AB.2006.00011
Sozialversicherungsgericht
des Kantons Zürich
II. Kammer
Sozialversicherungsrichter Mosimann, Vorsitzender
Sozialversicherungsrichter Meyer
Sozialversicherungsrichter Walser
Gerichtssekretär Wilhelm
Urteil vom 15. Januar 2008
in Sachen
E.___
Beschwerdeführerin
gegen
Eidgenössische Ausgleichskasse
Holzikofenweg 36, 3003 Bern
Beschwerdegegnerin
Sachverhalt:
1. Die E.___ ist der Eidgenössischen Ausgleichskasse als beitragspflichtige Arbeitgeberin angeschlossen. Eine vom 28. Juni bis 7. Juli 2004 durchgeführte Arbeitgeberkontrolle betreffend die Jahre 2000 bis 2003 (Urk. 8/1) ergab, dass auf den von der Arbeitgeberin zu Gunsten verschiedener versicherter Personen in die Pensionskasse des Bundes beziehungsweise in die Z.___ einbezahlten Deckungskapitalien keine AHV-Beiträge abgerechnet worden sind.
Mit Verfügung vom 4. August 2005 setzte die Eidgenössische Ausgleichskasse die nachzuzahlenden paritätischen Beiträge auf Fr. 846'618.80 inklusive Verzugszinsen fest (Urk. 8/2). Die hiergegen erhobene Einsprache vom 7. September 2005 (Urk. 8/3) wies sie mit Einspracheentscheid vom 29. Dezember 2005 ab (Urk. 2 = Urk. 8/4).
2. Dagegen erhob die E.___ mit Eingabe vom 26. Januar 2006 Beschwerde und stellte folgende Anträge (Urk. 1 S. 1 f.):
"1. Der Einspracheentscheid der Eidgenössischen Ausgleichskasse vom 29. Dezember 2005 über die Nacherhebung von paritätischen AHV/IV/EO/ALV-Beiträgen sei aufzuheben.
2. Eine allfällige Beitragserhebung auf den von der E.___ bezahlten Deckungskapitalien nach Art. 22 der Personalverordnung (PVO) sei erst für vorzeitige Pensionierungen nach dem 1. Januar 2005 vorzunehmen.
Eventualbegehren:
3. Zur Ermittlung des massgebenden Lohnes seien die Tabellen nach Artikel 7 Buchstabe q der AHVV (SR 831.101) und der Wegleitung über den massgebenden Lohn 5. Teil Anhänge (vgl. insb. Fallbeispiel Ziff. 2.5 Anhang) anzuwenden. Dabei sei nur auf die Differenz zwischen der von der versicherten Person und vom Arbeitgeber während des Bestandes des Arbeits- und Versicherungsverhältnisses finanzierten Rente und der im Rahmen der Regelung nach Artikel 22 Abs. 3 PVO ausgerichteten Rente und der halben Überbrückungsrente abzustellen.
4. Der gemäss Ziffer 3 mit AHV/IV/EO/ALV-Beiträgen belastete Rententeil sei bei der Beitragsermittlung nicht mehr zu berücksichtigen.
5. Die vor dem 1. Januar 2001 aus dem Dienst der E.___ ausgeschiedenen Mitarbeiter B.___, C.___, D.___, R.___ und F.___ seien aus der Beitragsnachforderung herauszunehmen.
In der Beschwerdeantwort vom 21. März 2006 schloss die Ausgleichskasse auf Abweisung der Beschwerde (Urk. 7). In ihrer Replik vom 24. April 2006 (Urk. 11) und Duplik vom 15. Mai 2006 (Urk. 14) hielten die Parteien an ihren Anträgen fest, worauf das Gericht den Schriftenwechsel mit Verfügung vom 2. Juni 2006 schloss (Urk. 15).
