Verwaltungsgericht
des Kantons Zürich
- Abteilung
SB.2009.00085
Entscheid
der 2. Kammer
vom 9. Dezember 2009
Mitwirkend: Abteilungspräsident Martin Zweifel (Vorsitz), Verwaltungsrichter Andreas Frei, Verwaltungsrichterin
Leana Isler, Gerichtssekretärin
Eliane Fischer.
In Sachen
A,
Beschwerdeführer,
gegen
Gemeinde B,
Beschwerdegegnerin,
**betreffend Steuererlass
(Staats- und Gemeindesteuern 2001),**
hat sich ergeben:
I.
Die Finanzkommission der Gemeinde B wies am 3. Juli 2009
das (wiedererwägungsweise zum ablehnenden Rekursentscheid der Finanzdirektion
vom 24. Mai 2004 gestellte) Gesuch von A um Erlass der noch ausstehenden
Staats- und Gemeindesteuern 2001 von Fr. 7'203.35 (zuzüglich Verzugszinsen
und Betreibungskosten) ab.
II.
Den hiergegen gerichteten Rekurs von A wies die
Finanzdirektion am 21. August 2009 ab. Sie erwog zur Hauptsache, der
geforderte Steuererlass würde angesichts der 2008 deklarierten Schulden von
rund Fr. 1 Mio. die wirtschaftliche Lage des Gesuchstellers nicht wesentlich
verändern. Auf den Antrag, es seien ihm auch die Staats- und Gemeindesteuern
2002 zu erlassen, trat sie mangels eines entsprechenden anfechtbaren Entscheids
der kommunalen Erlassbehörde nicht ein.
III.
Mit Beschwerde vom 31. August 2009 beantragte A dem
Verwaltungsgericht, es seien ihm die "Staats- und Gemeindesteuern 2001 in
der Höhe von Fr. 7'203.35 zuzüglich Zins und Kosten in vollem Umfang zu
erlassen". Am Schluss der Beschwerdeschrift stellte er den Antrag auf
"Erlass der geschuldeten Staats- und Gemeindesteuern 2001 und 2002".
Während die Gemeinde B auf Beschwerdeantwort verzichtete,
schloss die Finanzdirektion auf Abweisung der Beschwerde.
Der Einzelrichter überwies die Akten der 2. Kammer.
Die
Kammer zieht in Erwägung:
1.
Gemäss der seit 1. Januar 2009 zu gewährleistenden
Rechtsweggarantie (Art. 29a der Bundesverfassung vom 18. April 1999
[BV]; Art. 130 Abs. 3 des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni
2005 [BGG]) hat jede Person bei Rechtsstreitigkeiten Anspruch auf Beurteilung
durch eine richterliche Behörde, welche die Streitigkeit unter rechtlichen und
tatsächlichen Gesichtspunkten umfassend überprüfen kann. Da die Finanzdirektion
als verwaltungsinterne Rechtsmittelinstanz die Anforderungen an eine
richterliche Behörde im Sinn von Art. 29a BV nicht erfüllt, hat das Verwaltungsgericht
– entgegen den Bestimmungen von § 185 Abs. 3 und § 186 Abs. 3 des
Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) – auf Beschwerden gegen Erlassentscheide
der Finanzdirektion einzutreten, die nach dem 1. Januar 2009 gefällt worden
sind (vgl. auch Beschluss des Regierungsrats vom 9. Dezember 2008 "Verwirklichung
der Rechtsweggarantie (Art. 291 BV) im Verwaltungsverfahren per
- Januar 2009, Weisung an die Behörden", Kap. B, Ziff. 5).
2.
2.1 Mit der Beschwerde an das Verwaltungsgericht können laut § 153
Abs. 3 StG alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder
Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung
des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden. Dem Gericht ist es indessen verwehrt, das von der
Finanzdirektion in Übereinstimmung mit dem Gesetz ausgeübte Ermessen auf
Angemessenheit hin zu überprüfen und so sein Ermessen anstelle desjenigen der
Finanzdirektion zu setzen. Die Prüfungsbefugnis des Verwaltungsgerichts
erstreckt sich lediglich auf rechtsverletzende Ermessensfehler, insbesondere
auf Ermessensmissbrauch (RB 1999 Nr. 147).
2.2 Anders als bei der Beschwerde gegen
Entscheide der Steuerrekurskommissionen, die erste gerichtliche Instanzen sind,
rechtfertigt sich bei der Beschwerde gegen Entscheide der Finanzdirektion kein
Novenausschluss, weil das Verwaltungsgericht hier als einziges Gericht amtet.
