Verwaltungsgericht
des Kantons Zürich
Abteilung
SB.2015.00118
SB.2015.00119
Urteil
der 2. Kammer
vom 22. Juni 2016
Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei (Vorsitz), Verwaltungsrichterin Elisabeth Trachsel, Verwaltungsrichterin Silvia Hunziker, Gerichtsschreiber Martin Businger.
In Sachen
A,vertreten durch die B AG,
Beschwerdeführerin,
gegen
1.Staat Zürich,
2.Schweizerische Eidgenossenschaft,
beide vertreten durch das kantonale Steueramt,
Beschwerdegegnerschaft,
**betreffend Staats- und Gemeindesteuern 2004–2012
Direkte Bundessteuer 2004–2012
(Revision, Fristwiederherstellung),**
hat sich ergeben:
I.
A reichte seit Jahren trotz Mahnung keine Steuererklärung ein und wurde deshalb stets nach pflichtgemässem Ermessen eingeschätzt bzw. veranlagt. Am 17. November 2014 liess die Pflichtige um Revision der rechtskräftigen Einschätzungen und Veranlagungen 2004 bis 2012 ersuchen. Das kantonale Steueramt nahm das Begehren sowohl als Fristwiederherstellungsgesuch wie auch als Revisionsgesuch entgegen und trat darauf am 5. Januar 2015 wegen Verspätung nicht ein. Die dagegen erhobenen Einsprachen wies es am 16. März 2015 ab.
II.
Die gegen die Einspracheentscheide erhobenen Rechtsmittel wies das Steuerrekursgericht am 19. August 2015 ab, soweit es auf sie eintrat.
III.
Mit Beschwerde vom 20. Oktober 2015 liess die Pflichtige dem Verwaltungsgericht beantragen, es sei die Nichtigkeit der Ermessenstaxationen 2004 bis 2012 sowie die Verletzung diverser Grundrechte festzustellen. Eventualiter seien die Ermessenstaxationen gemäss den nachgereichten Steuererklärungen zu revidieren. Subeventualiter sei eine Revision von Amtes wegen vorzunehmen. Schliesslich sei festzustellen, dass das Steuerrekursgericht zu Unrecht einen Kostenvorschuss erhoben habe. Zuletzt verlangte die Pflichtige eine Parteientschädigung.
Das kantonale Steueramt schloss auf Abweisung der Beschwerde. Das Steuerrekursgericht verzichtete auf Vernehmlassung. Die Gemeinde C und die Eidgenössische Steuerverwaltung liessen sich nicht vernehmen.
Die von der Pflichtigen eingeforderten Kostenvorschüsse von insgesamt Fr. 13'000.- wurden fristgerecht geleistet.
Die Kammer erwägt:
1.
1.1 Die Verfahren SB.2015.00118 (Staats- und Gemeindesteuern 2004 bis 2012) und SB.2015.00119 (direkte Bundessteuer 2004 bis 2012) betreffen dieselbe Sach- und Rechtslage, weshalb sich eine Vereinigung rechtfertigt.
1.2 Die Beschwerde in Steuersachen an das Verwaltungsgericht muss einen Antrag und eine Begründung enthalten (§ 147 Abs. 4 in Verbindung mit § 153 Abs. 4 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 [StG] bzw. Art. 140 Abs. 2 in Verbindung mit Art. 145 Abs. 2 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG]). In der Begründung ist darzulegen, inwiefern der angefochtene Entscheid Recht verletzt, was eine Auseinandersetzung mit den vorinstanzlichen Erwägungen bedingt. Daran mangelt es, wenn pauschal auf frühere Eingaben oder auf die Akten verwiesen wird (VGr, 1. September 2014, SB.2014.00069/SB.2014.00070, E. 4.1). Das Verwaltungsgericht ist in solchen Fällen nicht gehalten, sämtliche früheren Eingaben zu prüfen oder in den Akten nach Beschwerdegründen zu forschen, sondern kann sich auf die Beurteilung der in der Beschwerde selber vorgebrachten Rügen beschränken.
