Verwaltungsgericht
des Kantons Zürich
SB.2008.00094
Entscheid
der 2. Kammer
vom 6. Mai 2009
Mitwirkend: Abteilungspräsident Martin Zweifel (Vorsitz), Verwaltungsrichter Andreas Frei, Verwaltungsrichterin Leana Isler, Gerichtssekretärin Silvia Hunziker.
In Sachen
1.A,
2.B,
beide vertreten durch RA C,
Beschwerdeführende ,
gegen
Schweizerische Eidgenossenschaft,
vertreten durch das kantonale Steueramt,
Dienstabteilung Recht,
Beschwerdegegnerin ,
**betreffend Direkte Bundessteuer 2002
(2. Rechtsgang),**
hat sich ergeben:
I.
A, Alleinaktionär der D AG, die in E eine Anlage betreibt, übernahm eine weitere, bereits bestehende solche Anlage in F. Zu diesem Zweck gründete er per 3. Oktober 2002 die I AG mit einem Aktienkapital von Fr. ….-, welche von der G AG zum Preis von Fr. ….- Betriebsinventar, Firmennamen und Goodwill erwarb und dieser fortan Miete für die Benützung der Betriebsflächen entrichtete. Zur Finanzierung des Betriebs gewährte die D AG der neu gegründeten Gesellschaft ein Darlehen von insgesamt Fr. ….-, wobei sie ihrerseits bei der Bank H einen Kredit von Fr. ….- aufnahm.
Mit Veranlagungs- und Einspracheentscheid vom 8. August 2005 bzw. 20. September 2006 veranlagte das kantonale Steueramt die Eheleute A und B für die direkte Bundessteuer 2002 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. ….-. Es stellte sich auf den Standpunkt, die D AG habe durch die Gewährung des Darlehens von Fr. ….- ihrem Alleinaktionär in diesem Umfang verdeckt Gewinn ausgeschüttet, weil zwischen den beiden Gesellschaften weder ein schriftlicher Darlehensvertrag abgeschlossen worden sei noch die Darlehensempfängerin Zinsen bezahlt und Sicherheiten bestellt habe. Das Darlehen sei in Wirklichkeit simuliert gewesen. Ausserdem liess das Steueramt Schuldzinsen in Höhe von Fr. ….- nicht zum Abzug zu.
II.
Die Steuerrekurskommission I hiess die hiergegen gerichtete Beschwerde der Pflichtigen am 6. Juni 2007 teilweise gut und veranlagte diese mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. ….-. Sie liess den Schuldzinsenabzug von Fr. ….- zu, bestätigte aber die Aufrechnung des Darlehens von Fr. ….- als verdeckte Gewinnausschüttung der D AG an den Ehemann.
III.
Das von den Pflichtigen angerufene Verwaltungsgericht hiess deren Beschwerde mit Entscheid vom 14. Mai 2008 (SB.2007.00074) teilweise gut und wies die Sache zur weiteren Untersuchung und zum Neuentscheid im Sinn der Erwägungen an die Steuerrekurskommission I zurück.
Diese beharrte im zweiten Rechtsgang auf ihrer im aufgehobenen Beschwerdeentscheid vertretenen Rechtsauffassung, nahm rntgegen der verwaltungsgerichtlichen Anordnung keine weitere Untersuchung vor und stellte ihren früheren Entscheid wieder her, indem sie die Pflichtigen am 25. August 2008 für die Steuerperiode 2002 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. ….-. veranlagte.
IV.
Die Pflichtigen liessen mit Beschwerde vom 5. Oktober 2008 dem Verwaltungsgericht beantragen, die Sache sei an die Rekurskommission zur weiteren Untersuchung und Neuentscheidung zurückzuweisen; eventuell seien sie für die Direkte Bundessteuer 2002 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. ….- zu veranlagen. Ausserdem forderten sie die Zusprechung einer Parteientschädigung (zuzüglich Mehrwertsteuer).
