Verwaltungsgericht
des Kantons Zürich
Abteilung
SR.2015.00015
SR.2015.00016
Urteil
der 2. Kammer
vom 23. September 2015
Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei (Vorsitz), Verwaltungsrichterin Leana Isler, Verwaltungsrichterin Silvia Hunziker, Gerichtsschreiber Felix Blocher.
In Sachen
A, vertreten durch RA B,
Rekurrent
und Beschwerdeführer,
gegen
Staat Zürich,
Gemeinde C,
beide vertreten durch das kantonale Steueramt,
Rekursgegnerschaft
und Beschwerdegegnerschaft,
**betreffend Steuersicherung
(Nachsteuern Staats- und Gemeindesteuern 2004 bis 2007 sowie Bussen 2008 bis 2011)
(Nachsteuern Direkte Bundessteuer 2004 bis 2007 sowie Bussen 2008 bis 2012),**
hat sich ergeben:
I.
Das kantonale Steueramt Zürich, Gruppe Bezugsdienste, erliess am 2. bzw. 3. Juli 2015 gegen den steuerpflichtigen A gestützt auf § 181 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) bzw. Art. 169 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 14. Dezember 1990 (DBG) folgende zwei Sicherstellungsverfügungen:
Zur Deckung der mutmasslichen geschuldeten Nachsteuern für die Staats- und Gemeindesteuern 2004 bis 2007 sowie Bussen betreffend die Steuerperioden 2008 bis 2011 zuzüglich Verfahrenskosten wurde der Pflichtige zu einer Sicherheitsleistung von Fr. … zuzüglich Zins zu 4,5 % auf Fr. … ab 14. Juni 2015 aufgefordert;
Zur Deckung der mutmasslichen geschuldeten Nachsteuern für die Direkte Bundessteuer 2004 bis 2007 sowie Bussen betreffend die Steuerperioden 2008 bis 2012 zuzüglich Verfahrenskosten wurde der Pflichtige zu einer Sicherheitsleistung von Fr. … aufgefordert.
Weiter erliess das kantonale Steueramt Zürich am 2. bzw. 3. Juli 2015 zwei weitere Sicherstellungsverfügungen, welche sich neben dem Pflichtigen auch gegen dessen Ehefrau D richteten:
Zur Deckung der mutmasslichen geschuldeten Nachsteuern für die Staats- und Gemeindesteuern 2008 bis 2011 zuzüglich Verfahrenskosten wurden der Pflichtige und dessen Ehefrau zu einer Sicherheitsleistung von Fr. … zuzüglich Zins zu 4,5 % auf Fr. … ab 14. Juni 2015 aufgefordert.
Zur Deckung der mutmasslichen geschuldeten Nachsteuern für die Direkte Bundessteuer 2008 bis 2011 sowie der Direkten Bundessteuer 2014 (prov. Bezug) wurden der Pflichtige und dessen Ehefrau zu einer Sicherheitsleistung von Fr. … aufgefordert.
Anlass für den Erlass der Sicherstellungsverfügungen war die Einleitung von entsprechenden Nachsteuer- und Strafsteuerverfahren gegen den Pflichtigen, nachdem dieser während Jahren trotz Mahnung keine Steuererklärungen einreichte und daher nach pflichtgemässem Ermessen eingeschätzt werden musste. Diese Einschätzungen blieben vom Pflichtigen unangefochten und erwiesen sich im Nachhinein als zu tief.
Die gesamten Steuernachforderungen (inkl. Bussen, mutmassliche Verfahrenskosten, Zinsen) belaufen sich auf rund Fr. …, während das in der letzten Steuererklärung ausgewiesene Vermögen des Pflichtigen rund Fr. … beträgt.
II.
Mit Eingaben vom 4. August 2015 liess der Pflichtige gegen sämtliche Sicherstellungsverfügungen Rekurs bzw. Beschwerde beim Verwaltungsgericht erheben, welchem er die Aufhebung der angefochtenen Verfügungen beantragte, unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten des Staates. Seine Ehefrau schloss sich ihm an, soweit sie ebenfalls Adressatin der Sicherstellungsverfügungen war. Das kantonale Steueramt reichte am 9. September 2015 die Verfahrensakten dem Verwaltungsgericht ein unter Verzicht auf eine Vernehmlassung. Die eidgenössische Steuerverwaltung liess sich nicht vernehmen.
Die Kammer erwägt:
1.
