Verwaltungsgericht
des Kantons Zürich
Abteilung
SB.2013.00072
SB.2013.00073
Urteil
der 2. Kammer
vom 23. Oktober 2013
Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei (Vorsitz), Verwaltungsrichterin Leana Isler, Verwaltungsrichterin Tamara Nüssle, Gerichtsschreiber Martin Businger.
In Sachen
1.Staat Zürich,
2.Schweizerische Eidgenossenschaft,
beide vertreten durch das kantonale Steueramt,
Dienstabteilung Recht
Beschwerdeführer,
gegen
A,
B,
Beschwerdegegnerschaft,
**betreffend Staats- und Gemeindesteuern 2010
Direkte Bundessteuer 2010,**
hat sich ergeben:
I.
A. B, verheiratet mit A, geboren 1945, war im Jahre 2010 auch nach Erreichen des Pensionsalters im Oktober 2010 als angestellte Lehrerin erwerbstätig und erzielte daraus ein Einkommen von Fr. …. In der Steuererklärung 2010 machte sie einen Beitrag an anerkannte Formen der gebundenen Selbstvorsorge (Säule 3a) von Fr. 16'000.- (sogenannter grosser Abzug) geltend. Mit Einschätzungsentscheid bzw. Veranlagungsverfügung vom 12. Juli 2012 liess das kantonale Steueramt nur den "kleinen" Abzug für die Säule 3a von Fr. 6'566.- zu, weil die Pflichtige gleichzeitig noch der Pensionskasse angehört habe.
B. Die hiergegen erhobenen Einsprachen wies das kantonale Steueramt am 5. Oktober 2012 hinsichtlich des streitigen Beitrags an die Säule 3a ab und schätzte die Pflichtigen für die Staats- und Gemeindesteuern 2010 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. … (zum Satz von Fr. …) und einem steuerbaren Vermögen von Fr. … (zum Satz von Fr. …) ein und veranlagte sie für die direkte Bundessteuer 2010 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. ….
II.
Das in der Folge angerufene Steuerrekursgericht hiess die Rechtsmittel am 31. Mai 2013 teilweise gut, indem es den "grossen Abzug" pro rata für die Monate November und Dezember (inkl. 13. Monatslohn) gewährte.
III.
Am 5. Juli 2013 erhob das kantonale Steueramt Beschwerde und beantragte dem Verwaltungsgericht, seine Einspracheentscheide vom 5. Oktober 2012 seien zu bestätigen.
Die Pflichtigen beantragten Abweisung der Beschwerde und Übernahme der Verfahrenskosten durch den Staat, da sich der Rechtsstreit um Grundsatzfragen drehe, welche noch nie entschieden worden seien. Das Steuerrekursgericht verzichtete auf Vernehmlassung. Die Eidgenössische Steuerverwaltung beantragte Gutheissung der Beschwerde.
Die Kammer erwägt:
1.
1.1 Die Beschwerde gegen den Entscheid des Steuerrekursgerichts betreffend Staats- und Gemeindesteuern (SB.2013.00072) und betreffend direkte Bundessteuer (SB.2013.00073) betreffen dieselben Pflichtigen, den nämlichen Sachverhalt und dieselbe Rechtslage, weshalb es sich rechtfertigt, die beiden Verfahren zu vereinigen.
1.2 Vorliegend ist eine Frage von grundsätzlicher Bedeutung zu beantworten. Die Sache ist deshalb zur Behandlung an die Kammer zu überweisen (§ 38b Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 [VRG]).
2.
Mit der Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht können sowohl bei den Staats- und Gemeindesteuern als auch bei der direkten Bundessteuer alle Rechtsverletzungen geltend gemacht werden, nicht aber die Unangemessenheit des angefochtenen Entscheids. Überdies gilt im Beschwerdeverfahren das Novenverbot, weshalb für das Verwaltungsgericht die gleiche Aktenlage massgebend ist wie für das Steuerrekursgericht (vgl. VGr, 25. August 2010, SB.2010.00055 und SB.2010.00056, jeweils E. 1.1 und 1.2).
3.
3.1 Umstritten ist vorliegend, in welcher Höhe die Pflichtige Beiträge an die Säule 3a steuermindernd geltend machen kann. Sie hat im Oktober 2010 das ordentliche Pensionierungsalter erreicht, in der Folge weiter in einem reduzierten Pensum als angestellte Lehrerin gearbeitet und die Ausrichtung von Altersleistungen im Umfang ihres Teilzeitarbeitspensums aufschieben lassen.
3.2 Gemäss § 31 Abs. 1 lit. e des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) bzw. Art. 33 Abs. 1 lit. e des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) können Einlagen, Prämien und Beiträge zum Erwerb von vertraglichen Ansprüchen aus anerkannten Formen der gebundenen Selbstvorsorge von den Einkünften abgezogen werden; der Bundesrat legt die Höhe der abzugsfähigen Beiträge fest.
