Verwaltungsgericht
des Kantons Zürich
SR.2024.00026
SR.2024.00027
Urteil
der 2. Kammer
vom 12. November 2025
Mitwirkend: Abteilungspräsidentin Silvia Hunziker (Vorsitz), Verwaltungsrichterin Maja Schüpbach Schmid, Verwaltungsrichterin Viviane Sobotich, Gerichtsschreiberin Lara von Arx.
In Sachen
A,
vertreten durch lic. iur. B,
Rekurrent und
Beschwerdeführer,
gegen
Kanton Zürich,
vertreten durch das kantonale Steueramt,
Rekursgegner und
Beschwerdegegner,
**betreffend Nachsteuern
(Staats- und Gemeindesteuern 2010–2016 sowie**
direkte Bundessteuern 2010–2016),
hat sich ergeben:
I.
Mit Verfügung vom 14. Februar 2023 wurden A (nachfolgend der Pflichtige) für die Staats- und Gemeindesteuern 2010 bis 2016 Nachsteuern samt Zins von Fr. … und eine Busse von Fr. … auferlegt. Betreffend die direkte Bundessteuer wurden dem Pflichtigen mit derselben Verfügung Nachsteuern samt Zins von Fr. … sowie eine Busse von Fr. … auferlegt.
Die hiergegen erhobene Einsprache wies das kantonale Steueramt am 14. Juni 2024 ab. Hierbei wies das kantonale Steueramt in seiner Rechtsmittelbelehrung ausdrücklich darauf hin, dass der Einspracheentscheid nach der Zustellung innert einer Rekurs- bzw. Beschwerdefrist von 30 Tagen an das Verwaltungsgericht weitergezogen werden könne.
II.
Abweichend von der Rechtsmittelbelehrung im Einspracheentscheid liess der Pflichtige am 7. August 2024 beim Steuerrekursgericht Rekurs und Beschwerde erheben, worauf das Steuerrekursgericht mangels Zuständigkeit am 22. August 2024 auf die Rechtsmittel nicht eintrat.
III.
Mit Eingabe vom 27. September 2024 liess der Pflichtige beim Verwaltungsgericht einerseits um Wiederherstellung der Rekurs- und Beschwerdefrist betreffend den Einspracheentscheid ersuchen sowie um die Sistierung des Verfahrens betreffend die weiteren Anträge bis zum rechtskräftigen Entscheid über die Fristwiederherstellung. Andererseits liess er, falls dem ersten Antrag nicht stattgegeben würde, beantragen, die Sache sei zur Wahrung des rechtlichen Gehörs an den Beschwerdegegner zurückzuweisen mit der Anweisung um vollständige und richtige Feststellung des Sachverhalts. Falls auch diesem Antrag nicht stattgegeben würde, liess er beantragen, die Vorinstanz anzuweisen, die Eingabe vom 7. August 2024 in Folge überspitzten Formalismus an das Verwaltungsgericht zu überweisen. Weiter wurde beantragt, die Kosten- und Entschädigungsfolgen dem Beschwerdegegner aufzuerlegen.
Das Verwaltungsgericht eröffnete hierauf mit Präsidialverfügungen vom 2. Oktober 2024 einerseits die Beschwerdeverfahren SB.2024.00097 (Nachsteuern betreffend Staats- und Gemeindesteuern 2010–2016) und SB.2024.00098 (Nachsteuern betreffend direkte Bundessteuern 2010–2016), welche die allfällige Aufhebung des vorinstanzlichen Nichteintretensentscheids resp. die Feststellung einer fristwahrenden Weiterleitungspflicht zum Gegenstand haben, und vereinigte diese. Andererseits wurden die vorliegend separat zu führenden Rekurs- (SR.2024.00026) und Beschwerdeverfahren (SR.2024.00027) eröffnet und vereinigt, welche eine allfällige materielle Beurteilung des fälschlicherweise beim Steuerrekursgericht erhobenen Rekurses und der ebenfalls dort erhobenen Beschwerde zum Gegenstand haben. Sodann wurden in den Beschwerdeverfahren SB.2024.00097 und SB.2024.00098 die vorinstanzlichen Akten beigezogen und den übrigen Verfahrensbeteiligten Gelegenheit zur Stellungnahme eingeräumt. Das vorliegende Rekurs- (SR.2024.00026) und Beschwerdeverfahren (SR.2024.00027) wurde bis zur rechtskräftigen Erledigung der Beschwerdeverfahren SB.2024.00097 und SB.2024.00098 ohne Aktenbeizug und Vernehmlassung sistiert.
