Staats- und Gemeindesteuern 2001 (2. Rechtsgang)

Verwaltungsgericht

des Kantons Zürich

2. Abteilung

SB.2008.00040

Entscheid

der 2. Kammer

vom 3. September 2008

Mitwirkend: Abteilungspräsident Martin Zweifel (Vorsitz), Verwaltungsrichter Andreas Frei, Verwaltungsrichterin Leana Isler, Gerichtssekretärin Claudia Suter.

In Sachen

1.A ,

2.B ,

beide vertreten durch RA C,

Beschwerdeführende ,

gegen

Staat Zürich,

vertreten durch das kantonale Steueramt

Beschwerdegegner ,

**betreffend Staats- und Gemeindesteuern 2001

(2. Rechtsgang),**

hat sich ergeben:

I.

Die Eheleute A und B sind Eigentümer einer 5 ½-Zimmer-Eigentumswohnung an der L-Strasse 01 in C. Die Liegenschaft befindet sich am östlichen Ortsrand in der Anflugschneise des Flughafens Zürich-Kloten.

Für das Steuerjahr 2001 deklarierten die Pflichtigen gegenüber den Formelwerten von Fr. ….- bzw. Fr. ….- gemäss Neubewertung 1999 (Weisung des Regierungsrates an die Steuerbehörden über die Bewertung von Liegenschaften und die Festsetzung der Eigenmietwerte ab Steuerperiode 1999 vom 3. März 1999 [Weisung 1999], Zürcher Steuerbuch I/1 Nr. 15/500) einen um einen Drittel verminderten (Brutto-)Eigenmietwert von Fr. ….- und einen im gleichen Umfang herabgesetzten Vermögenssteuerwert von Fr. ….-. Zur Begründung führten sie Lärmimmissionen an, welchen ihre Liegenschaft wegen verstärkten Flugbewegungen insbesondere zur Nachtzeit aufgrund des Staatsvertrags mit Deutschland vom 18. Oktober 2001 ausgesetzt sei.

Mit Einschätzungs- bzw. Einspracheentscheid vom 27. Juni 2002 bzw. 25. Juli 2002 hielt das kantonale Steueramt an den genannten Formelwerten fest und schätzte die Pflichtigen mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. ….- und einem steuerbaren Vermögen von Fr. ….- ein.

II.

Hiergegen liessen die Pflichtigen Rekurs erheben und beantragten, für die Steuerperiode 2001 seien der Eigenmietwert und der Vermögenssteuerwert der Eigentumswohnung in C um 40% auf Fr. ….- bzw. Fr. ….- herabzusetzen. Nach Einholung eines amtlichen Gutachtens vom 20. Februar 2004 (ergänzt durch ein Nachtragsgutachten vom 7. Juli 2004), welches einen Marktmietwert von Fr. ….- pro Monat und einen Verkehrswert per Ende 2001 von Fr. ….- ergeben hatte, sowie nach Durchführung einer Referentenaudienz wies die Steuerrekurskommission III das Rechtsmittel mit Entscheid vom 12. April 2005 ab. Dabei nahm sie gegenüber dem Einschätzungs- bzw. Einspracheentscheid eine reformatio in peius vor und erhöhte das steuerbare Vermögen auf Fr. ….- indem sie den Vermögenssteuerwert auf 100% des im Gutachten ermittelten Verkehrswerts festsetzte.

III.

Eine von den Pflichtigen hiergegen erhobene Beschwerde hiess das Verwaltungsgericht am 26. Oktober 2006 teilweise gut und wies die Sache zur weiteren Untersuchung und zum Neuentscheid an die Steuerrekurskommission III, im Wesentlichen zur Einholung eines neuen Gutachtens über die Marktmiete und den Verkehrswert der streitbetroffenen Liegenschaft, zurück.

IV.

Am 27. Februar 2008 wies die Steuerrekurskommission III nach Einholung eines neuen Gutachtens das Rechtsmittel der Pflichtigen vollumfänglich ab.

V.