Infolgedessen sind bis zum Ablauf der Beschwerdefrist neue tatsächliche Behauptungen
und Beweismittel zulässig.
2.3 Richtet
sich die Beschwerde gegen einen Entscheid, womit die Finanzdirektion auf den
Rekurs des Beschwerdeführers nicht eingetreten ist, so darf das
Verwaltungsgericht lediglich überprüfen, ob die vorinstanzliche Beurteilung der
Eintretensfrage an beschwerdefähigen Rechtsmängeln leide. Ein weitergehender,
materiell-rechtlicher Entscheid ist dem Gericht verwehrt (RB 1999 Nr. 152).
Die Finanzdirektion ist zu Recht auf den Rekurs mit Bezug
auf das Gesuch um Erlass der Staats- und Gemeindesteuern 2002 nicht
eingetreten, weil die Gemeindebehörde hierüber nicht entschieden hatte und
diesbezüglich kein anfechtbarer Entscheid vorlag. Der Beschwerdeführer setzt
sich mit der vorinstanzlichen Begründung nicht auseinander, sondern begnügt
sich damit, in der Beschwerdeschrift das Erlassgesuch zu wiederholen. Insoweit
kann aber nach dem Gesagten auf die Beschwerde nicht eingetreten werden.
3.
Im Rekursverfahren vor Finanzdirektion gelten nach § 185 Abs.
2 und § 186 Abs. 2 StG die Bestimmungen über das Rekursverfahren bei
Einschätzungen (§§ 147 ff. StG) sinngemäss. Laut § 148 Abs. 3 StG stehen der
Finanzdirektion somit dieselben Befugnisse zu wie den
Steuerbehörden im Einschätzungsverfahren.
Die Finanzdirektion hat infolgedessen nicht
nur alle Sachverhalts- und Rechtsmängel von Erlassentscheiden der Gemeindebehörden
frei zu beurteilen, sondern sie hat diese auch auf Angemessenheit hin zu
überprüfen. Sie darf (und muss) somit ihr Ermessen an die Stelle des Ermessens
der kommunalen Behörden setzen (vgl. Felix Richner/Walter Frei/Stefan
Kaufmann/Hans Ulrich Meuter, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz,
2. A., Zürich 2006, § 147 N. 32 ff.). Angesichts des nunmehr
möglichen Weiterzugs der Rekursentscheide mit Beschwerde an das
Verwaltungsgericht ist keine Notwendigkeit der Finanzdirektion mehr
ersichtlich, ihre Überprüfungsbefugnis entsprechend derjenigen des Verwaltungsgerichts
auf Rechtsverletzungen einzuschränken. Sie hat somit die Erlassentscheide auch
auf Angemessenheit hin zu überprüfen.
4.
4.1 Steuerpflichtigen, deren Leistungsfähigkeit durch besondere Verhältnisse,
wie aussergewöhnliche Belastung durch den Unterhalt der Familie, andauernde
Arbeitslosigkeit oder Krankheit, Unglücksfälle, Verarmung, Erwerbsunfähigkeit
oder andere Umstände beeinträchtigt ist, können Steuern gestützt auf § 183 StG
ganz oder teilweise erlassen werden.
Ob bei Vorliegen der gesetzlichen Voraussetzungen ein
Anspruch auf Steuererlass besteht oder nicht (bejahend Martin Zweifel/Hugo
Casanova, Schweizerisches Steuerverfahrensrecht, Zürich 2008, § 31 N. 3 und 8;
verneinend BGr, 27. Juni 2008, 2D_63/2008, E. 2.2, www.bger.ch; BGE
122 I 373 E. 1; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 183 N. 5), kann
letztlich offengelassen werden. Denn die Erlassbehörde der Gemeinde (§ 184 StG)
muss bei der Beurteilung, ob die Erlassvoraussetzungen – Beeinträchtigung der
Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen durch besondere Verhältnisse – im
Einzelfall erfüllt sind, ohnehin der Natur der Sache entsprechend über ein
(pflichtgemäss auszuübendes) Ermessen verfügen (vgl. Ernst Blumenstein/Peter
Locher, System des schweizerischen Steuerrechts, 6. A., Zürich 2002,
S. 348; Michael Beusch in: Martin Zweifel/Peter Athanas (Hrsg.), Kommentar
zum Schweizerischen Steuerrecht I/2b, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer
[DBG], 2. A., Basel etc. 2008, Art. 167 DBG N. 8).
4.2 Mit einem Steuererlass verzichtet das Gemeinwesen auf einen ihm zustehenden
Anspruch. Ziel und Zweck des Steuererlasses ist es, zu einer langfristigen und
dauernden Sanierung der wirtschaftlichen Lage der steuerpflichtigen Person beizutragen.