Das Gericht zieht in Erwägung:
1. In zeitlicher Hinsicht sind grundsätzlich diejenigen Rechtssätze massgebend, die bei Erfüllung des zu Rechtsfolgen führenden Tatbestandes Geltung haben (BGE 126 V 136 Erw. 4b mit Hinweisen). Da der angefochtene Einspracheentscheid in den Jahren 2000 bis 2003 ausbezahlte Entgelte umfasst, ist die rechtliche Beurteilung anhand der bis 31. Dezember 2003 gültig gewesenen Rechtsvorschriften vorzunehmen, die nachfolgend jeweils in der bis dahin gültigen Fassung zitiert werden.
2. Erlässt eine Ausgleichskasse im Gebiet der paritätischen Beiträge eine Verfügung, so stellt sie eine Beitragsschuld sowohl des Arbeitgebers wie des Arbeitnehmers fest (Art. 4 und 5 sowie Art. 12 und 13 des Bundesgesetzes über die Alters- und Hinterlassenenversicherung; AHVG). Arbeitgeber und Arbeitnehmer sind in gleicher Weise betroffen, weshalb die Verfügung im Hinblick auf die Wahrung des rechtlichen Gehörs grundsätzlich beiden zu eröffnen ist.
Dies gilt nicht nur, wenn das Beitragsstatut oder die Natur einzelner Zahlungen streitig ist, sondern auch bei nachträglichen Lohnerfassungen, wenn umstritten ist, ob bestimmte Vergütungen zum massgebenden Lohn im Sinne von Art. 5 Abs. 2 AHVG gehören (BGE 113 V 4 Erw. 3a).
Da der Arbeitgeber mit Bezug auf die nacherfassten Entgelte sowohl seine eigenen Beiträge als auch die Arbeitnehmerbeiträge übernimmt (Urk. 1 S. 6 und Urk. 11 S. 4), ist es indessen nicht zu beanstanden, dass die Verfügung vom 4. August 2005 respektive der Einspracheentscheid vom 29. Dezember 2005 den betroffenen Arbeitnehmern offensichtlich nicht eröffnet worden sind, und es kann auch eine Beiladung im vorliegenden Verfahren unterbleiben (BGE 113 V 5 Erw. 4a; Pra 1998 Nr. 26 S. 171 Erw. 3a; Urteile des EVG in Sachen L. AG vom 16. Juli 2003, H 269/02, in Sachen G & Co. vom 4. Juni 2002, H 50/02, in Sachen N. vom 27. Dezember 2001, H 299/01).
3.
3.1 Nach Art. 5 Abs. 1 und Art. 14 Abs. 1 AHVG werden vom Einkommen aus unselbständiger Erwerbstätigkeit, dem massgebenden Lohn, Beiträge erhoben. Als massgebender Lohn gemäss Art. 5 Abs. 2 AHVG gilt jedes Entgelt für in unselbständiger Stellung auf bestimmte oder unbestimmte Zeit geleistete Arbeit. Zum massgebenden Lohn gehören begrifflich sämtliche Bezüge der Arbeitnehmer, die wirtschaftlich mit dem Arbeitsverhältnis zusammenhängen, gleichgültig, ob dieses Verhältnis fortbesteht oder gelöst worden ist und ob die Leistungen geschuldet werden oder freiwillig erfolgen. Als beitragspflichtiges Einkommen aus unselbständiger Erwerbstätigkeit gilt somit nicht nur unmittelbares Entgelt für geleistete Arbeit, sondern grundsätzlich jede Entschädigung oder Zuwendung, die sonstwie aus dem Arbeitsverhältnis bezogen wird, soweit sie nicht kraft ausdrücklicher gesetzlicher Vorschrift von der Beitragspflicht ausgenommen ist (BGE 128 V 180 Erw. 3c, 126 V 222 Erw. 4a, 124 V 101 Erw. 2, je mit Hinweisen). Grundsätzlich unterliegen nur Einkünfte, die tatsächlich geflossen sind, der Beitragspflicht. Bestandteil des massgebenden Lohns sind nach Art. 7 lit. q der Verordnung über die Alters- und Hinterlassenenversicherung (AHVV; in Kraft seit dem 1. Januar 2001) auch Leistungen des Arbeitgebers bei Beendigung des Arbeitsverhältnisses, soweit sie nicht im Sinne von Art. 8ter AHVV davon ausgenommen sind (BGE 133 V 153 Erw. 3.1).
