I.
C schenkte seinem Sohn A am 19. Dezember 1990 sein
landwirtschaftliches Heimwesen in der Gemeinde X, welches die Grundstücke Kat. Nr. 01
(389 m2 Hofraum und Garten), Kat. Nr. 02 (3'999 m2 mit
Wohnhaus, Scheune, Wagenschopf, Gebäudegrundfläche, Hofraum, Garten, Wege und
Strassen), Kat. Nr. 03 (81 m2 Acker und Wiese), Kat. Nr. 04
(43'731 m2 Acker und Wiese) und Kat. Nr. 05 (12'115 m2
Wald) umfasste. Gemäss Verfügung der Finanzdirektion vom 5. Dezember 1991
wurde das gesamte Heimwesen zum landwirtschaftlichen Ertragswert bewertet und
ohne Steuerfolgen abgerechnet, wobei die Nachveranlagung für den Fall der
Veräusserung oder Zweckentfremdung innert zwanzig Jahren vorbehalten wurde.
Mit Pachtverträgen vom 1. Januar 2001 verpachtete A
rund 460 Aren (Kat.Nr. 04) seines Heimwesens an die ebenfalls in X
wohnhaften Landwirte D und E. Nach der Neuparzellierung des Grundstücks Kat.Nr. 02
in die Grundstücke Kat. Nrn. 06 (2'687 m2), 07 (746 m2) und
08 (566 m2) trat er seinen Nachkommen F und G am 17. April 2001 die
Grundstücke Kat. Nrn. 07 und 08 als Erbvorbezug ab. Mit Tauschvertrag
vom 13. September 2001 wurden ihm 28 m2 des Grundstücks Kat. Nr. 08
zugewiesen und trat er G 163 m2 des Grundstücks Kat. Nr. 06 ab.
II.
Am 28. Februar 2005 nahm die Finanzdirektion
hinsichtlich der beiden Grundstücke Kat. Nr. 01 und alt Kat. Nr. 02
eine Nachveranlagung wegen Zweckentfremdung vor und auferlegte A eine
Schenkungssteuer von Fr. …
Die hiergegen erhobene Einsprache des Pflichtigen vom 15. März
2005 wies die Direktion am 25. Juli 2005 ab mit der Begründung, aufgrund
der Abtretung der Grundstücke Kat. Nrn. 07 und 08 mit entsprechender
Zweckentfremdung sowie der Drittverpachtung des Grundstücks Kat. Nr. 04
könne das Grundstück Kat. Nr. 06 nicht mehr als Bestandteil eines
landwirtschaftlichen Betriebs gewürdigt werden. Hierzu wäre ein Mindestmass an
beworbener Fläche bzw. gehaltener Tiere sowie eine gewisse Intensität und
Professionalität der Bewirtschaftung erforderlich. Sowohl die Grösse des
Grundstücks von rund 2'500 m2 als auch die Nutzung als Weide für die
beiden Pferde sprächen gegen eine Selbstnutzung durch den Einsprecher.
III.
Gegen diese Verfügung erhob der Pflichtige Rekurs an das
Verwaltungsgericht mit dem Antrag, die Schenkungssteuer sei auf Fr. …
herabzusetzen. Zur Begründung brachte er vor, wie die ergänzende
Vermögenssteuer dürfe sich auch die Nachveranlagung der Schenkungssteuer nur
auf die beiden abparzellierten Grundstücke Kat. Nrn. 07 und 08 erstrecken,
da für beide Steuerarten die gleichen Regeln gälten. Sodann führe die Abtretung
der beiden Baulandparzellen nicht zu einer Zweckänderung des Heimwesens; es
bleibe nunmehr ein reiner Landwirtschaftsbetrieb übrig, der nach wie vor rund
sechs Hektaren umfasse. Zwar seien 460 Aren Land verpachtet; die Verpachtung
gelte jedoch nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts nicht als
Zweckänderung, wenn – wie hier – die Wiederaufnahme des gesamten
Landwirtschaftsbetriebs durch einen Käufer oder Nachfolger nicht ausgeschlossen
werden könne.
Die Dienstabteilung Inventarkontrolle/Erbschaftssteuer des
kantonalen Steueramts schloss auf Abweisung des Rekurses.
Die Kammer zieht in Erwägung:
1.