Hiergegen liessen die Pflichtigen erneut Beschwerde an das Verwaltungsgericht erheben, sinngemäss mit dem Hauptbegehren, in Aufhebung des vorinstanzlichen Entscheides sei der Verkehrswert der streitbetroffenen Liegenschaft im Rahmen einer ausserordentlichen Neubewertung ausgehend von der Basis von Fr. ….- auf 75% herabzusetzen, mithin auf Fr. ….-, der Eigenmietwert sei ausgehend von der Basis einer Marktmiete von Fr. ….- ab 1. November 2001 auf 70% herabzusetzen, mithin auf Fr. ….- pro Jahr. Eventuell sei aufgrund der individuellen Neueinschätzung der streitbetroffenen Liegenschaft deren Vermögenssteuerwert auf Fr. ….-, der Eigenmietwert auf Fr. ….- pro Jahr herabzusetzen. Subeventuell sei der Verkehrswert der streitbetroffenen Liegenschaft im Rahmen einer ausserordentlichen Neubewertung ausgehend von der Basis von Fr. ….- auf 75% herabzusetzen, mithin auf Fr. ….-, der Eigenmietwert sei ausgehend von der Basis einer Marktmiete von Fr. ….- ab 1. November 2001 auf 70% herabzusetzen, mithin auf Fr. ….- pro Jahr. Subsubeventuell sei aufgrund der individuellen Neueinschätzung der streitbetroffenen Liegenschaft deren Eigenmietwert auf Fr. ….- pro Jahr herabzusetzen. Ausserdem verlangten sie die Zusprechung einer Parteientschädigung.

Während die Vorinstanz auf Vernehmlassung verzichtete, beantragte der Beschwerdegegner die Abweisung des Rechtsmittels.

Die Kammer zieht in Erwägung:

1.

Mit der Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht können laut § 153 Abs. 3 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden.

Das Verwaltungsgericht hat sich infolgedessen auf die reine Rechtskontrolle zu beschränken; dazu gehört auch die Prüfung, ob die Vorinstanzen den rechtserheblichen Sachverhalt gesetzmässig festgestellt haben. Dem Gericht ist es daher verwehrt, das von der Re­kurskommission in Übereinstimmung mit dem Gesetz ausgeübte Ermessen auf Angemessen­heit hin zu überprüfen und so sein Ermessen anstelle desjenigen der Rekursinstanz zu setzen. Die Prüfungsbefugnis des Verwaltungsgerichts erstreckt sich lediglich auf rechtsverletzende Ermessensfehler, d.h. auf Ermessensüberschreitung und auf Ermessensmissbrauch.

Ihr Ermessen überschreitet die Behörde, wenn sie den Rahmen des ihr gesetzlich zustehenden Ermessens verlässt, indem sie nach Ermessen entscheidet, obwohl ihr das Gesetz kein solches einräumt. Ein Ermessensmissbrauch liegt vor, wenn die Behörde das Ermessen zwar im gesetzlich vorgegebenen Rahmen ausübt, dieses aber unter sachfremden Gesichtspunkten oder in Missachtung allgemeiner Rechtsprinzipien betätigt; das ist insbesondere der Fall, wenn die Ermessensbetätigung als unhaltbar, als willkürlich und rechtsungleich erscheint (RB 1999 Nr. 147).

2.

Das Verwaltungsgericht hat im ersten Rechtsgang die gesetzlichen Grundlagen sowie die darauf fussende Rechtsprechung im Zusammenhang mit der Bewertung und Besteuerung des Eigenmietwerts bzw. des Vermögenswerts von Liegenschaften umfassend dargelegt (vgl. VGr, 26. Oktober 2006, SB.2005.00041). Hierauf ist zur Vermeidung von Wiederholungen vorweg zu verweisen.