Mit Beschwerdeentscheid vom 18. Dezember 2024 wies das Verwaltungsgericht das Verfahren SB.2024.00097 betreffend Nachsteuern (Staats- und Gemeindesteuern 2010–2016; Weiterleitungspflicht) sowie das Verfahren SB.2024.00098 betreffend Nachsteuern (direkte Bundessteuern 2010–2016; Weiterleitungspflicht) ab. Auf die Beschwerde vom 17. Februar 2025 gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts trat das Bundesgericht am 30. September 2025 nicht ein. Nachdem die Entscheide des Verwaltungsgerichts in den Verfahren SB.2024.00097 betreffend Nachsteuern (Staats- und Gemeindesteuern 2010–2016; Weiterleitungspflicht) und SB.2024.00098 betreffend Nachsteuern (direkte Bundessteuern 2010–2016; Weiterleitungspflicht) in Rechtskraft erwachsen sind, ist die Sistierung des vorliegenden Rekursverfahrens SR.2024.00026 betreffend Nachsteuern (Staats- und Gemeindesteuern 2010–2016) und des Beschwerdeverfahrens SR.2024.00027 betreffend Nachsteuern (direkte Bundessteuern 2010–2016) aufzuheben und im Sinn nachfolgender Erwägungen ohne Aktenbeizug oder Vernehmlassung zu entscheiden.
Die Kammer erwägt:
1.
Gegenstand des vorliegenden Rekursverfahrens SR.2024.00026 betreffend Nachsteuern (Staats- und Gemeindesteuern 2010–2016) und des Beschwerdeverfahrens SR.2024.00027 (direkte Bundessteuern 2010–2016) bildet allein noch die Frage, ob das Verwaltungsgericht trotz verpasster Frist und fehlender Weiterleitungspflicht auf den beim Steuerrekursgericht erhobenen Rekurs und die Beschwerde vom 7. August 2024 einzutreten und diese gutzuheissen hat.
2.
2.1 Gegen Einspracheentscheide des kantonalen Steueramts in Nachsteuersachen kann gemäss § 162 Abs. 3 in Verbindung mit § 147 Abs. 1 StG bzw. Art. 153 Abs. 3 in Verbindung mit Art. 140 Abs. 1 DBG und § 13 Abs. 2 und § 14 Abs. 2 der Verordnung über die Durchführung des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 4. November 1998 (VO DBG) innert 30 Tagen nach Zustellung des Einspracheentscheids Rekurs bzw. Beschwerde beim Verwaltungsgericht erhoben werden, während das Steuerrekursgericht nach genannten Bestimmungen hierfür nicht zuständig ist.
2.2 Ist ein Einspracheentscheid in Nachsteuersachen gleichwohl beim unzuständigen Steuerrekursgericht angefochten worden, hat dieses das Rechtsmittel grundsätzlich gemäss § 5 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 (VRG) und § 14 der Verordnung zum Steuergesetz vom 1. April 1998 (StV) von Amtes wegen und in der Regel unter Benachrichtigung des Absenders an das Verwaltungsgericht weiterzuleiten. Die entsprechende Weiterleitungspflicht entspricht einem allgemeingültigen Verfahrensgrundsatz und soll verhindern, dass der Rechtsuchende ohne Not um die Beurteilung seines Rechtsbegehrens durch die zuständige Instanz gebracht wird (BGE 140 III 636 E. 3.6). Diesfalls ist für die Einhaltung der Fristen der Zeitpunkt der Einreichung bei der unzuständigen Behörde bzw. Gerichtsinstanz massgebend.