Gegen den Einspracheentscheid der
Finanzdirektion kann der Steuerpflichtige nach § 43 Abs. 1 des
Erbschafts‑ und Schenkungssteuergesetzes vom 28. September 1986
(ESchG) beim Verwaltungsgericht Rekurs erheben. Laut § 43 Abs. 4
ESchG sind die Bestimmungen über das Rekursverfahren bei Einschätzungen für die
Staatssteuer sinngemäss anwendbar (vgl. §§ 147 ff. des Steuergesetzes
vom 8. Juni 1997).
Mit diesem Rechtsmittel können laut § 43 Abs. 2
ESchG alle Mängel des angefochtenen Entscheids sowie des vorangegangenen
Verfahrens gerügt werden. Dabei sind neue tatsächliche Behauptungen und
Beweismittel zulässig (VGr, 22. November 2000, SR.1999.00019 = ZStP 2001,
148, E. 1a mit Verweisungen). Das Verwaltungsgericht hat damit die gleiche
freie und umfassende Prüfungsbefugnis wie die Finanzdirektion im Einspracheverfahren.
2.
Land- und
forstwirtschaftliche Grundstücke werden laut § 15 ESchG zum Ertragswert bewertet.
Wird ein solches Grundstück innert zwanzig Jahren ganz oder teilweise veräussert
oder fallen innert dieser Frist die Voraussetzungen der Vorzugsbewertung dahin,
so wird gemäss § 17 Abs. 1 ESchG (in der Fassung vom 28. September
1986) die Steuer nachträglich vom damaligen Verkehrswert, höchstens jedoch vom
erzielten Erlös berechnet. Steuerpflichtig ist der Veräusserer oder der
Eigentümer des Grundstücks (Abs. 2).
3.
3.1 Nach der
Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts gilt ein
Grundstück als landwirtschaftlich, wenn es der Urproduktion dient, d.h. der
Nutzung vorab für Acker‑, Obst‑ und Gemüsebau, dem Anbau von
Blumen und Zierpflanzen, der Anlegung von Baumschulen sowie der Viehzucht und
Nutztierhaltung. Es ist nicht erforderlich, dass das Grundstück Teil eines
landwirtschaftlichen Gewerbes (Betriebs) ist; es kann auch als Nebenerwerb
oder aus Liebhaberei (Hobby) landwirtschaftlich beworben werden. Sodann kommt
es nicht auf den Erschliessungsgrad oder die baurechtliche Zonenzugehörigkeit
an; auch landwirtschaftlich beworbene baureife Flächen in der Bauzone unterliegen
der Ertragswertbewertung (RB 1994 Nr. 67 = ZStP 1994, 228; VGr, 24. November 1999, SR.1999.00011).
Dabei verlangt das Gesetz nicht die Bewirtschaftung durch den Eigentümer
selbst, sondern lässt auch ein Pachtverhältnis genügen (RB 1993 Nr. 31).
3.2 Unter
einem landwirtschaftlichen Heimwesen ist nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung
eine aus Land und Gebäulichkeiten bestehende Einheit zu verstehen, die geeignet
ist, einer Bauernfamilie als Lebenszentrum und Grundlage für den Betrieb eines
landwirtschaftlichen Gewerbes zu dienen (BGE 87 I 237 E. 2; vgl. auch BGE 89
I 55 E. 1, wonach 4,7 ha Land für den Betrieb eines landwirtschaftlichen
Betriebs genügen).
4.
4.1 Das
Heimwesen des Pflichtigen ist ein Heimwesen im vorstehend umschriebenen Sinn.
Es wies bis 2001 eine Fläche von 60'315 m2 auf mit Wohnhaus, Scheune,
Stall, Wagenschopf, Hofraum und Garten sowie Acker, Wiese und Wald und misst
heute nach Abtrennung der beiden Grundstücke Kat. Nrn. 07 und 08 von
700 m2 bzw. 746 m2 noch 58'869 m2. Damit ist es nach der
Rechtsprechung des Bundesgerichts immer noch gross genug, um darauf ein
landwirtschaftliches Gewerbe zu betreiben. Der 1932 geborene Pflichtige war
denn auch – bis 1990 als Pächter und anschliessend als Eigentümer – bis 2001
als Landwirt auf diesem Heimwesen tätig und bestritt daraus für sich und seine
Familie sein Auskommen. Der gesamte Landbesitz liegt in der Landwirtschaftszone,
ausser das 3'999 m2 umfassende Grundstück alt Kat. Nr. 02 mit
Wohnhaus Schopf, Stall und Gemüsegarten, das sich in der Bauzone befindet. Von
diesem Grundstück parzellierte der Pflichtige die erwähnten beiden Grundstücke
ab, die er seinen Nachkommen F und G am 17. April 2001 als Erbvorbezug
abtrat. Heute bewirtschaftet der Pflichtige altershalber noch rund 140 Aren,
hält Pferde und besorgt als Förster die Holzerei und Holznutzung für seine
Holzschnitzelheizung.