1.1 Die beim Verwaltungsgericht angefochtenen beiden Sicherstellungsverfügungen, welche sich allein gegen den Pflichtigen richten (Verfahren SR.2015.00015 und SR.2015.00016), betreffen denselben Steuerpflichtigen und dieselbe Sach- und Rechtslage, weshalb sie zu vereinigen sind. Die Sicherstellungsverfügungen, welche sich auch gegen die Ehefrau des Pflichtigen richten (SR.2015.00017 und SR.2015.00018), sind hingegen in einem separaten Verfahren zu beurteilen und bilden nicht Gegenstand des vorliegenden Verfahrens.
1.2 Sicherstellungsverfügungen können mit Rekurs bzw. Beschwerde beim Verwaltungsgericht angefochten werden (§ 181 Abs. 3 Satz 1 StG bzw. Art. 169 Abs. 3 DBG i.V. mit § 14 der Verordnung über die Durchführung des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 4. November 1998).
2.
2.1 Hat der Steuerpflichtige keinen Wohnsitz in der Schweiz oder erscheint die Bezahlung der von ihm geschuldeten Steuer als gefährdet, kann das Gemeindesteueramt oder das kantonale Steueramt auch vor der rechtskräftigen Einschätzung die Sicherstellung des mutmasslich geschuldeten Steuerbetrags verlangen (§ 181 Abs. 1 Satz 1 StG, Art. 169 Abs. 1 DBG). Die Sicherstellung setzt somit kumulativ den Bestand einer Steuerforderung (nachfolgend E. 3) sowie einen Gefährdungstatbestand voraus (nachfolgend E. 4).
2.2 Bei der Überprüfung einer Sicherstellungsverfügung beschränkt sich das Verwaltungsgericht auf eine Prima-facie-Würdigung der tatsächlichen Verhältnisse. Diese provisorische und vorfrageweise Prüfung bezieht sich sowohl auf Bestand und Umfang der Steuerschuld als auch auf das Vorliegen eines Gefährdungstatbestands (vgl. RB 2001 Nr. 98 E. 2b; VGr, 25. Mai 2011, SR.2010.00019, E. 2.3; BGr, 8. September 2003, 2A.550/2002, E. 4.3).
3.
3.1 Das kantonale Steueramt stützt seine Verfügungen hinsichtlich Bestand und Umfang der Steuerschuld auf die eröffneten Nach- und Strafsteuerverfahren, in welchen zunächst folgende Nachsteuern verfügt wurden:
Weiter wurden in den nämlichen Verfügungen folgende Strafsteuern ausgefällt:
Fr. … (Staats- und Gemeindesteuern 2004 bis 2007)
Fr. … (direkte Bundessteuer 2004 bis 2007)
Betreffend der Bussenhöhe ist den Akten zu entnehmen, dass das kantonale Steueramt von einer vorsätzlichen Steuerhinterziehung seitens des Pflichtigen ausgeht und die Bussenhöhe daher auf 1 ½ des hinterzogenen Betrags festgesetzt hat. Sämtliche Verfahren sind indessen noch nicht rechtskräftig abgeschlossen.
3.2 Der Pflichtige bestreitet hinsichtlich Bestand und Umfang der Steuerforderung die Höhe der Nachsteuern nicht, sondern führt lediglich an, dass in jenen Verfahren die "exorbitant hohe Busse von Fr. …" (inkl. der im Verfahren SR.2015.00017/18 zu beurteilenden Bussen) angefochten werde, welche den Strafrahmen des allgemeinen Strafrechts überschreite.