2.1 Die Pflichtigen beantragen im vorliegenden Beschwerdeverfahren erneut eine ausserordentliche Neubewertung zufolge Wertverminderung der streitbetroffenen Liegenschaft. Eine solche Neubewertung erfolgt laut Weisung 1999 Rz. 90 in der laufenden Steuerperiode für neu erstellte Liegenschaften, nach umfassender Totalrenovation von Gebäuden, nach Abbruch von Gebäuden oder nach Handänderungen. Das Verwaltungsgericht hat im ersten Rechtsgang im genannten Entscheid mit einlässlicher Begründung das Vorliegen der Voraussetzungen für eine derartige ausserordentliche Neubewertung verworfen, woran festzuhalten ist: Der aufgekommene Fluglärm und die seitens der Pflichtigen behauptete und damit allenfalls einhergehende Enteignung ist nicht per se einer partiellen wirtschaftlichen Handänderung im Sinn von Rz. 90 der Weisung 1999 gleichzustellen. Nach wie vor erfordert eine solche Handänderung bereits nach dem Gesetzeswortlaut von § 216 Abs. 2 lit. b StG die Entrichtung eines Entgelts. Zudem erfolgt eine zivilrechtliche Handänderung durch formelle Enteignung nach eidgenössischem Enteignungsrecht erst im Zeitpunkt der Bezahlung der Entschädigung, bildet doch Letztere unabdingbare Voraussetzung für den Rechtsübergang (vgl. Art. 91 in Verbindung mit Art. 19bis Abs. 2 des Bundesgesetzes vom 20. Juni 1930 über die Enteignung [EntG]; Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann/Hans Ulrich Meuter, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, 2. A., Zürich 2006, § 216 N. 37; Ulrich Häfelin/Georg Müller, Allgemeines Verwaltungsrecht, 4. A., Zürich 2002, N. 2161). Dass diese Voraussetzungen per Stichtag 31. Dezember 2001 nicht erfüllt waren, ist unbestritten. Weswegen lärmbedingte Enteignungen anders zu behandeln wären als "übrige" Enteignungen ist nicht einsichtig. Die wirtschaftliche Handänderung, von welcher die Pflichtigen vorliegend ausgehen, vollzieht sich nicht bereits mit dem Auftreten der Immission an sich. Weiter mag bei dieser Sachlage offen bleiben, ob die Enteignung nachbarlicher Abwehrrechte überhaupt unter den in Weisung 1999 Rz. 90 verwendeten Begriff der Handänderung subsumiert werden kann. Eine solche ausserordentliche Neubewertung nach Handänderungen ist vor allem dann sinnvoll, wenn damit gestützt auf den erzielten Verkaufspreis bessere Erkenntnisse bezüglich des Werts einer Liegenschaft erhältlich sind. Auch wenn – hier ist den Pflichtigen beizustimmen – nicht jede Handänderung eine vorgängige Festlegung des Verkaufspreises erfordert, so ist dies doch in einer Vielzahl von Handänderungen eben der Fall. Eine derartige bessere Erkenntnis über den Verkehrswert ist aber jedenfalls dann gerade nicht erhältlich, wenn bereits der Beginn der Lärmimmission als Handänderungstatbestand betrachtet würde. Letztlich ist nicht ersichtlich, weswegen die Aufzählung in Weisung 1999 Rz. 90 nicht abschliessend sein sollte. Den seitens der Pflichtigen aufgezählten weiteren ausserordentlichen Vorkommnissen kann etwa durch die individuelle Schätzung im Sinn von Weisung 1999 Rz. 79 bzw. 83 Rechnung getragen werden.