Gestützt auf Art. 5 Abs. 4 AHVG kann der Bundesrat unter anderem Sozial-leistungen vom Einbezug in den massgebenden Lohn ausnehmen. So bestimmt Art. 8 lit. a AHVV, dass reglementarische Beiträge des Arbeitsgebers an Vorsorgeeinrichtungen, welche die Voraussetzungen der Steuerbefreiung nach dem Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer (DBG) erfüllen, nicht als massgebender Lohn betrachtet werden und daher nicht der AHV-Beitragspflicht unterliegen. Seit dem 1. Januar 2001 gilt sodann der bereits erwähnte Art. 8ter Abs. 1 AHVV, wonach Sozialleistungen bei Beendigung des Arbeitsverhältnisses nicht zum massgebenden Lohn gehören, soweit sie acht Monatslöhne nicht übersteigen. Dazu zählen Abgangsentschädigungen für langjährige Dienstverhältnisse (lit. a), Abfindungen an Arbeitnehmer, die nicht in der obligatorischen beruflichen Vorsorge versichert waren (lit. b), Leistungen im Rahmen einer Vorruhestandsregelung des Arbeitgebers (lit. c) und Entschädigungen bei Entlassungen im Zusammenhang mit einer Betriebsschliessung oder -zusammenlegung (lit. d).
3.2
3.2.1 Die Beschwerdegegnerin stellt sich zur Hauptsache auf den Standpunkt, Vorruhestandsleistungen des Arbeitgebers (nach Sozialplan) im Rahmen von administrativen Pensionierungen könnten nicht als reglementarische Beiträge an eine Vorsorgeeinrichtung gemäss Art. 8 Buchst. a AHVV anerkannt werden (Urk. 2 und 7).
3.2.2 Die Beschwerdeführerin hält dem entgegen (Urk. 1 S. 2 ff. und Urk. 11 S. 1 ff.), der Sozialplan vom 8. Juli 1998 (Urk. 3/4a) respektive die Vereinbarung über die Durchführung von Umstrukturierungen bei E.___ vom 6. September 2001 (Urk. 3/4b) begründeten keine vorsorgerechtlichen Ansprüche der betroffenen Personen, sondern stellten eine blosse Spezifizierung von Art. 31 Abs. 4 des Bundespersonalgesetzes (BPG) und Art. 22 der PVO beziehungsweise Art. 105 der Bundespersonalverordnung (BPV) dar. Die erbrachten Zahlungen stützten sich ausschliesslich auf die PVO, der reglementarischer Charakter im Sinne von Art. 8 Buchst. a AHVV zukomme. Sollten die Zahlungen nicht als reglementarische Leistungen anerkannt werden, so wären sie unter Art. 7 lit. q AHVV in Verbindung mit Art. 8ter AHVV zu subsumieren.
3.3 Die Nachtragsverfügung vom 4. August 2005 (Urk. 8/2) betrifft von der Be-schwerdeführerin für verschiedene Arbeitnehmer geleistete Deckungskapitalien im Rahmen eines Sozialplans beziehungsweise einer Umstrukturierungsverein-barung. Betroffen sind Arbeitnehmer, welche in den Jahren 2000 bis 2003 umständehalber vorzeitig pensioniert worden sind (sog. administrative Pensionierungen). Diese stützten sich auf den Sozialplan von Juli 1998 respektive ab 2002 auf die Umstrukturierungsvereinbarung vom 6. September 2001 (Urk. 4a-b).
