Verwaltungsgericht
des Kantons Zürich
SB.2025.00092
SB.2025.00093
Urteil
der 2. Kammer
vom 15. Oktober 2025
Mitwirkend: Abteilungspräsidentin Silvia Hunziker (Vorsitz), Verwaltungsrichterin
Viviane Sobotich, Verwaltungsrichter Moritz Seiler, Gerichtsschreiberin Jsabelle Mayer.
In Sachen
SB.2025.00092
Gemeinde X,
vertreten durch das Steueramt,
Beschwerdeführerin,
gegen
vertreten durch das Steueramt,
vertreten durch den Gemeindepräsidenten K
und den Gemeindeschreiber L,
vertreten durch A AG,
Beschwerdegegnerinnen,
**betreffend kommunale Steuerhoheit (1.1.2011−31.12.2020)
(Wiederaufnahme SB.2023.00087)**
sowie
SB.2025.00093
B AG,
vertreten durch A AG,
Beschwerdeführerin,
gegen
Gemeinde X,
vertreten durch das Steueramt,
Beschwerdegegnerin,
und
Gemeinde Y,
vertreten durch das Steueramt,
dieses vertreten durch den Gemeindepräsidenten K und den Gemeindeschreiber L,
Mitbeteiligte,
**betreffend kommunale Steuerhoheit (1.1.2019−31.12.2019, 1.1.2020−31.12.2020)
(Wiederaufnahme SB.2023.00088),**
hat sich ergeben:
I.
Die B AG (nachfolgend: die Pflichtige) versteht sich als Generalunternehmerin und erbringt verschiedene Dienstleistungen im Zusammenhang mit Grundstücken. Präsident des Verwaltungsrats und Alleineigentümer ist C mit Einzelzeichnungsberechtigung; die weiteren Verwaltungsräte, D und E, verfügen über keine Zeichnungsberechtigung. Die Gesellschaft hat ihren Sitz an der F-Strasse 01, Gemeinde Y, dem privaten Wohnsitz von C. Die Adresse F-Strasse 01, Gemeinde Y, ist sodann der Sitz der G AG, deren Verwaltungsratspräsident ebenfalls C ist, sowie der Sitz der H GmbH, deren Gesellschafter und Geschäftsführer C ist. An der I-Strasse 02, Gemeinde X, führt C schliesslich als Haupttätigkeit das Einzelunternehmen J, welches u.a. auf die Übernahme von Liegenschaftenverwaltungs- und -vermittlungsmandaten spezialisiert ist. In dessen Büro in der Gemeinde X beschäftigt C mehrere Angestellte. Mit Schreiben vom 18. Oktober 2021 teilte das Steueramt der Gemeinde X der Pflichtigen und dem Steueramt Y mit, dass es der Ansicht sei, dass die tatsächliche Verwaltung der Pflichtigen an der I-Strasse 02 in der Gemeinde X in den Büroräumlichkeiten des Einzelunternehmens J stattfinde. Mit Verfügung vom 10. Dezember 2021 beanspruchte das Steueramt der Gemeinde X ab dem 1. Januar 2011 die kommunale Steuerhoheit über die Pflichtige. Ferner stellte die Gemeinde X gleichentags vorsorglich ein Steuerausscheidungsbegehren, falls sie sich in den kommunalen Steuerhoheitsverfahren nicht durchsetzen würde. Gleich verfuhr es (mit separater Verfügung) in Bezug auf die G AG und die H GmbH. Gegen alle drei Verfügungen erhob die Gemeinde Y am 6. Januar 2022 Einsprache; die Pflichtige erhob am 10. Januar 2022 Einsprache. Am 13. September 2022 wies die Gemeinde X die Einsprachen ab. Die Einspracheverfahren bezüglich der G AG und der H GmbH wurden sistiert.
II.
Sowohl die Pflichtige als auch die Gemeinde Y rekurrierten dagegen beim Steuerrekursgericht. Das Steuerrekursgericht vereinigte die beiden Rekursverfahren und hiess die Rekurse mit Entscheid vom 25. Juli 2023 teilweise gut, soweit es darauf eintrat. Dabei hob es den Einspracheentscheid mit Bezug auf die Steuerperioden 1.1.–31.12.2011 bis 1.1.–31.12.2018 auf. Mit Bezug auf die Steuerperioden 1.1.–31.12.2019 und 1.1.–31.12.2020 bestätigte es den Einspracheentscheid und stellte fest, dass die Pflichtige kraft persönlicher Zugehörigkeit der Gemeindesteuerhoheit der Gemeinde X unterstehe. Dabei erwog das Steuerrekursgericht, dass die Gemeinde X in Bezug auf die bereits rechtskräftig eingeschätzten Steuerperioden die Steuerhoheit verspätet beansprucht habe. Weil die Gemeinde Y bis und mit Steuerperiode 2018 gutgläubig von ihrer eigenen Steuerhoheit ausgegangen sei, sei der Steueranspruch der Gemeinde X diesbezüglich verwirkt. Erst in den Folgeperioden 2019 und 2020 stehe die Steuerhoheit der Gemeinde X zu, da die Gemeinde Y vom konkurrierenden Steueranspruch der Gemeinde X ab dem 18. Oktober 2021 Kenntnis gehabt habe.