Das kantonale Steueramt und die Steuerrekurskommission I schlossen auf Abweisung der Beschwerde.
Die Eidgenössische Steuerverwaltung wies in ihrer Vernehmlassung darauf hin, dass die Rekurskommission entgegen der Anordnung des Verwaltungsgerichts keine weiteren Untersuchungen mehr vorgenommen habe. Deshalb sei die Frage zu prüfen, ob dieses Verhalten gegen verfahrensrechtliche Grundsätze verstosse, deren Verletzung als formelle Rechtsverweigerung zu würdigen sei und zur Aufhebung des angefochtenen Entscheids führen müsse.
Die Kammer zieht in Erwägung:
1.
Für die Beschwerde an das Verwaltungsgericht als weitere verwaltungsunabhängige kantonale Instanz im Bereich der direkten Bundessteuer gelten nach Art. 145 Abs. 2 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 14. Dezember 1990 (DBG) die Vorschriften von Art. 140 bis 144 DBG über das Beschwerdeverfahren vor der kantonalen Rekurskommission "sinngemäss".
Demnach können mit der (zweitinstanzlichen) Beschwerde an das Verwaltungsgericht alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden. Das Verwaltungsgericht hat sich infolgedessen auf die reine Rechtskontrolle zu beschränken (BGE 131 II 548 E. 2.5).
2.
2.1 Weist das Verwaltungsgericht im Beschwerdeverfahren die Streitsache zu neuer Untersuchung und zum Neuentscheid im Sinn der Erwägungen an die Steuerrekurskommission zurück, so bildet dieser Rückweisungsentscheid eine prozessleitende Anordnung, welche keine materielle Rechtskraftwirkung entfaltet. Die Erwägungen des Rückweisungsentscheids sind für das Verwaltungsgericht im zweiten Rechtsgang nicht verbindlich. An diese Erwägungen hat sich nur die Vorinstanz zu halten, weil das verwaltungsgerichtliche Urteilsdispositiv auf Rückweisung der Sache zur weiteren Untersuchung und zum Neuentscheid im Sinn der Erwägungen lautet. Das Gericht kann hernach im zweiten Rechtsgang seinen Entscheid nach freier richterlicher Überzeugung fällen, d.h. seine früheren Erwägungen entweder bestätigen oder ergänzen oder aber ändern, falls es zu einer besseren Erkenntnis gelangt. Es ist dabei lediglich an das Gesetz gebunden (vgl. RB 1994 Nr. 46; RB 2000 Nr. 13).
Hält sich die Rekurskommission nicht an die Erwägungen im Rückweisungsentscheid, verletzt sie ihre Verfahrenspflichten (vgl. Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann, Handkommentar zum DBG, Zürich 2003, Art. 143 N. 33 mit Hinweisen) und begeht dadurch eine formelle Rechtsverweigerung, was ohne Weiteres zur Aufhebung des angefochtenen Entscheids führt (BGr, 6. November 1987, StE 1989 B 23.5 Nr. 4 = ASA 58, 421 = StR 1989, 235).
2.2 Das Verwaltungsgericht hat in seinem Rückweisungsentscheid vom 14. Mai 2008 erwogen, die Rekurskommission I habe festgestellt, das Vorgehen bei der Gewährung des streitbetroffenen Darlehens der D AG an die I AG, welche vom pflichtigen Ehemann beherrschte Schwestergesellschaften seien, lasse "auf eine Darlehenssimulation bzw. auf eine verdeckte Gewinnausschüttung" schliessen. Diese Feststellung sei unklar, da eine verdeckte Gewinnausschüttung auch vorliegen könne, ohne dass die Darlehenshingabe simuliert gewesen sei. So könne der verdeckte Vorteil darin bestehen, dass ein Darlehen sonst von einem Dritten nicht erhältlich oder zu schlechteren Konditionen zu erhalten gewesen wäre. Im letzteren Fall erschöpfe sich der Vorteil regelmässig in der Differenz zum marktüblichen Zins. Anders verhalte es sich, wenn das Darlehen in der Weise simuliert sei, dass die Beteiligten von Anfang an eine Rückzahlung des Darlehens ausgeschlossen hätten. Alsdann wäre die gesamte Darlehenssumme als verdeckte Gewinnausschüttung zu würdigen, was die Vorinstanzen getan hätten.