3.3 Gestützt auf Art. 82 des Bundesgesetzes vom 25. Juni 1982 über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge (BVG) hat der Bundesrat die Verordnung vom 13. November 1985 über die steuerliche Abzugsberechtigung für Beiträge an anerkannte Vorsorgeformen (BVV 3) erlassen. Art. 7 Abs. 1 BVV 3 sieht folgende Regelung vor:
Arbeitnehmer und Selbständigerwerbende können bei den direkten Steuern von Bund, Kantonen und Gemeinden ihre Beiträge an anerkannte Vorsorgeformen in folgendem Umfang von ihrem Einkommen abziehen:
a. jährlich bis 8 Prozent des oberen Grenzbetrages nach Art. 8 Abs. 1 BVG, wenn sie
einer Vorsorgeeinrichtung nach Artikel 80 BVG angehören;
b. jährlich bis 20 Prozent des Erwerbseinkommens, jedoch höchstens bis 40 Prozent des oberen Grenzbeitrags nach Artikel 8 Abs. 1 BVG, wenn sie keiner Vorsorgeeinrichtung nach Artikel 80 BVG angehören.
3.4 Die Höhe der Beiträge an die gebundene Selbstvorsorge bestimmt sich danach, ob jemand der 2. Säule angehört oder nicht (vgl. BGr, 22. April 1999, Pra 2000 Nr. 113; BGr, 15. Juni 1990, ASA 60 [1991/1992], 321 ff. = StE 1991 B.27.1 Nr. 12). Diese Unterscheidung bezweckt die Gleichbehandlung der im Genusse der beruflichen Vorsorge – und den damit verbundenen Steuererleichterungen – stehenden Arbeitnehmer, für welche die Säule 3a nur eine Ergänzung bildet, einerseits und andererseits der über keine berufliche Vorsorge verfügenden Personen, denen bedeutendere Steuerabzüge im Rahmen der gebundenen dritten Säule zugestanden werden müssen, da diese einen Ersatz für die 2. Säule bildet (vgl. BGr, 22. April 1999, Pra 2000 Nr. 113; BGr, 15. Juni 1990, ASA 60 [1991/1992], 321 ff. = StE 1991 B.27.1 Nr. 12; BGr, 3. April 2009, 9C_557/2008 = Pra 2009 Nr. 120; auch zum Folgenden). Nach der Rechtsprechung bezweckt Art. 7 BVV 3 hauptsächlich die Gewährleistung einer gleichmässigen Versicherung für Selbständigerwerbende und Arbeitnehmer, die sowohl in der 2. Säule als auch in der Säule 3a gleichbehandelt werden müssen. Ausserdem soll durch diese Bestimmung auch eine Überversicherung vermieden werden, indem es ausgeschlossen ist, über eine volle Versicherung unter vollem Prämienabzug in der 2. Säule und in der Säule 3a zu verfügen. Diese gesetzliche Ordnung beruht auf der Auffassung, dass wenn den Arbeitnehmern bezüglich Beiträge, die sie an eine Einrichtung der beruflichen Vorsorge entrichten, Steuererleichterungen gewährt werden, Recht und Billigkeit es gebieten, die Selbständigerwerbenden, welche sich keine 2. Säule leisten können, nicht ungünstiger zu behandeln (vgl. BBl 1971 II 1597 ff., 1625). Wer im Genuss der 2. Säule steht, hat somit nur Anspruch auf einen reduzierten Beitragsabzug in der Säule 3a (vgl. BGr, 15. Juni 1990, ASA 60 [1991/1992], 321 ff. = StE 1991 B.27.1 Nr. 12, E. 2d).
3.5 Folglich ist nicht massgebend, ob im betreffenden Jahr konkret noch Sparbeiträge in die 2. Säule einbezahlt werden, sondern vielmehr, ob sich die berufliche Vorsorge nach den einschlägigen reglementarischen Bestimmungen im betreffenden Jahr noch in der Aufbauphase befunden hat oder nicht. Dass die künftige Altersleistung vorliegend bereits vor Erreichen des ordentlichen Pensionierungsalters im 2010 voll ausfinanziert gewesen sind und die Pflichtige deshalb seit 2008 keine Beiträge an die 2. Säule mehr leisten musste, ist auf die besonderen Umstände im Zusammenhang mit dem Systemwechsel der Pensionskasse der Pflichtigen per 1. Januar 2008 sowie der daraus folgenden Bestandesgarantie zurückzuführen und rechtfertigt deshalb nicht, der Pflichtigen bei der Säule 3a den grossen Abzug im Sinn von Art. 7 Abs. 1 lit. b BVV 3 zu gewähren. Die Säule 3a der Pflichtigen stellt immer noch lediglich eine Ergänzung zur 2. Säule dar. Das Steuerprivileg des grossen Abzugs hat ihr damit – einig mit den Vorinstanzen – bis zur Pensionierung im Oktober 2010 nicht zugestanden.