3.4 Die PVO, der die Arbeitsverhältnisse der Mitarbeiterinnen und Mitarbeiter von E.___ unterstehen, regelt in Art. 21-23 die Massnahmen und Leistungen infolge Umstrukturierungen. Dass die Beschwerdeführerin Deckungskapitalien für verschiedene Arbeitnehmer in die Pensionskasse einbezahlt hat, gründet auf dem Umstand, dass der Arbeitgeber gestützt auf Art. 22 Abs. 4 PVO bei infolge Umstrukturierung vorzeitig Pensionierten entstandene Deckungslücken zugunsten der Pensionskasse bezahlt.
3.5 Unbestritten ist, dass die betroffenen Arbeitnehmer infolge Umstrukturierungen vorzeitig, das heisst vor Erreichen des AHV-Rentenalters, pensioniert worden sind. Es handelt sich hier nicht um einen "freiwilligen" Austritt, sondern um eine umständehalber, vom Arbeitgeber vorgegebene Beendigung des Arbeitsverhältnisses. Zu prüfen ist, wie diese Zahlungen des Arbeitgebers AHV-beitragsrechtlich zu erfassen sind.
Das Bundesgericht (vormals Eidgenössisches Versicherungsgericht) hat sich im Entscheid vom 25. Januar 2007 mit der Frage der AHV-Beitragspflicht auseinandergesetzt und festgehalten (BGE 133 V 153), Vorruhestandsleistungen im Sinne von Art. 8ter Abs. 1 lit. c AHVV seien beitragsrechtlich gleich zu behandeln wie Leistungen, welche sich auf Sozialpläne bei Entlassungen im Falle einer Betriebsschliessung oder -zusammenlegung und damit auf Art. 8ter Abs. 1 lit. d AHVV abstützen würden. Das oberste Gericht hat weiter ausgeführt, die Auffassung, einzig Art. 8ter Abs. 1 lit. d AHVV sei auf Sozialpläne anwendbar, sei verfehlt (BGE 133 V 159 Erw. 8.4). Sowohl Leistungen nach Art. 8ter Abs. 1 lit. c AHVV als auch solche nach Art. 8ter Abs. 1 lit. d AHVV unterliegen somit gemäss höchstrichterlichem Entscheid der AHV-Beitragspflicht, sofern sie acht Monatslöhne übersteigen.
Im als RGE 133 V 556 publizierten Entscheid vom 27. August 2007 in Sachen Bundesamt für Sozialversicherungen (BSV) gegen Schweizerische Eidgenossenschaft, H 153/06, hatte das Bundesgericht einen analogen Sachverhalt wie den vorliegenden zu beurteilen und hat unter Hinweis auf BGE 133 V 153 entschieden, bei den vom Arbeitgeber einbezahlten Deckungskapitalien handle es sich nicht um reglementarische Beiträge im Sinne von Art. 8 lit. a AHVV, sondern es gehe dabei um Leistungen bei Beendigung des Arbeitsverhältnisses, welche unter Art. 7 lit. q AHVV zu subsumieren seien und nach Art. 8ter Abs. 1 lit. c AHVV, soweit sie acht Monatslöhne nicht übersteigen, nicht zum massgebenden Lohn gehören (Urteil vom 27. August 2007, H 153/06, Erw. 8).
Nach dem Gesagten unterliegen die in die Pensionskasse einbezahlten Deck-ungskapitalien der AHV-Beitragspflicht, sofern sie acht Monatslöhne über-steigen.