Bestimmungsgemäss hat er demzufolge der steuerpflichtigen Person selbst und
nicht ihren Gläubigern zugute zu kommen. Aus Gründen der rechtsgleichen
Behandlung der Steuerpflichtigen (Art. 8 BV) darf ein Steuererlass nur in
seltenen Ausnahmefällen und unter bestimmten Voraussetzungen gewährt werden.
Der Steuererlass setzt die
Beeinträchtigung der Leistungsfähigkeit durch besondere Verhältnisse, also eine
Notlage des Steuerpflichtigen, voraus (Ziff. 2 der Weisung der Finanzdirektion
vom 2. Juli 2002 über Erlass und Abschreibung von Staats- und Gemeindesteuern,
Nr. 34/010, [Weisung Steuererlass]). Eine solche liegt vor, wenn der
geschuldete Betrag in einem Missverhältnis zur finanziellen Leistungsfähigkeit
des Gesuchstellers steht und trotz Einschränkung der Lebenshaltungskosten auf
das Existenzminimum in absehbarer Zeit nicht vollumfänglich beglichen werden
kann (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 183 N. 23). Ist der Steuerpflichtige
überschuldet, kommt es auf die Ursache der Überschuldung an. Ist sie Folge von
aussergewöhnlichen Aufwendungen, die – wie zum Beispiel Krankheitskosten – in
persönlichen Verhältnissen begründet sind, so kann ohne Rücksicht auf
Forderungen anderer Gläubiger Steuererlass gewährt werden (Ziff. 14 Weisung
Steuererlass). Liegen andere Gründe für die Überschuldung vor, wie zum Beispiel
geschäftliche Misserfolge oder Bürgschaftsverpflichtungen, fällt ein Erlass nur
dann in Betracht, wenn auch die andern Gläubiger auf ihre Ansprüche verzichten
(Ziff. 15 Weisung Steuererlass). Denn der Steuererlass bezweckt, zur
Sanierung der wirtschaftlichen Lage des Steuerpflichtigen beizutragen. Er soll
diesem und nicht den Gläubigern zugute kommen.
Massgebend ist die gesamte wirtschaftliche Lage des
Gesuchstellers im Zeitpunkt der Behandlung des Gesuchs (BGr, 30. April
1975, ASA 44 [1975/76], 618), d.h. im Beschwerdeverfahren vor
Verwaltungsgericht im Zeitpunkt der Fällung des Entscheids, wobei auch der
zukünftigen Entwicklung Rechnung zu tragen ist.
5.
5.1 Der
Beschwerdeführer bringt vor, seine Schulden seien tatsächlich "viel
höher" als der von ihm deklarierten Betrag von Fr. 1 Mio. Selbst
angesichts seines Jahrgangs 1964 sei es ihm unter normalen Verhältnissen nicht
möglich, langfristig die aufgelaufenen Schulden so zu tilgen, dass ihm die
Zahlung der Steuern ohne unzumutbare Einschränkung in der Lebenshaltung möglich
wäre. Er verfüge mindestens seit 2006 weder über Einkommen noch Vermögen und
müsse unter dem Existenzminimum leben. Seine wirtschaftliche Lage sei also seit
längerer Zeit äusserst angespannt und werde sich demzufolge auch in absehbarer
Zeit nicht ändern. Er könne seit Jahren keine Alimente mehr für seine Kinder
entrichten und sei hierfür von den zuständigen Sozialämtern erfolglos belangt
worden.
Aufgrund der Angaben des Beschwerdeführers befindet er
sich offensichtlich in einer Notlage und reichen seine finanziellen Mittel
nicht aus, um das betreibungsrechtliche Minimum zu decken. Seine schlechte
wirtschaftliche Lage scheint auf die offenbar seit 2006 bestehende
Arbeitslosigkeit zurückzuführen zu sein. Im Dunkeln bleibt, wie der Beschwerdeführer
unter diesen Umständen seinen Lebensunterhalt finanziert. Auch ist nicht ganz
klar, auf welche Ursachen – abgesehen von Verpflichtungen aus seiner Scheidung
– die Schulden im Umfang von rund Fr. 1 Mio. zurückzuführen sind. Offenbar hängen
sie mit dem Verfall einer Bankgarantie zusammen und betrafen die C AG, deren
Alleinaktionär und einziger Verwaltungsrat der Beschwerdeführer ist. Jedenfalls
behauptet dieser nicht, dass die hohen Schulden Folge von aussergewöhnlichen
Aufwendungen sind, die in persönlichen Verhältnissen gründen. Muss aber davon
ausgegangen werden, dass andere als persönliche Gründe im Sinn von Schicksalsschlägen
(wie etwa Unfall oder Krankheit) für Entstehung und Ausmass der Schulden massgebend
waren, kann Steuererlass nicht gewährt werden. Denn ein solcher würde nicht zur
Sanierung der wirtschaftlichen Lage des Beschwerdeführers beitragen, sondern
käme letztlich seinen anderen Gläubigern zugute. Dies gilt umso mehr, als die
vom Beschwerdeführer angestrebte Gesamtsanierung seiner Finanzen gescheitert
ist. Auf welche Gründe das Scheitern der Sanierung zurückzuführen ist, ist
nicht entscheidend.