Die Vertreterin der Pflichtigen geht in der Beschwerde "nur noch punktuell" auf gewisse Themen ein und verweist ansonsten "vollumfänglich auf den bisherigen Schriftenwechsel", an dem festgehalten werde. Solche Pauschalverweise sind wie erwähnt nicht zulässig, weshalb darauf nicht einzutreten ist. Zu prüfen sind im Folgenden lediglich die in der Beschwerdeschrift selber vorgetragenen Rügen.
2.
Die Pflichtige rügt, die Vorinstanzen wären auf ihr Fristwiederherstellungsgesuch und ihr Revisionsgesuch zu Unrecht nicht eingetreten. Sie hätte die entsprechenden Fristen eingehalten.
2.1 Das Steuerrekursgericht hat die rechtlichen Grundlagen zur Fristwiederherstellung und zur Revision zutreffend dargelegt, worauf vorab verwiesen wird. Danach ist das Fristwiederherstellungsgesuch innert 30 Tagen nach Wegfall des Hindernisses zu stellen, wobei die versäumte Handlung innerhalb der nämlichen Frist nachgeholt werden muss. Das Revisionsgesuch ist dagegen innert 90 Tagen seit Entdeckung des Revisionsgrunds zu stellen, spätestens aber innert zehn Jahren nach Eröffnung des Entscheids.
2.2 Wie sich aus den Einschätzungsakten ergibt, hat die Pflichtige ihre Vertreterin am 6. Mai 2013 zur Vertretung in Steuerangelegenheiten bevollmächtigt. In der Folge sind sowohl die Mahnung zur Einreichung der Steuererklärung 2012 vom 18. September 2013 wie auch die anschliessende Ermessenstaxation vom 14. Oktober 2013 an die Vertreterin gesandt worden. Die Vertreterin stellt sich auf den Standpunkt, dass die Vollmacht vom 6. Mai 2013 zu diesem Zeitpunkt von der Pflichtigen bereits wieder widerrufen worden sei. Sie sei nicht verpflichtet gewesen, das fehlende Vertretungsverhältnis dem Steueramt anzuzeigen. Ungeachtet dessen, dass diese Behauptung unglaubwürdig wirkt und es von einem Vertreter erwartet werden darf, dass er den Widerruf der Vollmacht den Behörden auch ohne gesetzliche Verpflichtung anzeigt, wenn er weiterhin Zustellungen erhält, spielt der angebliche Widerruf der Vollmacht für das vorliegende Verfahren keine Rolle. Denn wie sich aus den Akten weiter ergibt, hat die Vertreterin am 27. März 2014 ein Fristerstreckungsgesuch für die Steuererklärung 2013 im Namen der Pflichtigen eingereicht, sodass spätestens ab diesem Zeitpunkt wieder von einem intakten Vertretungsverhältnis ausgegangen werden kann. Weiter ist aktenkundig, dass das Schreiben der Privatklinik D vom 4. Oktober 2013 in Kopie an die Vertreterin gesandt worden ist. Darin wird ausgeführt, dass es der Pflichtigen aufgrund ihres seit Jahren bestehenden psychischen Problems nicht möglich gewesen sei, "ihre Post zu öffnen und adäquat ihren administrativen Verpflichtungen nachzukommen". Damit weiss die Vertreterin spätestens seit Oktober 2013 um das gesundheitliche Problem der Pflichtigen. Nachdem sie spätestens ab März 2014 wieder ihre Vertretung übernommen hatte, hätte sie bereits damals ein Fristwiederherstellungs- und Revisionsgesuch einreichen können und müssen. Dass die Pflichtige zu diesem Zeitpunkt weiterhin krank gewesen ist, ist unbeachtlich; bei einer Krankheit fällt der Hinderungsgrund nicht erst bei der vollständigen Genesung weg, sondern bereits dann, wenn der Steuerpflichtige in der Lage ist, eine Drittperson