3.6 Die Beschwerdeführerin macht sodann geltend, die Information im Zusammenhang mit der Einführung des Artikels 8ter AHVV sei mittels der Weisung Nr. 26 sehr rudimentär erfolgt. Noch in den Jahren 2003 und 2004 sei sich die Beschwerdegegnerin über die beitragsrechtliche Zuordnung von Deckungskapitalien nicht im Klaren gewesen, was der Briefwechsel zwischen ihr und dem Bundesamt für Sozialversicherungen belege. Erst mit der Weisung Nr. 31 vom Dezember 2004 habe eine explizite Information über die Problematik stattgefunden. Daher sei die geltend gemachte Beitragserhebung erst mit Wirkung ab dem 1. Januar 2005 statthaft (Urk. 1 S. 5 f.).
Nach der Rechtsprechung des Eidgenössischen Versicherungsgerichts vermögen fehlerhafte Verwaltungsweisungen oder ein von der Verwaltung herausgegebenes fehlerhaftes Merkblatt in der Regel keine vom materiellen Recht abweichende Behandlung zu begründen, weil sie sich an einen unbestimmten Adressatenkreis richten und auf eine Vielzahl von Sachverhalten beziehen. Verlangt die Bürgerin oder der Bürger aber zu einer bestimmten, ihn oder ihn betreffenden Frage eine Auskunft und erteilt die Behörde ihr oder ihm diese in Form der Abgabe eines Merkblattes (oder einer ähnlichen behördlichen Information), kann damit eine individuell-konkrete Zusicherung verbunden sein. Trifft dies zu, kann sich die betroffene Person auf die Unrichtigkeit der Auskunft berufen, sofern die übrigen Voraussetzungen des Vertrauensschutzes erfüllt sind (BGE 109 V 55 Erw. 3b mit Hinweisen).
Der Grundsatz von Treu und Glauben (Art. 9 BV) verschafft einen Anspruch auf Schutz berechtigten Vertrauens in behördliche Zusicherungen oder sonstiges, bestimmte Erwartungen begründetes Verhalten, sofern sich dieses auf eine konkrete, die betreffende Bürgerin oder den betreffenden Bürger berührende Angelegenheit bezieht. Der entsprechende Schutz entfällt in der Regel bei Änderungen von Erlassen, da gemäss dem demokratischen Prinzip die Rechtsordnung grundsätzlich jederzeit geändert werden kann. Der Vertrauensgrundsatz vermag einer Rechtsänderung nur entgegenzustehen, wenn diese gegen das Rückwirkungsverbot verstösst oder in wohlerworbene Rechte eingreift. Nach der Rechtsprechung kann es aus Gründen der Rechtsgleichheit, der Verhältnismässigkeit und des Willkürverbots sowie des Vertrauensschutzes verfassungsrechtlich zudem geboten sein, gegebenenfalls eine angemessene Übergangsregelung zu schaffen (BGE 130 I 60 Erw. 8.1 mit Hinweisen).
Die Beschwerdegegnerin hat am 18. Dezember 2000 die Weisung Nr. 26 erlassen, in welcher sie auf die auf den 1. Januar 2001 in Kraft getretenen Änderungen der AHV-Verordnung hingewiesen hat (Urk. 8/5). Dabei machte sie unter anderem darauf aufmerksam, dass Sozialleistungen des Arbeitsgebers bei Beendigung des Arbeitsverhältnisses grundsätzlich zum massgebenden Lohn zu zählen seien, jedoch unter gewissen Voraussetzungen Ausnahmen gegeben seien (Urk. 8/5 S. 2). Die Weisung Nr. 29 vom Dezember 2002 (Urk. 8/6) beinhaltet Neuerungen per 1. Januar 2003 und darüber hinaus eine Information betreffend Art. 8ter AHVV, in welchem Zusammenhang die Beschwerdegegnerin einen Fragebogen sowie Richtlinien erlassen hat (Urk. 8/6 S. 2 f.). Schliesslich erging im Dezember 2004 die Weisung Nr. 31 (Urk. 8/7). Darin findet sich der Hinweis, wonach das Bundesamt für Sozialversicherungen entschieden habe, dass Leistungen der Arbeitgeber bei vorzeitigen Pensionierungen in die zweite Säule praktisch ausnahmslos zum massgebenden Lohn gehören würden. Die Beschwerdegegnerin hat in der erwähnten Weisung sodann festgehalten, die Praxisänderung per 1. Februar 2005 umzusetzen (Urk. 8/7 S. 2).