III.
A. Mit Beschwerde vom 25. August 2023 (Geschäftsnr. SB.2023.00086) stellte die Gemeinde Y dem Verwaltungsgericht sinngemäss den Hauptantrag, der Entscheid des Steuerrekursgerichts vom 25. Juli 2023 sei teilweise aufzuheben und es sei festzustellen, dass die kommunale Steuerhoheit für die Steuerperioden 1.1.–31.12.2019 und 1.1.–31.12.2020 der Gemeinde Y zustehe. Mit Beschwerde vom 28. August 2023 (Geschäftsnr. SB.2023.00087) beantragte die Gemeinde X dem Verwaltungsgericht nebst anderen Anträgen, der vorinstanzliche Entscheid sei unter Kosten- und Entschädigungsfolgen aufzuheben und der Gemeinde X ab Steuerperiode 2011 die kommunale Steuerhoheit zu gewähren. Mit Beschwerde vom 28. August 2023 (Geschäftsnr. SB.2023.00088) beantragte die Pflichtige dem Verwaltungsgericht u. a., dass der Sitz der B AG an der F-Strasse 01 in Y aus steuerlicher Sicht als primäres Steuerdomizil anzuerkennen sei. Ferner seien die Kosten des Verfahrens der Gemeinde X aufzuerlegen und der Pflichtigen eine Parteientschädigung zuzusprechen.
B. Mit Urteil vom 17. Juli 2024 betreffend die vereinigten Beschwerden SB.2023.00086, SB.2023.00087 und SB.2023.00088 wies das Verwaltungsgericht die Beschwerden SB.2023.00086 und SB.2023.00088 ab, soweit es darauf eintrat. Die Beschwerde SB.2023.00087 hiess es im Sinn der Erwägungen teilweise gut und modifizierte den Entscheid des Steuerrekursgerichts dahingehend, dass die Pflichtige in den Steuerperioden 1.1.−31.12.2014 bis 1.1.−31.12.2020 kraft persönlicher Zugehörigkeit der Gemeindesteuerhoheit der Gemeinde X unterstehe. Das Recht für die Inanspruchnahme der Steuerhoheit durch die Gemeinde X sei für die Steuerperioden 1.1.−31.12.2011, 1.1.−31.12.2012 und 1.1.−31.12.2013 verwirkt. Die Dispositiv-Ziffern 3 und 4 des Entscheids des Steuerrekursgerichts wurden aufgehoben. Im Übrigen trat das Verwaltungsgericht auf die Beschwerde SB.2023.00087 nicht ein.
IV.
Mit Urteil vom 8. Juli 2025 trat das Bundesgericht auf die Beschwerde der Gemeinde X (9C_517/2024) nicht ein. Die Beschwerde der B AG (9C_520/2024) hiess das Bundesgericht teilweise – d. h. im Kostenpunkt – gut, ansonsten wies es die Beschwerde ab, soweit darauf eingetreten wurde. Das Urteil des Verwaltungsgerichts vom 17. Juli 2024 wurde im Kostenpunkt aufgehoben. Zur Regelung der Kosten- und Entschädigungsfolgen für das vorinstanzliche Verfahren wies das Bundesgericht die Sache an das Verwaltungsgericht zurück.
Das Verwaltungsgericht eröffnete in der Folge die vorliegenden Verfahren.
Mit Präsidialverfügung vom 15. September 2025 vereinigte das Verwaltungsgericht die Verfahren SB.2025.00092 und SB.2025.00093. Ferner bot es der B AG und der Gemeinde Y Gelegenheit zur Stellungnahme zu den formlos beigezogenen Akten betreffend Steuerfaktoren bzw. Steuereinschätzung der Pflichtigen. Mit Eingabe vom 22. September 2025 verzichtete die Gemeinde Y auf Stellungnahme. Die Pflichtige liess sich nicht vernehmen.
Die Kammer erwägt:
1.