als Vertreter zu bestellen (vgl. VGr, 15. Juli 2015, SB.2015.00047/SB.2015.00048, E. 2.2.3). Denn es ist gerade Aufgabe des Vertreters, die Interessen seines Mandanten wahrzunehmen, wenn dieser selber dazu nicht in der Lage ist. Folglich ist der Hinderungsgrund spätestens im Frühjahr 2014 weggefallen bzw. ist zu diesem Zeitpunkt der angebliche Revisionsgrund entdeckt worden, weshalb sich das Gesuch vom 17. November 2014 als offensichtlich verspätet erweist. Es ist nicht ersichtlich, weshalb die Vertreterin so lange mit dem Gesuch zugewartet hat. Namentlich der Hinweis, sie hätte die genaue medizinische Diagnose abgewartet, die erst Ende Oktober 2014 vorgelegen hätte, ist als blosse Schutzbehauptung zu werten. Es ist weder für ein Fristwiederherstellungsgesuch noch für ein Revisionsgesuch notwendig, dass die als Hinderungsgrund bzw. Revisionsgrund angeführte Krankheit in allen Einzelheiten abgeklärt ist und eine endgültige und umfassende medizinische Diagnose vorliegt. Der ärztliche Bericht vom 4. Oktober 2013 hätte einen hinreichenden Anlass geboten, ein entsprechendes Gesuch zu stellen, was weiteren Abklärungen während des Verfahrens nicht entgegengestanden hätte. Damit fällt eine Fristwiederherstellung bzw. Revision bereits aus diesem Grund ausser Betracht.
2.3 Bei diesem Ergebnis kann offengelassen werden, inwieweit die angeführte psychische Erkrankung überhaupt unter einen gesetzlichen Revisionsgrund subsumiert werden kann, was bereits das Steuerrekursgericht zu Recht infrage gestellt hat. Weiter kann offengelassen werden, ob an der vom Verwaltungsgericht entwickelten Rechtsfigur eines übergesetzlichen Revisionsgrunds aus Billigkeitsgründen weiter festzuhalten ist, weil auch bei diesem Revisionsgrund die Frist von 90 Tagen zur Stellung des Gesuchs zwingend hätte eingehalten werden müssen (vgl. VGr, 3. Juni 2015, SB.2015.00015/SB.2015.00016, E. 2.2 und E. 4.1).
3.
Die Pflichtige rügt weiter, das kantonale Steueramt hätte eine Revision von Amtes wegen vornehmen müssen, nachdem ihm das Schreiben vom 4. Oktober 2013 betreffend den Gesundheitszustand der Pflichtigen zugegangen sei.
Die Steuerbehörden sind – als sie das ärztliche Schreiben vom 4. Oktober 2013 erhalten haben – gutgläubig davon ausgegangen, dass die Vollmacht vom 6. Mai 2013 nach wie vor gültig und die Pflichtige deshalb rechtskundig vertreten ist. Denn selbst wenn die Vollmacht zu diesem Zeitpunkt nicht mehr gültig gewesen sein sollte, was wie erwähnt wenig glaubwürdig ist (vgl. E. 2.2), sind die Steuerbehörden doch weder von der Pflichtigen noch von der Vertreterin über den Widerruf der Vollmacht unterrichtet worden. Bezeichnenderweise ist das ärztliche Schreiben denn auch in Kopie an die Vertreterin zugegangen und hat das kantonale Steueramt die anschliessende Ermessenstaxation vom 14. Oktober 2013 an die Vertreterin gesandt. Deshalb ist nicht ersichtlich, weshalb das kantonale Steueramt – im gutgläubigen Wissen um die rechtskundige Vertretung der Pflichtigen – von Amtes wegen hätte tätig werden müssen. Im Übrigen hat das Steuerrekursgericht eingehend und zu Recht begründet, weshalb es zu diesem Zeitpunkt auch an einem Revisionsgrund gemangelt hat, worauf ergänzend verwiesen werden kann.
