichen Rentenbesteuerung kommen kann; ein solches Vorgehen beinhaltet allein die Zweckentfremdung der Pensionskasse als steuerbegünstigtes Kontokorrent.
ccc) Mit Bezug auf die Rechtsstaatlichkeit und das Rückwirkungsverbot macht der Pflichtige schliesslich geltend, dass Auslegungen zur Praxis zu publizieren seien; dies habe die SSK mit Bezug auf den Bundesgerichtsentscheid vom 12. März 2010 am 3. November 2010 getan. In den streitbetroffenen Jahren habe der Pflichtige hiervon keine Kenntnis haben können und sei die Praxis aufgrund des Rückwirkungsverbots nicht zu beachten.
Dem ist erneut zu entgegnen, dass die vorliegende Sachverhaltskonstellation auch unter der früheren Praxis der steuermindernden Berücksichtigung der in Frage stehenden Einkäufe entgegengestanden hätte. Mit dem angesprochenen Bundesge- richtsentscheid wurde lediglich verdeutlicht, dass auch Art. 79b Abs. 3 BVG entgegen dem vermeintlichen Wortlaut dahingehend auszulegen sei, dass sich die Sperrfristre- gelung auf die Gesamtheit der vorhandenen Vorsorgeverhältnisse bezieht und nicht bloss bei direkter Verknüpfung zwischen Einkauf und Leistung zu beachten ist. Dass zuvor eine gegenteilige Praxis bestanden hätte, macht der Pflichtige zu Recht nicht geltend. Auch in diesem Zusammenhang ist folglich keine Gehörsverletzung erkenn- bar.
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Demgemäss erkennt der Einzelrichter:
Die Beschwerde wird abgewiesen.
Der Rekurs wird abgewiesen.
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