2.3 Die entsprechende Weiterleitungspflicht steht aber unter dem Vorbehalt, dass die Eingabe beim Steuerrekursgericht auf einem Versehen beruht und nicht bewusst auf eine Einreichung beim an sich zuständigen Verwaltungsgericht verzichtet wurde (Kaspar Plüss in: Alain Griffel [Hrsg.], Kommentar zum Verwaltungsrechtspflegegesetz des Kantons Zürich [VRG], 4. A., Zürich etc. 2014, § 5 N. 51 mit Hinweisen; René Wiederkehr/Kaspar Plüss, Praxis des öffentlichen Verfahrensrechts, Bern 2020, Rz. 1648). Von einem solchen Versehen kann einerseits dort keine Rede mehr sein, wo die vorinstanzliche Rechtsmittelbelehrung bewusst missachtet wurde (VGr, 27. März 2024, SR.2024.00002/3, E. 3 und VGr, 27. März 2024, SR.2024.00004/5, E. 3). Andererseits geht das Bundesgericht generell davon aus, dass bei korrekter Rechtsmittelbelehrung kaum je von einer irrtümlichen Einreichung auszugehen ist und diesfalls eine Weiterleitungspflicht nach den anwendbaren kantonalen Vorschriften nur bei der Einreichungbei der Vorinstanzerforderlich erscheint (BGE 140 III 636 E. 3.6). Von einer rechtskundig vertretenen Partei kann gemäss bundesgerichtlicher Praxis überdies selbst bei einer fehlerhaften Rechtsmittelbelehrung erwartet werden, dass ihr der korrekte Instanzenzug bekannt ist, soweit sich dieser ohne Weiteres aus den einschlägigen Gesetzestexten erschliesst, ansonsten von einer groben prozessualen Unsorgfalt des Rechtsvertreters bzw. der betroffenen Partei auszugehen ist, die keinen Schutz verdient (BGr, 17. August 2021, 2C_504/2020, E. 1.5.1 f.). Umso weniger ist verständlich, wenn eine rechtskundig vertretene Partei es nicht bloss unterlässt, eine fehlerhafte Rechtsmittelbelehrung einer Grobkontrolle zu unterziehen, sondern eine korrekte Rechtsmittelbelehrung nicht beachtet oder gar missachtet (vgl. auch BGr, 24. Februar 2022, 2F_16/2021, E. 4.9 und BGr, 14. April 2021, 2C_70/2021, E. 6; VGr, 8. Mai 2024, SB.2024.00034, E. 2.3).
Ansonsten ist auf nicht fristgemäss bei der zuständigen Instanz erhobene Rechtsmittel nur einzutreten, wenn die steuerpflichtige Person nachweist, dass sie durch Militär- oder Zivildienst, Krankheit, Landesabwesenheit oder andere schwerwiegende bzw. erhebliche Gründe an der rechtzeitigen Einreichung verhindert war, wobei innert 30 Tagen nach Wegfall der Hinderungsgründe sowohl ein schriftlich begründetes Fristwiederherstellungsgesuch gestellt als auch eine Rechtsmitteleingabe bei der zuständigen Instanz nachgeholt werden muss (§ 162 Abs. 3 StG in Verbindung mit § 15 StV bzw. Art. 153 Abs. 3 in Verbindung mit Art. 133 Abs. 3 DBG). Da bei der Beurteilung der Fristwiederherstellungsgründe grundsätzlich ein strenger Massstab anzulegen ist und hohe Anforderungen an die Sorgfaltspflicht der steuerpflichtigen Person zu stellen sind (vgl. RB 1988 Nr. 11), ist eine Fristwiederherstellung regelmässig ausgeschlossen, wenn aus oben genannten Gründen bereits eine Weiterleitungspflicht nach § 5 Abs. 2 VRG ausser Betracht fällt (vgl. BGr, 14. April 2021, 2C_70/2021, E. 7; VGr, 8. Mai 2024, SB.2024.00034, E. 2.4).
3.
3.1 Der Einspracheentscheid vom 14. Juni 2024 ist dem Pflichtigen gemäss dessen unbestrittenen Angaben am 8. Juli 2024 zugestellt worden, womit die 30-tägige Rechtsmittelfrist am Mittwoch, 7. August 2024, ablief. Ebenfalls unbestritten ist, dass der Pflichtige am letzten Tag der Rechtsmittelfrist beim unzuständigen Steuerrekursgericht Rekurs erheben liess. Sodann ist bereits in den Verfahren SB.2024.00097 und SB.2024.00098 rechtskräftig geklärt worden, dass die Rekurseingaben vom 7. August 2024 nicht fristwahrend an das Verwaltungsgericht weiterzuleiten waren. Nachfolgend zu prüfen bleibt, ob die Rekursfrist wiederherzustellen und die Rekurse dementsprechend gleichwohl materiell durch das Verwaltungsgericht zu behandeln sind.
