Verwaltungsgericht
des Kantons Zürich
Abteilung
SB.2013.00128
Urteil
der 2. Kammer
vom 2. April 2014
Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei (Vorsitz), Verwaltungsrichterin Tamara Nüssle, Verwaltungsrichterin Silvia Hunziker, Gerichtsschreiber Martin Businger.
In Sachen
vertreten durch das kantonale Steueramt,
Beschwerdeführende,
gegen
A,
B,
Beschwerdegegnerschaft,
**betreffend Staats- und Gemeindesteuern/Direkte Bundessteuer 2009
(Ausstand),**
hat sich ergeben:
I.
Die Eheleute B und A wurden am 15. Juni 2011 für die Staats- und Gemeindesteuern 2009 und die direkte Bundessteuer 2009 nach pflichtgemässem Ermessen eingeschätzt bzw. veranlagt. Daraufhin ist es im anschliessenden Rechtsmittelverfahren zu diversen Rechtsgängen gekommen; zuletzt hat das Verwaltungsgericht die Sache am 31. Oktober 2012 zum Neuentscheid an das kantonale Steueramt in das Einspracheverfahren zurückgewiesen (SB.2012.00081 und SB.2012.00082). In der Folge stellten die Pflichtigen gegen die zuständige Steuerkommissärin ein Ausstandsbegehren. Dieses wies die Amtsleitung des kantonalen Steueramts am 24. Juni 2013 ab.
II.
Auf den dagegen erhobenen Rekurs trat das Steuerrekursgericht am 12. September 2013 mangels Zuständigkeit nicht ein und überwies die Sache der Finanzdirektion.
III.
Mit Beschwerde vom 16. Oktober 2013 beantragte das kantonale Steueramt dem Verwaltungsgericht, die Sache sei an das Steuerrekursgericht zurückzuweisen.
Während das Steuerrekursgericht auf Vernehmlassung verzichtet hat, beantragten die Pflichtigen sinngemäss, die Steuerveranlagung sei zeitnah vorzunehmen. Die Eidgenössische Steuerverwaltung hat sich nicht vernehmen lassen.
Die Kammer erwägt:
1.
1.1 Selbständig eröffnete Vor- und Zwischenentscheide über die Zuständigkeit und über Ausstandsbegehren können in sinngemässer Anwendung von Art. 92 des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 (BGG) in Verbindung mit § 19a Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 (VRG) beim Verwaltungsgericht angefochten werden (vgl. VGr, 10. Dezember 2008, SB.2008.00077, E. 1).
1.2 Fraglich ist, ob der Staat Zürich durch den Nichteintretensentscheid des Steuerrekursgerichts beschwert und damit zur Beschwerde legitimiert ist. Entgegen der Auffassung des kantonalen Steueramts ergibt sich die Beschwer nicht bereits daraus, dass es im vorinstanzlichen Verfahren die Abweisung des Rekurses beantragt hat. Ebenso kann sich die Finanzdirektion nicht darauf berufen, es liege eine Aufgabenverschiebung zu ihren Lasten vor, weil sie an den Nichteintretensentscheid des Steuerrekursgerichts nicht gebunden ist und ihrerseits den Standpunkt vertreten kann, sie sei nicht zuständig. Auf die Beschwerde ist indessen trotz zweifelhafter Legitimation einzutreten, weil ein negativer Kompetenzkonflikt zwischen dem Steuerrekursgericht und der Finanzdirektion vorliegt, der nur durch das Verwaltungsgericht als oberste kantonale Instanz in Steuersachen gelöst werden kann.
2.
2.1 Im vorliegenden Fall geht es um den Ausstand der Steuerkommissärin im hängigen Einspracheverfahren. Betroffen sind sowohl die kantonal geregelten Staats- und Gemeindesteuern als auch die bundesrechtlich geregelte direkte Bundessteuer. Weil sich indessen weder das Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer noch die kantonale Verordnung vom 4. November 1998 über die Durchführung des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer ausdrücklich mit dem Instanzenzug bei Ausstandsbegehren im Veranlagungsverfahren befassen, rechtfertigt es sich, in beiden Fällen auf die Regelung bei den Staats- und Gemeindesteuern zurückzugreifen, um die Parallelität der Instanzenzüge zu gewährleisten.
2.2 Der Ausstand im hängigen Einschätzungsverfahren wird in § 119 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) geregelt. Nach der gesetzlichen Ordnung entscheidet die Amtsleitung des kantonalen Steueramts bzw. bei Mitgliedern einer Kollegialbehörde die Kollegialbehörde über den Ausstand, wenn dieser streitig ist (Abs. 3). Der Entscheid kann in der Folge nach den Vorschriften des VRG mit Rekurs und Beschwerde angefochten werden (Abs. 4).
2.2.1 Die Zuständigkeit des Steuerrekursgerichts als Rekursinstanz in Steuersachen ergibt sich nicht aus dem VRG, sondern aus dem Steuergesetz als lex specialis (§§ 112 ff. StG), das der allgemeinen Ordnung der Verwaltungsrechtspflege vorgeht (§§ 4 und 73 VRG). Indem der Gesetzgeber in § 119 Abs. 4 StG ausdrücklich auf die Vorschriften des VRG verweist, hat er somit bewusst die Zuständigkeit des Steuerrekursgerichts in Streitigkeiten betreffend Ausstand ausgeschaltet. Ansonsten hätte er sinngemäss auf das steuerrechtliche Rekurs- und Beschwerdeverfahren gemäss §§ 147 ff. StG verwiesen. Damit richtet sich der Instanzenzug bei Ausstandsentscheiden ausschliesslich nach dem VRG.