2.2 Inwieweit die Verweigerung einer ausserordentlichen Neuschätzung "mit der Verfassung, dem Steuerharmonisierungsgesetz und dem Steuergesetz" nicht vereinbar sein soll, ist ebenfalls nicht einsichtig: Bei der Frage der Methode zur Bestimmung der Eigenmiet- und Vermögenssteuerwerte sind die Kantone frei, da weder die Verfassung noch das Steuerharmonisierungsgesetz den Kantonen eine solche vorschreibt (vgl. BGE 128 I 240; BGr, 11. Mai 2006, 2A.713/2005, E. 2.2, www.bger.ch). Zur Verfassungsmässigkeit der Weisung 1999 an sich hat das Bundesgericht ausführlich Stellung genommen und diese bejaht (BGr, 5. April 2002, 2P.311/2001, www.bger.ch). Zuzugestehen ist, dass eine mathematisch exakte Gleichbehandlung jedes einzelnen Steuerpflichtigen aus praktischen Gründen nie erreichbar ist. Schematisierungen und Pauschalierungen sind gerade im Abgaberecht unumgänglich und daher auch zulässig (BGr, 5. April 2002, 2P.311/2001, E. 3.3 und 3.4, www.bger.ch, auch zum Folgenden). Mit der in der Weisung 1999 ausdrücklich vorgesehenen individuellen Schätzung werden einzelne unzulässige Werte in den Bereich des noch Zulässigen zurückgeführt. Einzig hierauf bezieht sich der gemäss der zitierten Rechtsprechung des Bundesgerichts der dem Steuerpflichtigen von Verfassung und Gesetz garantierte Anspruch. In diesem Sinn kann letztlich offen bleiben, ob die ausserordentliche Neubewertung tatsächlich zu einem anderen Resultat führt als die individuelle Schätzung: Das höchste Gericht hat einen Anspruch der Steuerpflichtigen auf Rückführung der Werte auf die Zielvorgabe der Weisung ausdrücklich verworfen – gerade dies beanspruchen die Pflichtigen im Resultat erneut. Inwieweit infolge der Anwendung der Weisung 1999 einzelne Grundsätze der Bundesverfassung, etwa der Grundsatz der Gleichmässigkeit der Besteuerung, das Gebot der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit, das Verhältnismässigkeitsgebot, das Rechtsverweigerungsgebot oder weitere von den Pflichtigen angerufene Grundrechte, verletzt sein sollen, ist nicht einsichtig.

Damit ist das Vorgehen der Vorinstanz, eine individuelle Schätzung der streitbetroffenen Liegenschaft anzuordnen, nicht zu beanstanden.

3.

Wird im Verfahren von einem Sachverständigen ein Gutachten über den Verkehrswert einer Liegenschaft eingeholt, so unterliegt es als Beweismittel der freien Beweiswürdigung durch die erkennende Behörde (vgl. Martin Zweifel, in: Martin Zweifel/Peter Athanas [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, I/2b, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer vom 14. Dezember 1990 [DBG], Basel etc. 2008, Art. 115 N. 43 f. auch zum Folgenden). Angesichts der Funktion des Gutachtens, der Behörde fachspezifische Informationen zu liefern, rechtfertigt es sich, dass sich die Behörde bei der Beweiswürdigung darauf beschränkt, ob die Expertise vollständig, klar, gehörig begründet, frei von Lücken und Widersprüchen ist, auf zutreffenden tatsächlichen Feststellungen beruht sowie, ob der Gutachter hinreichende Sachkenntnis und die erforderliche Unbefangenheit hat (RB 1984 Nr. 65; BGE 110 Ib 52). Im Übrigen ist hinsichtlich der weiteren Anforderungen an ein Gutachten bezüglich Marktmiete und Verkehrswert auf die Ausführungen des Gerichts im ersten Rechtsgang zu verweisen.

3.1 Im wiederaufgenommenen Rekursverfahren hat die Vorinstanz aus nachvollziehbaren Gründen einen ausserkantonalen Experten mit der Schätzung der streitbetroffenen Liegenschaft beauftragt. Gegen den Gutachter haben die Parteien keine Einwendungen erhoben.

Mit Gutachten vom 9. März 2007 und Nachtrag vom 2. November 2007 schätzte der Sachverständige den Verkehrswert der Liegenschaft per 31. Dezember 2001 auf Fr. ….-, den Mietwert auf Fr. ….- pro Monat. Die Vorinstanz hat diese Werte, unter Rückweisung von zahlreichen Einwendungen der Pflichtigen gegen das Gutachten, mit den formelmässig eruierten Werten verglichen und letztere im Lichte des Gutachtens als gesetzeskonform bestätigt.

3.2 Zunächst ist die Unabhängigkeit und Kompetenz des Gutachters unbestritten, ebenso wenig gibt die formelle Erstellung des Gutachtens zu Bemerkungen Anlass.