3.2 Wie bereits dargelegt wurde, besteht für eine Fristwiederherstellung regelmässig kein Raum, wenn die Fristsäumnis auf der Anrufung einer unzuständigen Instanz beruht und keine Weiterleitungspflicht derselben bestand. Es wurde bereits in den Beschwerdeverfahren SB.2024.00097 und SB.2024.00098 rechtskräftig festgestellt, dass in casu eine ohne Weiteres vermeidbare und bei der rechtskundigen Vertretung des Pflichtigen nicht entschuldbare Nichtbeachtung einer korrekten Rechtsmittelbelehrung vorliegt, was nach dargelegter Rechtslage und Praxis eine fristwahrende Weiterleitung an das Verwaltungsgericht ausschloss. Dementsprechend liegt auch keine entschuldbare Säumnis vor und ist das Fristwiederherstellungsgesuch ohne Weiterungen abzuweisen. Sodann ist auf den demzufolge verspätet erhobenen bzw. erst nach Fristablauf beim zuständigen Verwaltungsgericht eingereichten Rekurs nicht einzutreten, wobei aufgrund der klaren Sach- und Rechtslage weder Stellungnahmen der übrigen Verfahrensbeteiligten noch die übrigen Verfahrensakten beizuziehen sind.
4.
4.1 Ausgangsgemäss sind die Gerichtskosten dem Pflichtigen aufzuerlegen und steht ihm keine Parteientschädigung zu (§ 162 Abs. 3 in Verbindung mit § 151 Abs. 1 und § 152 StG sowie § 17 Abs. 2 VRG bzw. Art. 153 Abs. 3 in Verbindung mit Art. 144 Abs. 1 DBG).
4.2 Die Gerichtsgebühr bemisst sich nach dem Zeitaufwand des Gerichts, der Schwierigkeit des Falls und dem Streitwert oder dem tatsächlichen Streitinteresse, wobei die ordentliche Gerichtsgebühr bei einem geringen Begründungsaufwand bis auf die Hälfte und bei einem Nichteintretensentscheid bis auf einen Fünftel herabgesetzt werden kann (§ 2 und § 4 der Gebührenverordnung des Verwaltungsgerichts vom 3. Juli 2018 [GebV VGr]).
Eine entsprechende Reduzierung der Gerichtsgebühr drängt sich auch vorliegend auf, da das Verwaltungsgericht in den vorliegenden Verfahren SR.2024.00026 und SR.2024.00027 zum einen lediglich eine allfällige Fristwiederherstellung bzw. die Eintretensfrage prüfen musste. Zum anderen bestehen Synergieeffekte zu den bereits entschiedenen Beschwerdeverfahren SB.2024.00097 und SB.2024.00098, die zu berücksichtigen sind. Entsprechend ist vom unteren Bereich der streitwertabhängigen Gerichtsgebühr von § 3 Abs. 1 der GebV VGR auszugehen und diese Gebühr auf rund einen Fünftel zu reduzieren.
5.
Aufgrund des engen Sachzusammenhangs mit dem rechtskräftig entschiedenen Verfahren SB.2024.00097 und SB.2024.00098 rechtfertigt es sich, diesen Entscheid zur Kenntnisnahme auch dem Steuerrekursgericht zuzustellen.
Demgemäss erkennt die Kammer:
Die Sistierung der Verfahren SR.2024.00026 betreffend Nachsteuern (Staats- und Gemeindesteuern 2010–2016) und SR.2024.00027 betreffend Nachsteuern (direkte Bundessteuern 2010–2016) wird aufgehoben.
Das Gesuch um Wiederherstellung der Rekursfrist wird abgewiesen.
Das Gesuch um Wiederherstellung der Beschwerdefrist wird abgewiesen.
Auf den Rekurs SR.2024.00026 betreffend Nachsteuern (Staats- und Gemeindesteuern 2010–2016) wird nicht eingetreten.
Auf die Beschwerde SR.2024.00027 betreffend Nachsteuern (direkte Bundessteuern 2010–2016) wird nicht eingetreten.
Die Gerichtsgebühr im Verfahren SR.2024.00026 wird festgesetzt auf
Fr. 700.--; die übrigen Kosten betragen:
Fr. 87.50 Zustellkosten,
Fr. 787.50 Total der Kosten.
Fr. 275.--; die übrigen Kosten betragen:
Fr. 52.50 Zustellkosten,
Fr. 327.50 Total der Kosten.
Die reduzierten Gerichtskosten des Rekursverfahrens werden dem Rekurrenten auferlegt.
Die reduzierten Gerichtskosten des Beschwerdeverfahrens werden dem Beschwerdeführer auferlegt.
Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.
Gegen diesen Entscheid kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, Schweizerhofquai 6, 6004 Luzern, einzureichen.
Mitteilung an:
a) die Parteien;
b) das Steuerrekursgericht;
c) das Sekretariat der Geschäftsleitung des kantonalen Steueramts;
d) das Steueramt der Stadt C;
e) die Eidgenössische Steuerverwaltung.