3.3 Der Pflichtige bestreitet grundsätzlich nicht, über Jahre hinweg eine zu tiefe Besteuerung hingenommen zu haben, indem er keine Steuererklärungen einreichte und die Ermessenstaxationen einfach hinnahm. Ebenso wenig bestreitet er, dass diese Ermessenstaxationen für ihn als Kadermitarbeiter im Finanzsektor erkennbar deutlich zu tief ausgefallen waren. Dass ein solches Verhalten bei den weiter unbestrittenen Umständen (einfache steuerliche Verhältnisse) als eventualvorsätzliche Steuerhinterziehung gewürdigt werden kann, ist im Rahmen der hier erforderlichen Prima-facie-Würdigung nicht zu beanstanden. Damit ist der Bestand der Nachsteuerforderungen im vorliegenden Verfahren unbestritten. Bezüglich der Strafsteuer geht der Strafrahmen grundsätzlich bis zum Dreifachen des hinterzogenen Betrags ("bei schwerem Verschulden"; § 235 Abs. 2 StG, Art. 175 Abs. 2 DBG). Dass dieser Strafrahmen die in Art. 106 Abs. 1 des Strafgesetzbuchs vom 21. Dezember 1937 (StGB) vorgesehene Obergrenze für Bussen und die gemäss Art. 34 StGB maximal zulässige Geldstrafe überschreitet, ist zulässig und ausdrücklich gesetzlich so vorgesehen (Art. 333 Abs. 4 StGB, Felix Richner et al., Handkommentar zum DBG, 2. A., Zürich 2009, Art. 175 DBG N. 89; Felix Richner et al., Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. A., Zürich 2013, § 235 StG N. 90). Wenn das kantonale Steueramt bei diesem Sachverhalt die Strafzumessung weiter so vornimmt, dass es die Busse auf 1 ½ des hinterzogenen Betrags festsetzt, ist dies "prima facie" ebenfalls nicht zu beanstanden: Das Regelmass ist damit nur geringfügig überschritten; der Gesetzgeber hat den Strafrahmen weit gefasst und der entscheidenden Instanz damit einen breiten Spielraum einräumen wollen (BGE 114 Ib 27 E. 4a). Gemäss der Rechtsprechung ist das Verschulden einer steuerpflichtigen Person, welche gegen die zu tiefe Ermessensveranlagung keine Einsprache erhebt, grundsätzlich nicht geringer als jenes der vorsätzlich handelnden Person (Richner et al., Art. 175 DBG N. 105; Richner et al., § 235 StG N. 107, je mit Hinweisen).
Damit ist der in den angefochtenen Sicherstellungsverfügungen vom kantonalen Steueramt angenommene Bestand und Umfang der Steuerforderung im vorliegenden Sicherstellungsverfahren angesichts der beschränkten Kognition des Verwaltungsgerichts zu bestätigen.
4.
4.1 Die Steuersicherung setzt zudem voraus, dass der Steuerpflichtige entweder keinen Wohnsitz in der Schweiz hat oder die Bezahlung der von ihm geschuldeten Steuern als gefährdet erscheint (§ 181 Abs. 1 Satz 1 StG, Art. 169 Abs. 1 Satz 1 DBG). Da der Pflichtige seinen Wohnsitz unbestrittenermassen in der Schweiz hat, ist zu prüfen, ob die Bezahlung der von ihm geschuldeten Steuern als gefährdet erscheint.
4.2 Der Sicherstellungsgrund der Steuergefährdung ist dem Arrestgrund nach Art. 271 Abs. 1 Ziff. 2 des Bundesgesetzes über Schuldbetreibung und Konkurs vom 11. April 1889 (SchKG) nachgebildet, geht aber aufgrund des allgemein gehaltenen Gesetzestexts darüber hinaus. Das Gesetz verlangt seinem Wortlaut nach kein bestimmtes steuergefährdendes Verhalten des Steuerschuldners, weshalb es genügt, wenn die Bezahlung der Steuerschuld objektiv gefährdet erscheint. Dennoch vermag die Tatsache, dass der Steuerpflichtige aus finanziellen Gründen nicht in der Lage ist, die infrage stehenden Steuern zu bezahlen, für sich allein betrachtet keine Steuergefährdung im Sinn von § 181 StG bzw. Art. 169 DBG zu bewirken. Die Gefährdung muss insofern eine besondere sein, als die Zwangsvollstreckung der Steuerschuld in Gefahr sein muss, was insbesondere dann erfüllt ist, wenn das vorhandene Vermögen leicht verwertbar und verschiebbar ist (vgl. RB 2001 Nr. 98 E. 2a, BGr, 8. September 2003, 2A.560/2002, E. 4.1; Richner et al., Art. 169 DBG N. 9; Richner et al., § 181 StG N. 9, je mit zahlreichen Hinweisen).
4.3
4.3.1 Das kantonale Steueramt begründet die Steuergefährdung damit, dass das Verhältnis zwischen den flüssigen Mitteln des Pflichtigen und der Steuerforderung bedrohlich hoch sei und die flüssigen Mittel zudem rasch ins Ausland verschafft werden könnten. Der Pflichtige bringt dagegen vor, er habe einen unbescholtenen Leumund, arbeite im oberen Kader der E AG und wohne hier in der Schweiz mit seiner Ehefrau und kleinen, schulpflichtigen Kindern.