4.2 Das
Verwaltungsgericht hatte in seinem Entscheid vom 22. Mai 1984 (RB 1984
Nr. 44) betreffend die ergänzende Vermögenssteuer zu beurteilen, wann die
Aufgabe des Landwirtschaftsbetriebs durch den Eigentümer eine Zweckentfremdung
darstelle. Es fand, die dem Eigentümer weiterhin unmittelbar dienenden Wohn-
und Ökonomiebauten müssten für die Vermögenssteuer nach wie vor zum Ertragswert
bewertet werden, wenn eine spätere Wiederaufnahme des Landwirtschaftsbetriebs
nicht ausgeschlossen sei. Denn der Charakter des verbleibenden Wohn- bzw.
Ökonomiegebäudes wandle sich nicht; solche Bauten blieben unter diesen
Umständen Bestandteil des landwirtschaftlichen Heimwesens, deren betriebliche
Bindung nur vorübergehend unterbrochen sei. Das sei beispielsweise der Fall,
wenn ein Landwirt aus gesundheitlichen oder Altersgründen Scheune, Stall und
Land bis zu seiner gesundheitlichen Wiederherstellung oder bis zur Übernahme
des Hofs durch einen Nachkommen oder Dritten verpachte. Diese Grundsätze sind
auch auf die hier zu entscheidende Zweckentfremdung nach § 17 Abs. 1
ESchG anwendbar (Felix Richner/Walter Frei, Kommentar zum Zürcher Erbschafts-
und Schenkungssteuergesetz, Zürich 1996, § 17 N. 14).
4.3 Auch im
vorliegenden Fall ist nicht ausgeschlossen, dass das verbleibende landwirtschaftliche
Heimwesen des Pflichtigen zur Bewirtschaftung an eines seiner Kinder oder an
einen Dritten übergeht. Entgegen der Auffassung der Finanzdirektion gehört
folglich das in der Bauzone verbleibende und nunmehr 2'553 m2 messende
Grundstück Kat.Nr. 06 noch immer zum landwirtschaftlichen Heimwesen des
Pflichtigen, das laut § 15 ESchG zum Ertragswert zu bewerten ist. Die
Abparzellierung von 1'446 m2 Bauland und die Verpachtung von 460 Aren an
benachbarte Landwirte vermögen nach dem vorstehend Gesagten daran nichts zu
ändern. Deshalb hat sich die Nachveranlagung – wie beantragt – auf die beiden
abgetretenen Grundstücke Kat. Nrn. 07 und 08 zu beschränken. Das ist
denn auch bei der Veranlagung der ergänzenden Vermögensbesteuerung (vgl. die
Schlussrechnung vom 25. August 2003) geschehen, für welche die gleichen
Grundsätze gelten.
4.4 Der
massgebliche Verkehrswert 1991 von Fr. 650.-/m2 ist unbestritten. Daher
berechnet sich die nachzuveranlagende Schenkungssteuer wie folgt:
Bisherige Schenkung Fr. 18'000.-
1'446 m2 zu Fr. 650.-
= Fr. 939'900.-
./. Vorzugswert zu Fr. 36.48 Fr. 52'750.- Fr. 887'150.-
für die Nachveranlagung massgebendes Vermögen Fr. 905'150.-
Steuerfrei für Nachkommen sind Fr. 100'000.-
(§ 21 ESchG)
Steuerbetrag gemäss § 23 Abs. 1
lit. a ESchG auf Fr. 805'100.- Fr. …
Das führt zur Gutheissung des Rekurses.
5.
Ausgangsgemäss sind die Kosten dieses Rekursverfahrens dem
unterliegenden Rekursgegner aufzuerlegen (§ 44 Abs. 1 ESchG).
Demgemäss entscheidet die Kammer:
-
Der Rekurs
wird gutgeheissen. Die Schenkungssteuer wird auf Fr. … festgesetzt.
-
Die Gerichtsgebühr
wird festgesetzt auf
Fr. 5'000.--; die übrigen Kosten betragen:
Fr. 60.-- Zustellungskosten,
Fr. 5'060.-- Total der Kosten.
-
Die Kosten
werden dem Rekursgegner auferlegt.
-
…