Was die Pflichtigen ansonsten gegen das Gutachten vorbringen, erweist als sich als Versuch, eigenes Fachwissen und eigene Fachkompetenz gegen diejenige des Gutachters zu stellen. Dies zeigt sich etwa dort, wo der Ambienteschlüssel im Rahmen des Nutzungsparameters hinterfragt wird oder der gutachterlich angewandte Lageklasseparameterschlüssel. Beides sind Fragen, in welchen der Schätzer ein breites Ermessen hat und seine Auffassung– wie die Vorinstanz zurecht feststellt – differenziert und überzeugend begründet. Ebenso wenig besteht bei dieser Sachlage Anlass, den Sachwert massgeblich im Sinne der Beschwerdeführer zu "adjustieren", auch nicht für den Einstellplatz. Ebenso nachvollziehbar begründet sind die vom Experten geschätzten Bruttomieterträge, der von ihm verwendete Kapitalisierungsfaktor oder der Umstand, dass auch Handänderungen berücksichtigt wurden, deren Verpflichtungsgeschäft vor Oktober 2001 lag. Diese Werte und Annahmen sind mit den entsprechenden Bemerkungen der Vorinstanz (angefochtenes Urteil S. 6–8, auf welche in analoger Anwendung von § 161 GVG zu verweisen ist) zu bestätigen. Das Gutachten erscheint in der Tat als sehr sorgfältig und in umfassender Kenntnis des Sachverhalts erstellt; es ist mithin vollständig, klar, gehörig begründet, frei von Lücken und Widersprüchen.

Damit hat die Vorinstanz ihr Urteil zurecht auf die Schätzung des Gutachters abgestellt. Die weiteren Schlussfolgerungen der Vorinstanz, wonach die formelmässig errechneten Werte damit zu bestätigen seien, werden zurecht nicht angefochten. Damit bleibt kein Raum für die von den Pflichtigen eventualiter verfochtene vorzeitige Anwendung der Weisung 2003.

4.

Gemäss § 151 Abs. 1 StG werden die Kosten des Verfahrens vor Rekurskommission der unterliegenden Partei auferlegt; wird der Rekurs teilweise gutgeheissen, werden sie anteilmässig auferlegt. Dabei richtet sich die Höhe der Kosten nach §§ 23 bis 27 der Verordnung über die Organisation und das Verfahren der Steuerrekurskommissionen vom 29. April 1998 (VO RK), die Schreibgebühren nach dem jeweilen gültigen Ansatz der Gebührenordnung für die Verwaltungsbehörden (LS 682). Barauslagen und Zustellungskosten richten sich nach den tatsächlich entstandenen Auslagen.

Die Kostenauflage, insbesondere die Auflage der Kosten der beiden Expertisen, ist Folge des von den Pflichtigen eingeleiteten Verfahrens bzw. des Verfahrensausgangs zulasten der Pflichtigen. Die Vorinstanz war angesichts der umstrittenen Bewertung der streitbetroffenen Liegenschaft verpflichtet, die Expertisen einzuholen. Die Höhe der Auslagen im Zusammenhang mit den beiden Gutachten ist durch die in den Akten liegenden, nachvollziehbaren Rechnungen der Gutachter ausgewiesen. Dass die zürcherische Justiz dem Grundsatz des wohlfeilen Verfahrens im vorliegenden Verfahren in extremis nachlebt, ergibt sich gerade aus der von der Vorinstanz angesetzten Verfahrensgebühr von Fr. 400.-. Die Rügen betreffend Rechtsverweigerung bzw. Verletzung des Anspruchs auf wohlfeile Erledigung des Verfahrens sind unbegründet.

5.

Damit ist die Beschwerde der Pflichtigen abzuweisen.

Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind die Gerichtskosten den Beschwerdeführenden aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG) und es steht ihnen keine Parteientschädigung zu (§ 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 in Verbindung mit § 152 und § 153 Abs. 4 StG)

Demgemäss entscheidet die Kammer:

1. Die Beschwerde wird abgewiesen.

2. Die Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf

Fr. 1'000.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 100.-- Zustellungskosten,

Fr. 1'100.-- Total der Kosten.

3. Die Gerichtskosten werden den Beschwerdeführenden je zur Hälfte auferlegt, unter solidarischer Haftung für die gesamten Kosten.

4. Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

5. Gegen diesen Entscheid kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, einzureichen.

6. Mitteilung an…