Die vorliegenden Verfahren SB.2025.00092 und SB.2025.00093 betreffen die Kosten- und Entschädigungsfolgen mit Bezug auf dieselbe Pflichtige, den gleichen Sachverhalt und dieselbe Rechtslage, weshalb sie mit Präsidialverfügung vom 15. September 2025 zu Recht vereinigt wurden.
2.
Das Bundesgericht erwog mit Blick auf die – im vorliegenden Zusammenhang einzig interessierende – Kosten- und Entschädigungsfolge, dass bei der Streitwertberechnung nicht die gesamte Steuerbelastung in der Gemeinde, sondern lediglich die Differenz zur bisherigen Steuerpflicht, also die sich aus dem angefochtenen Entscheid ergebende Mehrbelastung, massgebend sei. Das Verwaltungsgericht habe in seinem Entscheid zu Unrecht auf die gesamte mutmassliche Steuerbelastung in der Gemeinde X abgestellt. Diese Erwägungen gründeten auf dem Eventualantrag der Pflichtigen, wonach für die Ermittlung des massgeblichen Streitwerts für die Pflichtige nicht auf die gesamte Steuerbelastung in der Gemeinde X abzustellen sei, sondern lediglich auf die Mehrsteuer, welche sich aufgrund der primären Steuerpflicht in der Gemeinde X ergebe (vgl. BGr, 8. Juli 2025, 9C_517/2024 und 9C_520/2024, Sachverhalt C.b.).
3.
3.1 Gestützt auf die verbindlichen Anweisungen des Bundesgerichts ist das Verfahren "im Kostenpunkt" wieder aufzunehmen und "unter Berücksichtigung des zutreffenden Streitwerts über die Kostenfolgen (Kosten und Entschädigung)" neu zu befinden. Dabei ist zu beachten: Vor Verwaltungsgericht waren drei verschiedene Beschwerden – jene der Gemeinde Y, jene der Gemeinde X und jene der Pflichtigen – zu beurteilen. Die Kosten- und Entschädigungsfolgen wurden für die Verfahren SB.2023.00086, SB.2023.00087 und SB.2023.00088 je separat festgelegt. Die separate Regelung basiert auf dem Verständnis, dass die Kosten- und Entschädigungsfolgen auch bei vereinigten Verfahren gleich zu regeln sind, wie wenn das Verwaltungsgericht die einzelnen Eingaben getrennt behandelt hätte. Die Vereinigung hat lediglich zur Folge, dass die weiteren Verfahrensschritte für alle Beteiligten im Rahmen eines Verfahrens durchgeführt werden und über die vereinigten Eingaben in einem Rechtsprechungsakt gemeinsam entschieden wird. Die von einer Verfahrensvereinigung betroffenen Parteien werden dadurch aber nicht zu einfachen oder notwendigen Streitgenossen (Alfred Kölz/Jürg Bosshart/Martin Röhl, Kommentar zum Verwaltungsrechtspflegegesetz des Kantons Zürich [VRG], 2. A., Zürich 1999, Vorbemerkungen zu §§ 4−31 N. 35; Anja Martina Binder, Verwaltungsrechtspflege des Kantons Zürich, Zürich/St. Gallen 2021, § 2 N. 159). Eine gemeinschaftliche Aufteilung von Kosten zwischen den Verfahrensbeteiligten der drei Beschwerdeverfahren ist nicht zulässig (vgl. AGVE 2007 S. 228, S. 230).
3.2 Daraus folgt, dass das Verfahren SB.2023.00086 im Kostenpunkt nicht mehr aufgenommen werden muss. Denn die Gemeinde Y, die das Verfahren SB.2023.00086 angehoben hat und welcher die Kosten des Verfahrens SB.2023.00086 auferlegt wurden, verzichtete auf einen Weiterzug ans Bundesgericht, weshalb das Verfahren bereits auf Stufe Verwaltungsgericht rechtskräftig abgeschlossen wurde. Das Verfahren SB.2023.00086 ist somit von der vorliegenden Wiederaufnahme nicht betroffen, zumal der Pflichtigen in diesem Verfahren ohnehin keine Kosten auferlegt wurden.
3.3 Neu festgesetzt werden müssen die Kosten des Verfahrens SB.2023.00088, welches von der Pflichtigen als Beschwerdeführerin geführt wurde. Hier ist für die Streitwertberechnung lediglich die Differenz der Steuerbeträge mit Blick auf die unterschiedlichen Gemeindesteuerfüsse zugrunde zu legen. Denn durch die interkommunale Neuzuteilung des Steuersubstrats an eine andere Gemeinde würde insgesamt eine höhere Steuerbelastung resultieren (vgl. BGr, 11. Dezember 2024, 9C_454/2023, E. 1.3.3.4 und E. 1.3.4 mit Verweis auf die Kammerminderheit der Vorinstanz, siehe VGr, 24. Mai 2023, SB.2022.00109 und SB.2022.00110).