2.2.2 Die zuständigen Rekursinstanzen werden in § 19b Abs. 2 VRG geregelt. Danach sind die Anordnungen einer Verwaltungseinheit einer Direktion bei der zuständigen Direktion anzufechten (§ 19b Abs. 2 lit. b Ziff. 1 VRG). Folglich steht gegen Anordnungen des kantonalen Steueramts betreffend Ausstand der Rekurs an die Finanzdirektion zur Verfügung (so auch Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann/Hans Ulrich Meuter, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. A., Zürich 2013, § 119 N. 38). Dieser Instanzenzug ergibt sich zudem ausdrücklich aus den Materialien, nachdem der Regierungsrat in seinem Antrag vom 29. April 2009 zum Gesetz über die Anpassung des kantonalen Verwaltungsverfahrensrechts ausgeführt hat, dass es die beschränkte Bedeutung von Streitigkeiten über Ausstandsgesuche rechtfertige, "die Leitung des kantonalen Steueramtes als erste Instanz und die Finanzdirektion als Rekursinstanz entscheiden zu lassen" (vgl. ABl 2009, 801 ff., 986).
2.2.3 Soweit sich das kantonale Steueramt auf das Präjudiz des Verwaltungsgerichts vom 9. Dezember 2009 (SB.2009.00076) beruft, kann es zur hier streitigen Zuständigkeitsfrage nichts daraus ableiten. Wohl hat das Verwaltungsgericht damals entschieden, dass es der zweckmässigsten Lösung entspreche, wenn der Instanzenzug bei Ausstandsbegehren dem Regelinstanzenzug folge und demgemäss das Steuerrekursgericht über Rekurse gegen Ausstandsentscheide zu befinden habe. Zu berücksichtigen ist aber, dass das Steuergesetz damals kein Rechtsmittel gegen Ausstandsentscheide vorgesehen hat, weshalb das Verwaltungsgericht diese Lücke in Umsetzung der Rechtsweggarantie nach Art. 29a der Bundesverfassung vom 18. April 1999 füllen musste. Mit der nunmehr ausdrücklichen gesetzlichen Grundlage in § 119 Abs. 4 StG entfällt diese Lückenfüllung und ist das Verwaltungsgericht an die gesetzliche Lösung gebunden, unabhängig davon, ob es sie als zweckmässig erachtet.
2.2.4 Zuletzt ergibt sich auch aus dem übergeordneten Recht keine Verpflichtung, dass der Instanzenzug bei Ausstandsentscheiden dem Regelinstanzenzug folgt. Daran ändert auch nichts, dass der Entscheid über ein Ausstandsbegehren als Zwischenentscheid im laufenden Verfahren gilt und selbständig angefochten werden kann (vgl. E. 1.1). So kennt etwa auch die Strafprozessordnung bei Ausstandsgesuchen einen vom Regelfall abweichenden Instanzenzug, indem Ausstandsentscheide innerkantonal gar nicht angefochten werden können (Art. 59 der Strafprozessordnung vom 5. Oktober 2007). Dabei ist hinzunehmen, dass unterschiedliche Instanzen über den Ausstand befinden, je nachdem ob ein Ausstandsgesuch im laufenden Verfahren gestellt wird und die Regel von § 119 StG greift oder die Verletzung von Ausstandsvorschriften erst im Rechtsmittel gegen den Endentscheid geltend gemacht wird und demgemäss von der Rechtsmittelinstanz nach §§ 147 ff. StG beurteilt werden muss.
2.3 Zusammenfassend hat sich das Steuerrekursgericht im angefochtenen Entscheid zu Recht als unzuständig erklärt. Die Finanzdirektion hat folglich über den Rekurs zu befinden, damit die Einspracheverfahren danach zügig abgeschlossen werden können.
Dies führt zur Abweisung der Beschwerde.
3.
Bei diesem Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten dem kantonalen Steueramt aufzuerlegen (§ 13 Abs. 2 VRG).
4.
Selbständig eröffnete Vor- und Zwischenentscheide über die Zuständigkeit und den Ausstand können nach Art. 92 BGG beim Bundesgericht angefochten werden. Fraglich ist, ob dies auch für den vorliegenden Entscheid gilt, der das Ausstandsverfahren nicht abschliesst, oder ob in diesem Fall die allgemeine Regelung zur Anfechtung von Zwischenentscheiden gemäss Art. 93 BGG zur Anwendung gelangt. Dies zu entscheiden obliegt dem Bundesgericht, weshalb die Rechtsmittelbelehrung ausdrücklich unter diesem Vorbehalt erfolgt.
Demgemäss erkennt die Kammer:
Die Beschwerde wird abgewiesen. Die Akten werden der Finanzdirektion überwiesen zum Entscheid über den Rekurs.
Die Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf
Fr. 2'000.--; die übrigen Kosten betragen:
Fr. 120.-- Zustellkosten,
Fr. 2'120.-- Total der Kosten.
Die Gerichtskosten werden dem kantonalen Steueramt auferlegt.
Gegen dieses Urteil kann im Sinn der Erwägungen Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff. BGG erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, einzureichen.
Mitteilung an:…