3.6 Streitig bleibt, ob die Pflichtige für die Monate November und Dezember 2010 pro rata den Säule 3a-Abzug im Sinn von Art. 7 Abs. 1 lit. b BVV 3 fordern kann.
Da die Pflichtige auch nach Erreichen des Pensionierungsalters weiterhin erwerbstätig gewesen ist, ist sie zum Abzug von Beiträgen an die Säule 3a auch für die Monate November und Dezember 2010 berechtigt gewesen (Art. 7 Abs. 3 und Art. 3 Abs. 1 BVV 3; BGr, 29. September 2010, 2C_326/2010, E. 2.1 und 2.2). Entgegen der Ansicht der Vorinstanz ist es jedoch auch für diese beiden Monate nicht gerechtfertigt, der Pflichtigen den Abzug im Sinn von Art. 7 Abs. 1 lit. b BVV 3 zu gewähren. Die Pflichtige hat ihre Altersrente zwar aufgeschoben und nach der Pensionierung keine Rentenbeiträge mehr an die 2. Säule gezahlt. Wie das Steueramt indessen zutreffend ausführt, ist die Pflichtige jedoch trotz Rentenaufschubs weiterhin aktiv bei der 2. Säule versichert gewesen. Auch wenn die Beiträge nicht weitergeführt werden, bewirkt der Aufschub weitere Zinsen und eine Erhöhung des Umwandlungssatzes (vgl. BBl 2007 5669 ff., 5722), sodass die 2. Säule während des Aufschubs weiterhin geäufnet wird. Im vorliegenden Fall sieht die Pensionskasse der Pflichtigen denn auch ausdrücklich vor, dass sich der Umwandlungssatz mit fortlaufendem Aufschub stetig erhöht (vgl. lit. B des Anhangs zum Kernplan). Eine Steuerprivilegierung der Beiträge an die Säule 3a für November und Dezember 2010 im Sinn von Art. 7 Abs. 1 lit. b BVV 3 ist der Pflichtigen demnach aufgrund ihres weiterhin bestehenden aktiven Anschlusses bei der 2. Säule zu verwehren.
Damit sind die Beschwerden gutzuheissen und die Einspracheentscheide zu bestätigen.
4.
Die Verfahrenskosten werden grundsätzlich der unterliegenden Partei auferlegt (§ 151 Abs. 1 StG in Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG bzw. Art. 144 Abs. 1 DBG in Verbindung mit Art. 145 Abs. 2 DBG). Wenn besondere Verhältnisse es rechtfertigen, kann von einer Kostenauflage abgesehen werden (§ 151 Abs. 3 StG bzw. Art. 144 Abs. 3 DBG). Allein der Umstand, dass ein identischer Fall bislang vom Verwaltungsgericht nicht entschieden worden ist, rechtfertigt keine Übernahme der Kosten durch den Staat. Gemäss dem Verursacherprinzip sind deshalb die Kosten der Verfahren vor dem Steuerrekursgericht sowie die Gerichtskosten der Verfahren vor Verwaltungsgericht den Beschwerdegegnern aufzuerlegen. Eine Parteientschädigung steht ihnen aufgrund ihres Unterliegens nicht zu (§ 17 Abs. 2 VRG in Verbindung mit § 152 und § 153 Abs. 4 StG bzw. Art. 64 des Verwaltungsverfahrensgesetzes vom 20. Dezember 1968 in Verbindung mit Art. 144 Abs. 4 und Art. 145 Abs. 2 DBG).
Demgemäss beschliesst die Kammer:
Die Verfahren SB.2013.00072 und SB.2013.00073 werden vereinigt;
und erkennt:
Die Beschwerde SB.2013.00072 wird gutgeheissen. Die Beschwerdegegner werden für die Staats- und Gemeindesteuern 2010 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. … (zum Satz von Fr. …) und einem steuerbaren Vermögen von Fr. … (zum Satz von Fr. …) eingeschätzt.
Die Beschwerde SB.2013.00073 wird gutgeheissen. Die Beschwerdegegner werden für die direkte Bundessteuer 2010 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. … veranlagt.
Die Kosten des Verfahrens vor Steuerrekursgericht werden den Beschwerdegegnern je zur Hälfte auferlegt, unter solidarischer Haftung für die gesamten Kosten, und es wird ihnen keine Parteientschädigung zugesprochen.
Die Gerichtsgebühr im Verfahren SB.2013.00072 wird festgesetzt auf
Fr. 500.--; die übrigen Kosten betragen:
Fr. 60.-- Zustellkosten,
Fr. 560.-- Total der Kosten.
Fr. 500.--; die übrigen Kosten betragen:
Fr. 60.-- Zustellkosten,
Fr. 560.-- Total der Kosten.
Die Gerichtskosten werden den Beschwerdegegnern je zur Hälfte auferlegt, unter solidarischer Haftung für die gesamten Kosten.
Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.
Gegen dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, einzureichen.
Mitteilung an:…