Der Streitwert vor Verwaltungsgericht in Bezug auf das von der Pflichtigen geführte Verfahren SB.2023.00088 betrug total Fr. 14'838.20, da aus der Optik der Pflichtigen nur die Steuerperioden 1.1.−31.12.2019 und 1.1.−31.12.2020 im Streit lagen. Daraus resultiert neu eine Gerichtsgebühr von Fr. 1'650.-. An der Kostenverlegung ändert sich freilich nichts: Die Kosten des verwaltungsgerichtlichen Verfahrens SB.2023.00088 sind nach wie vor vollumfänglich der Pflichtigen aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 [StG]) und steht dieser keine Parteientschädigung zu (§ 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 [VRG] in Verbindung mit § 152 und § 153 Abs. 4 StG).
3.4 Die Streitwertberechnung für das Verfahren SB.2023.00087 erfolgt auf anderer Grundlage: Hier verlangte die Gemeinde X, dass ihr die kommunale Steuerhoheit über die Pflichtige ab der Steuerperiode 2011 zuzusprechen sei. Dabei lag nicht nur die Differenz zwischen den Steuerbeträgen aufgrund der unterschiedlichen Gemeindesteuerfüsse im Streit, sondern die Differenz der gesamten geschuldeten Gemeindesteuer. Die B AG führte in ihrer Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht selbst aus, dass es der Beschwerdegegnerin (Gemeinde X) um "Alles oder Nichts" gehe. Die Pflichtige geht aber fehl, wenn sie davon ausgeht, auch für SB.2023.00087 sei der Streitwert aufgrund ihrer eigenen Interessen bzw. lediglich basierend auf der Differenz der Gemeindesteuerfüsse zu berechnen (vgl. deren Antrag [S. 3] und die Begründung in der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten vom 20. September 2024, S. 19 und S. 20). Für die Streitwertberechnung im Verfahren SB.2023.00087 war und ist einzig der Antrag der Gemeinde X im Verhältnis zum Dispositiv des Steuerrekursgerichts massgebend. Daher ist die Höhe der Gerichtsgebühr im Verfahren SB.2023.00087 unverändert auf Fr. 8'190.- festzusetzen und sind diese Kosten der Gemeinde X zur Hälfte sowie der Pflichtigen und der Gemeinde Y je zu einem Viertel aufzuerlegen.
4.
Die Gerichtskosten dieses Verfahrens sind auf die Gerichtskasse zu nehmen. Parteientschädigungen werden nicht zugesprochen.
Demgemäss erkennt die Kammer:
Die Gerichtskosten für das Verfahren SB.2023.00087 werden auf Fr. 8'190.- festgesetzt und der Gemeinde X zur Hälfte sowie der Pflichtigen und der Gemeinde Y je zu einem Viertel auferlegt. Parteientschädigungen werden keine zugesprochen.
Die Gerichtsgebühr für das Verfahren SB.2023.00088 wird neu festgesetzt auf
Fr. 1'650.--; die übrigen Kosten betragen:
Fr. 35.-- Zustellkosten,
Fr. 1'685.-- Total der Kosten.
Die Gerichtskosten des Verfahrens SB.2023.00088 werden der Pflichtigen auferlegt.
Für das Verfahren SB.2023.00088 werden keine Parteientschädigungen zugesprochen.
Die Gerichtsgebühr für das Verfahren SB.2025.00092 wird festgesetzt auf
Fr. 500.--; die übrigen Kosten betragen:
Fr. 52.50 Zustellkosten,
Fr. 552.50 Total der Kosten.
Fr. 500.--; die übrigen Kosten betragen:
Fr. 52.50 Zustellkosten,
Fr. 552.50 Total der Kosten.
Die Gerichtskosten der Verfahren SB.2025.00092 und SB.2025.00093 werden auf die Gerichtskasse genommen.
Für die Verfahren SB.2025.00092 und SB.2025.00093 werden keine Parteientschädigungen zugesprochen.
Gegen dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, Schweizerhofquai 6, 6004 Luzern, einzureichen.
Mitteilung an:
a) die Parteien;
b) das Steuerrekursgericht;
c) das Sekretariat der Geschäftsleitung des kantonalen Steueramts.