4.3.2 Tatsächlich ist das Verhältnis zwischen der offenen Steuerforderung und den Vermögenswerten des Pflichtigen (ca. Fr. …) so, dass die Bezahlung der Forderungen objektiv unsicher und damit grundsätzlich gefährdet erscheint. Hinzu kommt im vorliegenden Fall, dass die wesentlichen Vermögenswerte des Pflichtigen einzig aus Bankguthaben bestehen und damit tatsächlich leicht verwert- und verschiebbar sind. Soweit der Pflichtige die leichte Verwertbarkeit der sichergestellten und arrestierten Vermögenswerte mit Verweis auf gesperrte Mitarbeiteraktien infrage stellt, fehlt es an einer weiteren Substanziierung. So ergeben sich aus der in den Akten liegenden Vermögensaufstellung per 31. Dezember 2013 keinerlei Hinweise darauf, dass die betroffenen Vermögenswerte nicht überwiegend in liquider Form vorhanden sind. Weiter hat der Pflichtige während Jahren und systematisch seine wahre Einkommens- und Vermögenssituation durch seine Weigerung, eine Steuererklärung zu erstellen, verschleiert. Auch dies ist bei der vom Gesetz verlangten Würdigung der gesamten Umstände mitzuberücksichtigen (vgl. Richner et al., Art. 169 DBG N. 26; Richner et al., § 181 StG N. 26 mit Hinweisen). Trotz Verbundenheit mit der Schweiz über Familie und Arbeitsplatz ist das Vorliegen einer Steuergefährdung im Sinn von § 181 StG bzw. Art. 169 DBG im Lichte all dieser Umstände und prima facie zu bejahen.
Dass das vom kantonalen Steueramt gewählte Vorgehen zu Schwierigkeiten des Pflichtigen am Arbeitsplatz und auch zu gesundheitlichen Problemen beim Pflichtigen führen kann, liegt auf der Hand. Indessen ist das Steuersicherungsverfahren ausdrücklich gesetzlich vorgesehen und es ist Aufgabe des kantonalen Steueramts, die notwendigen und gesetzlich zulässigen Massnahmen zur Durchsetzung der Steuerforderung zu unternehmen. Auch das dem Verwaltungsgericht eingereichte psychiatrische (Partei-)Gutachten vom 21. August 2015 vermag hieran nichts zu ändern, zumal es bei der hier vorzunehmenden Prima-facie-Beurteilung ohnehin (noch) nicht umfassend zu würdigen ist.
Dies führt zur Abweisung der vom Pflichtigen erhobenen Rechtsmittel.
5.
Bei diesem Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten dem Rekurrenten und Beschwerdeführer aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 181 Abs. 3 Satz 2 StG; Art. 144 Abs. 1 DBG) und steht ihm keine Parteientschädigung zu (§ 17 Abs. 2 VRG in Verbindung mit § 152 und § 181 Abs. 3 Satz 2 StG; Art. 64 Abs. 1–3 des Bundesgesetzes über das Verwaltungsverfahren vom 20. Dezember 1968 [VwVG] in Verbindung mit Art. 144 Abs. 4 DBG).
Demgemäss beschliesst die Kammer:
Die Verfahren SR.2015.00015 und SR.2015.00016 werden vereinigt;
und erkennt:
Der Rekurs betreffend Steuersicherung (Nachsteuern Staats- und Gemeindesteuern 2004 bis 2007 sowie Bussen 2008 bis 2011 [SR.2015.00015]) wird abgewiesen.
Die Beschwerde betreffend Steuersicherung (Nachsteuern Direkte Bundessteuer 2004 bis 2007 sowie Bussen 2008 bis 2012 [SR.2015.00016]) wird abgewiesen.
Die Gerichtsgebühr im Verfahren SR.2015.00015 wird festgesetzt auf
Fr. 10'000.--; die übrigen Kosten betragen:
Fr. 60.-- Zustellkosten,
Fr. 10'060.-- Total der Kosten.
Fr. 5'000.--; die übrigen Kosten betragen:
Fr. 60.-- Zustellkosten,
Fr. 5'060.-- Total der Kosten.
Die Gerichtskosten werden dem Rekurrenten und Beschwerdeführer auferlegt.
Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.
Gegen dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, einzureichen.
Mitteilung an …