Verwaltungsgericht
des Kantons Zürich
SB.2006.00080
Entscheid
der 2. Kammer
vom 4. April 2007
Mitwirkend: Abteilungspräsident Martin Zweifel (Vorsitz), Verwaltungsrichter Andreas Frei, Verwaltungsrichterin Leana Isler, Gerichtssekretärin Tamara Nüssle.
In Sachen
Staat Zürich, vertreten durch das kantonale Steueramt,,
Beschwerdeführer ,
gegen
1.A,
2.B,
Beschwerdegegnerschaft ,
betreffend Staats- und Gemeindesteuern 2000,
hat sich ergeben:
I.
A und B wurden vom kantonalen Steueramt mit Einschätzungs- und Einspracheentscheid vom 18. Mai 2005 bzw. 8. Juni 2006 für die Steuerperiode 2000 abweichend von ihrer Steuererklärung mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. … und einem steuerbaren Vermögen von Fr. … veranlagt. Das Steueramt stellte sich auf den Standpunkt, der Ehemann, der (zusammen mit C) an der D AG und der E GmbH beteiligt gewesen sei, habe von diesen Gesellschaften geldwerte Leistungen von insgesamt Fr. 275'466.- erhalten, weil in diesem Umfang die ihm von den Gesellschaften in den Jahren 1998 bzw. 1999 gewährten Darlehen wegen fehlenden Rückzahlungswillens und fehlender Verzinsung simuliert gewesen seien. Diese Umstände habe das Steueramt erst im Kalenderjahr 2000 entdeckt, weshalb die geldwerten Leistungen in diesem Jahr zu besteuern seien.
II.
Die Steuerrekurskommission I hiess den hiergegen gerichteten Rekurs der Pflichtigen am 9. Oktober 2006 gut und wies die Sache zur weiteren Untersuchung und zum Neuentscheid im Sinn der Erwägungen an das kantonale Steueramt ins Einschätzungsverfahren zurück. Sie erwog, es stehe nicht mit der erforderlichen Sicherheit fest, ob die fraglichen Darlehen der D AG und der E GmbH an den pflichtigen Ehemann schon bei deren Hingabe in den Jahren 1998 bzw. 1999 oder erst später simuliert gewesen seien. Das kantonale Steueramt habe es unterlassen, sich hierüber Gewissheit zu verschaffen. Darauf, dass erst mit der Konkurseröffnung über die E GmbH am 14. März 2000 bzw. der Auflösung der D AG am 21. Mai 2001 erkennbar geworden sei, dass die Darlehen nicht mehr zurückbezahlt würden, komme es nicht an, sondern allein darauf, ab wann objektiv betrachtet der Rückzahlungswille nicht mehr vorhanden gewesen sei. Eine Untersuchung hierzu sei zu Unrecht unterblieben; angesichts der Umstände erscheine schon als zweifelhaft, ob der Rückzahlungswille im Zeitpunkt der Darlehensgewährung im Jahr 1998 vorhanden gewesen sei. Das Steueramt habe die Bonität des pflichtigen Ehemannes im Zeitpunkt der Darlehensgewährung im Jahr 1998 sowie die weiteren Umstände (Verzinsung, Darlehensvertrag etc.) in diesem Zeitraum nicht abgeklärt und die damit verbundene Frage nicht zutreffend beantwortet, ob die Darlehen schon bei deren Hingabe simuliert gewesen seien.
III.
Mit Beschwerde vom 15. November 2006 beantragte das kantonale Steueramt dem Verwaltungsgericht, es sei der Einspracheentscheid vom 8. Juni 2006 wiederherzustellen.
Während sich die Pflichtigen nicht vernehmen liessen, schloss die Steuerrekurskommission I auf Abweisung der Beschwerde.
Die Kammer zieht in Erwägung:
1.
Wird – wie hier – ein Rückweisungsentscheid der Rekurskommission angefochten, so bildet dieser und nicht die Einschätzung als solche Gegenstand des Beschwerdeverfahrens. Dementsprechend ist die Überprüfungsbefugnis des Verwaltungsgerichts auf die Beurteilung der Frage beschränkt, ob die Rekurskommission die Sache zu Recht an das kantonale Steueramt zurückgewiesen hat. Ergibt sich, dass dieses Vorgehen unzulässig war, hat nicht das Verwaltungsgericht, sondern – auf Rückweisung hin – die Rekurskommission selber über die Einschätzung materiell zu befinden. Es verhält sich diesbezüglich gleich wie bei der Anfechtung eines Nichteintretensentscheids, denn hier wie dort fehlt es an einem materiellen Entscheid der Vorinstanz. Ausser Betracht fällt aber auch eine selbständige Anfechtung derjenigen Erwägungen, welche die Rekurskommission ihrem Rückweisungsentscheid zugrunde gelegt hat, weil sie nach ständiger Rechtsprechung nicht daran gebunden ist, wenn ihr die zurückgewiesene Sache auf dem Rechtsmittelweg erneut unterbreitet wird (RB 2000 Nr. 130 E. 3; RB 2001 Nr. 93 E. 2a).
Soweit das kantonale Steueramt den Antrag stellt, es sei sein Einspracheentscheid vom 8. Juni 2006 wiederherzustellen, ist mithin auf die Beschwerde nicht einzutreten.
2.