4.
Die Pflichtige bringt schliesslich vor, dass die Ermessenstaxationen nichtig seien.
4.1 Unabhängig von der Frage, ob die Nichtigkeit eines Entscheids auch Jahre nach dessen Rechtskraft und nach dem Versäumnis der Fristen zur Einreichung eines Fristwiederherstellungs- bzw. Revisionsgesuchs geltend gemacht werden kann, bestehen im vorliegenden Fall keine Hinweise, dass die Ermessenstaxationen nichtig sein könnten. Das kantonale Steueramt hat sich an das gesetzliche Verfahren gehalten und die Pflichtige, nachdem sie trotz entsprechender Mahnung keine Steuererklärung eingereicht hat, nach pflichtgemässem Ermessen eingeschätzt bzw. veranlagt (vgl. § 139 Abs. 2 StG bzw. Art. 130 Abs. 2 DBG). Dass die Ermessenstaxationen im Rückblick zu hoch ausgefallen sein könnten, bewirkt keine Nichtigkeit der entsprechenden Entscheide, sondern liegt in der Natur einer Schätzung, die im Regelfall entweder zu hoch oder zu tief ausfällt. Der Pflichtigen hätte das ordentliche Rechtsmittelverfahren zur Verfügung gestanden, um eine offensichtlich unrichtige Ermessenstaxation zu korrigieren (vgl. § 140 Abs. 2 StG bzw. Art. 132 Abs. 3 DBG). Ebenso wäre eine Korrektur unter Umständen auch nachträglich mit einer Fristwiederherstellung oder Revision möglich gewesen, wenn die Pflichtige die entsprechenden Fristen nicht versäumt hätte. Im Übrigen ist zu berücksichtigen, dass die Pflichtige als … arbeitet und – als ärztliche Spezialistin – erfahrungsgemäss über ein hohes Einkommen verfügt. Vor diesem Hintergrund kann keine Rede davon sein, dass das kantonale Steueramt von einem völlig unmöglichen bzw. krass willkürlich hohen Einkommen der Pflichtigen ausgegangen ist.
4.2 Nicht ersichtlich ist auch, dass die Steuerbehörden die Pflichtige in ihren Grundrechten verletzt haben könnten. Die Vertreterin belässt es in der Beschwerde bei einem entsprechenden Antrag und führt ohne weitere Begründung unzählige Verfassungsbestimmungen auf – wie den Grundsatz der Subsidiarität nach Art. 5a der Bundesverfassung vom 18. April 1999 –, ohne näher zu begründen, inwieweit diese verletzt oder auch nur tangiert worden sind. Darauf ist nicht näher einzugehen.
5.
Zuletzt rügt die Pflichtige, das Steuerrekursgericht hätte von ihr zu Unrecht einen Kostenvorschuss erhoben und ihr damit den Zugang zum Gericht verwehrt.