In den Erwägungen des kantonalen Steueramts und der Rekurskommission werde zwar erwähnt, dass ein simuliertes Darlehen vorliege, doch werde nicht festgestellt und begründet, dass und weshalb die Beteiligten von Anfang an eine Rückzahlung des Darlehens ausgeschlossen hätten. Somit sei der Umfang der verdeckten Gewinnausschüttung nicht hinreichend abgeklärt worden. Diesen Mangel habe die Rekurskommission I im zweiten Rechtsgang zu beheben, wobei darauf hinzuweisen sei, dass die Steuerbehörde die Beweislast für die umschriebene Darlehenssimulation trage.
2.3 Die Rekurskommission I hat im zweiten Rechtsgang keine Abklärungen getroffen. Sie vermöge "gestützt auf die kurz gehaltene Rückweisungsbegründung des Verwaltungsgerichts keinen weiteren Untersuchungsbedarf zu erkennen". Es bleibe dabei, dass – wie im ersten Rechtsgang ausführlich begründet worden sei – von einem von Anfang an simulierten Darlehen auszugehen sei und folglich die Steuerbehörde zu Recht im Jahr der Darlehensgewährung die ganze Darlehenssumme als verdeckte Gewinnausschüttung erfasst habe.
Damit hat sich die Rekurskommission I über die für sie verbindlichen Erwägungen des verwaltungsgerichtlichen Entscheids vom 14. Mai 2008 hinweggesetzt, wonach sie abzuklären habe, ob entweder eine Darlehenssimulation vorliege, was voraussetze, dass die Beteiligten von Anfang an eine Rückzahlung des Darlehens ausgeschlossen hätten, oder ob dem pflichtigen Ehemann als Aktionär der betroffenen Gesellschaften auf andere Weise ein geldwerter Vorteil zugewendet worden sei, dessen Höhe sie festzustellen habe.
Die Rekurskommission I hat infolgedessen eine Rechtsverweigerung begangen, was ohne Weiteres zur Aufhebung des angefochtenen Entscheids führt. Sie wird die im Rückweisungsentscheid vom 14. Mai 2008 angeordnete Untersuchung im dritten Rechtsgang nachzuholen haben.
3.
Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind die Gerichtskosten der Beschwerdegegnerin aufzuerlegen (Art. 144 Abs.1 in Verbindung mit Art. 145 Abs. 2 DBG), welche den Beschwerdeführenden eine Parteientschädigung zu bezahlen hat (Art. 144 Abs. 4 DBG in Verbindung mit Art. 64 Abs. 1-3 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren).
Demgemäss entscheidet die Kammer:
Die Beschwerde wird gutgeheissen. Die Sache wird zur weiteren Untersuchung und zum Neuentscheid im Sinn der Erwägungen an die Steuerrekurskommission I zurückgewiesen.
Über die Kosten- und Entschädigungsfolgen ihres Verfahrens hat die Steuerrekurskommission I im Neuentscheid zu befinden.
Die Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf
Fr. 2'000.-; die übrigen Kosten betragen:
Fr. 100.- Zustellungskosten,
Fr. 2'100.- Total der Kosten.
Die Gerichtskosten werden der Beschwerdegegnerin auferlegt.
Die Beschwerdegegnerin wird verpflichtet, den Beschwerdeführenden je eine Parteientschädigung von Fr. 1'000.- (Mehrwertsteuer inbegriffen) zu bezahlen.
Gegen diesen Entscheid kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, einzureichen.
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