2.1
2.1.1 Der Rekurs an die Rekurskommission ermöglicht die allseitige, hinsichtlich Rechts- und Ermessenskontrolle unbeschränkte gerichtliche Überprüfung der Einspracheentscheide der Steuerverwaltungsbehörden, des kantonalen Steueramts und der kommunalen Einschätzungsbehörden (§§ 147 Abs. 3 und 212 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 [StG]). Dabei stehen der Rekurskommission dieselben Befugnisse zu wie den Steuerbehörden im Einschätzungsverfahren (§ 148 Abs. 3 StG). Die Entscheidungskompetenz über die Steuerveranlagung geht von diesen Behörden auf die Rekurskommission über (vgl. Ulrich Cavelti in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/1, 2. A., Basel/Genf/München 2002, Art. 50 StHG N. 4). Der Entscheid der Steuerrekurskommission als erstinstanzliches, verwaltungsunabhängiges "Spezialverwaltungsgericht" (vgl. § 116 StG) ersetzt somit die angefochtene steuerbehördliche Verfügung (Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann/Hans Ulrich Meuter, Kommentar zum harmonisierten Steuergesetz, 2. A., Zürich 2006, § 149 N. 8). Die Rekurskommission ist daher ihrer gesetzlichen Funktion nach nicht nur Gerichtsbehörde, sondern ebenso sehr auch "obere Einschätzungsbehörde" (RB 1976 Nr. 58).
2.1.2 Dementsprechend kann die Rekurskommission nach § 149 Abs. 3 StG nur ausnahmsweise zwecks Wahrung des gesetzlichen Instanzenzugs die Sache zur Neubeurteilung an die Vorinstanz zurückweisen, namentlich wenn zu Unrecht noch kein materieller Entscheid getroffen wurde oder dieser an einem schwerwiegenden Verfahrensmangel leidet (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 149 N. 30 ff.; ferner Ulrich Cavelti in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/2b, Basel/Genf/München 2000, Art. 143 DBG N. 9). In den übrigen Fällen hat die Kommission selber über die Sache zu befinden.
Ein Verfahrensmangel ist namentlich dann "schwerwiegend" und rechtfertigt die Rückweisung an die Veranlagungsbehörde, wenn diese in Verletzung der ihr obliegenden Untersuchungspflicht oder in anderer Weise den in Art. 29 Abs. 2 der Bundesverfassung verankerten Anspruch auf rechtliches Gehör missachtet hat (RB 2000 Nr. 130 E. 4a, 2001 Nr. 93 E. 2a).
Gelangt die Rekurskommission aufgrund einer anderen rechtlichen Würdigung als die Vorinstanz zum Schluss, der aus ihrer (neuen) rechtlichen Sicht als massgeblich erachtete Sachverhalt sei von der Vorinstanz nicht hinreichend untersucht worden und es liege aus diesem Grund ein schwerwiegender Verfahrensmangel vor, so prüft das Verwaltungsgericht bei Anfechtung des Rückweisungsentscheids nur, ob die rechtliche Würdigung der Rekurskommission offensichtlich unrichtig ist, die Rückweisung dem Beschleunigungsgebot krass zuwiderläuft und die Rechte der Parteien ungeschmälert gewahrt werden (RB 2001 Nr. 93 E. 2b).
2.2 Die Rekurskommission ist mit den Parteien davon ausgegangen, es habe seitens des pflichtigen Ehemannes – aus welchen Gründen auch immer – der Wille zur Rückzahlung der in Frage stehenden Darlehen der D AG und der E GmbH nicht bestanden und es seien diesem im Umfang der Darlehen verdeckt geldwerte Leistungen ausgerichtet worden sind. Während sich das kantonale Steueramt auf den Standpunkt stellte, diese Leistungen seien in der streitbetroffenen Steuerperiode zugeflossen, weil die Darlehenssimulation erst bei Konkurs bzw. Auflösung dieser Gesellschaften erkennbar geworden sei, vertraten die Pflichtigen die Auffassung, schon die Darlehenshingabe sei erkennbar simuliert gewesen.
Die Rekurskommission hat zu Unrecht angenommen, das kantonale Steueramt sei bei dieser Sachverhaltskonstellation beweisbelastet; vielmehr trifft die Pflichtigen für ihre zur Steuerminderung führende Behauptung die Beweislast, das Darlehen sei von Anfang an simuliert gewesen. Unter diesen Umständen hätte die Rekurskommission darlegen müssen, inwiefern das Steueramt es versäumt habe, substanziiert geltend gemachte tatsächliche Behauptungen nicht abgeklärt zu haben. Angesichts dieser Sach- und Rechtslage erscheint die rechtliche Würdigung der Rekurskommission als offensichtlich unrichtig und trifft die gestützt darauf getroffene Annahme, der Einspracheentscheid leide an einem schwerwiegenden Verfahrensmangel im Sinn von § 149 Abs. 3 StG, nicht zu.
Somit ist der Rückweisungsentscheid der Rekurskommission aufzuheben und die Sache an diese zur (allfälligen) weiteren Untersuchung und zum Neuentscheid zurückzuweisen.
3.
Da der Ausgang des Verfahrens in der Sache nach wie vor offen ist, rechtfertigt es sich, die Kosten den Parteien je zur Hälfte aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG).
Demgemäss entscheidet die Kammer:
Die Beschwerde wird teilweise gutgeheissen, soweit darauf eingetreten wird. Die Sache wird zur weiteren Untersuchung und zum Neuentscheid im Sinn der Erwägungen an die Steuerrekurskommission I zurückgewiesen.
Über die Rekurskosten hat die Steuerrekurskommission I im Neuentscheid zu befinden.
Die Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf
Fr. 2'500.--; die übrigen Kosten betragen:
Fr. 60.-- Zustellungskosten,
Fr. 2'560.-- Total der Kosten.
Die Gerichtskosten werden dem Beschwerdeführer zur Hälfte und den Beschwerdegegnern je zu einem Viertel, unter solidarischer Haftung für die Hälfte des Betrags, auferlegt.
Gegen diesen Entscheid kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, einzureichen.
Mitteilung an …