5.1 Das Steuerrekursgericht hat die Pflichtige mit Verfügung vom 20. Mai 2015 angehalten, die Verfahrenskosten mit einem Vorschuss von insgesamt Fr. … sicherzustellen. Die Pflichtige bestreitet in der Beschwerde zu Recht nicht, dass sie aufgrund der gegen sie vorliegenden Verlustscheine als zahlungsunfähig erscheint und deshalb zu einem Kostenvorschuss angehalten werden kann, was im Übrigen auch das Verwaltungsgericht getan hat (vgl. § 15 Abs. 2 lit. c des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 [VRG]; Kaspar Plüss in: Alain Griffel [Hrsg.], Kommentar zum Verwaltungsrechtspflegegesetz des Kantons Zürich [VRG], 3. A., Zürich etc. 2014, § 15 N. 33). Was die Höhe des Vorschusses betrifft, so ist sowohl vor Steuerrekursgericht wie auch vor Verwaltungsgericht aufgrund der Sachdarstellung der Pflichtigen und den Akten von einem Streitwert von über Fr. … auszugehen. Damit beträgt die Gerichtsgebühr in der Regel zwischen Fr. … und Fr. … (§ 3 Abs. 1 in Verbindung mit § 1 Abs. 1 der Gebührenverordnung des Verwaltungsgerichts vom 23. August 2010). Der vom Steuerrekursgericht eingeforderte Vorschuss liegt im unteren Bereich dieses Rahmens. Was die Pflichtige schliesslich daraus ableiten will, dass das Steuerrekursgericht letztlich Gerichtskosten von lediglich Fr. … erhoben hat, ist nicht ersichtlich. Der Kostenvorschuss soll die mutmasslichen Verfahrenskosten decken. Er wird am Anfang des Verfahrens erhoben, wenn die Kosten nur rudimentär abgeschätzt werden können. Das Gericht ist an diese erste Einschätzung nicht gebunden und legt die Kosten im Endentscheid innerhalb des zulässigen Rahmens völlig frei fest.
5.2 Die rechtskundig vertretene Pflichtige ist vom Steuerrekursgericht am 21. Mai 2015 ausdrücklich auf die Möglichkeit hingewiesen worden, ein Gesuch um unentgeltliche Prozessführung zu stellen, wenn sie finanziell nicht in der Lage sein sollte, den Kostenvorschuss zu leisten (§ 16 Abs. 1 VRG). In der Beschwerde wird weder behauptet noch ergibt sich aus den Akten, dass ein entsprechendes Gesuch gestellt worden wäre. Auch das Verwaltungsgericht hat die Pflichtige im vorliegenden Verfahren auf diese Möglichkeit hingewiesen; sie hat darauf verzichtet, weil es ihr angeblich nicht möglich sei, die notwendigen Unterlagen zum Nachweis der Mittellosigkeit beizubringen. Deshalb kann keine Rede davon sein, dass der Pflichtigen der Zugang zum Gericht aufgrund des Kostenvorschusses verwehrt worden wäre.
Damit ist die vorinstanzliche Kostenvorschussverfügung nicht zu beanstanden.
6.
Zusammenfassend dringt die Pflichtige mit keiner Rüge durch, weshalb ihre Beschwerde vollumfänglich abzuweisen ist, soweit darauf eingetreten werden kann.
7.
Bei diesem Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten der Beschwerdeführerin aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG bzw. Art. 144 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 145 Abs. 2 DBG) und steht ihr keine Parteientschädigung zu (§ 17 Abs. 2 VRG in Verbindung mit § 152 und § 153 Abs. 4 StG bzw. Art. 64 des Verwaltungsverfahrensgesetzes vom 20. Dezember 1968 in Verbindung mit Art. 144 Abs. 4 und Art. 145 Abs. 2 DBG).
Demgemäss erkennt die Kammer:
Die Verfahren SB.2015.00118 und SB.2015.00119 werden vereinigt.
Die Beschwerde SB.2015.00118 betreffend Staats- und Gemeindesteuern 2004 bis 2012 (Revision und Fristwiederherstellung) wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.
Die Beschwerde SB.2015.00119 betreffend direkte Bundessteuer 2004 bis 2012 (Revision und Fristwiederherstellung) wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.
Die Gerichtsgebühr im Verfahren SB.2015.00118 wird festgesetzt auf
Fr. 7'500.--; die übrigen Kosten betragen:
Fr. 60.-- Zustellkosten,
Fr. 7'560.-- Total der Kosten.
Fr. 5'000.--; die übrigen Kosten betragen:
Fr. 60.-- Zustellkosten,
Fr. 5'060.-- Total der Kosten.
Die Gerichtskosten werden der Beschwerdeführerin auferlegt.
Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.
Gegen dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, einzureichen.
Mitteilung an …