5.2 Der
Beschwerdeführer macht geltend, das kantonale Steueramt, Dienstabteilung Direkte
Bundessteuer, habe ihm für die direkte Bundessteuer 2001 einen Steuererlass
gewährt. Das Bundesrecht gehe aber dem kantonalen Recht vor.
Die Finanzdirektion hat indessen zu Recht darauf
hingewiesen, dass der Erlassentscheid für die direkte Bundessteuer nicht für
die Staats- und Gemeindesteuern verbindlich ist. Denn es handelt sich
einerseits um Steuerforderungen verschiedener Steuergläubiger – der
Schweizerischen Eidgenossenschaft bzw. des Kantons Zürich und der Gemeinde B –,
die auch im Licht von Art. 3 in Verbindung mit Art. 128 der BV autonom über den
Erlass ihrer eigenen Forderungen bestimmen können. Ausserdem unterstehen der Bezug
und der Erlass der direkten Steuern des Bundes, der Kantone und Gemeinden nicht
dem Steuerharmonisierungsgesetz vom 14. Dezember 1990, wie aus dessen Art. 3
Abs. 3 sowie Art. 129 Abs. 3 BV hervorgeht, weshalb auch aus diesem
Gesichtswinkel Bundesrecht und kantonales bzw. kommunales Recht nicht vertikal
harmonisiert werden müssen. Ob die für einen Erlass der direkten Bundessteuer
infolge der Anwendung der Steuererlassverordnung des Eidgenössischen
Finanzdepartements vom 19. Dezember 1994 "in der Regel weniger strenge
Erlassvoraussetzungen" gelten, wie die Finanzdirektion meint, kann deshalb
dahingestellt bleiben.
5.3 Die
Finanzdirektion hat im Wesentlichen mit der vorstehenden Begründung festgestellt,
die Verweigerung des Steuererlasses durch die Finanzkommission der Gemeinde B
sei weder sachwidrig noch unvernünftig, weshalb sie zu bestätigen sei. Damit
hat sie aber das Ermessen der kommunalen Erlassbehörde nicht auf Angemessenheit
hin überprüft (vgl. vorn E. 3) und ihre Überprüfungsbefugnis formell zu Unrecht
auf die Kontrolle des Ermessensmissbrauchs eingeschränkt.
Indessen kann auf eine Rückweisung der Sache an die
Finanzdirektion verzichtet werden, weil diese die Anspruchsvoraussetzungen in
der Sache selber materiell frei überprüft hat, wie aus deren Erwägungen
hervorgeht. Im Übrigen besteht offensichtlich kein Anspruch des Beschwerdeführers
auf Steuererlass. Eine Rückweisung würde daher vorliegend bloss zu einer
unnützen Verfahrensverlängerung führen.
Das führt zur Abweisung der Beschwerde, soweit darauf
einzutreten ist.
6.
Trotz Unterliegens des Beschwerdeführers rechtfertigt es
sich, in Anwendung von § 151 Abs. 3 in Verbindung mit § 153
Abs. 4 StG von einer Kostenauflage abzusehen.
7.
Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten
an das Bundesgericht ist in Steuererlassfällen ausdrücklich ausgeschlossen
(Art. 83 lit. m BGG). Da das Gesetz nach Ansicht des Bundesgerichts keinen
unbedingten Rechtsanspruch auf Erlass der Steuer gewährt, steht auch die
subsidiäre Verfassungsbeschwerde nicht zur Verfügung (BGr, 27. Juni 2008,
2D_63/2008, www.bger.ch), es sei denn, es werde die Verletzung verfassungsrechtlicher
Verfahrensgarantien gerügt.
Demgemäss entscheidet die
Kammer:
-
Die
Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.
-
Die
Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf
Fr. 500.--; die übrigen Kosten betragen:
Fr. 80.-- Zustellungskosten,
Fr. 580.-- Total der Kosten.
-
Die Gerichtskosten
werden auf die Gerichtskasse genommen.
-
Mitteilung an: …