Angesichts dieser Weisungen, welche ausnahmslos von der Unterstellung der fraglichen Arbeitgeberleistungen unter die Beitragspflicht ausgegangen sind, kann keine Vertrauensgrundlage erblickt werden, gestützt auf welche die Beschwerdeführerin in guten Treuen hätte annehmen können, die Leistungen unterstünden nicht der Beitragspflicht.
Die Beschwerdeführerin kann sich daher nicht auf den Grundsatz von Treu und Glauben berufen.
3.7 Aus den Unterlagen gehen die Löhne der verschiedenen vorzeitige pensionierten Versicherten (vgl. Urk. 8/1 S. 2 ff.) nicht hervor, weshalb nicht geprüft werden kann, ob die bezahlten Deckungskapitalien im Einzelfall acht Monatslöhne übersteigen. Die Sache ist daher unter Aufhebung des Einspracheentscheides an die Beschwerdegegnerin zurückzuweisen, damit sie diese Frage prüfe und gegebenenfalls die geschuldeten Beiträge neu festsetze.
3.8 Diverse Angestellte der Beschwerdegegnerin wurden bereits im Jahr 2000 vor-zeitig pensioniert, Art. 8ter AHVV hingegen steht erst seit dem 1. Januar 2001 in Kraft. Bis zum 31. Dezember 2000 galten für Abgangsentschädigungen respektive freiwillige Vorsorgeleistungen indessen vergleichbare Regelungen (vgl. dies bis Ende 2000 in Kraft stehenden Art. 7 lit. q AHVV, Art. 6 Abs. 2 lit. k und i AHVV, Art. 6bis AHVV). Auch vor dem 1. Januar 2001 zählten somit die vorliegend in Frage stehenden Leistungen zwar zum massgebenden Lohn, indessen ebenfalls unter dem Vorbehalt gewisser Freibeträge.
Da auch die Löhne der bis 31. Dezember 2000 vorzeitig pensionierten Ange-stellten nicht bekannt sind, ist eine Berechnung der Beiträge nicht möglich. Auch diesbezüglich ist die Sache somit an die Beschwerdegegnerin zurückzuweisen, damit diese die geschuldeten Beiträge neu bestimme.
Das Gericht erkennt:
1. Die Beschwerde wird in dem Sinne gutgeheissen, dass der Einspracheentscheid vom 29. Dezember 2005 aufgehoben und die Sache an die Beschwerdegegnerin zurückgewiesen wird, damit diese im Sinne der Erwägung über die Höhe der Beitragspflicht neu verfüge.
2. Das Verfahren ist kostenlos.
3. Zustellung gegen Empfangsschein an:
E.\_\_\_
Eidgenössische Ausgleichskasse
Bundesamt für Sozialversicherungen
4. Gegen diesen Entscheid kann innert ** 30 Tagen** seit der Zustellung beim Bundesgericht Beschwerde eingereicht werden (Art. 82 ff. des Bundesgesetzes über das Bundesgericht, BGG). Die Frist steht während folgender Zeiten still: vom siebten Tag vor Ostern bis und mit dem siebten Tag nach Ostern, vom 15. Juli bis und mit 15. August sowie vom 18. Dezember bis und mit dem 2. Januar (Art. 46 BGG).
Die Beschwerdeschrift ist dem Bundesgericht, Schweizerhofquai 6, 6004 Luzern, zuzustellen.
Die Beschwerdeschrift hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten; der angefochtene Entscheid sowie die als Beweismittel angerufenen Urkunden sind beizulegen, soweit die Partei sie in Händen hat (Art. 42 BGG).